Бухгалтерський фінансовий облік - Чебанова Н.В., Василенко Ю.А.

Author: Чебанова Н.В. Василенко Ю.А.
Tags: посібник план рахунків бухгалтерський фінансовий облік господарські операції
ISBN: 966—580—132—5
Year: 2002
Similar
Менеджмент організацій. Навчальний посібник
Бюлетень законодавства і юридичної практики України 05. Державана та комунальна власність в Україні
Управління інтелектуальною власністю
Теорії мікро-макроекономіки. Випуск 41
Text
                    Ч 05
Ч- Ж
ма^еР
Н. В. ЧебаноЯ
Ю. А. Василєако
Бухгалтерський
фінансовий
облік
Посібник
ББК 65.052
Ч 34
Рекомендовано Міністерством освіти і науки України як навчальний
посібник для студентів вищих навчальних закладів
(Лист № 2/77 від 12. 01. 2001 р.)
Посібник написано за новими Планом рахунків і Національ-
ними стандартами бухгалтерського обліку. Містить системний вик-
лад організації та методології бухгалтерського фінансового обліку
на основі узагальнення роботи підприємств різних галузей.
Значну увагу приділено практиці відображення на рахунках
бухгалтерського обліку різноманітних господарських операцій,
розрахункам за податками, зборами, обов’язковими платежами.
Матеріал проілюстровано таблицями, рисунками, прикладами.
Для студентів, які вивчають бухгалтерський фінансовий облік
у вищих навчальних закладах. Прислужиться бухгалтерам-практи-
кпм.
Рецензенти:
доктор економічних наук, професор В. М. Соболєв______
кандидат економічних наук, професор [А. Ф. Кондратьєва\
© Н. В. Чебанова, Ю. А. Василенко, 2002
1811№в6 580—132—5	© ВЦ «Академія», оригінал-макет, 2002
і
Зміст
1. Основи теорії	1.1. Суть та основні принципи
бухгалтерського	бухгалтерського обліку	9
обліку	1.2. Предмет, об’єкти
	і метод бухгалтерського обліку	16 1.3. Бухгалтерський баланс,
	типи балансових змін	25 1.4. Рахунки бухгалтерського
	обліку і подвійний запис	36 Призначення і структура рахунків
	бухгалтерського обліку	36
	Взаємозв’язок рахунків з балансом 38 Подвійний запис, його суть
	і значення	43
	Синтетичні та аналітичні рахунки 56 Оборотні відомості за синтетичними
	та аналітичними рахунками	57 1.5. Класифікація рахунків
	бухгалтерського обліку	75 Класифікація бухгалтерських рахунків
	за їх призначенням та будовою	75
Класифікація рахунків за економічним змістом	90
1.6. План рахунків бухгалтерського обліку	92
1.7. Облікові реєстри. Форми бухгалтерського обліку	94
Облікові реєстри	94
Форми бухгалтерського обліку	97
1.8. Організація бухгалтерського обліку на підприємстві	104
1.9. Документообіг на підприємстві	109
2. Облік грошових 2.1. Грошові кошти та їхній облік	119
коштів,	_ _	. розрахункових 2-2‘ Облік касових операцій	121
операцій,	1 грошових документів	
фінансових	2.3. Облік операцій на поточному	
інвестицій	рахунку в національній валюті	139
Порядок відкриття поточних рахунків у банку	139
Виписки банку, їх перевірка та обробка	142
Кореспонденція рахунків за поточним рахунком	145
Заповнення облікових реєстрів за рахунком 31 «Рахунки в банках»	148
2.4. Облік операцій на поточному рахунку в іноземній валюті	150
2.5. Облік розрахунків із підзвітними особами	158
2. 6. Облік розрахунків із дебіторами	165
Облік довгострокової дебіторської заборгованості	165
Облік поточної дебіторської заборгованості	169
2.7. Облік розрахунків за зобов’язаннями	172
Облік довгострокових зобов’язань	172
Облік поточних зобов’язань	177
Облік забезпечень	245
Облік непередбачених зобов’язань	247
2.8. Облік цінних паперів	248
2.9. Облік фінансових інвестицій	257
3. Облік основних 3.1. Суть основних засобів,	
засобів	їх класифікація та оцінка	
і нематеріальних і завдання обліку	265
активів	Суть основних засобів	
і завдання їх обліку Класифікація та оцінка	265
основних засобів 3.2. Документальне оформлення,	267
облік основних засобів Документальне оформлення руху	275
основних засобів Аналітичний облік основних	275
засобів Синтетичний облік основних	282
засобів	283
Облік руху основних засобів Облік амортизації (зносу)	284
основних засобів Облік ремонту та модернізації	306
основних засобів	322
Облік переоцінки основних засобів	323
Облік оренди необоротних активів	326
3.3. Облік нематеріальних активів Нематеріальні активи: суть,	332
склад, оцінка Облік наявності, руху та амортизації нематеріальних	332
активів	333
4. Облік запасів 4.1. Організація обліку	
на виробничих та контролю виробничих запасів	
і торгових підпри- підприємства	344
ємствах	. „ г>  4.2. Відображення запасів	
на рахунках бухгалтерського обліку 4.3. Облік надходження	347
виробничих запасів	353
4.4. Оцінка та облік вибуття запасів	365
Оцінка вибуття запасів	365
Переоцінка виробничих запасів	370
Облік вибуття запасів	371
4.5. Облік готової продукції	376
4.6. Облік малоцінних та швидкозношуваних предметів	383
4.7. Документальне оформлення руху матеріальних цінностей	391
4.8. Інвентаризація матеріальних цінностей	393
4.9. Облік руху товарів	395
Облік надходження товарів	397
Документальне оформлення надходження товарів	405
Оцінка вибуття товарів	412
Облік вибуття товарів	419
Облік руху товарів у роздрібній торгівлі	427
Облік руху товарів у оптовій торгівлі	437
Облік товарів у комісійній торгівлі	440
Облік тари і результатів за операціями з тарою	449
Облік переоцінки товарно- матеріальних цінностей	453
5. Облік доходів, 5.1. Облік доходів підприємства	459
витрат	Організація обліку	
і результатів	та критЄрії визнання доходів	459
діяльності Оцінка доходу	464
Класифікація доходів і відображення їх на рахунках бухгалтерського обліку	471
Порядок обліку та визнання доходу, одержаного у результаті господарської діяльності	474
5.2. Облік витрат підприємства	495
Організація обліку, критерії визнання та класифікація витрат підприємства	495
	Облік виробничих витрат і формування собівартості	497
	Облік операційних витрат	512
	Облік інших витрат діяльності	519
	5.3. Облік результатів діяльності підприємства Облік фінансових результатів операційної діяльності	529 529
	Облік результатів фінансової та інвестиційної діяльності	532
	Облік фінансових результатів від надзвичайних подій	534
	Відображення в обліку результатів діяльності	534
6. Облік власного	6.1. Власний капітал: його визнання,	
капіталу	функції та структура	537
	6.2. Синтетичний облік власного капіталу	541
	Облік статутного капіталу	541
	Облік пайового капіталу	545
	Облік додаткового капіталу	546
	Облік резервного капіталу Облік нерозподіленого прибутку	548
	(непокритого збитку)	549
	Облік неоплаченого капіталу	550
	Облік вилученого капіталу	554
7. Фінансова	7.1. Загальні вимоги до фінансової	
звітність	звітності, визначені П(С) БО 1	556
	Мета, склад і елементи фінансової звітності	556
	Якісні характеристики та принципи підготовки фінансової звітності	558
	7.2. Баланс	559
	Загальна характеристика звіту «Баланс»	559
	Зміст статей Балансу	560
	7.3. Звіт про фінансові результати Загальна характеристика Звіту	570
	про фінансові результати	570
Структура Звіту про фінансові результати Зміст статей Звіту	571
про фінансові результати	573
7.4. Звіт про рух грошових коштів Структура Звіту про рух	580
грошових коштів Зміст статей Звіту про рух грошових коштів і методика	580
його складання Розкриття інформації про рух грошових коштів у Примітках	583
до фінансової звітності	599
7.5. Звіт про власний капітал Структура та зміст статей Звіту	600
про власний капітал Методика складання Звіту	600
про власний капітал 7.6. Розкриття інформації у Примітках до фінансової	604
звітності 7.7. Виправлення помилок	609
у фінансовій звітності	612
8. Основи	8.1. Класифікація податків	
оподаткування і зборів, облік розрахунків за ними	615
в Україні.	Загальнодержавні податки розрахунків	Загальнодержавні збори	619
	644
за податками	Місцеві податки	645
і зборами	Місцеві збори 8.2. Контроль за дотриманням	653
розрахунково-платіжної дисципліни	659
Література	663
Короткий термінологічний словник	664
1.
Основи теорії
бухгалтерського обліку
1.1.	Суть та основні принципи
бухгалтерського обліку
Основою існування й розвитку суспільства є діяль-
ність із виробництва необхідних матеріальних благ і на-
дання послуг. Таку регулярну діяльність на постійній
основі, що передбачає одержання доходу в грошовій, ма-
теріальній або інших формах, називають господарською
діяльністю.
Господарська діяльність, спрямована на виробниц-
тво певної продукції, є виробничою діяльністю, її ре-
зультати — матеріальні блага: засоби виробництва (бу-
дівлі, машини, обладнання, сировина та матеріали) і
предмети споживання (продукти, одяг, взуття та ін.).
Створені на виробництві матеріальні блага розподіля-
ються, відбувається їх обмін і споживання. Ці неперервні
процеси утворюють процес відтворення, для нормального
здійснення якого необхідне постійне спостереження за
його перебігом.
Облік ведеться з метою контролю за господарською
діяльністю підприємства та активного впливу на її ре-
зультати. За допомогою обліку відображають і контролю-
ють стан і рух коштів, а також господарські процеси,
пов’язані з виробництвом, розподілом, обміном і спожи-
ванням матеріальних благ.
10
Основи теорії бухгалтерського обліку
Отже, необхідність обліку випливає передусім із пот-
реб виробничої діяльності та є важливою функцією уп-
равління.
Господарський облік — кількісне відображення та якісна характе-
ристика господарської діяльності з метою контролю за процесом
виконання бізнес-плану та управління діяльністю підприємства.
Основними функціями господарського обліку є спос-
тереження, вимірювання та реєстрація окремих явищ, з
яких складається господарська діяльність підприємства.
До господарського обліку висувають такі вимоги:
—	точність і правдивість — усі враховані дані по-
винні достовірно відображати дійсність, обчислюватися
без помилок;
—	своєчасність — всі необхідні дані про господарську
діяльність підприємств, що використовуються для вияв-
лення та усунення недоліків, складання звітності, мають
подаватися у встановлені терміни;
—	порівняльність — необхідна для контролю за скла-
данням і виконанням бізнес-планів;
—	повнота — облік має охоплювати всі сторони гос-
подарської діяльності підприємства;
—	економічність — витрати на ведення обліку мають
бути мінімальними.
Існує три види господарського обліку:
—	оперативний;
—	статистичний;
—	бухгалтерський.
Оперативний облік — система спостереження та контролю за
визначеними господарськими операціями з метою швидкого
одержання інформації про перебіг процесу виробництва, реаліза-
ції продукції.
Оперативний облік охоплює різні процеси господарю-
вання: рух товарно-матеріальних цінностей; економію то-
варно-матеріальних ресурсів; контроль за використанням
робочого часу, раціональним та ефективним використан-
ням основних фондів та ін.
Особливістю оперативного обліку є простота у фіксу-
ванні даних, він не потребує спеціальних працівників
для його ведення. Недолік оперативного обліку — недос-
татня точність і відсутність єдиної документації. Між
оперативним і бухгалтерським обліком існує взаємо-
зв’язок, що виражається в оперативно-сальдовому методі
обліку матеріалів. Крім того, він використовується для
Суть та основні принципи бухгалтерського обліку
11
підтвердження достовірності окремих даних бухгалтер-
ського обліку.
Статистичний облік — вид господарського обліку, який забезпе-
чує кількісне вимірювання окремих суспільних явищ, що вивча-
ються, у взаємозв'язку з їхнім якісним аспектом.
Для вивчення кількісного аспекту окремих суспіль-
них явищ у статистичному обліку використовують дані
оперативного та бухгалтерського обліку, що обробляють-
ся статистичними методами й слугують для контролю за
виконанням відповідних показників.
Статистичний облік використовує показники бухгал-
терського обліку для отримання різноманітної інформа-
ції про виконання виробничої та фінансово-господарської
діяльності всіх галузей народного господарства. Дані ста-
тистичного обліку використовуються в бухгалтерському
обліку з метою отримання інформації про трудові ресур-
си, основні фонди тощо, вони підвищують достовірність
даних бухгалтерського обліку.
Бухгалтерський облік — система суцільного, неперервного спос-
тереження й контролю за господарськими процесами підприємс-
тва, що передбачає виявлення, вимірювання, реєстрацію, нако-
пичення, узагальнення, зберігання та передачу інформації про ді-
яльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для
прийняття рішень.
Бухгалтерський облік є обов’язковим видом обліку,
який веде підприємство. Фінансова, податкова, статис-
тична та інші види звітності, що використовують гро-
шовий вимірник, базуються на даних бухгалтерського
обліку.
Мета ведення бухгалтерського обліку і складання фі-
нансової звітності — надання користувачам для прийнят-
тя рішень повної, правдивої та неупередженої інформації
про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошо-
вих коштів підприємства.
Правові основи регулювання, організації та ведення
бухгалтерського обліку й складання бухгалтерської звіт-
ності на підприємствах визначені в Законі України «Про
бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від
16. 07. 1999 р. № 996-ХІУ. Порядок організації та веден-
ня обліку регламентується Положеннями (стандартами)
бухгалтерського обліку (П(С)БО), Планом рахунків бух-
галтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і гос-
подарських операцій підприємств та Інструкцією про зас-
тосування Плану рахунків бухгалтерського обліку
12
Основи теорії бухгалтерського обліку
активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій
підприємств і організацій, затвердженими наказом Мініс-
терства фінансів України від ЗО. 11. 1999 р. № 291 на
виконання Закону України «Про бухгалтерський облік та
фінансову звітність в Україні».
Для бухгалтерського обліку характерними є:
—	реєстрація усіх без винятку господарських операцій;
—	документування;
—	наявність спеціальних прийомів і способів обробки
отриманих даних.
Отже, бухгалтерський облік є суцільним і докумен-
тальним.
Перед бухгалтерським обліком стоять такі завдання:
1)	неперервне, суцільне, взаємопов’язане та докумен-
тальне відображення економічних процесів і явищ в усіх
галузях економіки;
2)	забезпечення керівництва достовірною своєчасною ін-
формацією про економічні явища та процеси, про стан засо-
бів господарювання для прийняття управлінських рішень;
3)	створення необхідної інформаційної бази для пла-
нування, стимулювання, організації, регулювання, ана-
лізу та контролю;
4)	забезпечення контролю за законністю та доцільніс-
тю здійснення операцій;
5)	забезпечення контролю за наявністю та рухом май-
на, використанням матеріальних, трудових і фінансових
ресурсів;
6)	сприяння зміцненню законності у виробничій, фі-
нансово-господарській діяльності підприємства.
Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться від
дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Згідно із
статтею 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та
фінансову звітність в Україні» він базується на таких
принципах:
1.	Обачності — в бухгалтерському обліку підприємс-
тва застосовують методи оцінки, які мають запобігати за-
ниженню оцінки зобов’язань і завищенню оцінки активів
і доходів.
2.	Повного висвітлення — в обліку має міститися вся
інформація, що відображає фактичні й потенційні нас-
лідки господарських операцій і подій, які впливають на
прийняття рішень.
3.	Автономності — кожне підприємство розглядаєть-
ся як юридична особа, відокремлена від його власників.
Особисте майно та зобов’язання власників підприємства
у фінансовій звітності не відображають.
Суть та основні принципи бухгалтерського обліку
13
4.	Послідовності — постійне (з року в рік) застосуван-
ня підприємством обраної облікової політики (сукупності
принципів, методів і процедур складання та подання фі-
нансової звітності). Зміна облікової політики можлива ли-
ше у випадках, передбачених П(С)БО. Вона має бути об-
ґрунтована й розкрита у фінансовій звітності підприємства.
5.	Неперервності — оцінка активів і зобов’язань
здійснюється, виходячи з припущення, що діяльність
підприємства триватиме.
6.	Нарахування та відповідності доходів і витрат —
доходи і витрати в бухгалтерському обліку відображають
в момент виникнення, незалежно від дати надходження
грошових коштів. Для визначення фінансового результа-
ту звітного періоду доходи звітного періоду порівнюють з
витратами, здійсненими для одержання цих доходів.
7.	Превалювання (переважання) суті над формою —
операції обліковуються за суттю, а не лише виходячи з
їхньої юридичної форми.
8.	Історичної (фактичної) собівартості — оцінка ак-
тивів здійснюється, виходячи з витрат на їх придбання
або вироблення.
9.	Єдиного грошового вимірника — всі господарські
операції вимірюються і відображаються у фінансовій
звітності в єдиній грошовій одиниці.
10.	Періодичності — діяльність підприємства поділя-
ють на окремі періоди для складання фінансової звітності.
Бухгалтерський облік складається з управлінського
(внутрігосподарського) і фінансового обліку.
Управлінський облік — процес у межах конкретного підприємс-
тва, мета якого — забезпечення управлінського апарату інформа-
цією, що використовується для планування, власне управління та
контролю за діяльністю підприємства.
Управлінський облік передбачає виявлення, вимірю-
вання, збирання, аналіз, підготовку, інтерпретацію, пере-
дачу та приймання інформації, необхідної управлінсько-
му апарату для виконання його функцій. Він є важливою
частиною знань кожного, хто прагне зробити кар’єру в
бізнесі. Його значення полягає передусім у тому, що мо-
ва управлінського обліку та аналізу витрат забезпечує
функціонування системи комунікацій усередині підпри-
ємства, адже в кожному виді бізнесу необхідно управля-
ти фінансовими та іншими ресурсами, і це важливе зав-
дання розв’язують за допомогою управлінського обліку.
Кожне підприємство створює власну систему управ-
лінського обліку, використовуючи різноманітні прийоми
планування, обліку, контролю та аналізу.
14
Основи теорії бухгалтерського обліку
Об'єктами управлінського обліку є:
—	витрати підприємства за їхнім цільовим призна-
ченням, групування їх за видами продукції, процесами,
стадіями виробництва, центрами відповідальності (цен-
трами витрат і центрами прибутку), сферами діяльності,
регіонами реалізації продукції та ін. Під центром відпо-
відальності розуміють сферу діяльності, в межах якої
встановлено персональну відповідальність керівника за
показники, які він контролює;
—	доходи підприємства, групування їх за видами про-
дукції, сферами діяльності, центрами прибутку та ін.;
—	фінансові результати за видами продукції, сфера-
ми діяльності, центрами прибутку та ін.
До сфери управлінського обліку належать прогнозу-
вання, планування, облік, аналіз і контроль перелічених
вище об’єктів.
Підприємства організовують управлінський облік, ви-
ходячи з особливостей своєї діяльності, структурних роз-
мірів підприємства, потреб управління. Вони самостійно
обирають метод обліку витрат на калькулювання собівар-
тості продукції (робіт, послуг) і визначають зміст внут-
рішньої звітності, строки її подавання на різні рівні
управління. Ця інформація є суворо конфіденційною і
охороняється від конкурентів. Ознайомитися з даними
реєстрів внутрішньої звітності управлінського обліку
можна лише з дозволу власника чи керівника підприємс-
тва або за рішеннями органів суду чи прокуратури.
Організація управлінського обліку має забезпечити
ідентичність інформації та розрахунків, зроблених на ос-
нові фінансового обліку.
Фінансовий облік — сукупність правил і процедур, що забезпечу-
ють підготовку, оприлюднення інформації про результати діяль-
ності підприємства та його фінансовий стан згідно з вимогами за-
конодавчих актів і П(С)БО.
Суть фінансового обліку — накопичення інформації
про всі аспекти діяльності підприємства. Це офіційний об-
лік, який обов’язково ведеться на підприємствах відповід-
но до чинних нормативних та інструктивних документів.
Фінансовий облік має забезпечити:
—	повне й неперервне відображення всіх господар-
ських операцій, що відбулися у звітному періоді;
—	складання встановленої фінансової звітності;
—	надання користувачам інформації, необхідної для
прийняття обґрунтованих управлінських рішень.
Облікові документи, що формуються в системі фінан-
сового обліку, мають бути зрозумілими всім учасникам
Суть та основні принципи бухгалтерського обліку
15
ринкової економіки. Бухгалтерський фінансовий облік
поширюється передусім на діяльність підприємства в ці-
лому, а не на окремі його підрозділи.
Існує кілька груп зовнішніх користувачів інформації:
акціонери, інвестори, кредитори, аудитори, інспектори
податкових служб та ін.
Підприємства зацікавлені в залученні нових інвести-
цій для розвитку виробництва і, отже, у створенні при-
вабливого іміджу фірми. За даними фінансового обліку
акціонери, інвестори і кредитори визначають прибутко-
вість виробництва і приймають рішення, чи варто вкла-
дати в нього грошові та інші ресурси.
Акціонерам та інвесторам важливо знати: наскільки
ефективно і прибутково використовується власний капі-
тал власників підприємства; потрібні фірмі нові інвести-
ції чи їхній обсяг слід зменшити; чи може фірма бути
прибутковою в майбутньому і за яких умов.
Кредиторів цікавлять питання: чи потребує підприємс-
тво позики; чи здатне воно своєчасно виплачувати відсотки
за кредит, а відтак у строк розрахуватися з боргами.
Для покупців продукції та клієнтів важливою є ін-
формація: чи відповідає реклама фірми фактичному ста-
ну справ; наскільки обґрунтованими є ціни на товари; чи
зможе фірма протягом необхідного часу забезпечувати
гарантійне і післягарантійне обслуговування.
Державні органи контролю мають знати: чи повно й
правильно визначено прибуток і обчислено податки, чи
не порушує підприємство антимонопольне і валютне за-
конодавство, чи не завищується вартість продукції та
послуг, ціни на які регулюються державою, та ін.
Відповіді на ці та інші питання містяться у фінансо-
вому обліку і звітності, що складається на його основі.
Держава законодавчо і нормативно регулює цей облік.
В обліку застосовують натуральні, трудові та грошові
одиниці вимірювання (вимірники).
Натуральні вимірники використовують для одержан-
ня даних за кількістю однорідних об’єктів обміну: за ва-
гою, площею, довжиною, об’ємом у результаті зважуван-
ня, вимірювання (кілограми, метри, гектари, літри та ін.).
Вони забезпечують інформацію про кількість і рух сиро-
вини, матеріалів, палива, комплектуючих, напівфабрика-
тів, товарів та ін. Тому облік товарно-матеріальних цін-
ностей ведеться у грошових і в натуральних вимірниках.
Трудові вимірники використовують для обліку кіль-
кості затраченої праці на виготовлення продукції, а та-
кож кількості відпрацьованого часу. Вони виражаються
16
Основи теорії бухгалтерського обліку
в одиницях часу: хвилинах, годинах, днях. За допомогою
цих вимірників нараховують заробітну плату, визнача-
ють рівень продуктивності праці та ін.
Грошові вимірники використовують для узагальнення
господарських операцій, виражених у натуральних і тру-
дових вимірниках. За допомоги грошових вимірників от-
римують необхідну інформацію для підрахунку показни-
ків виробничої та фінансово-господарської діяльності,
визначення фінансового стану підприємства.
1.2.	Предмет, об’єкти
і метод бухгалтерського обліку
Бухгалтерський облік здійснюється у масштабах всієї
держави.
Предмет бухгалтерського обліку — господарська діяльність під-
приємства, що складається з окремих господарських операцій, у
результаті здійснення яких змінюються склад господарських засо-
бів і джерела їх утворення.
Господарські засоби є матеріальною основою бухгал-
терського обліку.
Господарські засоби — ресурси, що відповідають трьом основ-
ним вимогам: є власністю підприємства; мають для нього певну
цінність; мають певну вартість (можуть бути перетворені на гроші).
Сутність предмета бухгалтерського обліку розкрива-
ється в його об’єктах.
Об'єкт бухгалтерського обліку — господарські засоби підприємс-
тва та джерела утворення цих засобів (спосіб одержання певного
засобу).
Без знання складу господарських засобів, їх розмі-
щення та джерел утворення, а також призначення не-
можливо управляти виробництвом.
За видами і розміщенням господарські засоби поділя-
ють на:
—	засоби тривалого використання;
—	оборотні засоби;
—	відокремлені засоби;
—	засоби, що не належать підприємству (табл. 1.1).
Засоби тривалого використання — засоби праці, ут-
римувані підприємством з метою використання їх у про-
цесі виробництва чи поставки товарів і послуг, надання в

Імені Юрія Конпр згадка
Таблиця 1.1
Класифікація господарських засобів за видами і розміщенням
Засоби тривалого використання	Оборотні засоби	Відокремлені засоби	Засоби, що не належать підприємству
1. Основні засоби: — будівлі та споруди — земельні ділянки чч(- машини, л '"'Х» устаткування ^чДр^їївцортні — інстру^оту^их. -^^іодаХч1^^ інвгргі^’х^ — иИ&'^ои<5вні ой?ТЇЄматеріальні активи	1.	Матеріальні засоби: — сировина і матеріали — готова продукція — товари — малоцінні та швидкозношувані предмети (МШП) — тара і тарні матеріали 2.	Кошти: — грошові кошти в касі — кошти в банках на поточних рахунках у національній та іноземній валютах — в акредетивах і на чекових книжках — інші грошові кошти 3.	Кошти в розрахунках: — дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги — дебіторська заборгованість підзвітних осіб — аванси видані — аванси одержані — інші дебітори	1. Відрахування до бюджету 2. Відстрочені податкові активи	1.	Орендовані основні засоби, крім орендних підприємств 2.	Товарно- матеріальні цінності, прийняті на тимчасове зберігання 3.	Товари, прийняті на комісію
Предмет, об’єкти і метод бухгалтерського обліку
18
Основи теорії бухгалтерського обліку
оренду іншим особам або для здійснення адміністратив-
них і соціально-культурних функцій. Передбачуваний
строк корисного використання (експлуатації) цих засобів
має бути тривалішим, ніж один рік (або операційний
цикл, якщо він перевищує рік). Операційний, цикл —
період часу між придбанням господарських засобів для
здійснення діяльності та одержанням грошових коштів
від реалізації виготовленої за їх допомогою продукції, то-
варів або надання послуг.
Оборотні засоби — засоби, призначені для викорис-
тання чи реалізації протягом одного операційного циклу
(обороту). До них належать матеріальні засоби та грошо-
ві кошти, не обмежені у використанні, а також інші за-
соби праці, яких не можна віднести до основних засобів
і нематеріальних активів.
Відокремлені засоби — засоби тимчасово або безпово-
ротно вилучені (відокремлені) з обороту. Наприклад, ви-
користана частка прибутку з відрахувань до бюджету і
відстрочених податкових активів.
Засоби, що не належать підприємству, — засоби,
які знаходяться на підприємстві, але не належать йому.
Наприклад, товари, що приймаються на комісію.
Усі засоби підприємства формуються за рахунок пев-
них джерел, класифікацію яких наведено в табл. 1.2.
Таблиця 1.2
Класифікація джерел господарських засобів
Джерела власних коштів	Джерела позикових коштів
1.	Капітал (фонди): —	статутний —	пайовий —	додатковий. 2.	Нерозподілений прибуток: —	від основної діяльності (реалізація товарів, робіт, послуг) —	від іншої реалізації —	від позареалізаційних операцій 3.	Резерви: —	резервний фонд —	резерв майбутніх витрат і платежів 4.	Бюджетне фінансування: — на капітальні вкладення — на поповнення оборотних засобів — цільове фінансування	1.	Кредити, банків: —	довгострокові кредити банків —	короткострокові кредити банків 2.	Кредиторська заборгованість: — постачальникам — за векселями, виданими іншим кредиторам 3.	Зобов’язання: — з оплати праці — перед бюджетом — зі страхування — інші
Предмет, об'єкти і метод бухгалтерського обліку
19
До джерел власних коштів належать:
—	капітал (статутний, пайовий, додатковий);
—	нерозподілений прибуток;
—	резерви;
—	бюджетне фінансування (табл. 1.2).
Одним із первинних джерел інвестування та форму-
вання майна підприємства є статутний капітал.
Статутний капітал — зафіксована в установчих
документах загальна вартість активів (господарських за-
собів), які є внеском власників (учасників) до капіталу
підприємства.
Він забезпечує регулювання відносин власності та
управління підприємством, його розмір не може бути
меншим за встановлену законодавством суму. На держав-
них підприємствах статутний капітал утворюється за ра-
хунок коштів, що виділяються з Державного бюджету
України.
Нерозподілений прибуток — прибуток, який зали-
шається на підприємстві після виплати доходів власни-
кам і формування резервного капіталу.
Резерви — сума резервів, утворених відповідно до
чинного законодавства або установчих документів за ра-
хунок прибутку підприємства.
Бюджетне фінансування — додаткові кошти, виділе-
ні з Державного бюджету на розширення господарської
діяльності державному підприємству.
До джерел позикових коштів належать:
—	кредити банків;
—	кредиторська заборгованість;
—	зобов’язання (табл. 1.2).
Кредити банків — кредити, надані підприємству на
конкретні цілі на умовах повернення у визначені строки.
Кредиторська заборгованість за товари, роботи,
послуги — сума заборгованості підприємства перед пос-
тачальниками і підрядниками (іншими підприємствами,
організаціями та особами) за матеріальні цінності, вико-
нані роботи та одержані послуги (крім заборгованості, за-
безпеченої векселями). Вона утворюється в процесі госпо-
дарської діяльності за виникнення на підприємстві не-
сплачених боргів.
Зобов’язання — заборгованість підприємства, що ви-
никла внаслідок минулих подій і погашення якої, як очі-
кується, призведе до зменшення господарських засобів
підприємства, які втілюють у собі економічні вигоди.
20
Основи теорії бухгалтерського обліку
Відмінність між джерелами утворення господарських
засобів і самими господарськими засобами ілюструє та-
кий приклад.
Приклад
Побудуємо таблицю з двох граф. У лівій її частині ві-
добразимо господарські засоби підприємства за кожною
господарською операцією, у правій — джерела утворення
цих засобів.
Господарські засоби	Джерела утворення господарських засобів
Для створення та реєстрації підприємства засновник вніс грошові кошти в сумі 500 грн. на банківський рахунок	
Грошові кошти 500	Внесок засновника 500
Разом 500	Разом 500
На підприємстві з’явилися господарські засоби — грошові кошти. Джерелом утворення цих засобів є вне- сок засновника в сумі 500 грн.	
Підприємство взяло позику в банку — 1 000 грн.	
Грошові кошти 500	Внесок засновника 500
Позика банку 1 000	Позика банку 1 000
Разом 1 500	Разом 1 500
Обсяг засобів на підприємстві збільшився: 500 + + 1 000 = 1 500 грн. Джерелами утворення цих засобів є: 500 грн. — внесок засновника, 1 000 грн. — позика банку.	
Підприємство одержало аванс від іншого підприємства — 2 000 грн.	
Грошові кошти 1 500	Внесок засновника 500
Аванс 2 000	Позика банку 1 000
	Аванс 2 000
Разом 3 500	Разом 3 500
Грошові кошти на підприємстві збільшилися до 3 500 грн. їхні джерела: 500 грн. — внесок засновника, 1 000 грн. — позика банку, 2 000 грн. — аванс, одержа- ний від іншого підприємства (залучені кошти іншого підприємства).	
Предмет, об’єкти і метод бухгалтерського обліку
21
Підприємство придбало матеріали на суму 2 500 грн. У результаті цієї господарської операції залишилося 1 000 грн. і з’явилося матеріалів на суму 2 500 грн. Загальна сума засобів не змінилася, відбулася лише заміна грошових коштів на матеріальні цінності.	
Грошові кошти 1 000	Внесок засновника 500
Матеріали 2 500	Позика банку 1 000
	Аванс 2 000
Разом 3 500	Разом 3 500
Сума засобів на підприємстві — 3 500 грн., сума дже- рел їхнього утворення —3 500 грн. Джерела утворення засобів не змінилися.	
3 матеріалів виготовлено продукції на суму 1 500 грн. У результаті цієї операції матеріалів на підприємстві залишилося на суму 1 000 грн. і з’явилася на суму 1 500 грн. готова продукція. Загальна сума засобів на підприємстві не змінилася.	
Грошові кошти 1 000	Внесок засновника 500
Матеріали 1 000	Позика банку 1 000
Готова продукція 1 500	Аванс 2 000
Разом 3 500	Разом 3 500
Особливу увагу слід звернути на те, що джерела ут- ворення засобів підприємства залишилися тими самими і сума господарських засобів, як і раніше, дорівнює су- мі джерел утворення цих засобів.	
Готову продукцію продали за 2 000 грн. Оскільки вона коштувала підприємству 1 500 грн., воно одержало прибуток, тобто його засоби (гроші) збільшилися на 500 грн., і джерелом цих засобів є прибуток, одержаний від реалізації готової продукції.	
Готова продукція 0	Внесок засновника 500
Грошові кошти 1 000	Позика банку 1 000
Матеріали 1 000	Аванс 2 000
Виручка 2 000	Прибуток 500
Разом 4 000	Разом 4 000
Наведений приклад ілюструє, які засоби були на під-
приємстві (грошові ресурси, матеріали, готова продук-
22
Основи теорії бухгалтерського обліку
ція), як ці засоби брали участь у господарському процесі
й за рахунок яких джерел вони утворилися та поповнюва-
лися (внеску засновника до статутного капіталу, позики
(кредиту) банку, тимчасового залучення коштів іншого
підприємства у вигляді авансу, прибутку підприємства). 3.
цього випливає такий висновок: сума господарських засо-
бів у грошовому вимірі завжди дорівнює сумі джерел ут-
ворення цих засобів.
Для вивчення стану й використання засобів та їхніх
джерел застосовують способи та прийоми обліку, які ста-
новлять суть методу бухгалтерського обліку.
Метод бухгалтерського обліку — система способів безперервно-
го відображення та узагальнення об’єктів обліку за якісно одно-
рідними ознаками.
Основними елементами методу бухгалтерського обліку є:
— документація;
—	інвентаризація;
—	калькуляція;
—	оцінка;
—	рахунки;
—	подвійний запис;
—	баланс;
—	звітність.
Доку ментація — спосіб первинного спостереження
за господарськими операціями та обґрунтування бухгал-
терських записів.
До обліку приймають лише правильно оформлені до-
кументи, складені згідно з вимогами Закону «Про бух-
галтерський облік та фінансову звітність в Україні» від
16. 07. 1999 р. № 996—XIV. Форми первинних докумен-
тів затверджують Міністерство фінансів України і Мініс-
терство статистики України.
Показники, що характеризують господарські опера-
ції, фіксуються в документі й надають йому юридичної
сили, мають назву «реквізити».
Обов’язковими реквізитами документів є: наймену-
вання документа (рахунок, накладна, касовий ордер); да-
та його складення (місяць зазначають буквами); опис
змісту господарської операції (в натуральному та вартіс-
ному вираженні), підписи осіб, відповідальних за здій-
снення операцій і правильність оформлення документів.
У бухгалтерії первинні документи підлягають пере-
вірці з формальної (використання бланка відповідної
форми, заповнення всіх реквізитів) та арифметичної (ра-
хункової) точки зору і за фактом проведення (законність
і доцільність здійснення операцій).
Предмет, об’єкти і метод бухгалтерського обліку
23
Допущені в первинних документах помилки (за ви-
нятком касових і банківських) виправляють коректур-
ним способом: неправильний текст або цифру закреслю-
ють так, щоб можна було прочитати закреслене; зверху
надписують правильно текст або цифру, застерігаючи на-
писом «Виправлено» із зазначенням дати та підписами
осіб, що підписували документ раніше. Відповідальність
за неправильно оформлений документ покладають на
осіб, що його склали та підписали.
Інвентаризація — перевірка відповідності фактичної
наявності засобів з даними бухгалтерського обліку, вияв-
лення необлікованих цінностей, розкрадань.
Принцип інвентаризації: «Прийшов, побачив, записав».
Інвентаризацію проводять в обов’язковому порядку в
строки, передбачені законодавством; за зміни матеріаль-
но відповідальних осіб (на день прийняття-передання
справ); за встановлення фактів крадіжок, після стихій-
них лих тощо відповідно до Інструкції з інвентаризації
основних засобів і нематеріальних активів, товарно-мате-
ріальних цінностей, грошових коштів, документів і роз-
рахунків, затвердженої наказом Міністерства фінансів
України від 11. 08. 1994 р. № 69.
Калькуляція — спосіб групування витрат і визначен-
ня собівартості придбаних матеріальних цінностей, виго-
товленої продукції та виконаних робіт.
Калькулювання собівартості дає змогу виявляти й
аналізувати витрати на виробництво продукції та послуг,
обґрунтовано встановлювати ціни. У процесі калькулю-
вання обчислюють собівартість продукції, яка є базою
для визначення ціни виробленої продукції, виконаних
робіт і послуг.
На практиці калькуляцію оформляють у вигляді таб-
лиці — кошторису витрат.
Наприклад, кошторис витрат на ремонт квартири:
Вартість шпалер	50,0 грн.
Вартість клею	3,0 грн.
Зарплата робітника	40,0 грн.
Інше	10,0 грн.
Усього	103,0 грн.
Калькуляційні таблиці складають на основі норма-
тивних документів, що передбачені для кожної галузі ви-
робництва.
24
Основи теорії бухгалтерського обліку
Оцінка — спосіб вартісного вимірювання господар-
ських явищ, що обліковуються. Математичне вираження
цього способу є таким:
Кількість х
Ціна за одиницю
Вартість
У діяльності підприємства виділяють:
1)	купівельну вартість — вартість, за якою підпри-
ємство придбало товарно-матеріальні та інші цінності;
2)	продажну вартість — вартість, за якою воно реа-
лізовує (продає) товар;
3)	собівартість готової продукції або послуг — суму
виробничих та інших витрат на виготовлення конкретної
продукції на конкретному підприємстві.
Обов’язковою умовою під час оформлення первинних
бухгалтерських документів є відображення вартості гос-
подарської операції. Лише таким чином оформлені доку-
менти можна записати на рахунки.
Рахунки — засіб групування та поточного обліку на-
явності й використання активів, зобов’язань і капіталу.
Процес відображення господарських операцій на ра-
хунках бухгалтерського обліку здійснюють за допомогою
подвійного запису.
Подвійний запис — метод, згідно з яким кожна гос-
подарська операція має бути відображена на дебеті одно-
го і на кредиті іншого рахунка.
Баланс — метод групування та відображення у гро-
шовій формі активів, зобов’язань і капіталу на відповід-
ну дату.
Звітність — сукупність затверджених у встановле-
ному порядку звітних форм, які об’єднують комплекс
систематизованих показників, що характеризують вироб-
ничу та фінансово-господарську діяльність підприємства
за відповідний період.
Завдання звітності — узагальнення даних поточного
бухгалтерського обліку і надання користувачам своєчас-
ної та правдивої інформації про діяльність підприємства
для прийняття управлінських рішень. Порядок складан-
ня, обсяг річної бухгалтерської звітності регламентують-
ся Законом України «Про бухгалтерський облік і фінан-
сову звітність в Україні» та відповідними Положеннями
(стандартами) бухгалтерського обліку.
Бухгалтерський баланс, типи балансових змін
25
1.3.	Бухгалтерський баланс,
типи балансових змін
Уявлення про склад господарських засобів (майна)
підприємства та їхніх джерел на звітну дату дає бухгал-
терський баланс.
У балансі господарські засоби підприємства відобра-
жають за складом та розміщенням, а також за джерела-
ми їх утворення та цільовим призначенням у грошовому
вираженні на визначену дату.
Мета складання балансу — надання користувачам
повної, правдивої та неупередженої інформації про фі-
нансовий стан підприємства на звітну дату.
Структура та зміст балансу змінюються залежно від
форм власності, рівня продуктивних сил і розвитку ви-
робничих відносин суспільства.
Баланси класифікують за:
—	джерелами складання;
—	термінами складання;
—	обсягами даних;
—	змістом;
—	формою.
За джерелами складання баланси поділяють на:
1)	інвентарні — складаються на підставі повного
опису інвентарю і є скороченим варіантом балансу;
2)	книжкові — складаються на підставі запису в кни-
гах без підтвердження інвентаризації, тому їх називають
пробними, або попередніми;
3)	генеральний — є синтезом інвентарного та книжко-
вого балансів і складається за рік на підставі інвентари-
заційного опису та попереднього балансу.
За термінами складання розрізняють баланси:
1)	вступні — складаються на час створення підпри-
ємства;
2)	операційні — складаються протягом року й відоб-
ражають окремі аспекти діяльності підприємства;
3)	ліквідаційні — складаються під час ліквідації під-
приємства.
Залежно від обсягів даних баланси поділяють на:
1)	прості — баланси підприємств, які не мають
структурних підрозділів або філій;
2)	складні — баланси підприємств, що мають струк-
турні підрозділи;
3)	зведені — баланси підприємств, які мають філії.
26
Основи теорії бухгалтерського обліку
За змістом розрізняють баланси:
1)	сальдові — містять тільки залишки по рахунках і ха-
рактеризують майновий стан господарства на певну дату;
2)	оборотні — баланси, які, крім залишків по рахун-
ках, містять обороти по дебету та кредиту цих рахунків;
3)	результативні — баланси доходів і витрат або
прибутків і збитків, які дають змогу визначити чистий
прибуток або чистий збиток;
4)	проміжні — баланси, що складаються на будь-яку
дату залежно від потреби;
5)	шахові — баланси, які, крім залишків по рахун-
ках, містять кореспонденції по цих рахунках. Такі
баланси доцільно складати лише на невеликих підпри-
ємствах, що використовують обмежену кількість бухгал-
терських рахунків;
6)	порівняльні — баланси, в яких порівнюються стат-
ті звітного балансу з відповідними статтями балансу за
попередній період.
За формою баланси поділяються на:
1) повні;
2) скорочені.
Усі види балансів називають бухгалтерськими, ос-
кільки їх складають на підставі даних бухгалтерського
обліку. Підприємства та організації складають місячну,
квартальну і річну звітність, компонентом якої обов’яз-
ково є бухгалтерський баланс.
За будовою бухгалтерський баланс є двосторонньою
таблицею: ліва частина — актив балансу, права — пасив
балансу.
Актив балансу — система показників, яка відображає склад і розмі-
щення засобів підприємства, що об’єднані у якісно однорідні групи.
Активи відображені в балансі як вартість майна та
боргових прав, які має та які контролює підприємство.
Активи — економічні ресурси, контрольовані підприємством, які,
як очікується, зроблять вигідними майбутні операції.
Вони дають певне уявлення про потенціал підприємс-
тва щодо здійснення майбутніх витрат.
Пасив балансу — система показників, яка відображає джерела
утворення та цільове призначення засобів підприємства, що
об’єднані у якісно однорідні групи.
Засоби фінансування називають зобов’язаннями і ві-
дображають у пасиві балансу.
Різниця активів і зобов’язань — це вартість власних
засобів підприємства (власний капітал).
Бухгалтерський баланс, типи балансових змін
27
Активи (А)
Зобов’язання (3)\
Власний
капітал (ВК)
Звідси:
Власний
капітал (ВК )
Активи (А)
Зобов’язання
(3)
Наведене співвідношення є головним балансовим рів-
нянням.
Однорідні види засобів і джерел їх утворення відобра-
жають у балансі окремим рядком, що має назву «стат-
тя балансу».
Кожна стаття в балансі призначена для відображення
певного елемента (групи однорідних елементів) господар-
ських засобів. Статті згруповано в розділи. Зміст і форма
балансу, а також загальні вимоги до визнання та роз-
криття його статей, визначаються П(С)БО 2 «Баланс».
Актив балансу складається з трьох розділів (табл.1.3): 
І.	Необоротні активи — активи, які не були віднесе-
ні до оборотних.
II.	Оборотні активи — грошові кошти та їх еквіва-
ленти, не обмежені у використанні, а також інші акти-
ви, призначені для реалізації чи використання протя-
гом операційного циклу або дванадцяти місяців від да-
ти балансу.
III.	Витрати майбутніх періодів — витрати, оплачені
у звітному періоді, які належать до наступного (наступ-
них) періоду.
Пасив балансу містить п’ять розділів (табл 1.3):
І.	Власний капітал — частина активів підприємства,
що залишається після відрахування його зобов’язань.
II.	Забезпечення майбутніх витрат і платежів —
умовні (потенційні) зобов’язання, щодо яких сума й час
майбутніх платежів не визначені (оплата відпусток пра-
цівникам, здійснення гарантійного ремонту випущеної
продукції та ін.).
III.	Довгострокові зобов’язання — зобов’язання, що
не належать до поточних.
IV.	Поточні зобов’язання — зобов’язання, що будуть
погашені протягом операційного циклу підприємства або
дванадцяти місяців від дати балансу.
V.	Доходи майбутніх періодів — суми доходів, одер-
жані протягом поточного та попередніх звітних періодів,
які будуть визнані в майбутніх звітних періодах (наприк-
28
Основи теорії бухгалтерського обліку
лад, нарахований дохід з відсотків за одержаним довго-
строковим векселем).
Таблиця 1.3
Баланс на 31 грудня 200Х р.
Актив	Код рядка	На початок звітного періоду	На кінець звітного періоду
1	2	• 3	4
І. Необоротні активи			
Нематеріальні активи:			
Залишкова вартість	010	10,0	12,0
Первісна вартість	011	11,0	14,0
Знос	012	1,0	2,0
Незавершене будівництво	020	—	—
Основні засоби:			
Залишкова вартість	030	50,0	50,0
Первісна вартість	031	240,0	240,0
Знос	032	190,0	190,0
Довгострокові фінансові інвестиції, які обліковують- ся за методом участі в капіталі інших підприємств	040	—	2,0
Інші фінансові інвестиції	045	—	—
Довгострокова дебіторська заборгованість	050	3,0	3,0
Відстрочені податкові активи	060	—	—
Інші необоротні активи	070	—	—
Усього за розділом І	080	63,0	67,0
II. Оборотні активи			
Запаси:			
виробничі запаси	100	12,0	8,0
тварини на вирощувані та відгодівлі	110	—	—
незавершене виробництво	120	—	—
готова продукція	130	5,0	7,0
Товари	140	—	—
Бухгалтерський баланс, типи балансових змін
29
Продовження таблиці 1.3
1	2	34	4
Векселі одержані	150	—	4,0
Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги:			
чиста реалізаційна вартість	160	15,0	9,0
первісна вартість	161	—	—
резерв сумнівних боргів	162	—	—
Дебіторська заборгованість за розрахунками:			
з бюджетом	170	2,0	1,0
за виданими авансами	180	—	—
з нарахованих доходів	190		
із внутрішніх розрахунків	200	3,0	2,0
Інша поточна дебіторська заборгованість	210	—	—
Поточні фінансові інвестиції	220	1,0	
Грошові кошти та їх еквіваленти:			
в національній валюті	230	15,0	10,0
в іноземній валюті	240	—	—
Інші оборотні активи	250	—	—
Усього за розділом II	260	53,0	41,0
III. Витрати майбутніх періодів	270	3,0	6,0
Баланс	280	119,0	114,0
Пасив	Код рядка	На початок звітного періоду	На кінець звітного періоду
1	2	3	4
І. Власний капітал			
Статутний капітал	300	65,0	60,0
Пайовий капітал	310	—	—
Додатковий вкладений капітал	320	—	—
Інший додатковий капітал	330	—	—
Резервний капітал	340	—	—
зо
Основи теорії бухгалтерського обліку
Продовження таблиці 1.3
1	2	3	4
Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)	350	8,0	12,0
Неоплачений капітал	360	-1,0	-10,0
Вилучений капітал	370	( )	( )
Усього за розділом І	380	72,0	62,0
П. Забезпечення наступних витрат і платежів			
Забезпечення виплат персоналу	400	5,0	2,0
Інші забезпечення	410	—	—
Цільове фінансування	420	—	—
Усього за розділом II	430	5,0	2,0
ПІ. Довгострокові зобов’язання			
Довгострокові кредити банків	440	—	—
Довгострокові фінансові зобов’язання	450	—	—
Відстрочені податкові зобов’язання	460	—	—
Інші довгострокові зобов’язання	470	—	—
Усього за розділом ПІ	480	—	—
IV. Поточні зобов’язання			
Короткострокові кредити банків	500	—	—
Поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями	510	2,0	4,0
Векселі видані	520	—	11,0
Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги	530	20,0	14,0
Поточні зобов’язання за розрахунками:			
з одержаних авансів	540	6,0	4,0
з бюджетом	550	4,0	5,0
з позабюджетних платежів	560	3,0	2,0
зі страхування	570	2,0	2,0
з оплати праці	580	5,0	8,0
<ч .іліерський баланс, типи балансових змін
31
Закінчення таблиці 1.3
1	2	3	4
в учасниками	590	—	—
1.1 ннутрішніх розрахунків	600	—	—
Інші поточні зобов’язання	610	—	—
.''сього за розділом IV	620	42,0	50,0
V. Доходи майбутніх періодів	630	—	—
Вилане	640	119,0	114,0
Керівник	Головний бухгалтер
Особливістю бухгалтерського балансу є рівність вар-
тісних підсумків активу й пасиву, зумовлена тим, що в
обох частинах відображають ту саму суму коштів, але за
рівним групуванням: в активі — за видами, в пасиві —
і»и джерелами.
Для здійснення будь-якого виду діяльності підпри-
<мство має відповідні господарські засоби (будівлі, облад-
нання, матеріали, гроші та ін.). Засоби, що знаходяться
на підприємстві, у процесі здійснення конкретного виду
діяльності (господарської операції) весь час змінюються:
нбільшуються (засоби одержують, виробляють) або змен-
шуються (засоби витрачають, продають, відвантажують).
Господарська операція — дія або подія, що зумовлює зміну в
структурі активів (господарських засобів) і зобов’язань, у власно-
му капіталі підприємства (джерелі господарських засобів).
Усі господарські операції на підприємстві зумовлю-
ють зміни в балансі. Існує чотири типи таких змін.
Перший тип — зміни, що відбуваються всередині акти-
ну балансу (наприклад, передача матеріалів у виробниц-
тво). При цьому підсумок активу балансу не змінюється.
Другий тип — зміни, що відбуваються всередині па-
сиву балансу (наприклад, утримання податків із зарпла-
ти). При цьому підсумок пасиву балансу не змінюється.
Третій тип — відбувається збільшення господарських
засобів, яке завжди зумовлює збільшення джерела. На-
приклад, одержані, але не оплачені матеріали від поста-
чальників. Збільшилися засоби — збільшився й борг перед
постачальниками. Отже, ця операція впливає на збільшен-
ня підсумків активу та пасиву на однакову величину.
Четвертий тип — відбувається зменшення господар-
ських засобів, і на ту саму суму зменшується джерело.
Наприклад, з рахунків у банку сплачують частину забор-
32
Основи теорії бухгалтерського обліку
гованості за банківський кредит. Суму списують з рахун-
ків у банку (стаття активу), і на таку ж суму зменшуєть-
ся заборгованість за кредит (стаття пасиву). Отже, підсум-
ки активу і пасиву балансу зменшуються на однакову ве-
личину.
Типи змін балансу в результаті здійснення господар-
ських операцій математично відображають формулою:
А = П, де А — актив, П — пасив балансу.
Перший тип:	А + а - а = П,	де а — стаття активу балансу.
Другий тип:	А = П - п + п,	де п — стаття пасиву
Третій тип: Четвертий тип:	А + а = П + п А - а = П - п	балансу.
Таблиця 1.4
Початковий бухгалтерський баланс на 01. 01. 200Х р.
Актив		Пасив	
Господарські засоби	Сума	Джерела господарських засобів	Сума, грн.
Виробничі запаси (201)	20 000	Статутний капітал (40) Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги (63)	50 000 20 000
Незавершене виробництво(23) Грошові кошти (31)	20 000 61 000	Поточні зобов’язання за розрахунками: — з бюджетом (641) — з оплати праці (661)	1 000 ЗО 000
Баланс	101 000	Баланс	101 000
Перший тип господарських операцій. Відкриємо за
даними балансу (табл. 1.4) субрахунок 201 «Сировина і
матеріали» та рахунок 23 «Виробництво» і запишемо на
них операцію 1; «Передано у виробництво матеріали —
З 000 грн.»:
Дт	201	Кт	Дт	23	Кт
ПС 20 000		ПС	20 000	
	1. 3 000	1.	3 000	
Об.	—	Об. 3 000	Об.	3 000	Об. —
КС 17 000		КС	23 000	
іі»-рі і,кий баланс, типи балансових змін
33
Цю операцію відображають на двох активних рахун-
ках; субрахунку 201 «Сировина і матеріали» і рахунку 23
♦ Виробництво». Під час передачі матеріалів відбувається
зменшення на субрахунку 201, а на рахунку 23 — збіль-
шення, збільшується стаття балансу «Незавершене ви-
робництво» (рахунок 23) і зменшується стаття балансу
• Виробничі запаси» (субрахунок 201).
Підсумок балансу не змінився, балансова рівновага
зберігається (табл. 1.5).
Таблиця 1.5
Бухгалтерський баланс за першою операцією
Актин		Пасив	
Господарські засоби	Сума	Джерела господарських засобів	Сума, грн.
Виробничі запаси (201)	17 000	Статутний капітал (40) Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги (63)	50 000 20 000
Незавершене виробництво(23) Грошові кошти (31)	23 000 61 000	Поточні зобов’язання за розрахунками: — з бюджетом (641) — з оплати праці (661)	4 000 27 000
Баланс	101 000	Баланс	101 000
Другий тип господарських операцій. Відкриємо за да-
ними балансу рахунки 661 «Розрахунки за заробітною
платою» та 641 «Розрахунки за податками» і запишемо на
них операцію 2: «Утримано прибутковий податок із заро-
бітної плати — 3 000 грн.»:
Дт 661 Кт	Дт 641 Кт
	ПС ЗО 000	ПС	1 000
2.	3 000		2.	3 000
Об. 3 000	Об. —	Об. —	Об.	3 000
	КС 27 000	КС	4 000
У цьому разі використовують два пасивні рахунки. У
результаті здійсненої операції залишок на одному рахун-
ку збільшується, на другому — зменшується. Отже,
2
34
Основи теорії бухгалтерського обліку
збільшується стаття пасиву балансу «За податками і пла-
тежами» і зменшується стаття пасиву балансу «Розра-
хунки з оплати праці».
Підсумок балансу не змінився, балансова рівновага
зберігається (табл. 1.6).
Таблиця 1.6
Бухгалтерський баланс за другою операцією
Актив		Пасив	
Господарські засоби	Сума	Джерела господарських засобів	Сума, грн.
Виробничі запаси (201)	17 000	Статутний капітал (40) Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги (63)	50 000 20 000
Незавершене виробництво(23) Грошові кошти (31)	23 000 61 000	Поточні зобов’язання за розрахунками: — з бюджетом (641) — з оплати праці (661)	4 000 27 000
Баланс	101 000	Баланс	101 000
Третій тип господарських операцій. Відкриємо за да-
ними балансу субрахунок 201 «Сировина і матеріали» та
рахунок 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядни-
ками» і запишемо на них операцію 3: «Надійшли від пос-
тачальників матеріали на ЗО 000 грн.; рахунків іще не оп-
лачено»:
Дт 201 Кт	Дт	63 Кт
ПС 17 000			ПС	20 000
3.	3 000		3.	ЗО 000
Об.	47 000	Об. —	Об. —	Об.	30 000
КС	47000		КС	50 000
У цьому разі кореспондують активний субрахунок
201 «Сировина і матеріали» і пасивний рахунок 63
«Розрахунки з постачальниками та підрядниками». За-
лишки на обох рахунках збільшуються. Збільшуються
запаси матеріалів і, отже, збільшується заборгованість
перед постачальниками на суму матеріалів, що надій-
Бухгалтерський баланс, типи балансових змін
35
шли. Таким чином, відбувається зміна показників за
статтею активу балансу «Виробничі запаси» (збільшен-
ня) і за статтею пасиву балансу «Кредиторська заборго-
ваність за товари, роботи, послуги» (збільшення).
Підсумки активу й пасиву балансу збільшилися на
ЗО 000 грн. кожний, балансова рівновага зберігається
(табл. 1.7).
Таблиця 1.7
Бухгалтерський баланс за третьою операцією
Актив		Пасив	
Господарські засоби	Сума	Джерела господарських засобів	Сума, грн.
Виробничі запаси (201)	47 000	Статутний капітал (40) Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги (63)	50 000 50 000
Незавершене виробництво (23) Грошові кошти (31)	23 000 61 000	Поточні зобов’язання за розрахунками: — з бюджетом (641) — з оплати праці (661)	4 000 27 000
Баланс	131 000	Баланс	131 000
Четвертий тип господарських операцій. Відкриємо за
даними балансу рахунок 31 «Рахунки в банках» та суб-
рахунок 641 «Розрахунки за податками» і запишемо опе-
рацію 4: «Перераховано з рахунків у банку заборгова-
ність до бюджету на суму 4 000 грн.»:
Дт 31	Кт	Дт 641	Кт
ПС 61 000		ПС 4 000
	4. 4 000	4.	4 000	
Об.	—	4 000	Об. 4 000	Об.	—
КС 57 000		КС	—
У цьому разі кореспондують активний рахунок 31
«Рахунки в банках» і пасивний субрахунок 641 «Розра-
хунки за податками». Залишки на обох рахунках змен-
шилися, отже, змінилися показники за статтею активу
балансу «Грошові кошти» (зменшення) і за статтею па-
сиву балансу «Поточні зобов’язання за розрахунками з
бюджетом» (зменшення).
36
Основи теорії бухгалтерського обліку
Підсумок активу та пасиву балансу зменшився на
4 000 грн. Балансова рівновага при цьому зберігається
(табл. 1.8).
Таблиця 1.8
Бухгалтерський баланс за четвертою операцією
Актив		Пасив	
Господарські засоби	Сума	Джерела господарських засобів	Сума, грн.
Виробничі запаси (201)	47 000	Статутний капітал (40) Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги (63)	50 000 50 000
Незавершене виробництво (23) Грошові кошти (31)	23 000 57 000	Поточні зобов’язання за розрахунками: — з бюджетом (641) — з оплати праці (661)	27 000
Баланс	127 000	Баланс	127 000
1.4. Рахунки бухгалтерського
обліку і подвійний запис
Призначення і структура рахунків
бухгалтерського обліку
Підприємницька діяльність у будь-якій формі являє
собою неперервний кругообіг засобів (майна), які почина-
ють, завершують і відновлюють свій рух. Для відобра-
ження динаміки бізнесу в бухгалтерському обліку вико-
ристовують систему рахунків.
Система бухгалтерських рахунків — спосіб економічного групуван-
ня, поточного відображення та оперативного контролю за господар-
ськими засобами підприємства, їхніми джерелами та господарськи-
ми операціями.
Рахунок являє собою двосторонню таблицю, ліва части-
на якої — дебет (лат. НеЬеІ — винен), права — кредит
(лат. сгесііі — він вірить). Він складається з таких частин:
залишок (сальдо), оборот по дебету, оборот по кредиту.
Залишок (сальдо) — сума засобів, наявна за певним їх
видом (рахунком) на момент спостереження.
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
37
Залишок є різницею між підсумками записів по дебету
і по кредиту рахунків і враховує зміни на рахунку на кінець
звітного періоду. За відсутності залишку рахунок вважаєть-
ся закритим.
Практично залишки визначаються на рахунках на по-
чаток і кінець звітного місяця, однак їх можна визначи-
ти і на будь-яку дату.
Рух засобів та їхніх джерел розкривають операції, які
послідовно відображають на рахунках (кожну операцію
окремо). При цьому кожну операцію відображають по де-
бету одного рахунка і по кредиту іншого.
Оборот по дебету — сума записів операцій по дебету.
Оборот по кредиту — сума записів операцій по
кредиту.
Таким чином, один рахунок являє собою спосіб непе-
рервного (щоденного) обліку одного засобу, джерела або
їх групи, а всі рахунки разом забезпечують поточний об-
лік усіх господарських засобів та їхніх джерел.
На кожному окремому рахунку реєструють первинний
стан засобів і джерел їх утворення, а також відображають
господарські операції у вигляді збільшення або зменшення.
Перелік рахунків бухгалтерського обліку, їхні назви,
порядок відображення об’єктів і операцій на рахунках
викладено в Плані рахунків бухгалтерського обліку акти-
вів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій під-
приємств та організацій і в Інструкції з його застосування.
Для зручності користування Планом рахунків на прак-
тиці нерідко вказують одночасно і найменування рахунка, і
його номер, однак іноді — лише номер рахунка, не зазнача-
ючи його назви. Наприклад, облік готівкових коштів «ве-
деться на рахунку ЗО «Каса», але можна сказати «ведеться
на рахунку ЗО». Правильними є обидва формулювання.
Номер рахунка складається з двох або трьох цифр.
Перша цифра позначає клас, до якого належить рахунок;
перша і друга цифри — номер рахунка, а третя (якщо во-
на є) вказує на його склад (субрахунок, або рахунок дру-
гого порядку). Наприклад, рахунок ЗО «Каса», на якому
обліковують усі готівкові грошові кошти підприємства в
усіх видах валюти. Розмежування готівкових грошових
коштів за видами валюти здійснюють на субрахунках
ЗОЇ і 302: на субрахунку ЗОЇ обліковують готівкові гро-
шові кошти в національній валюті, на субрахунку 302 —
н іноземній валюті. Назви рахункам дають, виходячи з
того, що саме обліковуватимуть на рахунку: якщо, на-
приклад, обліковують рух виробничих запасів, рахунок
38
Основи теорії бухгалтерського обліку
має назву «Виробничі запаси», його номер — 20; якщо
заробітну плату (нарахування, утримання) — «Розрахун-
ки з оплати праці» (його номер — 66).
Для узагальнення різнорідних господарських явищ
записи на рахунках роблять у грошовому вираженні.
Основний принцип обліку на рахунках полягає в то-
му, що на кожну групу однорідних засобів або джерел
відкривають окремий рахунок, на якому записують по-
чатковий залишок цієї групи засобів і всі наступні його
зміни, що відбулися у результаті здійснення господар-
ських операцій.
Взаємозв’язок рахунків з балансом
Рахунки бухгалтерського обліку взаємопов’язані з
бухгалтерським балансом (рис. 1.1).
Рис. 1.1. Взаємозв’язок рахунків з балансом
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
39
У загальному випадку взаємозв’язок виражається та-
ким чином:
—	залишки (сальдо) активних рахунків завжди відоб-
ражають по дебету цих рахунків і записують у лівій час-
тині балансу — в активі;
—	залишки пасивних рахунків завжди відображають
по кредиту цих рахунків і записують у правій частині ба-
лансу — в пасиві.
Отже, на підставі залишків на рахунках складають
бухгалтерський баланс на відповідну звітну дату.
За відношенням до балансу рахунки поділяють на ак-
тивні, пасивні та активно-пасивні.
Активні рахунки — рахунки, призначені для обліку стану, руху та
змін господарських засобів за їхніми видами.
На цих рахунках початковий залишок записують по
дебету. На дебеті фіксують також усі дані про збільшен-
ня залишку. На кредиті відображають операції, що зу-
мовлюють зменшення залишку. Кінцеве сальдо визнача-
ють у такий спосіб:
Сума початкового залишку (сальдо) по дебету рахунка +
+ оборот по дебету рахунка - оборот по кредиту рахунка.
На рис. 1.2 зображено схему активного рахунка.
Дебет	Кредит
Залишок (сальдо) господарських засобів на початок місяця (початкове сальдо — ПС)	
Господарські операції, що зумовлюють збільшення господарських засобів «+»	Господарські операції, що зумовлюють зменшення господарських засобів «-»
Оборот по дебету (сума господарських операцій за місяць)	Оборот по кредиту (сума господарських операцій за місяць)
Залишок (сальдо) на кінець місяця (кінцеве сальдо — КС): ПС + оборот по дебету - - оборот по кредиту	
Рис. 1. 2. Схема активного рахунка
Розглянемо приклад записів сум господарських опе-
рацій на одному з активних рахунків, наприклад, на
рахунку 20 «Виробничі запаси», субрахунку 201 «Сиро-
вина і матеріали», який відображає зміни в господар-
ських засобах підприємства (табл. 1.9).
40
Осмовиджірії бухгалтерського обліку
Таблиця 1.9
Рахунок 20 «Виробничі запаси»
' Субрахунок 201 «Сировина і матеріали»
Дебет		Кредит	
ПС 01.10	200		
Надходження сировини і матеріалів: 1. на 05.10 2. на 17.10	«+» 300 200	Вибуття сировини і матеріалів «-» 3. на 25.10	250
Оборот по дебету	500	Оборот по кредиту	250
КС на 01.11	450		
Із записів у таблиці випливає, що на початок жовтня
на підприємстві було початкове сальдо (ПС) матеріалів на
суму 200 грн. Оскільки рахунок є активним, цей зали-
шок відображено в дебетовому рядку рахунка, тобто по
дебету рахунка.
Протягом жовтня було здійснено такі операції:
—	надходження (збільшення) сировини і матеріалів
5 і 17 жовтня відповідно на 300 грн. і 200 грн.;
—	вибуття (зменшення) сировини і матеріалів у зв’язку
з передачею їх у виробництво 25 жовтня на суму 250 грн.
Оскільки субрахунок 201 «Сировина і матеріали» є
активним, збільшення сировини і матеріалів було відоб-
ражено на дебеті рахунка, а зменшення — відповідно на
кредиті цього рахунка.
Наприкінці місяця підраховують обороти:	।
—	по дебету субрахунки 201, що характеризує збіль-і
шення господарських засобів: 500 грн. (300 + 200);	|
—	по кредиту субрахунки 201, що характеризує змен-:
шення господарських засобів: 250 грн.	І
За наведеною нижче формулою обчислюють кінцеве
сальдо (КС) по субрахунку 201. Воно ще має назву «За-
лишок (сальдо) на кінець місяця».
Дебетовий залишок на початок місяця на активному рахунку	+	Оборот по дебету цього рахунка	-	Оборот по кредиту цього рахунка	=	Дебетовий залишок на кінець місяця на активному рахунку
КС = (200 + 500 — 250) = 450 грн. Отже, новий зали-
шок матеріалів станом на 01.11 становить 450 грн. ,
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
41
Пасивні рахунки — рахунки, призначені для обліку стану, руху та
зміни джерел засобів підприємства.
На пасивних рахунках порядок запису протилежний за-
пису на активних рахунках: початкове сальдо (ПС) запису-
ють на кредиті рахунка, тут роблять також усі записи, що
характеризують збільшення джерела засобів. Відомості про
зменшення джерела засобів записують на дебеті пасивного
рахунка. Кінцеве сальдо (кс) визначають у такий спосіб:
Сума початкового залишку (сальдо) по кредиту рахун-
ка + оборот по кредиту рахунка - оборот по дебету рахунка.
На рис. 1.3 зображено схему пасивного рахунка.
Дебет	Кредит
	Залишок (сальдо) джерел господарських засобів на початок місяця (ПС)
Господарські операції, що зумовлюють зменшення джерел господарських засобів «—»	Господарські операції, що зумовлюють збільшення джерел господарських засобів ♦+»
Оборот по дебету (сума господарських операцій за місяць)	Оборот по кредиту (сума господарських операцій за місяць)
	Залишок (сальдо) на кінець місяця (КС): ПС + оборот по кредиту - оборот по дебету
Рис. 1.3. Схема пасивного рахунка
Господарські операції на пасивному рахунку 66 «Роз-
рахунки з оплати праці» відображають у такий спосіб
(табл. 1.10):
Таблиця 1.10
Рахунок 66 «Розрахунки з оплати праці»
Субрахунок 661 «Розрахунки за заробітною платою»
Дебет		Кредит
		ПС 01.10	200
Заборгованість із зарплати «-»		Заборгованість із зарплати «+»
2.06.10:		1.05.10 Нарахування	300 зарплати
— виплата зарплати	300	
— погашення боргу	150	
Оборот по дебету	450	Оборот по кредиту	300
		КС на 01.11	50
42
Основи теорії бухгалтерського обліку
Залишок джерела господарських засобів (заборгова-
ності підприємства перед працівниками із зарплати) на
початок жовтня становив 200 грн., субрахунок 661 —
пасивний, тому залишок записують на кредиті рахунка.
05.10 у результаті нарахування зарплати за другу поло-
вину вересня ця заборгованість збільшилася на 300 грн.
Таким чином, заборгованість, яка є джерелом засобів, що
використовуються, зросла. Збільшення джерел засобів ві-
дображають на кредиті пасивного рахунка, отже, суму за
05.10 записують на кредиті субрахунка 661 «Розрахунки
за заробітною платою». Підприємство сплатило частину
заборгованості на суму 150 грн. Оскільки заборгованість
із зарплати зменшилася, а субрахунок 661 є пасивним,
зменшення джерела засобів відображають на дебеті цьо-
го рахунка.
Обчислюють обороти по дебету та по кредиту цього
рахунка. Оборот по дебету: 450 грн. (сума операцій за
06.10 (300 + 150); оборот по кредиту: 300 грн. (операція
за 05.10).
Відтак, згідно з правилом визначення кінцевого
залишку (сальдо) на пасивному рахунку визначають
залишок заборгованості з оплати праці по субрахунку
661 «Розрахунки за заробітною платою» за формулою:
Кредитовий
залишок
(сальдо) на
початок місяця
на пасивному
рахунку
Оборот
по
кредиту
цього
рахунка
Оборот
по
дебету
цього
рахунка
Кредитовий
залишок на
кінець місяця
на пасивному
рахунку
КС = (200 + 300 — 450) = 50 грн.
Активно-пасивні рахунки — рахунки, які поєднують ознаки актив-
них і пасивних рахунків.
Обороти по дебету та по кредиту таких рахунків
відображають розрахункові операції різного змісту: в
одних випадках на дебеті показують збільшення дебітор-
ської заборгованості, в інших — зменшення кредитор-
ської заборгованості. На кредиті таких рахунків показу-
ють збільшення кредиторської заборгованості та змен-
шення дебіторської заборгованості. Відповідно й сальдо
по цих рахунках може бути дебетове або кредитове.
Розглянемо рахунок 63 «Розрахунки з постачальни-
ками та підрядниками». Якщо на ньому показано забор-
гованість підприємства перед постачальниками — раху-
нок є пасивним. Сальдо по таких рахунках визначають
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
43
на підставі даних аналітичних рахунків і показують роз-
горнуто, тобто одночасно і по дебету, і по кредиту.
Рахунок 63 «Розрахунки з постачальниками
та підрядниками»
Дебет	Кредит
на 01.10: 5 000	на 01.10: 8 500
На 01.10 постачальники заборгували підприємству
5 000 грн., а підприємство постачальникам — 8 500 грн.
Оскільки це розрахунки з різними постачальниками, су-
му заборгованості слід показувати за кожним постачаль-
ником окремо.
Сальдо по таких рахунках записують окремо. Сальдо
по дебету записують в активі балансу, а сальдо по креди-
ту — в пасиві балансу.
Подвійний запис, його суть і значення
У результаті здійснення господарської операції відбу-
вається рух і зміна об’єктів бухгалтерського обліку. Кож-
ну таку операцію відображають на двох статтях балансу,
при цьому ці статті змінюються на одну й ту саму вели-
чину. Для контролю та обліку таких змін використову-
ють метод подвійного запису.
Метод подвійного запису — метод, згідно з яким кожну господар-
ську операцію в одній і тій самій сумі записують на двох рахунках:
на одному рахунку — на дебеті, на другому — на кредиті.
Короткий запис, що показує, як і на яких рахунках
відображається операція, є рахунковою формулою, або
проводкою. Взаємозв’язок між рахунками, що виникає у
результаті відображення на них господарських операцій
способом подвійного запису, називають кореспонденцією
рахунків, а самі рахунки, вказані в бухгалтерській про-
водці, — кореспондуючими.
Розрізняють прості та складні бухгалтерські проводки.
У простій бухгалтерській проводці дебет одного ра-
хунка кореспондує з кредитом також одного рахунка.
Запис на певний рахунок визначається економічним
змістом операції залежно від того, які види засобів почи-
нають рух.
Розглянемо приклади подвійного запису господар-
ських операцій на основі даних таблиці 1.11.
44
Основи теорії бухгалтерського обліку
Таблиця 1.11
№ п/п	Зміст господарських операцій	Сума
1.	Одержано гроші з банківського рахунка в касу для виплати заробітної плати	ЗО 000
2.	Утримано прибутковий податок із заробітної плати	5 000
3.	Надійшли матеріали від постачальників, їх рахунки не оплачено	20 000
4.	Перераховано з банківського рахунка заборгованість до бюджету	7 000
Операція 1. Одержано гроші з банківського рахунка в
касу для виплати заробітної плати в сумі ЗО 000 грн.
Відбулося збільшення грошових коштів у касі. Раху-
нок ЗО «Каса» — активний, отже, цю суму слід записати
на дебеті.
При цьому зменшилися грошові кошти на активному
рахунку 31 «Рахунки в банках», цю суму слід записати
на кредиті.
Таким чином, перша операція має бути відображена
такою бухгалтерською проводкою:
Дт ЗО «Каса» Кт Дт 31 «Рахунки в банках» Кт
ЗО 000	|	|	30 000
Дт 30	ЗО 000
Кт 31	ЗО 000
Практично це відбувається так. Касир їде до банку,
там одержує гроші на виплату заробітної плати і приво-
зить їх у касу підприємства. Грошові кошти на рахунку
31 «Рахунки в банках» зменшуються, а на рахунку
30 «Каса» — збільшуються.
Операція 2. Згідно із законодавством кожний праців-
ник сплачує зі свого заробітку прибутковий податок.
Утримано прибутковий податок із заробітної плати в
сумі 5 000 грн. Заборгованість підприємства перед бюд-
жетом збільшилася на суму цього прибуткового податку.
Субрахунок 641 «Розрахунки за податками» — пасив-
ний, тому цю суму записують на кредиті. Субрахунок
661 «Розрахунки за заробітною платою» — теж пасив-
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
45
ний, тому суму утримань із заробітної плати відобража-
ють на дебеті, оскільки відбулося зменшення.
Дт 661 «Розрахунки Кт
за заробітною	Дт 641 «Розрахунки Кт
платою»	за податками»
5 000	]	15 000
Дт 661	5 000
Кт 641 5 000
Операція 3. Надійшли матеріали від постачальників,
їхні рахунки в сумі 2 000 грн. не оплачено. Відбулося
збільшення засобів на активному субрахунку 201 «Сиро-
вина і матеріали», тому цю суму слід записати на дебеті
цього рахунка. Рахунок 63 «Розрахунки 3 постачальни-
ками та підрядниками» є активно-пасивним, кредитор-
ська заборгованість підприємства перед постачальниками
збільшилася, тому суму вартості матеріалів записують на
кредиті рахунка 63.
дт 63 «Розрахунки Кт
Дт 201 «Сировина	Кт	з постачальниками
і матеріали»	та підрядниками»
20 000	|	120 000
Дт 201 20 000
Кт 63 20 000
Операція 4. Перераховано з рахунків у банку заборго-
ваність до бюджету в сумі 7 000 грн. Відбулося зменшен-
ня грошових коштів на активному рахунку 31 «Рахунки
в банках», тому цю суму слід записати на кредиті рахун-
ка. Водночас зменшилася заборгованість перед бюдже-
том. Рахунок 641 «Розрахунки за додатками» — пасив-
ний; отже, цю суму слід записати на дебеті.
Дт 641 «Розрахунки Кт
за податками»
7 000	|
Дт 641 7 000
Кт 31 7 000
Дт 31 «Рахунки Кт
в банках»
' 7 000
Розглянуті операції є ілюстрацією того, що для под-
війного запису (складання бухгалтерської проводки) не-
46
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
обхідні докладні відомості про рахунки, їхнє призначен-
ня, структуру, галузь застосування (про це йтиметься да-
лі). Слід пам’ятати:
—	якщо кореспондують (залежно від змісту операції)
два активні рахунки (операція 1) або два пасивні рахун-
ки (операція 2), то обов’язково на одному з них буде
збільшення, а на другому — зменшення;
—	якщо кореспондують один активний рахунок і дру-
гий пасивний (операції 3 і 4), то на обох буде зменшення
або на обох — збільшення.
Операція 1. Кореспондують два активні рахунки.
Зміни в розміщенні господарських засобів:
Дт	ЗО «Каса»			Кт
ПС	50 000			
1.	ЗО 000			
Об.	ЗО 000	Об.	—	
кс	80 000			
Дт	31 «Рахунки	Кт в банках»	
ПС	550 000	
		1. ЗО 000
Об.	—	Об. ЗО 000
КС 520 000		
Операція 2. Кореспондують два пасивні рахунки.
Зміни джерел:
Дт 661 «Розрахунки Кт
за заробітною
платою»
	ПС 50 000
2.	5 000	
Об. 5 000	Об. —
	КС 45 000
Дт 641 «Розрахунки Кт
за податками »
	ПС	40 000
	2.	5 000
Об. —	Об.	5 000
	КС	45 000
Операція 3. Кореспондують активний рахунок і пасив-
ний рахунок.
Збільшення джерела та збільшення господарських за-
собів:
Дт 63 «Розрахунки з Кт Дт	201 «Сировина	Кт	постачальниками і матеріали »	та підрядниками »		
ПС 40 000		ПС 50 000
3.	20 000		3.	20 000
Об. 20 000	Об. —	Об. —	Об. 20 000
КС 60 000		КС 70 000
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
Операція 4. Кореспондують активний рахунок і шк
ний рахунок.
Зменшення джерела та зменшення господарських загс*
Дт 641 «Розрахунки Кт
за податками »
	ПС 30 000
4. 7 000	
Об. 7 000	Об. —
	КС 23 000
Дт 31 «Рахунки
в банках•
ПС 50 000________________
_______________4.	7 0<)<
Об. — Об. 7 0(><
КС 43 000
У складній, бухгалтерській проводці суму операції
писують на дебеті одного рахунка і на кредиті двох
більше рахунків (або навпаки — на кредиті одного
хунка і на дебеті двох чи більше рахунків). Такі за пі
роблять на підставі документів, що містять комплсю
інформацію. Наприклад, виписка банку може містити
формацію за один день про зарахування грошових н<
тів на рахунки підприємства в банку з декількох джс
(виручка від реалізації, що надійшла від покупці» ч<-
безготівкові розрахунки; виручка, здана готівкою з а
підприємства; сплата дебіторської заборгованості та п
Отже, на розрахунковому рахунку відбудеться ;«>і
шення на загальну суму, зараховану за день: д<-
31 «Рахунки в банках», а запис на кредит розподілит
на трьох рахунках: 70 «Доходи від реалізації», ЗО <
са» та 37 «Розрахунки з різними дебіторами».
Приклад
Під час нарахування заробітної плати робітники
службовцям підприємства утримано прибутковий ікі
ток у сумі 5 000 грн. і до Пенсійного фонду (1 %)
2 800 грн. Кореспонденцію рахунків складають тип
чином: у результаті цієї операції зменшується зііГ»<>|
ваність перед робітниками та службовцями на <ц
7 800 грн. (5 000 + 2 800) і збільшується на ту саму
му заборгованість із платежів до бюджету (прибутної
податок — 5 000 грн. та за розрахунками із страху»
ня — 2 800 грн.). Усі рахунки, призначені для <>г>»
цих видів розрахунків, є пасивними. Перерахунін
роблять не щодня, а під час одержання грошей п» н
лату заробітної плати, і бухгалтерська проводка міні
такий вигляд:
Дт 661 «Розрахунки за заробітною платою»:
7 800 грн. — пасивний (зменшення боргу);
48
Основи теорії бухгалтерського обліку
Кт 641 «Розрахунки за податками»: 5 000 грн. — па-
сивний (збільшення боргу);
Кт 651 «Розрахунки за пенсійним забезпеченням»:
2 800 грн. — пасивний (збільшення боргу).
Приклад
У день одержання в касу грошових коштів із рахунка в
банку в сумі 18 000 грн. перераховано також прибутковий
податок до бюджету (5 000 грн.) і до Пенсійного фонду —
2 800 грн. Отже, цього дня з рахунка в банку було списа-
но 25 800 грн. (18 000 + 5 000 + 2800). Кореспонденція ра-
хунків (бухгалтерська проводка) матиме такий вигляд:
Дт ЗО «Каса»: 18 000 грн. — активний (збільшення);
Дт 641 «Розрахунки за податками»: 5 000 грн. — па-
сивний (зменшення боргу);
Дт 651 «Розрахунки за пенсійним забезпеченням»:
2800 грн. — пасивний (зменшення боргу);
Кт 31 «Рахунки в банках»: 25 800 грн. — активний
(зменшення).
Загальна сума обороту по дебету рахунків має дорів-
нювати сумі обороту по кредиту. Це означає, що всі суми
за документами мають бути записані на дебеті та креди-
ті рахунків і при цьому має дотримуватися рівність сум
оборотів по дебету всіх рахунків за місяць і сум оборотів
по кредиту всіх рахунків за місяць.
У бухгалтерському обліку не допускається складан-
ня складних проводок, у яких одночасно дебетуються
та кредитуються по кілька рахунків. Такі проводки
виключають установлення кореспонденції рахунків за
кожною окремою господарською операцією і перешкод-
жають виконанню обліком контрольних функцій.
Для правильного складання бухгалтерської проводки
необхідно дати відповідь на такі запитання:
1.	Які зміни спричинить ця операція?
2.	Яких рахунків вона стосується?
3.	Що відбувається з обліковуваними об’єктами (збіль-
шення чи зменшення)?
4.	У якій частині (лівій чи правій) рахунків слід ві-
добразити ці зміни (правила запису на рахунках)?
Відображення господарських операцій на рахунках син-
тетичного обліку розглянуто у наведеному нижче прикладі.
Приклад
У січні 200Х р. підприємство здійснило такі господар-
ські операції (табл. 1.12):
Таблиця 1.12
№ п/п	Господарські операції	Дебет	Кредит
1.	Одержано готівкові кошти з рахунка в банку для видачі заробітної плати — 40 000 грн.	ЗО	31
2.	Видано заробітну плату працівникам підприємства — 40 000 грн.	661	ЗО
3.	Передано у виробництво матеріали — 80 000 грн.	23	201
4.	Нараховано заробітну плату працівникам підприємства — 50 000 грн.	23	661
5.	Утримано прибутковий податок із заробітної плати працівників — 400 грн.	661	641
6.	Перераховано з рахунка в банку в погашення заборгованості постачальникові — 14 000 грн.	63	31
7.	Передано на склад готову продукцію — 60 000 грн.	26	23
8.	Відвантажено покупцям готову продукцію — 24 000 грн.	36	701
9.	Прийнято до оплати рахунок постачальника за матеріали, іцо надійшли, — 16 000 грн.	20	63
10.	Сплачено позики банку — 200 000 грн.	601	31
11.	Надійшли на рахунок у банку грошові кошти від покупців за одержану продукцію — 24 000 грн.	31	36
12.	Визначено собівартість реалізованої готової продукції — 22 000 грн.	901	26
13.	Списано дохід від реалізації готової продукції на рахунок фінансових результатів — 24 000 грн.	701	791
14.	Списано собівартість реалізованої готової продукції — 22 000 грн.	791	901
15.	Визначено і списано фінансовий результат від реалізації продукції — 2 000 грн.	791	441
<о
бухгалтерського обліку і подвійний запис
50
Основи теорії бухгалтерського обліку
Операція 1. Гроші з рахунків у банку надходять у ка-
су, тому за цією операцією кореспондують рахунок 31
«Рахунки в банках» і рахунок ЗО «Каса».
У результаті цієї операції зменшується сума грошо-
вих коштів на розрахунковому рахунку і збільшується в
касі (на 40 000 грн.). Обидва рахунки є активними (на
них відображають наявність і рух грошових коштів під-
приємства), тому цю операцію записують на дебеті ра-
хунка 30 і на кредиті рахунка 31:
Дт 31 «Рахунки Кт	Дт 30 *Касаі> Кт
в банках»
ПС	800 000	ПС			200
		1.	40 000	1.	40 000
Операція 2. За цією операцією кореспондують субра-
хунок 661 «Розрахунки за заробітною платою» та раху-
нок 30 «Каса».
Субрахунок 661 є пасивним, у результаті цієї опера-
ції зменшується (ліквідується) заборгованість із заробіт-
ної плати, тому 40 000 грн. записують на дебеті цього ра-
хунка і на кредиті рахунка 30 (цей рахунок є активним,
відбувається зменшення грошових коштів у касі):
Дт ЗО «Каса» Кт
Дт 661 «Розрахунки Кт
за заробітною
платою»
ПС 200
1. 40 000	2. 40 000
ПС 40 000
2. 40 000
Операція 3. Цю господарську операцію відображають
на активному субрахунку 201 «Сировина і матеріали» та
активному рахунку 23 «Виробництво». Засоби на субра-
хунку 201 зменшуються, а на рахунку 23 збільшуються:
Дт 201 «Сировина Кт
і матеріали»	Дт 23 «Виробництво» Кт
ПС 200 000	ПС 120 000
	3. 80 000	3.	80 000
Операція 4. Після нарахування заробітної плати до
моменту її видачі утворюється заборгованість підприємс-
тва перед працівниками. Її відображають на кредиті
субрахунка 661 «Розрахунки за заробітною платою» та
на дебеті рахунка 23 «Виробництво», оскільки заробітна
плата є складовою витрат на виробництво продукції.
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
51
Дт 23 «Виробництво» Кт
Дт 661 «Розрахунки Кт
за заробітною
платою»
	ПС	40 000
2.	40 000	4.	50 000
ПС 20 000
3. 80 000
4. 50 000
Операція 5. Після утримання податків із заробітної
плати у підприємства виникає на цю суму заборгованість
перед бюджетом. Цю заборгованість відображають на
кредиті пасивного субрахунка 641 «Розрахунки за подат-
ками» і на дебеті пасивного субрахунка 661 «Розрахунки
за заробітною платою»:
Дт 641 «Розрахунки за податками»	Кт	Дт	661 «Розрахунки	Кт за заробітною платою»
ПС	—		ПС	—
5.	400	2.	40 000 4.	50 000
		5.	400
Операція 6. За цією операцією сплачується заборгова-
ність постачальникові за одержані раніше матеріали.
Зменшення заборгованості перед постачальниками відоб-
ражають на дебеті активно-пасивного рахунка 63 «Розра-
хунки з постачальниками та підрядниками». Зменшення
коштів на рахунку в банку відображають на кредиті ра-
хунка 31 «Рахунки в банках»:
Дт 31 «Рахунки	Кт
в банках»
ПС 800 000	
	1.	40 000 6.	14 000
дт 63 «Розрахунки	Кт
з постачальниками
та підрядниками»
6.	14 000	ПС 340 000
	
Операція 7. З виробництва на склад передається ви-
роблена протягом місяця продукція, отже, відбувається
збільшення на рахунку 26 «Готова продукція», а під час
відпуску з виробництва готової продукції відбувається
зменшення на рахунку 23 «Виробництво». Рахунки 26 і
23 є активними, тому збільшення слід відобразити на де-
беті рахунка 26, а зменшення — на кредиті рахунка 23:
Дт 23 «Виробництво» Кт
ПС 120 000	
3.	80 000
4.	50 000
7. 60 000
Дт 26 «Готова Кт
продукція »
ПС 28 000
7. 60 000
52
Основи теорії бухгалтерського обліку
Операція 8. У результаті відвантаження покупцям го-
тової продукції виникає дебіторська заборгованість по-
купців перед підприємством, яку відображають на дебеті
рахунка 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками».
Водночас нараховується дохід від реалізації, який відоб-
ражають на кредиті субрахунка 701 «Дохід від реалізації
готової продукції».
Дт 36 «Розрахунки Кт
з покупцями
та замовниками»
ПС 20 000
8.	24 000
Дт 701 «Дохід від Кт
реалізації готової
продукції»
ПС =
8.	24 000
Операція 9. У результаті надходження матеріалів від-
бувається збільшення на активному субрахунку 201.
Збільшується також заборгованість постачальникові за
рахунком 63 на суму матеріалів, що надійшли.
Дт 201 «Сировина Кт
і матеріали»
ПС	200 000	
9.	16 000	8. 80 000
Дт 63 «Розрахунки Кт
з постачальниками
та підрядниками»
	ПС	340 000
6.	14 000	9.	16 000
Операція 10. За цією операцією відбувається змен-
шення засобів на активному рахунку 31, погашення за-
боргованості з цієї позиції відображають на пасивному
субрахунку 601.
Дт 31 «Рахунки Кт
в банках»
ПС 800 000	
	1. 40 000 6. 14 000 10. 200 000
Дт 601 «Короткострокові Кт
кредити банків у
національній валюті»
	ПС 200 000
10. 200 000	
Операція 11. Під час надходження грошей на рахунок
збільшується сума грошових коштів. Таке збільшення ві-
дображають на дебеті рахунка 31 «Рахунки в банках».
Грошові кошти надійшли від покупців за одержану про-
дукцію, тобто відбувається погашення заборгованості,
яке відображають на кредиті рахунка 36 «Розрахунки з
покупцями та замовниками».
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
53
Дт 36 «Розрахунки Кт
з покупцями
та замовниками»
Дт 31 «Рахунки Кт
в банках»
ПС 800 000	
11. 24 000	1. 40 000 6. 14 000 10. 200 000
ПС -
8.	24 000
11. 24 000
Операція 12. Собівартість реалізованої продукції ві-
дображають на дебеті субрахунка 901 «Собівартість реа-
лізованої готової продукції», а оскільки готову продук-
цію за собівартістю обліковують на активному рахунку
26, то списання відображають на кредиті цього рахунка.
дт 26 «Готова Кт
продукція»
ПС	28 000	
7.	60 000	12. 22 000
Дт 901 «Собівартість Кт
реалізованої
готової продукції»
ПС	—	
12.	22 000	
Операція 13. Для визначення фінансового результату
необхідно субрахунок 701 закрити на субрахунок 791
«Результат основної діяльності». Оскільки на субрахун-
ку 701 суму було записано на кредиті (операція 8), то
для закриття рахунка необхідно визначити кредитовий
оборот субрахунка 701, а на дебеті записати суму, яка
дорівнює сумі кредитового обороту (для наведеного
прикладу — продублювати на дебеті субрахунка 701 су-
му операції 8). Водночас цю суму записують на кредиті
субрахунка 791.
Дт 791 «Результат Кт
основної
діяльності»
Дт 701 «Дохід від Кт
реалізації
готової продукції»
Початкового сальдо
не передбачено
13.	24 000	8.	24 000
Об.	24 000	Об.	24 000
Початкового сальдо
не передбачено
[13^	24 000
Операція 14. Для віднесення собівартості реалізованої
готової продукції на рахунок фінансових результатів слід
закрити субрахунок 901, тобто у цьому випадку дії бух-
галтера такі ж, як і в операції 13, лише на субрахунку
901 був дебетовий оборот, отже, тепер на кредиті рахун-
ка слід записати суму дебетового обороту (закриваючи
субрахунок 901 на субрахунок 791).
54
Основи теорії бухгалтерського обліку
Дт 901 «Собівартість Кт
реалізованої
готової продукції»
Початкового сальдо
не передбачено
ІЗ. 22 000 14.	22 000
Об. 22 000 о£	22 000
Дт 791 «Результат Кт
основної діяльності»
Початкового сальдо
не передбачено
ьй 22 000 113. 24 000
Операція 15. Для визначення та списання фінансово-
го результату субрахунок 791 «Результат основної діяль-
ності» слід закрити на рахунок 44 «Нерозподілені прибут-
ки (непокриті збитки)». У наведеному прикладі прибуток
становить 2 000 грн. (24 000 - 22 000). Якщо дебетовий
оборот більший від кредитового, отримують збиток, якщо
навпаки — прибуток.
Дт 44 «Нерозподілені Кт
прибутки
(непокриті збитки)»
	—	ПС
	15.	2 000
Об. —	Об. 2 000
	
Дт 791 «Результат Кт
основної
діяльності»
Початкового сальдо
не передбачено____
14.	22 000	13. 24 000
15.	2 000	
Об.	24 000	Об. 24 000
Отже, закриття будь-якого рахунка можна звести до
вирівнювання оборотів; суму, що закриватиме рахунок,
записують у ту його частину, в якій менше значення обо-
роту.
Обчислюють обороти по дебету та по кредиту й виво-
дять залишки на рахунках.
Результати перевіряють у такий спосіб: рахунки піс-
ля підрахунку оборотів і кінцевих залишків (сальдо) по-
винні мати такий вигляд:
Дт________201____________Кт
ПС 200 000	
9.	16 000	3.	80 000
Об. 16 000	Об. 80 000
КС 136 000	
Дт________23__________Кт
ПС 120 000	
3. 80 000 4. 50 000	7.	60 000
Об. 130 000	Об. 60 000
КС 190 000	
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
55
Дт________26_________Кт
ПС 28 000	
7. 60 000	12.	22 000
Об. 60 000	Об. 22 000
КС 66 000	
Дт________31 ________Кт
ПС	800 000	
11.	24 000	1. 40 000 6. 14 000 10. 200 000
Об.	24 000	Об. 254 000
КС	570 000	
Дт________ЗО________Кт
ПС	200		
1.	40 000	2.	40 000
Об.	40 000	Об.	40 000
кс Дт	200 3(	3	Кт	
ПС	20 000		
8.	24 000	11.	24 000
Об.	24 000	Об.	24 000
КС	20 000		
Дт________44_________Кт
		ПС	—	
		15.	2 000
Об.	—	Об.	2 000
		КС	2 000
Дт_________641_________Кт
	ПС	—
	5.	400
Об. —	Об. 400
Дт	901	КС	400 Кт
Початкового сальдо не передбачено	
12. 22 000	14.	22 000
Об. 22 000	Об. 22 000
—	—
Дт	791		Кт
Початкового сальдо не передбачено		
14. 22 000 15. 2 000	13.	24 000
Об. 24 000	Об.	24 000
Дт	661	Кт	
	ПС	40 000
2.	40 000 5.	400	4.	50 000
Об. 40 400	Об.	50 000
	кс	49 600
Дт	701		Кт
Початкового сальдо не передбачено		
13. 24 000	8.	24 000
Об. 24 000	Об.	24 000
—	—	
На кожному рахунку бухгалтерського обліку госпо-
дарські операції відображають за їх здійсненням у кален-
дарній послідовності. Таке групування операцій на ра-
хунках є хронологічним записом. Його роблять в реєстра-
56
Основи теорії бухгалтерського обліку
ційних журналах. Запис операцій на рахунках бухгал-
терського обліку за допомогою систематизації однорідних
сум є систематичним записом. Він дає змогу одержува-
ти з цих рахунків бухгалтерського обліку потрібні відо-
мості про обліковувані об’єкти. Такий запис ведуть у
журналах-ордерах за рахунками і відомостями до них.
Синтетичні та аналітичні рахунки
Для одержання різних за ступенем деталізації даних
на підприємствах і в організаціях ведуть два види рахун-
ків — синтетичні та аналітичні.
Синтетичні рахунки — рахунки, за допомогою яких узагальнено
відображають стан і рух економічно однорідних видів господар-
ських засобів за їхнім складом і розміщенням, а також за джере-
лами їхнього формування та цільовим призначенням у грошовому
вираженні.
Облік, що ведеться на цих рахунках, є синтетичним
обліком.
Аналітичні рахунки — рахунки, за допомогою яких дають деталі-
зовану характеристику даних синтетичних рахунків.
Ці рахунки містять не лише грошові, а й натуральні
показники. Облік, побудований на аналітичних рахун-
ках, є аналітичним обліком.
Синтетичний і аналітичний облік взаємопов’язані.
Аналітичні рахунки — частина синтетичного обліку і
мають ту саму структуру, що й синтетичні, тобто якщо
синтетичний рахунок є активним, то активним є й від-
повідний аналітичний рахунок, і навпаки. З огляду на
це записи господарських операцій на аналітичних ра-
хунках роблять у тій самій частині, що й на синтетич-
ному рахунку.
Бухгалтерські записи на синтетичних і аналітичних
рахунках роблять на підставі даних одних і тих самих
первинних документів, тому звірка синтетичного й ана-
літичного обліків завжди дає рівні суми.
Аналітичні рахунки відкривають, як правило, для ві-
дображення руху товарно-матеріальних цінностей і роз-
рахункових взаємовідносин.
Деякі рахунки не потребують деталізації, тому по них
не відкривають аналітичних рахунків. Такими рахунка-
ми є, наприклад, рахунок ЗО «Каса» та рахунок 31 «Ра-
хунки в банках».
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
57
Аналітичні рахунки ведуть на картках, у книгах або
відомостях.
Суми залишків (сальдо) на кожному синтетичному ра-
хунку на початок і кінець звітного періоду мають дорів-
нювати сумі залишків усіх його аналітичних рахунків.
Суми дебетового та кредитового оборотів кожного
синтетичного рахунка мають дорівнювати сумі відповід-
них оборотів по всіх його аналітичних рахунках.
Тотожність записів на синтетичному рахунку записам
на аналітичних рахунках, відкритих для його деталізації,
має важливе значення для контролю за правильністю об-
лікових записів. Відсутність такої тотожності свідчить про
наявність помилки, яку слід виявити й виправити.
Крім синтетичних і аналітичних рахунків, у бухгал-
терському обліку використовують субрахунки.
Субрахунок — синтетичний рахунок другого порядку.
Субрахунки є першим ступенем деталізації синтетич-
ного рахунка (рис. 1.4). За допомогою субрахунків дані об-
ліку групують для одержання потрібних відомостей в ін-
шому розрізі — за видами діяльності чи номенклатурою
(видами цінностей).
Рис. 1.4. Взаємозв’язок синтетичних і аналітичних рахунків
на прикладі рахунка 28 «Товари»
Оборотні відомості за синтетичними
та аналітичними рахунками
У результаті поточного обліку господарські операції
відображають у великій кількості синтетичних і аналі-
тичних рахунків. Для оперативного управління роботою
підприємства в цілому, контролю за станом і рухом за-
58
Основи теорії бухгалтерського обліку
собів та перевірки правильності бухгалтерських запи-
сів, а також складання бухгалтерського балансу отрима-
ти дані безпосередньо з рахунків дуже важко. Тому всі
матеріали поточного обліку слід узагальнити. Одним із
способів узагальнення поточного обліку за рахунками є
оборотні відомості. Ці відомості поділяють на прості та
шахові.
Записи, зроблені на синтетичних рахунках, наприкін-
ці місяця узагальнюють у простій оборотній відомості
(табл. 1.13).
Таблиця 1.13
Проста оборотна відомість за синтетичними рахунками
бухгалтерського обліку (грн.)
Наймену- вання рахунка	Сальдо на початок місяця		Обороти за місяць		Сальдо на кінець місяця	
	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Основні засоби	11397,20		8008,60		19405,80	
Матеріали	729,92		202,78		932,70	
Товари	12350,45		43800,22	34602,54	21548,13	
Каса	9,27		40068,01	40000,20	77,08	
Рахунки в банках	9700,60		13660,37	18340,05	5020,92	
Розрахун- ки 3 ПІД- ЗВІТНИМИ особами			9,00	3,00	6,00	
Статутний капітал		22950,60		8008,60		30959,20
Нерозпо- ділені прибут- ки (непо- криті збитки)		6903,64	1500,10			5403,54
Розрахун- ки з пос- тачальни- ками та підрядни- ками	4333,20	10713,11	17007,80		10627,89	
Разом	34187,44	34187,44	117962,19	117962,19	46990,63	46990,63
Оборотна відомість за синтетичними рахунками пе-
редбачає забезпечення трьох пар рівностей:
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
59
1)	підсумків залишку на початок місяця по дебету і
кредиту;
2)	підсумків оборотів по дебету і кредиту;
3)	підсумків залишку на кінець місяця по дебету і
кредиту.
Оборотна відомість має контрольне значення, вона
дає змогу виявити помилки у відображенні господар-
ських операцій на рахунках. Якщо порушується одна з
трьох пар рівностей, це означає, що у відображенні гос-
подарських операцій припустилися помилки.
Просту оборотну відомість використовують як інфор-
мацію для оперативного управління діяльністю підпри-
ємства, оскільки вона містить дані про стан і зміни мате-
ріальних і грошових ресурсів.
Однак проста оборотна відомість за синтетичними ра-
хунками не деталізує зміст оборотів.
Показником взаємозв’язку між рахунками бухгалтер-
ського обліку є шахова оборотна відомість за синтетични-
ми рахунками (табл. 1.14).
Таблиця 1.14
Шахова оборотна відомість за синтетичними
рахунками бухгалтерського обліку (грн.)
№ операції	Шифр рахунка і		Шифр рахунка	ЗО	31	66		Разом
		Кредит Дебет	Каса	Рахунки в банках	Розрахунки з оплати праці		
1.	зо	Каса		200			200
2.	31	Рахунки в банках	200				200
3.	66	Розра- хунки 3 оплати праці	150				150
4.	23	Основне вироб- ництво			230		230
							
		Разом	350	200	230		780
60
Основи теорії бухгалтерського обліку
Шахову оборотну відомість складають послідовно
протягом місяця. Її перевагою є наявність сум оборотів
у розрізі кожного кореспондуючого рахунка по дебету
та кредиту. Основне контролююче значення цієї відомос-
ті — виявлення помилкової кореспонденції між рахунка-
ми бухгалтерського обліку.
На основі оборотних відомостей синтетичного обліку
складають баланс. Розглянемо це на прикладі.
Приклад
Завдання 1. Відкрити рахунки на 01. 01. 200Х р.
Завдання 2. Скласти бухгалтерські проводки за госпо-
дарськими операціями за січень.
Завдання 3. Підрахувати обороти та залишки за всіма
рахунками на 01. 02. 200Х р.
Завдання 4. Звірити дебетові та кредитові обороти
(скласти оборотну відомість) і скласти пробний баланс на
01. 02. 200Х р.
Вихідні дані (табл. 1.15—1.16):
Таблиця 1.15
Залишки за синтетичними рахунками
підприємства на 01. 01. 200Х р.
Шифр рахунка	Найменування рахунків	Сума	
		Дебет	Кредит
10	Основні засоби	60 000	
201	Сировина і матеріали	12 000	
23	Виробництво	5 000	
ЗО	Каса	100	
31	Рахунки в банках	15 000	
63	Розрахунки з постачальниками та підрядниками		6 100
66	Розрахунки з оплати праці		11 000
40	Статутний капітал		68 000
44	Нерозподілені прибутки		4 000
60	Короткострокові позики		3 000
	Разом	92 100	92 100
Таблиця 1.16
Господарські операції підприємства за січень
№ п/п	Найменування операцій	Сума	
		Часткова	Загальна
1	2	3	4
1.	Відпущено зі складу матеріалів у виробництво		8 000
ахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
61
Закінчення таблиці 1.16
1	2	3	4
2.	Одержано з поточного рахунка гроші в касу		5 000
3.	Перераховано заборгованість постачальникам		2 500
4.	Виплачено заробітну плату		4 500
5.	Одержано від постачальників матеріали		10 000
6.	3 поточного рахунка сплачено частину заборгованості банку		2 000
7.	Одержано від постачальника та взято на баланс обладнання		12 000
	Разом:		44 000
Завдання 1. Синтетичні рахунки підприємства:
10 «Основні засоби»
	№	Дебет	№	Кредит
Сальдо на 01.01		60 000		
	76	12 000		
Оборот		12 000		—
Сальдо на 01.02		72 000		
152 «Придбання (виготовлення) основних засобів»
	№	Дебет	№	Кредит
Сальдо на 01.01		—		
	7а	12 000	76	12 000
Оборот		12 000		12 000
Сальдо на 01.02		—		—
201 «Сировина і матеріали»
	№	Дебет	№	Кредит
Сальдо на 01.01		12 000		
	5	10 000	1	8 000
Оборот		10 000		8 000
Сальдо на 01.02		14 000		
23 «Виробництво»
	№	Дебет	№	Кредит
Сальдо на 01.01		5 000		
	1	8 000		
Оборот		8 000		—
Сальдо на 01.02		13 000		
62
Основи теорії бухгалтерського обліку
ЗО «Каса»
	№	Дебет	№	Кредит
Сальдо на 01.01		100		
	2	5 000	4	4 500
Оборот		5 000		4 500
Сальдо на 01.02		600		
31 «Рахунки в банках»
	№	Дебет	№	Кредит
Сальдо на 01.01		15 000		
			2	5 000
			3	2 500
			6	2 000
Оборот		—		9 500
Сальдо на 01.02		5 500		
60 «Короткострокові позики»
	№	Дебет	№	Кредит
Сальдо на 01.01				3 000
	6	2 000		
Оборот		2 000		—
Сальдо на 01.02				1 000
63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
	№	Дебет	№	Кредит
Сальдо на 01.01				6 100
	3	2 500	5	10 000
			7а	12 000
Оборот		2 500		22 000
Сальдо на 01.02				25 600
66 «Розрахунки з оплати праці»
	№	Дебет	« №	Кредит
Сальдо на 01.01				11 000
	4	4 500		
Оборот		4 500		—
Сальдо на 01.02				6 500
Завдання 2. Кореспонденція рахунків (бухгалтерські
проводки) за господарськими операціями за січень:
1.	Дт 23 «Виробництво»	} 8 000 грн.
Кт 201 «Сировина і матеріали».
2.	Дт 30 «Каса»	} 5 000 грн.
Кт 31 «Рахунки в банках».
Рахунки бухгалтерські обту' подвійний запис
63
3.	Дт 63 «розрахунки з постачали- } 2 500 грн.
никами 'а підрядниками»
Кт 31 «рахунки в банках».
4.	Дт 66 «розрахунки з оплати праці» } 4 500 грн.
Кт ЗО «Ь'аса>>-
5.	Дт 201 «Сировина і матеріали» } 10 000 грн.
Кт 63 «розрахунки з постачальниками та підряд-
никами»'	,
6.	Дт 60 «короткострокові позики» } 2 000 грн.
Кт 31 «рахунки в банках».
7а. Дт 152 «Придбання (виготовлення) 1 12 000 грн.
основний засобів»	1
Кт 63 «Розрахунки з постачальниками та підряд-
никами*-
76. Дт 10 «Основні засоби»	} 12 000 грн.
Кт 152 «Придбання (виготовлення) основних
засобів»'
Завдання 3 Оборотна відомість за синтетичними ра-
хунками за січень 200Х р. (табл. 1.17)
Таблиця 1.17
Шифр рахунка		/ НаймеиуванЬ рахунка	Сальдо на 01.01		Обороти за січень		Сальдо на 01.02	
		Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт
10	Основні засоби	г		60 000		12 000	—	72 000	
152	Придбання (виготовлен' ня)основний засобів	,				12 000	12 000		
201	Сировина і матеріали ,		12 000		10 000	8 000	14 000	
23	Виробництві?		5 000		8 000	—	13 000	
зо	Каса	,	-	100		5 000	4 500	600	
31	Рахунки в банках 		15 000		—	9 500	5 500	
40	Статутний капітал 		—	68 000	—	—	—	68 000
44	Нерозподіл^н1 прибутки (непокриті збитки) ,			4 000				4 000
60	Короткостр^* кові позику		—	3 000	2 000	—	—	1 000
63	Розрахунки з постачаль' ннками та пі лрялника1*1 и		6 100	2 500	22 000	—	25 600
66	Розрахунки 3 оплати пра^——	—	11 000	4 500	—	—	6 500
	Разом:	,		92 100	92 100	56 000	56 000	105 100	105 100
64
Основи теорії бухгалтерського обліку
Розв’язання задачі складається з чотирьох частин.
Перша частина: показує виконання завдань 1 і З,
тобто рахунки відкрито на підставі залишків на 01. 01
за вихідними даними, а відтак заповнено на підставі ко-
респонденції рахунків, складених у другій частині роз-
в’язання, після чого підраховано обороти й залишки
на 1.02.
Друга частина: показує кореспонденції рахунків,
складені за господарськими операціями за січень.
Третя частина: показує результати узагальнення да-
них обліку та перевірку отриманих результатів. Обов’яз-
ковою умовою, як зазначалося вище, є наявність рівнос-
ті дебетових і кредитових оборотів, а також дебетових і
кредитових залишків на всіх рахунках, що ведуться на
підприємстві.
Четверта частина: на підставі оборотної відомості
складають пробний баланс, який відображає залишки на
кінець звітного періоду, але не дає змоги визначити про-
пуск у записах господарських операцій, знайти помилку
(якщо вона є) у записаній сумі.
Завдання 4. Пробний баланс на 01. 02. 2001 р. (табл.
1.18)
Таблиця 1.18
Актив		Сума, грн.	Пасив		Сума, грн.
10	Основні засоби	72 000	40	Статутний капітал	68 000
201	Сировина і мате- ріали	14 000	44	Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)	4 000
23	Вироб- ництво	13 000	60	Короткострокові позики	1 000
ЗО	Каса	600	63	Розрахунки з постачальни- ками та підрядниками	25 600
31	Рахунки в банках	5 500	66	Розрахунки з оплати праці	6 500
	Баланс	105 100		Баланс	105 100
Аналогічно складають оборотні відомості за рахунка-
ми аналітичного обліку, в яких суми залишків і оборотів
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
65
на рахунках аналітичного обліку мають відповідати та-
ким самим показникам на синтетичному рахунку, до
якого ведуться аналітичні рахунки (табл. 1.19).
Таблиця 1.19
Аналітична оборотна відомість за субрахунком 201
«Сировина і матеріали»
Вид матеріалів	Од. вимірювання	Ціна, грн.	Залишок на початок місяця		Оборот за місяць				Залишок на кінець місяця	
					Прибуток		Кількість			
			Кількість	Сума	Кількість	Сума	Кількість	Сума	Кількість	Сума
										
Приклад складання оборотної відомості за рахунками
аналітичного обліку наведено нижче.
Приклад
На 01.10. на складі було матеріалів на загальну суму
20 000 грн., у тому числі металу — 100 кг за ціною 100 грн.,
фанери — 120 аркушів за ціною 50 грн. і 200 банок фар-
би за ціною 20 грн.
Протягом жовтня було здійснено такі операції:
1)	05.10 оприбуткували матеріали від постачальника на
загальну суму 30 000 грн., у тому числі металу — 150 кг
вартістю 15 000 грн., фанери — 200 аркушів загальною
вартістю 10 000 грн. і 250 банок фарби на суму 5 000 грн.
2)	17.10 оприбуткували матеріали на загальну суму
20 000 грн., у тому числі металу — 100 кг на суму
10 000 грн., фанери — 120 аркушів на суму 6 000 грн.
і 200 банок фарби на суму 4 000 грн.
3)	25.10 реалізовано матеріали на загальну суму
25 000 грн., у тому числі металу — 120 кг на суму
12 000 грн., фанери — 160 аркушів на суму 8 000 грн.
і 250 банок фарби на суму 5 000 грн.
Відкриємо синтетичний субрахунок 201 «Сировина і
матеріали». Залишок (сальдо) на початок місяця по цьо-
му субрахунку становив 20 000 грн.
Запишемо на ньому операції (табл. 1.20):
з
66
Основи теорії бухгалтерського обліку
Таблиця 1.20
Субрахунок № 201 «Сировина і матеріали»
	Сума	
	Дебет	Кредит
Залишок на 01.10	20 000	
Операція		
№ 1	ЗО 000	
№ 2	20 000	
№ 3		25 000
Оборот за місяць	50 000	25 000
Залишок на 01.11	45 000	
Розглянемо аналітичні рахунки (табл. 1.21—1.23).
1.	Рахунок «Метал»:
од. вимірювання — кг, ціна за од. — 100 грн.
Таблиця 1.21
№ операції, дата	Зміст операції	Прибуток		Видаток		Залишок	
		Кількість 1		Сума	Кількість	Сума 	1	Кількість	Сума
Сальдо на 01.10						100	10 000
1) 05.10	Опри- бутковано, накладна № 6	150	15 000			250	25 000
2) 17.10	Опри- бутковано, накладна № 12	100	10 000			350	35 000
3) 25.10	Реалізо- вано, накладна № 47			120	12 000	230	23 000
Оборот за місяць		250	25 000	120	12 000	X	X
Сальдо на 01.11						230	23 000
2.	Рахунок «Фанера»:
од. вимірювання — аркуш; ціна за од. — 50 грн.
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
67
Таблиця 1.22
№ операції, дата	Зміст операції	Прибуток		Видаток		Залишок	
		Кількість	Сума	Кількість	Сума	Кількість	Сума
Сальдо на 01.10						120	6 000
1) 05.10	Опри- бутковано, накладна № 6	200	10 000			320	16 000
2) 17.10	Опри- бутковано, накладна № 12	120	6 000			440	22 000
3) 25.10	Реалізовано, накладна № 47			160	8 000	280	14 000
Оборот за місяць		320	16 000	160	8 000	X	X
Сальдо на 01.11						280	14 000
3.	Рахунок «Фарба»:
од. вимірювання — шт., ціна за од. — 20 грн.
Таблиця 1.23
№ операції, дата	Зміст операції	Прибуток		Видаток		Залишок	
		к. • Кількість	Сума	Кількість	Сума	| Кількість	Сума
Сальдо на 01.10						200	4 000
1) 05.10	Оприбут- ковано, накладна № 6	250	5 000			450	9 000
2) 17.10	Оприбут- ковано, накладна № 12	200	4 000			650	13 000
3) 25.10	Реалізовано, накладна № 47			250	5 000	400	8 000
Оборот за місяць		450	9 000	250	5 000	X	X
Сальдо на 01.11						400	8 000
68
Основи теорії бухгалтерського обліку
Складемо оборотну відомість за рахунками аналітич-
ного обліку 1, 2, 3 (табл. 1.24).
Таблиця 1.24
Оборотна відомість за рахунками аналітичного обліку
№ п/п	к § X се 5 Й 8 >» V И		Залишок на початок місяця		Оборот за місяць				Залишок на кінець місяця	
					Прибуток		Видаток			
			Кількість і	Сума	Кількість	Сума	Кількість	Сума	Кількість	Сума
	Наймен апаліти	рахункі								
1.	Метал, кг		100	10 000	250	25 000	120	12 000	230	23 000
2.	Фанера,		120	6 000	320	16 000	160	8 000	280	14 000
3.	арк.		200	4 000	450	9 000	250	5 000	400	8 000
	Фарба, шт.									
	Разом		X	20 000	X	50 000	X	25 000		45 000
Рядок «Разом» графи «Прибуток» оборотної відомос-
ті (50 000) — це обороти по дебету синтетичного рахунка
«Сировина і матеріали», а рядок «Разом» графи «Вида-
ток» оборотної відомості (25 000) — обороти по кредиту
синтетичного рахунка «Сировина і матеріали».
Для оперативного управління господарською діяльніс-
тю підприємства необхідні дані не лише про загальну суму
об’єктів, що обліковуються, а й про залишки, збільшення
та зменшення їх за окремими видами, найменуваннями,
ґатунками та ін. Розглянемо наведений нижче приклад.
Приклад
Складемо оборотну відомість за синтетичними рахун-
ками і пробний баланс заводу «Прогрес» станом на 1. 04.
200Х р. на підставі пробного балансу на 01. 03. 200Х р. і
розшифровок господарських операцій за березень 200Х р.
(табл. 1.25 — 1.27).
Таблиця 1.25
Пробний баланс механічного заводу «Прогрес»
на 01. 03. 200Х р. (грн.)
Актив			Пасив		
№ п/п	Найменування статей	Сума	№ п/п	Найменування статей	Сума
1	2	3	4	5	6
1.	Основні засоби (Ю)	300 000	1.	Статутний капітал (40)	389 700
2.	Сировина і матеріали 1201)		54 000	2.	Розрахунки за заробітною платою (661)	16 800
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
69
Закінчення таблиці 1.25
1	2	3	4	5	6
8.	Виробництво (23)	6 000	3.	Розрахунки з вітчизняними постачальниками (631)	13 500
4.	Каса (ЗО)	300			
5.	Рахунки в банках (31)	59 700			
		420 000			420 000
Таблиця 1.26
Розшифровка за статтею «Сировина і матеріали»
на 01. 03. 200Х р. (грн.)
№ п/п	Найменування матеріалів	Од. вимі* рювання	Кількість	Ціна	Сума
1.	Залізо листове	т	20	750	15 000
2.	Сталь кругла	т	70	300	21 000
3.	Мідь	т	15	1 200	18 000
		Разом:			54 000
Таблиця 1.27
Розшифровка за статтею «Розрахунки
з постачальниками та підрядниками»
на 1. 03. 200Х р. (грн.)
№ п/п	Найменування організації	Сума	
		Дебет	Кредит
1.	Головпостач		9 300
2.	Кольорметзбут		4 200
	Разом:		13 500
Протягом місяця відбулися зміни у складі засобів та
їхніх джерел заводу «Прогрес», що були зумовлені ви-
робничими господарськими операціями (табл. 1.28).
Таблиця 1.28
Журнал господарських операцій заводу «Прогрес»
за березень 200Х р.* (грн./
№ п/п	Документ і зміст господарської операції	Сума	Кореспонденція рахунків	
			Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1.	Прибутковий ордер № 1 надійшла на склад від Головпостачу: сталь кругла — 20 т	6 000	201	631
70
Основи теорії бухгалтерського обліку
Закінчення таблиці 1.28
1	2	3	4	5
2.	Лімітно-забірні карти №№ 11 — 17: відпущено зі складу у виробництво: залізо листове — 5 т	3 750	23	201
	сталь кругла — ЗО т	9 000	23	201
3.	Виписка з поточного рахунка: перераховано з рахунка в банку в погашення заборгованості Головпостачу	9 300	631	311
	та Кольорметзбуту	4 200	631	311
4.	Лімітно-забірні карти №№ 57 — 72: відпущено зі складу у виробництво: залізо листове — 4 т	3 000	23	201
	сталь кругла — 45 т	13 500	23	201
	мідь — 6 т	7 200	23	201
5.	Прибутковий касовий ордер № 13: одержано в касу з рахунка	16 800	301	311
6.	Видатковий касовий ордер № 13: видано за платіжними відомостями заробітну плату робітникам і службовцям	16 800	661	301
7.	Прибуткові ордери №№ 30 — 45: надійшли на склад від Головпостачу: залізо листове — 10 т	7 500	201	631
	сталь кругла — 18 т	5 400	201	631
8.	Разом	102 450		
* Журнал господарських операцій допомагає бухгалтерові
фіксувати всі господарські операції та своєчасно відображати їх
в обліку.
Рвхунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
71
і
Необхідно:
—	відкрити аналітичні рахунки;
—	відобразити в них операції з журналу;
—	підрахувати обороти й залишки, скласти оборотні
Відомості за аналітичними рахунками;
—	відкрити синтетичні рахунки (за балансом);
—	відобразити в них операції з журналу;
—	підрахувати обороти й залишки;
—	скласти оборотну відомість за синтетичними ра-
хунками і пробний баланс.
1.	Відкриємо аналітичні рахунки-картки кількісно-
підсумкового обліку (табл. 1.29—1.31).
Таблиця 1.29
Дебет	|	Кредит											
Залізо листове											
В в Л	Зміст	Од. вимір.	Ціна	1 Кількість 1	Сума	№ п/п	Зміст операцій	| Од. вимір. 1	Ціна	| Кількість	Сума
	На 01.03	т	750	20	15 000						
і.	Головпостач	т	750	10	7 500	1.	Відпущено у виробництво	т	750	5	3 750
						2.	Відпущено у виробництво	т	750	4	3 000
	За березень	т	750	10	7 500		За березень	т	750	9	6 750
	На 01.04	т	750	21	15 750						
Таблиця 1.30
Дебет						Кредит					
Сталь кругла											
Е Е	Зміст	Од. вимір.	1 і Ціна	Кількість 1	Сума	| и/и	Зміст операцій	1 Од. вимір. 1	Ціна	Кількість |	Сума
	На 01.03	т	300	70	21 000						
1.	Головпостач	т	300	20	6 000	1.	Відпущено у виробництво	т	300	зо	9 000
2.	Головпостач	т	300	18	5 400	2.	Відпущено у виробництво	т	300	45	13 500
	За березень	т	300	38	11 400		За березень	т	300	75	22 500
	На 01.04	т	300	33	9 900						
72
Основи теорії бухгалтерського обліку
Таблиця 1.31
Дебет						Кредит					
Мідь											
П/п	Зміст	Од. вимір.	Ціна	Кількість	Сума	№ п/п	)	Зміст операцій	Г Од. вимір. |	Ціна	Кількість |	Сума
	На 01.03	т	1 200	15	18 000						
	—					1	Відпущено у виробництво	т	1 200	6	7 200
	За березень	т	—	—	—		За березень	т	1 200	6	7 200
	На 01.04	т	1 200	9	10 800						
2.	Складемо оборотну відомість синтетичного обліку
за субрахунком 201 та рахунком 63 (табл. 1.32, 1.33).
Таблиця 1.32
Оборотна відомість за аналітичними рахунками
(до субрахунка 201 «Сировина і матеріали»)
№ п/п	Найменування матеріалу	Залишок на початок місяця		Оборот за місяць				Залишок на кінець місяця	
				Дебет		Кредит			
		Кількість	Сума	Кількість	Сума	Кількість	Сума	Кількість	Сума
1.	Залізо	20	15 000	10	7 500	9	6 750	21	15 750
	листове								
2.	Сталь	70	21 000	38	11 400	75	22 500	33	9 900
	кругла								
3.	Мідь	15	18 000	—	—	6	7 200	9	10 800
	Разом		54 000		18 900		36 450		36 450
Дт Головпостач Кт
	ПС	9 300
	1.	6 000
3. 9 300	2.	12 900
Об. 9 300	Об.	18 900
	КС	18 900
Дт Кольорметзбут Кт
		ПС	4 200
2.	4 200		
Об.	4 200	Об.	—
		КС	—
Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис
73
Таблиця 1.33
Оборотна відомість за аналітичними рахунками
(до рахунка 63 «Розрахунки з постачальниками
та підрядниками»)
м п/п	Найменування постачальника	Залишок на початок місяця		Обороти за місяць		Залишок на кінець місяця	
		Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
1.	Головпостач		9 300	9 300	18 900		18 900
2.	Кольормет- збут		4 200	4 200	—		—
	Разом:		13 500	13 500	18 900		18 900
Відкриємо рахунки синтетичного обліку:
Дт	10 Кт
ПС	300 000	
		
Об.	—	Об. —
КС	300 000	
Дт 201 Кт
ПС	54 000	
1.	6 000	2. 12 750
7.	12 900	4. 23 700
Об.	18 900	Об. 36 450
КС	36 450	
Дт	23 Кт
ПС 6 000	
2. 12 750 4. 23 700	
Об. 36 450	Об.	—
КС 42 450	
Дт
ЗОЇ Кт
ПС	300		
5.	16 800	6.	16 800
Об.	16 800	Об.	16 800
КС	300		
Дт	311 Кт
ПС 59 700	
	3. 13 500 5. 16 800
Об.	—	Об. ЗО 300
КС 29 400	
Дт	40 Кт
	ПС 389 700
	
Об. —	Об.	—
	КС 389 700
V
74
Основи теорії бухгалтерського обліку
Дт	631		Кт
	ПС	3 500
3. 13 500	1.	6 500
	7.	12 900
Об. 13 500	Об.	18 900
КС 18 900
Дт	661	Кт
	ПС 16 800	
6. 16 800		
06.16 800	Об.	—
	КС	—
3.	Складемо оборотну відомість синтетичного обліку
(табл. 1.34).
Таблиця 1.34
Оборотна відомість синтетичного обліку
Шнфр рахунка (суб рахунка)	Найменування рахунка (субрахунка)	Сальдо на початок місяця		Обороти за місяць		Сальдо на кінець місяця	
		Дебет	Кредит і		Дебет	Кредит	Дебет	1 і Кредит
10	Основні засоби	300 000		—	—	300 000	
201	Сировина і матеріали	54 000		18 900	36 450	36 450	
23	Виробництво	6 000		36 450	—	42 450	
ЗОЇ	Каса в національній валюті	300		16 800	16 800	300	
311	Поточні рахунки в національній валюті	59 700		—	ЗО 300	29 400	
40	Статутний капітал		389 700	—	—		389 700
631	Розрахунки з вітчизняними постачальни- ками		аз 500	13 500	18 900		І8 900
661	Розрахунки за заробітною платою		16 800	16 800	—		
	Разом:	420 000	420 000	102 450	102 450	408 600	408 600
На підставі оборотної відомості складемо пробний ба-
ланс на 01. 04. 200Х р. (табл. 1.35).
Таблиця 1.35
Пробний баланс механічного заводу «Прогрес»
на 01. 04. 200Х р. (грн.)
Актив			Пасив		
№ п/п	Найменування статей	Сума	№ п/п	Найменування статей	Сума
1	2	3	4	5	6
1.	Основні засоби(10)	300 000	1.	Розрахунки з вітчизняними постачальниками та підрядниками (631)	389 700
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку
75
Закінчення таблиці 1.35
1	2	3	4	5	6
>	Сировина і матеріали £20Г)		36 450	2.	Статутний капітал (40)	18 900
з.	Виробництво (23)	42 450			
і.	Каса (ЗО)	300			
!>.	Рахунки в банках (31)	29 400			
	Разом:	408 600		Разом:	408 600
1.5.	Класифікація
рахунків бухгалтерського обліку
Класифікація бухгалтерських рахунків
за їх призначенням та будовою
Для правильного відображення на рахунках бухгал-
терського обліку різноманітних численних господар-
ських операцій необхідно знати класифікацію рахунків.
Класифікація рахунків — науково обгрунтоване групування ра-
хунків за суттєвими однорідними ознаками.
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку дає
змогу визначити зміст окремих груп рахунків та їхнє
призначення, а також їх структуру.
Рахунки бухгалтерського обліку класифікують за та-
кими ознаками:
1)	за ступенем узагальнення облікових даних;
2)	за взаємозв’язком з балансом;
3)	за призначенням та будовою;
4)	за економічним змістом.
Як уже зазначалося, за ступенем узагальнення облі-
кових даних рахунки поділяють на синтетичні та аналі-
тичні. За взаємозв’язком із балансом — на активні, па-
сивні та активно-пасивні.
Класифікація бухгалтерських рахунків за їх приз-
наченням та будовою дає змогу з’ясувати особливості
рахунків, їхні властивості, призначення та будову. На
рис. 1.5 наведено таку класифікацію.
76
Основи теорії бухгалтерського обліку
Рис. 1.5.
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку
за призначенням та будовою
Основні рахунки. За допомогою цих рахунків контро-
люють забезпеченість підприємства матеріальними ре-
сурсами, грошовими коштами, обсяги та призначення на-
явних засобів, їх стан, зміни розрахунків із дебіторами і
кредиторами.
Основні рахунки — рахунки, призначені для обліку наявності та
руху господарських засобів підприємства.
Основні рахунки поділяють на:
1)	матеріальні;
2)	нематеріальні активи;
3)	грошові;
4)	капіталу;
5)	розрахункові.
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку
77
Матеріальні рахунки призначені для обліку наяв-
ності та руху матеріальних цінностей, які має підприємс-
тво. За відношенням до балансу ці рахунки є активними.
На дебеті матеріальних рахунків відображають надход-
ження (придбання, збільшення) господарських засобів,
на кредиті — вибуття (видаток, зменшення) цих засобів.
Залишки за інвентарними рахунками можуть бути лише
по дебету, вони означають наявність на певну дату певно-
го виду засобів. Аналітичний облік за цими рахунками
ведеться обов’язково з використанням натуральних і гро-
шових вимірників.
До матеріальних належать рахунки: 10 «Основні засо-
би», 11 «Інші необоротні матеріальні активи», 20 «Вироб-
ничі запаси», 21 «Тварини на вирощуванні та відгодівлі»,
22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети», 25 «Напів-
фабрикати», 26 «Готова продукція», 27 «Продукція сіль-
ськогосподарського виробництва», 28 «Товари».
Достовірність залишків (сальдо) на перше число за
цими рахунками можна перевірити, провівши інвентари-
зацію. Наприклад, рахунок 10 «Основні засоби» призна-
чений для узагальнення інформації про наявність і рух
належних підприємству на правах власності основних за-
собів, що знаходяться в експлуатації, в запасі чи переда-
ні в оренду. Основні засоби обліковують на рахунку 10 за
первісною вартістю: на дебеті відображають надходження
основних засобів, на кредиті — вибуття. Сальдо лише де-
бетове, показує наявність основних засобів на певну дату
і відображається в розділі І Активу балансу.
Нематеріальні активи виділено в окрему групу з ог-
ляду на економічний зміст обліковуваних об’єктів. За
своєю суттю рахунок 12 «Нематеріальні активи» є та-
ким, як і матеріальні рахунки.
Грошові рахунки призначені для обліку грошових
коштів підприємства. До них належать рахунки: ЗО «Ка-
са», 31 «Рахунки в банках» та ін.
Усі ці рахунки активні: на дебеті відображають над-
ходження грошових коштів на певну дату, на кредиті —
видатки, перерахування. Залишки (сальдо) за цими рахун-
ками на перше число можуть бути лише дебетовими, ві-
дображаються в розділі II Активу балансу й показують на-
явність грошових коштів на цю дату. Рахунок ЗО «Каса»
призначений для узагальнення інформації про наявність і
рух грошових коштів (готівки) в касі підприємства, а ра-
хунок 31 «Рахунки в банках» — про наявність і рух гро-
шових коштів (безготівкових грошей), що знаходяться на
поточному та інших рахунках підприємства в банку.
78
Основи теорії бухгалтерського обліку
Рахунки капіталу призначені для узагальнення
інформації про стан і рух засобів, що є різновидами влас-
ного капіталу: статутного, пайового, додаткового, резерв-
ного, вилученого, неоплаченого, а також нерозподілених
прибутків (непокритих збитків). Усі ці рахунки є
пасивними. Кредитові залишки за рахунками капіталу ві-
дображають в розділі І Пасиву балансу. Наприклад, раху-
нок 40 «Статутний капітал» призначений для обліку та
узагальнення інформації про стан і рух статутного капіта-
лу підприємства, а сальдо на цьому рахунку має дорівню-
вати розміру статутного капіталу. До цієї підгрупи відно-
сять і рахунок 48 «Цільове фінансування і цільові надход-
ження», на якому ведеться облік і узагальнення інформа-
ції про наявність і рух засобів, одержаних на реалізацію
заходів цільового призначення. На кредиті цього рахунка
відображають кошти цільового призначення, одержані як
джерело фінансування певних заходів, на дебеті — суми,
використані за певними напрямами, а також повернення
невикористаних сум. Рахунок має кредитове сальдо, що
відображається в розділі II Пасиву балансу.
Рахунки розрахункові призначені для розрахунків
підприємства з іншими підприємствами та окремими осо-
бами. На них обліковується дебіторська та кредиторська
заборгованість, тому рахунки розрахункові є активними,
пасивними та активно-пасивними. На активних розрахун-
кових рахунках обліковують дебіторську заборгованість.
До них належать, наприклад, рахунки 16 «Довгострокова
дебіторська заборгованість», 34 «Короткострокові векселі
одержані», 36 «Розрахунки з покупцями та замовника-
ми» і субрахунок 371 «Розрахунки за виданими аванса-
ми». На дебеті цих рахунків відображають заборгова-
ність інших підприємств, на кредиті — погашення ними
цієї заборгованості. Дебетовий залишок рахунка відобра-
жають у розділі II Активу балансу. На пасивних розра-
хункових рахунках обліковують кредиторську заборго-
ваність. До них належать рахунки 50 «Довгострокові
позики», 60 «Короткострокові позики», 61 «Поточна
заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями»,
62 «Короткострокові векселі видані», 65 «Розрахунки за
страхуванням», 66 «Розрахунки з оплати праці» та ін.
На кредиті пасивних розрахункових рахунків відобража-
ють виникнення (збільшення) кредиторської заборгова-
ності, на дебеті — її погашення (зменшення). Наприклад,
на кредиті рахунка 66 «Розрахунки з оплати праці» ві-
дображають нарахування заробітної плати (збільшення
заборгованості), на дебеті — виплату заробітної плати та
утримання (зменшення заборгованості). Кредитовий
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку
79
залишок рахунка відображають у розділі IV Пасиву ба-
лансу. На пасивних рахунках ведеться також облік довго-
строкових зобов’язань підприємства, зокрема, на
пасивному рахунку 50 «Довгострокові позики» — облік
заборгованості підприємства за довгостроковими зо-
бов’язаннями перед банками і одержаними від них пози-
ками та іншими залученими позиченими коштами (крім
кредитів банків), які не є поточними зобов’язаннями.
Залишки за цими рахунками відображають у розділі
ПІ Пасиву балансу. На активно-пасивних розрахункових
рахунках ведеться облік одночасно дебіторської та креди-
торської заборгованості. Це змішані рахунки. Наприклад,
на дебеті рахунка 63 «Розрахунки з постачальниками та
підрядниками» відображають збільшення заборгованості
(дебіторської) постачальників перед підприємством і пога-
шення кредиторської заборгованості підприємства, що
виникла раніше; на кредиті — навпаки. Активно-пасив-
ні рахунки можуть мати два залишки: по дебету (дебі-
торська заборгованість) і по кредиту (кредиторська
заборгованість). Такий «подвійний» залишок є розгорну-
тим. У балансі підприємства дебетові сальдо цих рахун-
ків відображають у складі оборотних активів, а кредито-
ві — у складі зобов’язань.
Особливою підгрупою є рахунки з податкових роз-
рахунків. На активному рахунку 17 «Відстрочені по-
даткові активи» ведеться облік суми податків на при-
буток, що підлягає компенсації в наступних звітних
періодах. Сальдо по цьому рахунку відображають у роз-
ділі І Активу балансу. На пасивному рахунку 54 «Від-
строчені податкові зобов’язання» ведеться облік сум
податку на прибуток, які сплачуватимуться в наступ-
них періодах. На кредиті цього рахунка відображають
суму податку на прибуток, що підлягає сплаті в наступ-
них періодах, на дебеті — зменшення відстрочених
податкових зобов’язань у зв’язку з нарахуванням по-
точних податкових зобов’язань. Залишки (сальдо) за
рахунком — лише кредитові — відображають у розділі
III Пасиву балансу.
Регулюючі рахунки. Вони не мають самостійного зна-
чення і ведуться як доповнення до основних рахунків.
Регулюючі рахунки — рахунки, які виконують функції уточнення
(регулювання) оцінки господарських засобів та їхніх джерел.
За допомогою регулюючих рахунків реальну вартість
об’єкта визначають як різницю суми основного (регульо-
ваного) рахунка і суми регулюючого рахунка.
80
Основи теорії бухгалтерського обліку
Регулюючі рахунки поділяють на:
1) додаткові;
2) контрарні.
Додаткові рахунки призначені для відображення су-
ми, на яку коригується залишок (сальдо) основного ра-
хунка. За відношенням до балансу вони є активними ра-
хунками, наприклад, окремий аналітичний рахунок
«Транспортно-заготівельні витрати». За допомогою до-
даткових рахунків визначають фактичну собівартість то-
варно-матеріальних цінностей при їх списанні.
Контрарні рахунки призначені для обліку суми, на
яку коригується залишок (сальдо) основних рахунків.
їх поділяють на контрактивні та контрпасивні.
Контрактивні контрарні рахунки, будучи пасивни-
ми, уточнюють суму активного рахунка (активних статей
балансу). Прикладом такого рахунка є рахунок 13 «Знос
необоротних активів», призначений для накопичення ін-
формації про амортизовану вартість необоротних матері-
альних і нематеріальних активів, що підлягають амор-
тизації. На цьому рахунку відображають суму зносу не-
оборотних активів у процесі їхньої експлуатації, а самі
необоротні активи (будівлі, споруди, обладнання та ін.)
обліковують на активному основному рахунку 10 «Ос-
новні засоби» за первісною вартістю (рис. 1.6). Відніман-
ням суми зносу від первісної вартості визначають за-
лишкову, тобто реальну (фактичну), вартість необорот-
них активів. Рахунок 13 «Знос необоротних активів» є
пасивним, і такі регулюючі рахунки, як цей, називають
контрактивними.
Рахунок 10		Рахунок 13	
«Основні засоби»		«Знос необоротних активів»	
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Сальдо на 1 вересня — 1 000 грн. (первісна вартість)			Сальдо на 1 вересня — 250 грн. (сума зносу)
Рис. 1.6. Контрактивний рахунок
Залишкова (фактична) вартість основних засобів на
1 вересня становить 750 грн. (1 000 - 250).
Контрактивними рахунками є також рахунок 38 «Ре-
зерв сумнівних боргів» і субрахунок 285 «Торгова націн-
ка», що уточнює оцінку товарів, облік яких ведеться на
торгових підприємствах на рахунку 28 «Товари».
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку
81
Контрпасивні контрарні рахунки, будучи активни-
ми, уточнюють суму пасивного рахунка. Такими є рахун-
ки 45 «Вилучений капітал» і 46 «Неоплачений капітал».
Зокрема, на рахунку 45 ведеться облік вилученого капі-
талу, який на вимогу учасника акціонерного товариства,
товариства з обмеженою відповідальністю чи повного то-
вариства або його правонаступника (спадкоємця) має бу-
ти повернутий у разі викупу власних акцій у акціонерів
для їхнього перепродажу або скасування, а також у разі
зменшення номінальної вартості акцій.
На дебеті цього рахунка відображають суми внесків,
які повертають учаснику товариства, вартість викупле-
них у акціонерів власних акцій за купівельною ціною та
суми, на які зменшується розмір внесків або номінальна
вартість акцій; на кредиті — вартість скасованих або пе-
репроданих акцій. Дебетове сальдо цього рахунка дорів-
нює вартості викуплених власних акцій і відображається
в балансі від’ємними числами. На дебеті рахунка 46 ві-
дображають заборгованість засновників господарського
товариства за внесками до статутного капіталу, на креди-
ті — погашення цієї заборгованості. Якщо засновник ро-
бить внесок до статутного капіталу, наприклад, основни-
ми засобами, то бухгалтерська проводка є такою:
Дт 10 «Основні засоби»;
Кт 46 «Неоплачений капітал».
Бюджетно-розподільчі рахунки. Серед них є рахунки
і активні, і пасивні.
Бюджетно-розподільчі рахунки — рахунки, призначені для роз-
поділу отриманих доходів або витрат між звітними періодами.
Активним є рахунок 39 «Витрати майбутніх періо-
дів». На дебеті цього рахунка ведеться облік витрат,
зроблених у поточному періоді, які фактично належать
до витрат майбутніх періодів: витрати на передплату га-
зет і журналів, наперед сплачені суми за оренду примі-
щення та ін. На кредиті рахунка 39 витрати поступово
списують з настанням відповідних періодів. Цей рахунок
може мати дебетове сальдо на перше число, яке означає не-
розподілену суму витрат і відображається в розділі III Ак-
тиву балансу.
До пасивних рахунків належить рахунок 47 «Забезпе-
чення майбутніх витрат і платежів», на якому узагаль-
нюють інформацію про рух коштів, що резервуються для
забезпечення майбутніх витрат і платежів, та включення
82
Основи теорії бухгалтерського обліку
їх до витрат поточного періоду. Зокрема, для забезпечен-
ня оплати відпусток використовують субрахунок 471 «За-
безпечення виплат відпусток».
На рахунку 69 «Доходи майбутніх періодів» узагаль-
нюють інформацію про доходи, які одержані у звітному
періоді, але належать до майбутніх звітних періодів.
На дебеті рахунка відображають списання суми доходів,
одержаних раніше, на відповідні рахунки у звітному періо-
ді, на кредиті — суми одержаних доходів, що належать до
майбутніх звітних періодів. Залишок рахунка — кредито-
вий, його відображають у розділі V Пасиву балансу.
Усі бюджетно-розподільчі рахунки допомагають пра-
вильно відображати доходи і витрати звітного періоду,
незалежно від часу одержання або сплати.
Операційні рахунки. Особливістю цих рахунків є те,
що їх не відображають у балансі підприємства і закрива-
ють на кінець звітного періоду.
Операційні рахунки — рахунки, призначені для відображення од-
норідних операцій, пов'язаних із господарськими процесами.
Операційні рахунки поділяють на:
1)	калькуляційні;
2)	збирально-розподільчі;
3)	контрольно-накопичувальні;
4)	рахунки витрат діяльності;
5)	рахунки витрат за елементами;
6)	рахунки доходів.
Калькуляційні рахунки використовують для обліку
витрат, пов’язаних із виробництвом продукції (робіт,
послуг). За їх допомогою визначають фактичну собівар-
тість продукції. Ці рахунки є активними, на дебеті відоб-
ражають усі прямі та непрямі витрати, що пов’язані з
виробництвом, на кредиті — списання витрат, пов’яза-
них з готовою продукцією. Зокрема, рахунок 23 «Вироб-
ництво» призначений для обліку витрат із виробництва
продукції (робіт, послуг). На дебеті цього рахунка відоб-
ражають операційні витрати, загальновиробничі витрати
та втрати від браку продукції, на кредиті — суми фак-
тичної собівартості завершеної у виробництві продукції,
виконаних робіт і послуг. Залишок на рахунку 23 завжди
є дебетовими і означає незавершене виробництво.
До незавершеного виробництва належить продукція,
яка не пройшла всіх стадій (фаз) виробництва, передба-
чених технологічним процесом, а також вироби, які не
укомплектовані й не пройшли випробувань і технічного
приймання.
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку
83
До цієї підгрупи відносять і рахунок 15 «Капітальні
інвестиції», на якому обліковують витрати на придбання
або створення матеріальних і нематеріальних необорот-
них активів. На дебеті рахунка 15 відображають збіль-
шення таких витрат на кредиті — їхнє зменшення (уве-
дення в дію, прийняття в експлуатацію придбаних чи
створених активів та ін.).
Збирально-розподільчі рахунки призначені для облі-
ку непрямих витрат з метою їх наступного розподілу та
включення до собівартості виробленої продукції.
До таких рахунків належить рахунок 91 «Загаль-
новиробничі витрати», на якому обліковують витрати з
організації виробництва та управління цехами, відді-
леннями, бригадами та іншими підрозділами основного
виробництва; витрати, пов’язані з утриманням і експлу-
атацією машин та обладнання; амортизацію основних
засобів загальновиробничого призначення, амортизацію
нематеріальних активів загальновиробничого призна-
чення та ін. Рахунок 91 закривають на рахунок 23 «Ви-
робництво» і 90 «Собівартість реалізації» залежно від
розподілу витрат.
Облік витрат діяльності в бухгалтерському обліку є
таким (табл. 1.36):
Таблиця 1.36
Облік витрат діяльності
№ п/п	Зміст операції	Сума	Кореспонденція рахунків	
			Дебет	Кредит
1.	Відпущено матеріали у виробництво	200 000	23	201
2.	Нараховано заробітну плату робітникам виробництва	ЗО 000	23	66
3.	Нараховано заробітну плату іншому виробничому персоналу	35 000	91	66
4.	Відпущено малоцінні та швидкозношувані предмети для загальновиробничих потреб	4 000	91	22
5.	Списано наприкінці місяця загальновиробничі витрати на виробництво	39 000	23	91
6.	Випущено з виробництва та оприбутковано на складі за фактичною собівартістю готову продукцію	269 000	26	23
84
Основи теорії бухгалтерського обліку
Контрольно-накопичувальні рахунки використову-
ють для накопичення інформації про цільові витрати. На
дебеті цих рахунків відображають збільшення витрат, на
кредиті — списання на фінансовий результат.
До них належать рахунки 92 «Адміністративні витра-
ти» та 93 «Витрати на збут».
Рахунки витрат діяльності використовують для
узагальнення інформації про витрати операційної, інвес-
тиційної, фінансової діяльності та витрати, пов’язані із
запобіганням надзвичайним подіям та ліквідацією їхніх
наслідків. Склад витрат і порядок їх визнання визнача-
ються відповідними положеннями (стандартами) бухгал-
терського обліку. Основні вимоги до визнання, складу та
оцінки витрат викладено в П(С)БО 16 «Витрати».
Зокрема, рахунок 90 «Собівартість реалізації» приз-
начений для узагальнення інформації про собівартість
реалізованої виготовленої продукції, придбаних товарів,
виконаних робіт, наданих послуг. На дебеті цього рахун-
ка відображають виробничу собівартість реалізованої
продукції, робіт, послуг або собівартість придбаних това-
рів, реалізованих протягом звітного періоду.
До рахунків витрат діяльності також належать рахун-
ки 94 «Інші витрати операційної діяльності», 95 «Фінан-
сові витрати», 96 «Втрати від участі в капіталі», 97 «Ін-
ші витрати», 98 «Податки на прибуток», 99 «Надзвичай-
ні витрати».
Ці рахунки закривають на рахунок фінансових ре-
зультатів.
Рахунки за елементами витрат призначені для
узагальнення інформації про витрати підприємства у
звітному періоді. До них належать рахунки 80 «Матері-
альні витрати», 81 «Витрати на оплату праці», 82 «Від-
рахування на соціальні заходи», 83 «Амортизація»,
84 «Інші операційні витрати» та 85 «Інші витрати».
Рахунки витрат за елементами за відношенням до
балансу є активними. На дебеті відображають збільшен-
ня витрат, на кредиті — їх списання. Наприкінці кож-
ного звітного періоду всі витрати списують на відповідні
рахунки: малі підприємства — на рахунки 23 «Вироб-
ництво» та 79 «Фінансові результати»; інші підприємс-
тва — на рахунок 23 «Виробництво» та рахунки класу 9.
Рахунки доходів використовують для обліку доходів
від операційної, інвестиційної та фінансової діяльності
підприємства, а також від надзвичайних подій. На дебе-
ті цих рахунків відображають формування доходів звіт-
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку
85
ного періоду, на кредиті — їх списання на фінансові ре-
зультати. Рахунки доходів наприкінці звітного періоду
закривають, вони не мають залишків.
Розглянемо формування доходів, наприклад, на рахун-
ку 70 «Доходи від реалізації», на якому обліковують дохо-
ди від реалізації готової продукції, товарів, робіт і послуг,
доходи від страхової діяльності, а також знижки, надані
покупцям. Цей рахунок використовують підприємства не-
залежно від здійснюваного ними виду діяльності.
На кредиті рахунка 70 відображають збільшення
(одержання) доходу (економічних вигод), на дебеті — су-
ми нарахованих непрямих податків (акцизного збору, по-
датку на додану вартість та інших, що передбачені зако-
нодавством) і списання в порядку закриття на рахунок
79 «Фінансові результати».
Приклад
За даними, наведеними в табл. 1.37, доходи від реалі-
зації готової продукції відображають такими проводками:
Таблиця 1.37
№ п/п	Зміст операції	Сума	Кореспондуючі рахунки	
			Дебет	Кредит
1.	Відображено дохід від реалізації готової продукції, відвантаженої покупцям	120 000	36	701
2.	Нараховано податкові зобов’язання за ПДВ (20%) 120 000 х 20 : 120 = 20 000	20 000	701	643
3.	Дохід від реалізації готової продукції включено до фінансового результату	100 000	701	791
1.	Під час відвантаження покупцям готової продук-
ції, яку слід реалізувати, збільшення (одержання) дохо-
ду від реалізації цієї продукції відображають на кредиті
субрахунка 701 «Дохід від реалізації готової продукції»
в сумі 120 000 грн.
2.	При збільшенні (одержанні) доходу від реалізації
готової продукції нараховують податкові зобов’язання за
податком на додану вартість (ПДВ) у сумі 20 000 грн.
(120 000 х 20 : 120 = 20 000 грн.).
86
Основи теорії бухгалтерського обліку
3.	Визначають чистий дохід від реалізації готової
продукції, тобто дохід за відрахуванням податків і збо-
рів належних до сплати з доходу (ПДВ, акцизний збір),
а також інших відрахувань (знижка, повернення то-
вару).
У наведеному прикладі сума чистого доходу дорівню-
ватиме:
120 000 - 20 000 = 100 000 (дохід мінус податкові зо-
бов’язання за ПДВ).
Суму чистого доходу, одержаного від реалізації гото-
вої продукції, списують на рахунок 79 «Фінансові ре-
зультати». Облік доходу від реалізації готової продукції
зображено на рис. 1.7.
643 «Податкові зобов’язання» за ПДВ		701 «Дохід	36 «Розрахунки від реалізації	з покупцями готової продукції»	та замовниками»		
| 2) 20 000 *-, 79 «Фінансові результати»		ПС — -+-2) 20 000 г>3) 100 000	—	(-►І) 120 000 1) 120 000*-)	
ПС	3) 100 000*-	120 000 КС —	100 000	
Рис. 1.7. Схема обліку доходу від реалізації готової продукції
Слід зауважити, що за субрахунком 701 оборот по де-
бету дорівнює обороту по кредиту, а це означає, що раху-
нок закривають і залишків (сальдо) немає. Одержаний
чистий дохід у повному обсязі списують на рахунок 79
«Фінансові результати».
Фінансово-результативний рахунок. Ним є рахунок
79 «Фінансові результати».
Фінансово-результативний рахунок — рахунок, який призначено
для обліку та узагальнення інформації про фінансові результати
підприємства від здійснення операційної, фінансової та інвести-
ційної діяльності, а також унаслідок надзвичайних подій.
На кредиті цього рахунка відображають одержані до-
ходи від реалізації, інші операційні доходи, доходи від
участі в капіталі, інші фінансові доходи та надзвичайні
доходи; на дебеті — списання витрат, пов’язаних із зви-
чайною діяльністю підприємства, надзвичайними подія-
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку
87
ми, а також нараховану суму податку на прибуток. Саль-
до рахунка під час його закриття списують на рахунок 44
«Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)».
Приклад
За даними таблиці 1.38 треба визначити фінансовий
результат реалізації готової продукції.
Таблиця 1.38
№ п/п	Зміст операції	Сума	Кореспондуючі рахунки	
			Дебет	Кредит
1.	Списано дохід від реалізації готової продукції	100 000	701	791
2.	Списано собівартість реалізованої готової продукції на фінансовий результат	70 000	791	901
3.	Відображено в фінансових результатах нарахований податок на прибуток	9 000	791	981
4.	Відображено суму нерозподіленого прибутку від реалізації продукції	21 000	791	441
Після списання суми доходу від реалізації готової про-
дукції з субрахунка 701 «Дохід від реалізації готової про-
дукції» на субрахунок 791 «Результат основної діяльності»
визначають фінансовий результат реалізації цієї продукції.
Для цього собівартість реалізованої готової продукції із
субрахунка 901 «Собівартість реалізованої готової продук-
ції» списують на рахунок фінансових результатів. Підпри-
ємства, що не використовують в обліку рахунки класу 9
«Витрати діяльності», списують собівартість реалізованої
готової продукції відразу з рахунка 26 «Готова продукція».
Списання собівартості реалізованої готової продукції
в обліку відображають таким чином:
Дт 791 Кт 26 — без застосування рахунків класу 9;
Дт 901 Кт 26	і із застосуванням рахунків класу 9.
Дт 791 Кт 901. /
У наведеному прикладі собівартість реалізованої гото-
вої продукції спочатку відображають такими записами:
Дт 901 Кт 26 на суму 70 000 грн., а відтак списують
із субрахунка 901 на рахунок фінансових результатів:
Дт 791 Кт 901 — 70 000 грн.
Оборот по дебету субрахунка 901 дорівнює обороту по
кредиту, тобто рахунок закривають.
88
Основи теорії бухгалтерського обліку
Наступним етапом у визначенні фінансового резуль-
тату (прибутку) є відображення нарахованого податку на
прибуток у фінансових результатах. Для цього визнача-
ють суму податку на прибуток.
Сума прибутку до оподаткування, за даними бухгал-
терського обліку, дорівнює ЗО 000 грн. (100 000 - 70 000).
Ставка податку на прибуток, згідно з чинним законодавс-
твом, становить ЗО %.
Таким чином, сума податку на прибуток дорівнює:
ЗО 000 х 30 : 100 = 9 000 грн.
Нарахування податку на прибуток в обліку відобра-
жають записом:
Дт 981 Кт 641.
Суму нарахованого податку на прибуток за даними
бухгалтерського обліку включають до фінансових резуль-
татів і відображають записом:
Дт 791 Кт 981.
Відтак обчислюють суму прибутку, яка підлягає спи-
санню на субрахунок 441 «Прибуток нерозподілений» у
порядку закриття субрахунка 791 «Результат основної
діяльності»:
100 000 - 70 000 - 9 000 = 21 000 грн.
901 «Собівартість
реалізованої
готової продукції»
701 «Дохід від
реалізації
готової продукції»
70 000
2) 20 000 1) 120 000
70 000
4) 70 000 ч-п
70 000
г»3) 100 000
120 000
120000
981 «Податки на
прибуток від
звичайної діяльності»
9 000
791 «Результат
основної діяльності»
3) 100 000*
І-*-4) 70 000
5) 9 000 -•—►З) 9 000
9 000
9 000
100 000
100 000
441 «Прибуток
нерозподілений»
6) 21 000 *-
 21 000
21 000
Рис. 1.8. Схема визначення фінансового результату
реалізації готової продукції
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку
89
Списання суми нерозподіленого прибутку (21 000 грн.)
на рахунок 441 оформляють записом:
Дт 791 Кт 441.
На рис. 1.8 показано списання доходу від реалізації на
рахунок фінансових результатів (операція 3), списання со-
бівартості реалізованої готової продукції (операція 4), відоб-
раження податку на прибуток у фінансових результатах
(операція 5), обчислення та списання суми нерозподіленого
(чистого) прибутку, одержаного від реалізації (операція 6).
Крім розглянутих вище рахунків, існують позабалан-
сові рахунки.
Позабалансові рахунки — рахунки, залишки яких показують поза
підсумком таблиці балансу.
Ці рахунки призначені для узагальнення інформації
про наявність і рух:
—	цінностей, які не належать підприємству, але тим-
часово знаходяться в його користуванні, розпорядженні
чи на зберіганні (наприклад, орендовані основні засоби,
матеріальні цінності на відповідальному зберіганні, комі-
сії, переробці);
—	умовних прав і зобов’язань підприємства (наприк-
лад, застави, гарантії, зобов’язання);
—	бланків суворого обліку (довіреності, товарно-тран-
спортні накладні та ін.);
—	списаних активів (нестача цінностей, дебіторська
заборгованість) для спостереження за можливістю їх
компенсації винними особами або боржниками.
Усі перелічені цінності обліковують на позабалансо-
вих рахунках 01 «Орендовані необоротні активи»,
02 «Активи на відповідальному зберіганні» та ін. У Пла-
ні рахунків передбачено позабалансові рахунки — від 01
до 08.
Особливістю цих рахунків є те, що на них не ведеть-
ся подвійний запис. Операції відображають або лише на
дебеті (за надходження засобів), або лише на кредиті (за
повернення засобів). За структурою вони подібні на ак-
тивні рахунки.
Дт	02 «Активи на відповідальному зберіганні»	Кт
Надходження матеріалів	Повернення матеріалів
8 000 грн.	власникові 8 000 грн.
Наприклад, одержано від постачальника не оплачені
підприємством матеріали, які за договором забороняєть-
90
Основи теорії бухгалтерського обліку
ся витрачати до їх оплати. Матеріали знаходяться на від-
повідальному зберіганні — 8 000 грн. Цю операцію слід
відобразити на дебеті рахунка 02 «Активи на відпові-
дальному зберіганні».
Об’єкти, що обліковані на позабалансових рахунках,
підлягають інвентаризації в порядку і в строки, встанов-
лені для власних товарно-матеріальних цінностей.
Класифікація рахунків за економічним змістом
Економічний зміст рахунка визначається змістом
об’єкта, облік якого ведеться на цьому рахунку. Об’єкти
обліку пов’язані з господарськими засобами, господар-
ськими процесами та джерелами їх утворення, тому ра-
^-| Рахунки бухгалтерського обліку				
Рахунки господарських засобів і господарських процесів		Рахунки джерел утворення господарських засобів		
				
Рахунки наявних (неспоживаних) засобів		Рахунки власних джерел	і	Рахунки доходів і фінансових результатів 	1	 Рахунки доходів від операцій усієї діяльності
Рахунки основних засобів		Рахунки власного капіталу Рахунки доходів майбутніх періодів		
Рахунки нематеріальних активів				
Рахунки виробничих запасів				
Рахунки предметів праці				т
Рахунки предметів обігу		Рахунки цільового фінансування		Рахунки фінансових результатів
Рахунки грошових коштів				
Рахунки коштів у розрахунках				
				
		і— Рахунки залучених джепел —і		
Рахунки фінансових інвестицій		V '		—	....... . і,
		Рахунки довгострокових зобов’язань Рахунки довгострокових позик, зобов’язань за облігаціями, виданими векселями та за орендою Рахунки відстрочених податкових та інших зобов’язань		Рахунки поточних зобов’язань
Рахунки векселів одержаних				
				
Рахунки споживаних засобів ('процесів)				Рахунки короткострокових позик, виданих короткострокових векселів Рахунки з розподілу національного доходу
Рахунки процесів виробництва				
Рахунки капітальних інвестицій одержаних				
Рахунки витрат майбутніх періодів				
।				
Рахунки витрат за елементами				Рахунки розрахункові з кредиторами
Рахунки витрат діяльності				
Рис. 1.9. Класифікації рахунків за економічним змістом
Класифікація рахунків бухгалтерського обліку
91
хунки бухгалтерського обліку за економічним змістом
групують у такому ж розрізі.
Класифікацію бухгалтерських рахунків за економіч-
ним змістом наведено на рис. 1.9.
Рахунки господарських засобів і господарських про-
цесів поділяють на дві групи:
1) рахунки наявних (неспоживаних) засобів;
2) рахунки споживаних засобів (процесів).
До рахунків наявних (неспоживаних) засобів на-
лежать рахунки: основних засобів (10,11,13); нематері-
альних активів (12, 13); виробничих запасів (20—22);
предметів праці (25—27); предметів обігу (28); грошо-
вих коштів (30,31, 33); коштів у розрахунках (16, 36,
37); фінансових інвестицій (14, 35); векселів одержа-
них (34, 16).
До рахунків споживаних засобів (процесів) відно-
сять рахунки: процесів виробництва (23, 91); капіталь-
них інвестицій одержаних (15); витрат майбутніх пері-
одів (39); витрат за елементами (клас 8); витрат діяль-
ності (клас 9).
Рахунки джерел утворення господарських засобів
поділяють на три групи:
1)	рахунки власних джерел;
2)	рахунки залучених джерел;
3)	рахунки доходів і фінансових результатів
До рахунків власних джерел відносять рахунки:
власного капіталу (40—46 ); доходів майбутніх періодів
(69); цільового фінансування (48).
Рахунки залучених джерел поділяють на:
— рахунки довгострокових зобов’язань (рахунки дов-
гострокових позик (50); рахунки довгострокових зо-
бов’язань за облігаціями, виданими векселями та за
орендою (51—53); рахунки відстрочених податкових та
інших зобов’язань (54, 55).
— рахунки поточних зобов’язань (рахунки коротко-
строкових позик, виданих короткострокових векселів
(60, 62); рахунки з розподілу національного доходу (64—
67); розрахункові рахунки з кредиторами (61, 63, 68).
До рахунків доходів і фінансових результатів нале-
жать рахунки: доходів від операцій усієї діяльності (70,
71, 73, 75); рахунки фінансових результатів (79).
92
Основи теорії бухгалтерського обліку
1.6. План рахунків
бухгалтерського обліку
Одне з чільних місць в організації бухгалтерського
обліку належить Плану рахунків бухгалтерського обліку.
План рахунків — систематизований перелік рахунків і схем реєс-
трації, групування на них фактів фінансово-господарської діяль-
ності в бухгалтерському обліку.
План рахунків визначає основні методологічні поло-
ження щодо ведення бухгалтерського обліку, забезпечує
тотожність відображення відповідних операцій і процесів.
План рахунків бухгалтерського обліку активів, капі-
талу, зобов’язань і господарських операцій, а також Інс-
трукція з його застосування затверджені Наказом Мініс-
терства фінансів України від ЗО. 11. 1999 р. № 291 і за-
реєстровані в Міністерстві юстиції України 21. 12. 1999 р.
відповідно під № 892/4185 і № 893/4186. Він є обов’язко-
вим для використання підприємствами та організаціями
незалежно від форм власності та видів діяльності.
План рахунків бухгалтерського обліку складається з
балансових рахунків (залишки по цих рахунках відобра-
жають у таблиці балансу) і позабалансових рахунків (за-
лишки відображають поза підсумком таблиці балансу).
До балансових рахунків належать рахунки класів 1—9:
Клас 1. Необоротні активи. Рахунки цього класу
призначені для узагальнення інформації про наявність і
рух активів та інвестицій. До цього класу належать де-
сять синтетичних рахунків.
Клас 2. Запаси. Рахунки цього класу призначені для
узагальнення інформації про наявність і рух предметів
праці, тварин на відгодівлі, малоцінних та швидкозно-
шуваних предметів, готової продукції, витрат на вироб-
ництво. Облік запасів ведеться за кількістю та ціною. До
цього класу належать дев’ять синтетичних рахунків.
Клас 3. Кошти, розрахунки та інші активи. На рахун-
ках цього класу узагальнюють інформацію про наявність
і рух грошових коштів у національній та іноземній валю-
тах. До класу 3 належать також рахунки з обліку отри-
маних короткострокових векселів, поточних фінансових
інвестицій і розрахунків з дебіторами. Складається він з
дев’яти синтетичних рахунків.
Клас 4. Власний капітал і забезпечення зобов’язань.
Рахунки цього класу призначені для узагальнення інфор-
План рахунків бухгалтерського обліку
93
мації про наявність і рух власного капіталу, цільових
надходжень, забезпечення майбутніх витрат і платежів.
Вони дають інформацію для контролю за рухом капіталу
та для складання фінансової звітності. До цього класу на-
лежать десять синтетичних рахунків.
Клас 5. Довгострокові зобов’язання. На рахунках
цього класу узагальнюють інформацію про облік заборго-
ваності підприємства, строк погашення якої більший як
дванадцять місяців, довгострокові позики, довгострокові
векселі видані, зобов’язання за облігаціями. Складається
з шести синтетичних рахунків.
Клас 6. Поточні зобов’язання. Рахунки цього класу
призначені для узагальнення інформації про зобов’язання,
термін погашення яких — дванадцять місяців від дати ба-
лансу. За призначенням ці рахунки такі ж, як і рахунки
класу 5. Складається з десяти синтетичних рахунків.
Клас 7. Доходи і результати діяльності. На рахунках
цього класу узагальнюють інформацію про доходи від
операційної, інвестиційної та фінансової діяльності під-
приємства, а також від надзвичайних подій. До цього
класу належать вісім синтетичних рахунків.
Клас 8. Витрати за елементами. Рахунки цього класу
використовують за рішенням підприємства, вони є тран-
зитними. На них групують витрати за елементами. Скла-
дається з шести синтетичних рахунків.
Клас 9. Витрати діяльності. На рахунках цього класу
узагальнюють інформацію про витрати від операційної,
інвестиційної, фінансової діяльності та витрати із запобі-
гання надзвичайним подіям та ліквідації їхніх наслідків,
їх використовують усі підприємства, крім малих. Скла-
дається з десяти синтетичних рахунків.
До позабалансових рахунків належать рахунки класу 0.
Клас 0. Позабалансові рахунки. Рахунки цього класу
призначені для обліку активів, що не належать підпри-
ємству.
Кожний клас рахунків групують за певною ознакою.
Зокрема, клас 2 «Запаси»: рахунки цього класу призна-
чені для узагальнення інформації про запаси, що нале-
жать підприємству; клас 3 «Кошти, розрахунки та інші
активи»: рахунки цього класу містять інформацію про
наявність і рух грошових коштів, грошових документів,
дебіторської заборгованості, резерву сумнівних боргів,
витрат майбутніх періодів.
У Плані рахунків вказують код (номер) кожного ра-
хунка: дво- або трицифрове число. Перша цифра коду по-
94
Основи теорії бухгалтерського обліку
значає клас рахунків; друга цифра — номер синтетичного
рахунка цього класу (рахунок першого порядку); третя
цифра — номер субрахунка (рахунок другого порядку).
Наприклад, субрахунок 201 «Сировина і матеріали»:
2 — клас 2 «Запаси»;
0 — номер синтетичного рахунка «Виробничі запаси»;
1 — номер субрахунка «Сировина та матеріали».
Субрахунки (рахунки другого порядку) підприємство
використовує залежно від власних потреб. Наприклад, до
рахунка 23 «Виробництво» воно може самостійно відкри-
вати субрахунки: 231 «Основне виробництво», 232 «До-
поміжне виробництво» та ін.
Балансові рахунки визначено таким чином, щоб їхнє
сальдо відповідало сумам, які відображають у статтях ба-
лансу. Розділи І—III Активу балансу заповнюють на під-
ставі даних рахунків класів 1—3, а розділи І—V Пасиву
балансу — на підставі даних рахунків класів 4—6.
Дані рахунків класів 7-—9, на яких обліковують вит-
рати, доходи і фінансові результати, використовують для
складання Звіту про фінансові результати. Дані позаба-
лансових рахунків класу 0 відображають у Примітках до
фінансових звітів. Особливу увагу слід звернути на те,
що рахунки класів 0—7 є обов’язковими для всіх підпри-
ємств, а рахунки класу 9 «Витрати діяльності» ведуть усі
підприємства, крім суб’єктів малого підприємництва та
організацій, що не здійснюють комерційної діяльності, із
відкриттям за власним бажанням рахунків класу 8 «Вит-
рати за елементами».
Оскільки використання Плану рахунків передбачено
в усіх галузях народного господарства, кожне підприємс-
тво розробляє робочий план рахунків залежно від видів
діяльності.
1.7.	Облікові реєстри.
Форми бухгалтерського обліку
Облікові реєстри
Законодавчі та нормативні документи, передусім
П(С)БО, встановлюють єдині принципи і правила відоб-
раження інформації про господарську діяльність в облі-
кових реєстрах і формах звітності незалежно від форми
бухгалтерського обліку.
Облікові реєстри. Форми бухгалтерського обліку
95
Облікові реєстри — паперові або машинні носії встановленого
формату, які використовують для реєстрації та групування даних
про наявність засобів та операції з ними, зафіксованих первинни-
ми носіями інформації.
У реєстрах заздалегідь зазначають кореспондуючі ра-
хунки, що полегшує облікову реєстрацію та забезпечує
правильне відображення господарських операцій на ра-
хунках.
Реєстри бухгалтерського обліку класифікують за на-
веденими нижче ознаками.
За характером бухгалтерських записів:
—	систематичні — для реєстрації господарських
операцій у систематизованому вигляді за однорідними
ознаками, тобто в бухгалтерських рахунках. Такі записи
ведуть у Головній книзі, де узагальнюють записи за кож-
ним рахунком;
—	хронологічні — для обліку всіх господарських опе-
рацій у календарному порядку їхнього здійснення та
оформлення (журнали хронологічного запису господар-
ських операцій, Касова книга);
—	комбіновані — для одночасного відображення систе-
матичних і хронологічних записів (журнали-ордери).
За змістом:
—	синтетичні — для відображення господарських
операцій в узагальненому вигляді й лише у грошовому
вираженні;
—	аналітичні — для детального відображення кож-
ної операції (у двох показниках — натуральному та гро-
шовому) і з пояснювальним текстом.
За зовнішнім виглядом:
—	Бухгалтерські книги — для систематичних і хро-
нологічних записів (Касова книга, Товарна книга та ін.);
—	картки — для обліку основних засобів, товарно-
матеріальних цінностей та ін.;
—	відомості — їх відкривають до журналів-ордерів для
отримання додаткових даних про господарські операції.
Помилки, зроблені в облікових реєстрах, виправля-
ють способом «червоне сторно» і способом додаткових
проводок.
Спосіб «червоне сторно» полягає в тому, що непра-
вильний бухгалтерський запис анулюють складанням
пік званого сторнувального запису, в якому помилку (ко-
респонденцію рахунків, суму) вписують червоним чорни-
лом або кульковою пастою, а правильний запис (корес-
понденцію рахунків, суму) — темним кольором.
96
Основи теорії бухгалтерського обліку
Приклад
Під час оприбуткування запасних частин, що надій-
шли від постачальників, в обліку було зроблено запи-
си: Дт 201, Кт 63. Однак надходження запасних частин
має бути оформлене проводкою Дт 207 Кт 63. Тому для
виправлення помилки застосували спосіб «червоне
сторно»:
Дт Субрахунок 207 Кт
«Запасні
частини»
3) 800	[
Правильний запис
Об. 800	ГОб^	=“
Дт Субрахунок 201 Кт
«Сировина і
матеріали»
| 1)800
Помилковий запис
_________І 2Д
Сторнувальний запис
—	| Об. =
Дт Рахунок 63 Кт
«Розрахунки з
постачальниками
та
підрядниками »
П 1) 800
2) Щ
3) 800
Об.
Об. 800
Якщо відображено завищену суму, сторнується різниця.
Спосіб додаткових проводок застосовують у разі по-
милкового відображення заниженої суми в обліку. Для
виправлення помилки додатково роблять проводку на
потрібну суму.
В усіх випадках виправлень обов’язково вказують
зміст з посиланням на проводку, яка виправляється.
Виправлення помилки має бути застережене написом
«Виправлено» та підтверджене підписом осіб, що підпи-
сували документ, із зазначенням дати виправлення.
Облікові реєстри. Форми бухгалтерського обліку
97
Згідно з вимогами Закону України «Про бухгалтер-
ський облік і фінансову звітність» від 16. 07. 1999 р.
№ 996 підприємство вживає необхідних заходів для за-
побігання несанкціонованому та непомітному виправ-
ленню записів у первинних документах і реєстрах бух-
галтерського обліку.
Керівник (власник) або уповноважена ним особа за-
безпечує належне зберігання та збереження бухгалтер-
ських документів протягом установлених законодавством
строків, але не менш як три роки.
Первинні документи та реєстри бухгалтерського облі-
ку можуть бути вилучені в підприємства лише за рішен-
ням відповідних органів у межах повноважень, передба-
чених законодавством. Посадова особа підприємства має
право у присутності представників органів, які здійсню-
ють вилучення, зняти копії з документів, що вилучають-
ся. Обов’язковим є складання реєстра документів що ви-
лучають, у порядку, встановленому чинним законодавс-
твом.
Форми бухгалтерського обліку
У бухгалтерському обліку використовують різні його
форми.
Форма бухгалтерського обліку — сукупність реєстрів обліку, спо-
соби реєстрації та узагальнення в них інформації про всі госпо-
дарські операції з урахуванням особливостей діяльності підпри-
ємства й технології обробки облікових даних вручну або з вико-
ристанням комп’ютерів.
Застосування реєстрів бухгалтерського обліку регла-
ментують Методичні рекомендації із застосування реєс-
трів бухгалтерського обліку, затверджені наказом
Міністерства фінансів України від 29. 12. 2000 р. № 356.
Форму бухгалтерського обліку підприємство обирає
самостійно.
За ручного ведення бухгалтерського обліку найпоши-
ренішою є журнально-ордерна форма (рис. 1.10).
Журнально-ордерна форма обліку ґрунтується на
принципі накопичення. Його суть полягає в тому, що для
обліку однорідних господарських операцій використову-
ються накопичувальні відомості.
4 ! «
98
Основи теорії бухгалтерського обйну
-----запис
—..... звірка
Рис. 1.10. Журнально-ордерна форма обліку
Журнально-ордерна форма обліку включає такі облі-
кові реєстри:
—	журнали-ордери;
—	відомості (накопичувальні та групувальні);
—	розроблювальні таблиці;
— Головну книгу.
Журнали-ордери побудовані за кредитовою ознакою.
На кредиті відповідного синтетичного рахунка облікова
інформація в журналі-ордері систематизується у відпо-
відних графах реєстру в розрізі кореспондуючих дебето-
ваних рахунків. Журнали-ордери використовують як для
окремого рахунка, так і для групи взаємопов’язаних ра-
хунків.
Відомості (накопичувальні та групувальні) викорис-
товують для складання фінансової звітності.
У табл. 1.39 наведено реєстри бухгалтерського обліку,
передбачені Методичними рекомендаціями з їхнього зас-
тосування.
Облікові реєстри. Форми бухгалтерського обліку
99
Таблиця 1.39
Реєстри бухгалтерського обліку
№ журналів	№ відомостей	Найменування та призначення облікових реєстрів
1	2	3
1.		Облік грошових коштів і грошових
—		документів Журнал 1 за кредитом рахунків ЗО, 31, 33
	1.1	Відомість за дебетом рахунка ЗО
	1.2	Відомість за дебетом рахунка 31
	1.3	Відомість за дебетом рахунка 33
2.		Облік довгострокових і
	—	короткострокових позик Журнал 2 за кредитом рахунків 50, 60
3.		Облік розрахунків, довгострокових і поточних зобов’язань Розділ І Журналу 3. Облік розрахунків за товари, роботи, послуги, інших розрахунків і резерву сумнівних боргів (за кредитом рахунків 16, 34, 36, 37, 38, 51, 62, 63, 68) Розділ II Журналу 3. Облік розрахунків із бюджетом, облік довгострокових і поточних зобов’язань (за кредитом рахунків 17, 52, 53, 54, 55, 61, 64, 67, 69)
	3.1	Відомість аналітичного обліку розрахунків з покупцями та замовниками
	3.2	Відомість аналітичного обліку розрахунків із різними дебіторами
	3.3	Відомість аналітичного обліку розрахунків з постачальниками та підрядниками
	3.4	Відомість аналітичного обліку виданих і одержаних векселів
	3.5	Відомість аналітичного обліку розрахунків за іншими операціями
	3.6	Відомість аналітичного обліку розрахунків із бюджетом
4.		Облік необоротних активів і фінансових інвестицій Розділ І Журналу 4. Облік основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів і зносу необоротних активів (за кредитом рахунків 10, 11, 12, 13, 19) Розділ II Журналу 4.
100
Основи теорії бухгалтерського обліку
Закінчення таблиці 1.39
1	2	3
		Облік капітальних і фінансових інвестицій та інших необоротних активів (за кредитом рахунків 14, 15, 18, 35)
	4.1	Відомість аналітичного обліку капітальних інвестицій
	4.2	Відомість аналітичного обліку фінансових інвестицій
	4.3	Відомість аналітичного обліку нематеріальних активів
5, 5А		Облік витрат
	—	Розділ І Журналу 5 і Журналу 5А за кредитом рахунків 90, 92, 93, 94, 95,
		96, 97, 98, 99 і Розділ II Журналу 5 і
	—	Журналу 5А за кредитом рахунків із журналів 1, 2, 3, 4, 6
	—	Розділ ПІ Журналу 5А за кредитом рахунків 20, 22, 23, 24, 25, 26, 28, 39, 65, 66, 91
	—	Розділ III А Журналу 5А за кредитом рахунків 20, 22, 23, 24, 25, 26, 39, 65, 66, 80, 81, 82, 83, 84, 91.
	—	Розділ ПІ Б Журналу 5А за кредитом рахунків 20, 22, 39, 65, 66
	—	Розділ IV Журналу 5 і Журналу 5А. Аналітичні дані до рахунка 28 ♦Товари»
	5.1	Відомість аналітичного обліку запасів
6.		Облік доходів і результатів діяльності
	—	Журнал 6 за кредитом рахунків 70, 71, 72, 73, 74, 75, 76, 79
	—	Розділ II «Аналітичні дані про доходи»
7.		Облік власного капіталу й забезпечення зобов’язань Журнал 7 за кредитом рахунків 40, 41, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49
	7.1	Відомість аналітичних даних рахунка 42 «Додатковий капітал»
	7.2	Відомість аналітичних даних рахунка 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)»
	7.3	Відомість аналітичних даних рахунка 47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів»
—	8	Відомість позабалансового обліку
Облікові реєстри. Форми бухгалтерського обліку
101
Реєстри бухгалтерського обліку побудовані згідно з
кореспонденцією рахунків бухгалтерського обліку, вста-
новленою Інструкцією про застосування Плану рахунків
бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і
господарських операцій підприємств і організацій, зат-
вердженою наказом Міністерства фінансів України від
ЗО. 11. 1999 р. № 291.
Крім журналів-ордерів, усі підприємства в обов’язко-
вому порядку ведуть Головну книгу. Вона слугує для уза-
гальнення даних журналів, взаємної перевірки правиль-
ності записів на окремих рахунках і складання фінансо-
вої звітності. У Головній книзі відображають підсумки
оборотів по кредиту рахунків. При цьому кредитовий
оборот із журналу-ордера за певним рахунком перено-
ситься загальною сумою, а дебетовий оборот кожного ра-
хунка Головної книги формується з різних журналів.
Таким чином, синтетичний облік за журнально-ордер-
ної форми забезпечує інформаційні зв’язки за кожним
синтетичним рахунком: в журналах-ордерах — у розрізі
дебетованих рахунків, а в Головній книзі — кредитова-
них. У цьому виявляється контрольна функція бухгалтер-
ського обліку за станом об’єктів та їхніми змінами. Го-
ловну книгу відкривають на рік, для кожного місяця від-
ведено в ній окремий рядок.
Для контролю за правильністю записів у синтетично-
му обліку роблять звірку даних Головної книги з даними
оборотних відомостей за аналітичними рахунками.
Суб’єкти малого підприємництва незалежно від тех-
нології та наявності виробництва продукції (робіт, пос-
луг), її матеріаломісткості та кількості здійснюваних за
місяць господарських операцій (обсягу документообігу),
можуть обрати один із таких варіантів ведення спроще-
ної форми бухгалтерського обліку:
1) просту форма бухгалтерського обліку;
2) форму бухгалтерського обліку з використанням (ве-
денням) реєстрів обліку майна малого підприємства.
Проста форму бухгалтерського обліку передбачає ве-
дення суб’єктами малого підприємництва таких обліко-
вих реєстрів:
—	книги обліку господарських операцій — форма
№ К-1;
—	відомості обліку основних засобів, нарахованих
амортизаційних відрахувань (зносу) — типова форма
№ В-1;
—	відомості обліку виробничих запасів, готової про-
дукції та товарів — форма № В-2;
102
Основи теорії бухгалтерського обліку
—	відомості обліку заробітної плати за типовою фор-
мою № В-8 (під час її заповнення слід брати до уваги, що
графи 18—21 не використовуються).
Форма бухгалтерського обліку з використанням (ве-
денням ) реєстрів обліку майна малого підприємства пот-
ребує ведення суб’єктами малого підприємництва значно
більшої кількості відомостей (і, отже, повніше відображає
фінансово-майновий стан підприємства), зокрема:
—	відомість обліку основних засобів, нарахованих
амортизаційних відрахувань (зносу) — форма № В-1;
—	відомість обліку виробничих запасів, готової про-
дукції та товарів — форма № В-2;
—	відомість обліку витрат на виробництво — форма
№ В-3;
—	відомість обліку грошових коштів — форма № В-4;
—	відомість обліку розрахунків та інших операцій —
форма № В-5;
—	відомість обліку реалізації — форма № В-6;
—	відомість обліку розрахунків із постачальника-
ми — форма № В-7;
—	відомість обліку заробітної плати — форма № В-8
(без використання граф 18-21);
—	відомість шахова — форма № В-9.
Як правило, у кожній відомості відображають облік
операцій за одним із рахунків бухгалтерського обліку,
що використовуються.
Суму за будь-якою операцією записують у двох відо-
мостях одночасно: в одній — на дебеті рахунка з наведен-
ням шифру кредитованого рахунка (у графі «Кореспонду-
ючий рахунок»), а в другій — на кредиті рахунка з ана-
логічним записом шифру дебетованого рахунка. В обох
відомостях у графі «Зміст операції» записують зміст
здійсненої операції на основі форм первинної облікової
документації.
Дані про фінансово-господарську діяльність малого
підприємства за місяць з усіх відомостей переносять у ві-
домість форми № В-9, яка є підставою для складання
оборотної відомості, що використовується для складання
бухгалтерського балансу.
Використання сучасних комп’ютерів зумовило появу
діалогово-автоматизованої (комп’ютерної) форми облі-
ку, яка передбачає застосування персональних комп’юте-
рів (ПК) для автоматизації фінансового та управлінського
обліку і створення автоматизованих робочих місць (АРМ)
бухгалтера, директора, спеціаліста та ін. (рис. 1.11)
Облікові реєстри. Форми бухгалтерського обліку
103
Концентратор
АРМ
директора
Лазерний
принтер
Виділений
сервер бази
даних (БД)
Зовнішній пристрій
архівації та
зберігання даних
Модем для
підключення
до системи
електронних
платежів
АРМ
спеціаліста
Можливість розширення
мережі за рахунок
підключення додаткових
робочих станцій
АРМ
бухгалтера
Рис. 1.11. Локальна мережа АРМ
АРМ
бухгалтера

Працюючи на ПК у діалоговому режимі, бухгалтер
на робочому місці один раз вводить інформацію про
здійснювані господарські операції для наступного ба-
гаторазового використання, для вирішення не лише
облікових, а й інших управлінських завдань у резуль-
таті створення єдиної бази даних (БД) на виділеному
сервері.
Результатна інформація у вигляді аналітичних таб-
лиць, реєстрів синтетичного обліку або форм звітності в
регламентному режимі чи на запит бухгалтера виводить-
ся на екран монітора або друкується на паперових носі-
ях інформації.
Використання діалогово-автоматизованої форми облі-
ку на основі сучасних комп’ютерних технологій уперше
вивільнило бухгалтера від виконання другорядних функ-
цій реєстратора господарських операцій, дало йому змо-
гу ввійти до вищого управлінського персоналу підпри-
ємства.
104
Основи теорії бухгалтерського обліку
1.8. Організація
бухгалтерського обліку
на підприємстві
Бухгалтерський облік на підприємстві має бути на-
лежним чином організований.
Організація бухгалтерського обліку — цілеспрямована діяль-
ність із створення та вдосконалення системи економічної інфор-
мації про всі аспекти діяльності підприємства та його господарські
операції, що забезпечує прийняття обгрунтованих управлінських
рішень.
Ст. 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та
фінансову звітність» надає підприємству право самостій-
ного вибору способу організації бухгалтерського обліку,
за якого його можуть здійснювати:
1.	Бухгалтер або бухгалтерська служба на чолі з го-
ловним бухгалтером. Такий спосіб організації бухгалтер-
ського обліку є найпоширенішим. Він передбачає також
можливість використання на посаді бухгалтера працівни-
ка за сумісництвом.
2.	Спеціаліст-підприємець. Веде бухгалтерський облік
для сторонніх користувачів без створення юридичної осо-
би. За такого способу організації обліку закон не перед-
бачає обов’язкового додаткового дозволу для підприємця
на здійснення підприємницької діяльності. Така органі-
зація бухгалтерського обліку передбачає можливість ук-
ладення договору із аудитором, який здійснює свою ді-
яльність на правах приватного підприємця.
3.	Централізована бухгалтерія або аудиторська фір-
ма на договірних засадах. Як правило, застосовується
або в різних об’єднаннях, або в державних організаціях.
Можлива ситуація, коли функції централізованої бухгал-
терії виконує бухгалтерія одного з підприємств (наприк-
лад, головного підприємства в об’єднанні).
Ведення бухгалтерського обліку аудиторською фір-
мою передбачає наявність у неї ліцензії на здійснення ау-
диторської діяльності згідно із Законом України «Про ау-
диторську діяльність».
4.	Власник або керівник підприємства. Лише у випад-
ках, коли звітність таких підприємств, згідно з чинним
законодавством, не підлягає оприлюдненню в обов’язко-
вому порядку. Така організація бухгалтерського обліку
може використовуватися на невеликих, найчастіше —
Організація бухгалтерського обліку на підприємстві
105
приватних підприємствах; її застосування на підприємс-
твах, які повинні оприлюднювати свою звітність, згідно
з вимогами чинного законодавства, забороняється.
Ст. 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та
фінансову звітність» регламентує й інші питання органі-
зації та ведення бухгалтерського обліку на підприємстві.
Зокрема, підприємство зобов’язане здійснювати неперерв-
не ведення бухгалтерського обліку від дня організації
підприємства до його ліквідації. При цьому пунктом 3 ці-
єї статті передбачено законодавчий захист бухгалтера, ос-
кільки відповідальність за організацію бухгалтерського
обліку і забезпечення фіксації фактів здійснення всіх
господарських операцій у первинних документах, збере-
ження опрацьованих документів, реєстрів і звітності про-
тягом установленого строку, але не менш ніж 3 роки, не-
се власник (власники) або уповноважений орган (посадо-
ва особа), що здійснює управління підприємством згідно
із законодавством і установчими документами.
Відповідальність за бухгалтерський облік операцій у
разі ліквідації підприємства, включаючи оцінку майна і
зобов’язань, складання ліквідаційного балансу і фінансо-
вої звітності, несе ліквідаційна комісія, що утворюється
згідно із законодавством.
Головний бухгалтер або особа, на яку покладено ве-
дення бухгалтерського обліку підприємства:
—	забезпечує дотримання на підприємстві встановле-
них єдиних методологічних принципів бухгалтерського
обліку;
—	забезпечує складання та подання в установлені
строки фінансової звітності;
—	організовує контроль за відображенням на рахун-
ках бухгалтерського обліку всіх господарських операцій;
—	бере участь в оформленні документів, пов’язаних з
нестачею та відшкодуванням втрат від нестачі, розкра-
дання та псування активів підприємства;
—	забезпечує перевірку стану бухгалтерського обліку
у філіях, представництвах, відділеннях та інших відок-
ремлених підрозділах підприємства.
Закон надає підприємству також певну самостійність
у вирішенні питань організації бухгалтерського обліку.
Підприємство самостійно:
—	визначає облікову політику підприємства;
—	обирає форму бухгалтерського обліку;
—	розробляє систему та форми внутрігосподарського
(управлінського) контролю, обліку та звітності;
106
Основи теорії бухгалтерського обліку
—	визначає права працівників та -підпису бухгалтер-
ських документів;
—	затверджує правила документообігу і технологію
обробки облікової інформації, додаткову систему рахун-
ків і реєстрів аналітичного обліку;
—	може виділяти на окремий баланс філії, представ-
ництва, відділення та інші відокремлені організації, що
зобов’язані вести бухгалтерський облік, із наступним
включенням їхніх показників до фінансової звітності під-
приємства.
Одним із найважливіших документів, що визначають
правильність організації та ведення бухгалтерського обліку
на підприємствах, є наказ «Про облікову політику підпри-
ємства». Орієнтовну форму цього наказу наведено нижче.
НАКАЗ
Про облікову політику підприємства
«02» січня 200Х р.	м. Харків
Згідно із Законом України від 16. 07. 1999 р. № 996-ХІУ
«Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» та
відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку
П(С)БО з метою забезпечення єдиних принципів, методів і проце-
дур, що використовуються підприємством для складання та по-
дання фінансової звітності,
НАКАЗУЮ:
1.	На основі П(С)БО забезпечити незмінність правил, яки-
ми слід керуватися у веденні бухгалтерського обліку, складан-
ні й поданні фінансової звітності.
2.	Ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової
звітності здійснювати за журнально-ордерною формою згідно з
основними принципами, викладеними в П(С)БО 1.
3.	Установити межу суттєвості при складанні фінансової
звітності в розмірі 100 грн.
4.	Активи і зобов’язання підприємства відображати у звіт-
ності лише за умови, що вони відповідають таким критеріям:
—	їхня оцінка може бути достовірно визначена;
—	існує вірогідність отримання або втрати майбутніх еко-
номічних вигод.
5.	Бухгалтерський облік основних засобів здійснювати згід-
но з П(С)БО 7 «Основні засоби».
Класифікацію основних засобів у бухгалтерському обліку
здійснювати на підставі п.5 П(С)БО 7.
Первісна вартість основних засобів формується згідно з
пунктами 8—15 П(С)БО 7.
Організація бухгалтерського обліку на підприємстві
107
Амортизації підлягають всі основні засоби, крім землі. На-
рахування амортизації здійснювати протягом строку корисного
використання об’єкта і припиняти на період його реконструк-
ції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації. Амор-
тизацію основних засобів у бухгалтерському обліку нараховува-
ти із застосуванням методів, викладених у п. 26 П(С)БО 7.
Нарахування амортизації починати з місяця, наступного за
тим, у якому об’єкт основних засобів став придатним для ко-
рисного використання, і припиняти з місяця, наступного за мі-
сяцем вибуття об’єкта основних засобів.
Нарахування амортизації з метою оподаткування здійсню-
вати згідно із статтею 8 Закону України «Про оподаткування
прибутку підприємств» від 22. 05. 1997 р. № 283/97-ВР. Суми
амортизації визначати із застосуванням норм амортизації, вста-
новлених п. 8.6 вищезазначеного Закону.
Об’єкт основних засобів виключати з активів у разі його
продажу, безоплатної передачі або невідповідності критеріям
активу.
6.	Бухгалтерський облік нематеріальних активів вести за
групами згідно з П(С)БО 8 «Нематеріальні активи». Первісну
вартість нематеріального активу формувати на підставі пунктів
11 — 17 П(С)БО 8.
Амортизацію всіх груп нематеріальних активів нараховува-
ти прямолінійним методом. Наприкінці звітного року перегля-
нути:
—	строки використання нематеріальних активів;
—	методи амортизації нематеріальних активів;
—	оцінку нематеріальних активів.
Переоцінити нематеріальний актив до справедливої вартос-
ті, якщо його балансова вартість суттєво відрізняється від спра-
ведливої вартості на дату балансу.
7.	Довгострокові фінансові інвестиції обліковувати за мето-
дом участі в капіталі. Вартість довгострокових фінансових інвес-
тицій збільшувати на суму частки інвестора у прибутку асоційо-
ваної компанії та зменшувати на суму одержаних дивідендів.
8.	Відстрочені податкові активи визнавати в тому випадку,
якщо податок на прибуток, визначений згідно з обліковою по-
літикою, є меншим за суму податку на прибуток, визначеного
згідно з чинним законодавством.
9.	Одиницею бухгалтерського обліку запасів є вид запасів
(найменування або група).
Первісну вартість запасів, придбаних за плату, визначати
за собівартістю запасів згідно з пунктом 9 П(С)БО 9 «Запаси».
Первісну вартість запасів, виготовлених на підприємстві,
визначати згідно з П(С)БО 16 «Витрати».
Не включати до первісної вартості запасів витрати, втрати
та нестачі, перелічені в пункті 14 П(С)БО 9.
У бухгалтерському обліку та фінансовій звітності запаси під-
приємства відображати за меншою з двох оцінок; первісною вар-
тістю або чистою вартістю реалізації.
108
Основи теорії бухгалтерського обліку
При відпусканні запасів у виробництво, продаж або іншому
вибутті здійснювати оцінку запасів за методами:
—	ідентифікованої собівартості;
—	середньозваженої собівартості;
—	ФІФО;
—	ЛІФО;
—	нормативних витрат;
—	ціни продажу.
До всіх одиниць бухгалтерського обліку запасів, що мають
однакове призначення та однакові умови використання, засто-
совується лише один із методів оцінки запасів.
Запаси, що належать підприємству, обліковувати на відпо-
відних рахунках бухгалтерського обліку класу 2 «Запаси».
Матеріальні цінності, прийняті на відповідальне зберіган-
ня, переробку, комісію, обліковувати на рахунках класу 0 «По-
забалансові рахунки».
10.	Малоцінні та швидкозношувані предмети, що належать
до необоротних активів, обліковувати на рахунку 11 «Інші нео-
боротні матеріальні активи». На вартість малоцінних та
швидкозношуваних предметів, що належать до необоротних ак-
тивів, нараховувати знос і обліковувати його на рахунку 132
«Знос інших необоротних активів».
Малоцінні та швидкозношувані предмети, що належать до
запасів, обліковувати на рахунку 22 «Малоцінні та швидкозно-
шувані предмети». Вартість малоцінних та швидкозношуваних
предметів, переданих в експлуатацію, списувати з балансу на
рахунки обліку витрат. Для забезпечення збереження зазначе-
них предметів в експлуатації організувати належний контроль
і оперативний облік у кількісному вираженні за місцями екс-
плуатації протягом строку їхнього фактичного використання.
11.	Дебіторську заборгованість відображати в балансі за
чистою реалізаційною вартістю на дату балансу. Чисту реаліза-
ційну вартість визначати як різницю між сумою дебіторської
заборгованості та резервом сумнівних боргів. Резерв сумнівних
боргів за продукцію, товари встановити в розмірі 5% від за-
гальної суми такої заборгованості.
12.	Згідно з П(С)БО 4 «Звіт про рух грошових коштів» гро-
шовими коштами вважати готівку, кошти на рахунках у банках
і депозити на вимогу. Грошові кошти обліковувати на відповід-
них рахунках класу 3 «Кошти, розрахунки та інші активи».
13.	Наперед сплачені суми орендної плати, передплати пе-
ріодичних видань, плати за рекламні послуги та інші витрати,
що віднесені до наступних періодів, обліковувати у складі вит-
рат майбутніх періодів.
14.	Відстрочені податкові зобов’язання визнавати в тому
випадку, якщо податок на прибуток, обчислений згідно з чин-
ним законодавством, є меншим за податок на прибуток, визна-
чений згідно з обліковою політикою підприємства.
15.	Доходи визнавати та оцінювати згідно з П(С)БО 15
«Дохід».
Документообіг на підприємстві
109
16.	Класифікацію та визнання витрат здійснювати згідно з
П(С)БО 16 «Витрати».
17.	До виробничої собівартості продукції включати:
—	прямі витрати;
—	виробничі накладні витрати.
18.	Постійні виробничі накладні витрати розподіляти на
одиницю продукції, виходячи з нормальної виробничої потуж-
ності виробничого обладнання.
19.	Витрати, що не пов’язані з операційною діяльністю і не
включаються до собівартості реалізованої продукції, відносити
до витрат звітного періоду.
20.	Витрати, що пов’язані з операційною діяльністю і не
включаються до собівартості реалізованої продукції, кваліфіку-
вати згідно з П(С)БО 16 «Витрати».
21.	Доходи і витрати включати до «Звіту про фінансові ре-
зультати» і на підставі принципів нарахування та відповідності ві-
дображати в бухгалтерському обліку і фінансовій звітності в тих
періодах, яких вони стосуються.
22.	Затвердити систему оплати праці згідно з Колективним
договором підприємства.
23.	Оподаткування здійснювати згідно з чинним законо-
давством України.
24.	У разі прийняття нових законодавчих актів або внесен-
ня змін (доповнень) у чинні П(С)БО вносити відповідні зміни
(доповнення) до цього наказу.
Відповідальність за внесення таких змін і доповнень пок-
ласти на головного бухгалтера підприємства.
Директор	(підпис) //
1.9.	Документообіг на підприємстві
На підприємстві за час його діяльності створюється та
обертається значна кількість документів.
Бухгалтерський документ — документ, що містить відомості про
господарську операцію і є юридичним свідченням її здійсненням.
Для розв’язання завдань оптимізації бухгалтерського
обліку з урахуванням технологічних особливостей під-
приємства керівництво встановлює загальні правила до-
кументообігу і затверджує його графік.
Документообіг — рух бухгалтерських документів на підприємстві
з моменту їх одержання (створення) до завершення обробки та
передання в архів.
Документообіг охоплює:
—	створення документів або одержання їх від інших
підприємств, організацій;
110
Основи теорії бухгалтерського обліку
—	перевірку документів;
—	обробку документів;
—	передання документів в архів.
Керівник підприємства зобов’язаний створити необ-
хідні умови для правильного ведення бухгалтерського об-
ліку, забезпечити виконання всіма підрозділами, служба-
ми і працівниками правомірних вимог бухгалтерії з дот-
римання порядку оформлення та подання до обліку доку-
ментів.
Бухгалтерські документи класифікують:
1)	за призначенням;
2)	за порядком складання;
3)	за способом відображення операцій.
За призначенням бухгалтерські документи поділяють на:
—	розпорядницькі — містять розпорядження про ви-
конання будь-якої господарської операції. їхнє призна-
чення — передання указів керівництва безпосередньо вико-
навцям. Такими документами є: накази, розпорядження,
записки про прийом або звільнення, про відпустку та ін;
—	виправдні — документи, які оформляють до вже
здійснених операцій. їх складають у момент здійснення
операції й вони є першим етапом їх обліку. До них від-
носяться акти приймання, квитанції, відомості;
—	документи бухгалтерського оформлення — доку-
менти, які розроблюються бухгалтерією для облікових
записів, їх спрощення та скорочення: розподільчі та гру-
пувальні відомості, розрахунки, бухгалтерські довідки;
—	комбіновані — документи, які поєднують накази
кількох видів документів (розпорядницьких, виправдних
і документів бухгалтерського оформлення). Наприклад,
авансовий звіт, прибутковий касовий ордер, видатковий
касовий ордер.
За порядком складання бухгалтерські документи по-
діляють на:
—	первинні;
—	зведені.
Первинні документи — документи, в яких фіксують
факт здійснення господарських операцій, вони є підста-
вою для відображення цих операцій у бухгалтерському
обліку. Ці документи мають бути складені в момент
здійснення операції, а якщо це неможливо — одразу
після її завершення. До них належать: накладні, кви-
танції та ін.
Зведені документи — документи, складені на
підставі первинних документів з метою контролю та впо-
рядкування обробки даних.
Документообіг на підприємстві
111
У них відображають операції, що оформлені відповід-
ними первинними документами. До цих документів від-
носять: відомості витрат на утримання та експлуатацію
обладнання, авансовий звіт та ін.
Первинні та зведені облікові документи складають на
паперових або машинних носіях і вони мають містити та-
кі реквізити:
—	назву документа;
—	дату й місце його складення;
—	найменування підприємства, від імені якого скла-
дено документ;
—	зміст і обсяг господарської операції, одиницю ви-
мірювання;
—	посади осіб, відповідальних за здійснення госпо-
дарської операції та правильність її оформлення;
—	особистий підпис або інші дані, що дають змогу
ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні гос-
подарської операції.
За способом відображення операцій документи поді-
ляють на:
—	разові;
—	накопичувальні.
Разові документи відображають одну чи декілька
господарських операцій. Ці документи після їх складан-
ня одразу передають у бухгалтерію, вони можуть вико-
ристовуватися для бухгалтерських записів. Такими доку-
ментами є платіжні доручення, касові ордери та ін.
Накопичувальні документи використовують для
оформлення однорідних операцій, що здійснюються на
підприємстві у різний час. Мета їх складання — змен-
шення виписування документів до операцій, що здійсню-
ються на підприємстві багатократно протягом короткого
періоду часу. До таких документів відносять табель облі-
ку робочого часу, добовий забірний лист та ін.
Інформація, що міститься у прийнятих до обліку пер-
винних документах, систематизується на рахунках бух-
галтерського обліку в реєстрах синтетичного та аналітич-
ного обліку методом подвійного запису.
Підприємство вживає всіх необхідних заходів для
запобігання несанкціонованому й непомітному виправ-
ленню записів у первинних документах і реєстрах бух-
галтерського обліку та забезпечує їхнє зберігання протя-
гом установлених строків.
За умови складання і зберігання первинних докумен-
тів та облікових реєстрів на машинних носіях інформації
підприємство зобов’язане власним коштом виготовити ко-
112
Основи теорії бухгалтерського обліку
пїї на паперових носіях на вимогу інших учасників госпо-
дарських операцій, а також правоохоронних та інших ор-
ганів у межах їхніх повноважень, передбачених законом.
Відповідальність за несвоєчасне складання первинних
документів і реєстрів бухгалтерського обліку та недосто-
вірність даних несуть особи, які склали й підписали до-
кумент.
Склад документів визначений Положенням про доку-
ментальне забезпечення записів у бухгалтерському облі-
ку, затвердженим наказом Міністерства фінансів Украї-
ни від 24. 11. 1995 р. № 88.
Строки зберігання первинних документів, облікових
реєстрів і бухгалтерської звітності встановлені наказом
Головного архівного управління при Кабінеті Міністрів
України від 20. 07. 1998 р. № 41 і наведені в табл. 1.40.
Таблиця 1.40
Витяг із Переліку типових документів
із зазначенням строків їхнього зберігання
№ статті	Вид документа	Строк зберігання документів		Примітка
1	2	3	4	5
		В установах, організаціях, на підприєм- ствах, документи яких надходять у держархіви	В установах, організаціях, на підпри- ємствах, документи яких не над- ходять у держархіви	
4.2. Бухгалтерський облік і звітність				
308	Бухгалтерські звіти й баланси організацій та пояснювальні записки до них:			* За від- сутності річних — постійно ** За від- сутності річних — 10 років
	а) зведені річні	Постійно	—	
	б) річні	Постійно	10 років	
	в) квартальні	3 роки *	3 роки **	
309	Звіти про фінансування			* За від- сутності річних — постійно ** За від- сутності річних — 10 років
Документообіг на підприємстві
113
Продовження таблиці 1.40
1	2	3	4	5
				**** За відсутності річних і кварталь- них — 10 років
	а) зведені річні	Постійно	—	
	б) річні	Постійно	10 років	
	в) квартальні	3 роки *	3 роки **	
	г) місячні	1 рік***	1 рік ****	
310	Передатні, розподільчі, ліквідаційні баланси і додатки, пояснювальні записки до них	Постійно	10 років	
311	Протоколи засідань комісій з розгляду та затвердження звітів і балансів:			* За від- сутності річних — постійно ** За від- сутності річних — 10 років
	а) річні	Постійно	10 років	
	б) квартальні	3 роки*	3 роки**	
312	Аналітичні таблиці з розробки та аналізу річних звітів і балансів	Постійно	5 років	
313	Листування з приводу затвердження та уточнення балансів і звітів	3 роки	3 роки	
314	Листування з приводу строків подання бухгалтерської та фінансової звітності	1 рік	1 рік	
315	Первинні документи і додатки до них, які фіксують факт виконання господарських операцій і є підставою для бухгалтерських записів (касові, банківські документи, повідомлення банків і перевідні вимоги, виписки банків, наряди на роботу, табелі, акти	3 роки*	3 роки**	* За умови закінчення ревізій. У разі виникнен- ня проти- річ, супере- чок, слід- чих і судових справ — зберігають- ся до ухвалення остаточ- ного рішення
114
Основи теорії бухгалтерського обліку
Продовження таблиці 1.40
1	2	3	4	5
	про прийняття, здачу, списання майна і матеріалів, квитанції та накладні з обліку товарно- матеріальних цінностей, авансові звіти та ін.)			
316	Особові рахунки:			* Після закінчення виплати допомоги і пенсій; для разової до- помоги — 1 рік
	а) для робітників і службовців, студентів	75 років — «В»	75 років — «В»	
	б) для тих, хто одержує пенсії та державні допомоги	5 років*	5 років*	
317	Розрахункові (розрахунково- платіжні) відомості (в тому числі й на машинних носіях)	5 років*	5 років*	* За відсутності особових рахунків — 75 років
318	Інвентарні картки й журнали обліку основних засобів	3 роки*	3 роки*	* Після ліквідації основних засобів
319	Доручення на одержання грошових сум і товарно- матеріальних цінностей (у тому числі й анульовані)	3 роки	3 роки	
320	Гарантійні листи	3 роки	3 роки	
321	Облікові реєстри (Головна книга, журнали-ордери, розроблювальні таблиці та ін.)	3 роки*	3 роки*	Див. примітку до ст. 315
322	Допоміжні й контрольні книги, журнали, картотеки, касові книги, оборотні відомості	3 роки*	1 рік*	Див. примітку до ст. 315
323	Книги обліку депонованої зарплати, журнали реєстрації виконавчих листів	3 роки	3 роки	
Документообіг на підприємстві
115
Продовження таблиці 1.40
1	2	3	4	5
324	Журнали, книги реєстрації рахунків, касових ордерів, доручень, платіжних доручень та ін.	3 роки	3 роки	
325	Корінці, копії ордерів, рахунків, фактур, накладних, квитанцій, чекових книжок	3 роки*	3 роки*	Див. примітку до ст. 315
326	Реєстри рахунків до оплати	3 роки*	3 роки*	Див. примітку до ст. 315
327	Звіти, відомості про надходження, витрачання і залишки дорогоцінних металів, діамантів і виробів із них	3 роки	3 роки	
328	Відомості (дані) про використання кредитів:			
	а) річні	3 роки	3 роки	
	б) квартальні	1 рік	1 рік	
329	Відомості обліку фондів, лімітів заробітної плати і контролю за їх розподілом, за розрахунками з перевитрачання і заборгованості із заробітної плати, за відрахуваннями із заробітної плати, за коштами соціального страхування, за виплатою відпускних, вихідної допомоги та ін.	3 роки*	3 роки*	
330	Документи інвентаризації (протоколи засідань інвентаризаційних комісій, інвентаризаційні описи, акти, звіряльні відомості)	3 роки*	3 роки*	Див. примітку до ст. 315
331	Документи (копії звітів, виписки з протоколів, висновки) з виплати допомоги, пенсій, оплати листків	Доки ие мине необхідність	Доки не мине необхідність	
116
Основи теорії бухгалтерського обліку
Продовження таблиці 1.40
ї—	2	3	4	5
	непрацездатності з Фонду соціального страхування			
332	Виконавчі листи	Доки не мине необхідність	Доки не мине необхідність	
333	Договори- зобов’язання за товари, одержувані в кредит, листування з приводу оформлення договорів- зобов’язань	Доки не мине необхідність	Доки не мине необхідність	
334	Довідки, подані в бухгалтерію, на оплату навчальних відпусток, одержання податкових пільг та ін.	Доки не мине необхідність	Доки не мине необхідність	
335	Документи (довідки, акти, зобов'язання, листування) з приводу дебіторської заборгованості, розтрат, нестач, розкрадання	Доки не мине необхідність	Доки не мине необхідність	
336	Документи (протоколи, акти, звіти) щодо переоцінки основних фондів, нематеріальних активів, незавершеного будівництва	Постійно	До нової переоцінки	
337	Акти, відомості переоцінки й визначення зносу основних засобів	Постійно	До нової переоцінки (індексації)	
338	Паспорти будівель*, споруд*, устаткування	3 роки**	3 роки**	* Паспорти будівель, споруд — пам’яток архітектур- ри, що перебува- ють під охорон- ною держа- ви, —
Документообіг на підприємстві
117
Продовження таблиці 1.40
1	2	3	4	5
				постійно ** Після ліквідації основних засобів
339	Наглядові справи з нагляду за будівлями та спорудами, що перебувають під охороною держави	Постійно		
340	Листування з приводу будівель і споруд	3 роки	3 роки	
341	Документи (плани, звіти, листування) щодо проведення документальних ревізій і контрольно- ревізійної роботи	3 роки	3 роки	
342	Акти докумен- тальних ревізій фінансово-госпо- дарської діяльності організацій, документи (довідки, доповідні записки) до них	5 років	5 років *	Див. примітку до ст. 315
343	Листування з приводу фінансово- господарської діяльності (з обліку фондів, накладання та стягнення штрафів, приймання, здачі, списання матеріальних цінностей та ін.)	3 роки	3 роки	
344	Акти перевірок каси, правильності справляння податків та ін.	3 роки	3 роки	
345	Договори, угоди (господарські, операційні, трудові та ін.)	3 роки *	3 роки *	* По закінченні строку дії договорів, угод, за умови закінчен- ня ревізій
346	Реєстри договорів	3 роки	3 роки	
347	Договори про матеріальну відповідальність	5 років *	5 років *	*Після звільнен- ня мате- ріально відпові- дальної особи
118
Основи теорії бухгалтерського обліку
Закінчення таблиці 1.40
1	2	3	4	5
348	Зразки підписів (матеріально відповідальних осіб)	Доки не мине необхідність	Доки не мине необхідність	
349	Відомості про реєстрацію державних підприємств, установ, організацій, кооперативів, малих підприємств та ін.	5 років *	5 років *	* Після ліквідації підприєм- ств, уста- нов, орга- нізацій
350	Розрахункові відомості сплати внесків до різних фондів	3 роки	3 роки	
Первинні документи та реєстри бухгалтерського облі-
ку можуть бути вилучені у підприємства лише за рішен-
ням відповідних органів, прийнятим у межах їхніх пов-
новажень, передбачених законодавством. Посадова особа
підприємства має право в присутності представників ор-
ганів, які здійснюють вилучення, зняти копії з докумен-
тів, що вилучаються. Обов’язковим є складання реєстру
документів, що вилучаються, в порядку, встановленому
законодавством.
Запитання. Завдання
1.	З якою метою здійснюють господарський облік? Охарактери-
зуйте його види.
2.	Розкрийте суть, завдання та принципи бухгалтерського обліку.
3.	Що таке господарські засоби підприємства та як їх класифікують?
4.	Проаналізуйте джерела господарських засобів підприємства.
5.	Дайте характеристику активного, пасивного та активно-пасив-
ного рахунків.
6.	Якою є структура балансу і як класифікують баланси?
7.	Розкрийте типи балансових змін, проілюструйте їх прикладами.
8.	З’ясуйте суть подвійного запису на рахунках і взаємозв’язок
рахунків з балансом.
9.	Як класифікують бухгалтерські рахунки за призначенням та бу-
довою; за економічним змістом?
10.	Проаналізуйте План рахунків бухгалтерського обліку.
11.	Які форми бухгалтерського обліку є найпоширенішими?
12.	Як забезпечуються організація та ведення бухгалтерського об-
ліку на підприємстві?
Облік грошових коштів,
розрахункових операцій,
фінансових інвестицій
2.1. Грошові кошти та їхній облік
Одним із найважливіших показників діяльності під-
приємства в ринковій економіці, за яким оцінюється ста-
більність його фінансового стану, є ліквідність — можли-
вість перетворення активів підприємства на готівкові
кошти. У затвердженому Міністерством фінансів Укра-
їни П(С)БО 4 «Звіт про рух грошових коштів» дається
наведене нижче визначення грошових коштів.
Грошов/ кошти — готівка, кошти на рахунках у банках, депозити до
запитання.
Таким чином, грошові кошти включають кошти в ка-
сі й на поточних та інших рахунках у банках, що можуть
бути використані для поточних операцій. Кошти обліко-
вують на рахунках класу 3:
ЗО «Каса»;
31 «Рахунки в банках»;
33 «Інші кошти».
Інформацію про наявність і рух коштів у касі підпри-
ємства узагальнюють на синтетичному рахунку ЗО «Каса».
Рахунок ЗО «Каса» має такі субрахунки:
ЗОЇ «Каса в національній валюті»;
302 «Каса в іноземній валюті».
120
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Облік наявності та руху коштів, що знаходяться на
рахунках у банку і можуть бути використані лише для
поточних операцій, здійснюють на рахунку 31 «Рахунки
в банках».
Рахунок 31 «Рахунки в банках» має такі субрахунки:
311 «Поточні рахунки в національній валюті»;
312	«Поточні рахунки в іноземній валюті»;
313	«Інші рахунки в банку в національній валюті»;
314	«Інші рахунки в банку в іноземній валюті».
Узагальнення інформації про наявність та рух грошових
документів (у національній та іноземній валюті), що знахо-
дяться в касі підприємства (поштових марок, марок гербово-
го збору, оплачених проїзних документів, оплачених путівок
до санаторіїв, пансіонатів, будинків відпочинку тощо), та
про кошти в дорозі, тобто грошові суми, які внесено до кас
банків, ощадних кас або поштових відділень для наступного
їх зарахування на поточний або інші рахунки підприємства,
здійснюється на синтетичному рахунку 33 «Інші кошти».
Рахунок 33 «Інші кошти» має такі субрахунки:
331 «Грошові документи в національній валюті»;
332 «Грошові документи в іноземній валюті»;
333 «Грошові кошти в дорозі в національній валюті»;
334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті».
Еквівалентами коштів є короткострокові, високолік-
відні інвестиції, які вільно конвертуються в певні суми
коштів і для яких характерний ризик зміни вартості.
Приклади грошових еквівалентів:
—	інвестиції, якщо термін їх погашення 3 місяці або
менше від дати придбання;
—	інвестиції у привілейовані акції, що купуються за
короткий строк до їх погашення.
Облік еквівалентів коштів ведуть на рахунку 351
«Еквіваленти грошових коштів» за видами фінансових
інвестицій.
Кошти, які неможливо використати для операцій
протягом одного року, починаючи з дати складення ба-
лансу, або протягом операційного циклу через обмежен-
ня вилучають із складу оборотних активів і відобража-
ють як необоротні активи. Для обліку таких коштів ви-
користовують синтетичний рахунок 18 «Інші необоротні
активи»; на дебеті цього рахунка відображають активи,
використання яких, як очікується, буде неможливим
протягом дванадцяти місяців від дати балансу.
У разі банкрутства обслуговуючого банку або якщо
керівництво підприємства вважає, що повернення коштів
Облік касових операцій і грошових документів
121
малоймовірне, кошти на рахунку в банку вилучаються зі
складу активів і списують як збитки звітного періоду.
Усі рахунки коштів — суто активні, й на них не мо-
жуть утворюватися кредитові сальдо.
2.2. Облік касових операцій
і грошових документів
Підприємству у процесі його діяльності потрібна го-
тівка для термінових розрахунків з клієнтами, для опла-
ти витрат, виплати заробітної плати працівникам та ін.
Готівка є абсолютно ліквідним активом і через це нерід-
ко розкрадається. Тому необхідні постійний контроль за
своєчасним і правильним оформленням касових докумен-
тів та їх обробкою, регулярна інвентаризація каси.
Організацію прийняття, видачі та зберігання готівки в
касі, а також оформлення касових операцій регламентує
«Положення про ведення касових операцій в національній
валюті України», затверджене постановою Правління На-
ціонального банку України від 19. 02. 2001 р. № 72.
Касові операції оформляють прибутковими та видат-
ковими касовими ордерами, типові форми і порядок за-
повнення яких затверджено наказом Міністерства статис-
тики України від 15. 02. 1996 р. № 51 «Про затверджен-
ня типових форм первинного обліку касових операцій».
Усі підприємства, незалежно від форм власності й ви-
ду діяльності, повинні зберігати свої кошти в установах
банків. У своїх касах вони можуть мати готівку в межах
лімітів залишку готівки в касі, які встановлюються бан-
ком щорічно протягом першого кварталу, а за необхіднос-
ті переглядаються протягом року. Для встановлення лімі-
тів залишків готівки в касі установи банків одержують
заявку-розрахунок від торгових підприємств. У разі її не-
подання банк установлює ліміт підприємству самостійно.
Ліміт залишку готівки в касі не встановлюється для
селянських (фермерських) господарств, що займаються
виключно виробництвом, переробкою та реалізацією
сільськогосподарської продукції, і для фізичних осіб —
суб’єктів підприємницької діяльності.
Порядок установлення лімітів залишку готівки в касі
регулюється Інструкцією Національного банку України
№ 4 «Про організацію роботи з готівкового обігу устано-
вами банків України», затвердженою постановою Прав-
122
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
ління Національного банку України від 19. 02. 2001 р.
№ 69, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України
12. 03. 2001 р. № 216/5407.
Усю готівку понад установлені ліміти підприємства
повинні здавати у порядку і в строки, установлені бан-
ком, для зарахування на їхні рахунки. Якщо ліміт за-
лишків готівки в касі підприємства не встановлено, наяв-
на готівка в касі на кінець дня має бути здана в банк (не-
залежно від причин відсутності ліміту каси).
Готівковий виторг від реалізації товарів (робіт, пос-
луг), підприємства і фізичні особи — суб’єкти підприєм-
ницької діяльності можуть використовувати в необхід-
них розмірах для забезпечення своєї статутної та госпо-
дарської діяльності (в тому числі й на оплату праці та
виплату дивідендів чи доходу).
З цією метою вони можуть використовувати і готівку
з каси банку. При цьому підприємства і фізичні особи—
суб’єкти підприємницької діяльності повинні забезпечу-
вати систематичну й повну сплату податків і внесення
обов’язкових платежів до державних цільових фондів у
порядку і в строки, визначені чинним законодавством.
Підприємства та фізичні особи — суб’єкти підприєм-
ницької діяльності незалежно від наявності в них подат-
кової заборгованості можуть здійснювати розрахунки з
податків та обов’язкових платежів з бюджетами і дер-
жавними цільовими фондами в готівковій формі.
Підприємства незалежно від форм власності, в тому
числі колективні сільськогосподарські підприємства і се-
лянські (фермерські) господарства, а також фізичні осо-
би — суб’єкти підприємницької діяльності, що мають по-
даткову заборгованість, усі розрахунки з іншими підпри-
ємствами та фізичними особами — суб’єктами підприєм-
ництва повинні здійснювати лише в безготівковій формі.
Встановлюючи ліміти залишку готівки в касі, беруть
до уваги, що підприємства, виконавчі органи селищних,
міських та районних у містах рад мають право зберігати
в касах протягом трьох днів понад установлений ліміт го-
тівку, отриману в банку для виплати заробітної плати,
заохочень, грошових допомог усіх видів, компенсацій
(далі — виплати, пов’язані з оплатою праці), пенсій, сти-
пендій, відряджень, дивідендів (доходу); колективні сіль-
ськогосподарські підприємства, підприємства залізнич-
ного транспорту та морські порти для здійснення таких
виплат працівникам віддалених підрозділів, виконавчі
органи сільських рад — протягом п’яти робочих днів,
Облік касових операцій і грошових документів
123
включаючи день одержання готівки в банку. По закін-
ченні цих строків суми готівки, не використані за при-
значенням, повертають у банк не пізніше наступного ро-
бочого дня, й вони надалі видаються підприємствам на
їхню першу вимогу на ті самі цілі.
Видача готівки під звіт із кас підприємств здійсню-
ється за умови повного звіту конкретної підзвітної особи
за раніше видані під звіт суми.
Особи, що одержали готівку під звіт (у тому числі на
відрядження), повинні подати бухгалтерії підприємства
або централізованій бухгалтерії звіт про витрачені суми.
Готівка, видана під звіт, але з певних причин не витраче-
на (частково або повністю), має бути повернута в касу під-
приємства одночасно з авансовим звітом не пізніше нас-
тупного робочого дня після дня видачі її під звіт (на від-
рядження — не пізніше трьох робочих днів після повер-
нення з відрядження; на закупівлю сільськогосподарської
продукції — не пізніше десяти робочих днів від дня її ви-
дачі під звіт). Якщо з каси підприємства його співробіт-
нику одночасно видано готівку на відрядження та кошти
під звіт для вирішення в цьому відрядженні виробничих
або господарських питань (у тому числі й для закупівлі
сільськогосподарської продукції) і термін відрядження
перевищує один робочий день від дня видачі коштів під
звіт, підзвітна особа протягом трьох робочих днів після
повернення з відрядження має подати бухгалтерії підпри-
ємства одночасно звіт про суму, видану їй для вирішення
виробничих питань або господарських потреб, і авансовий
звіт про кошти, витрачені безпосередньо на відрядження.
У разі витрачання підприємством, що має податкову
заборгованість, готівки з виручки (касових надходжень),
одержаної з кас банків (крім розрахунків за податками і
обов’язковими платежами), ці кошти розрахунково вклю-
чаються у фактичні залишки готівки в касі до того дня,
коли було здійснено такі витрати, з наступним порівнян-
ням одержаної суми із затвердженим лімітом каси.
Підприємства щокварталу подають у банк касову за-
явку встановленого зразка про суму надходжень і видачу
готівки, а також календар виплати заробітної плати.
Згідно з Указом Президента України від 12. 06. 1995 р.
№ 436 з урахуванням змін від 11. 05. 1999 р. № 491/99 у
разі порушення юридичними особами всіх форм власності
та фізичними особами — суб’єктами підприємницької ді-
яльності норм регулювання обігу готівки, встановлених
НБУ, застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу:
124
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
—	за перевищення встановлених лімітів залишку го-
тівки в касах;
—	за неоприбуткування (неповне оприбуткування) го-
тівки в касах;
—	за невстановлення ліміту залишків у касі;
—	за перевищення встановлених термінів викорис-
тання виданої під звіт готівки;
—	за здійснення готівкових розрахунків без оформ-
лення відповідних платіжних документів;
—	за використання отриманої в установах банків го-
тівки не за цільовим призначенням.
Цим документом визначено і розміри штрафних
санкцій.
Штрафи застосовуються податковими інспекціями за
матеріалами проведених ними перевірок і стягуються до
Державного бюджету в беззаперечному порядку.
Надходження коштів до каси оформляється прибут-
ковими касовими ордерами, підписаними головним бух-
галтером або уповноваженою ним особою.
При прийманні грошей особі, що здає їх у касу підпри-
ємства, видають квитанцію за підписом головного бухгал-
тера (або уповноваженої ним особи) і касира, завірену пе-
чаткою (штампом) касира або відбитком касового апарата.
Перелік касових операцій, що оформляються прибут-
ковим касовим ордером, наведено в табл. 2.1.
Таблиця 2.1
Касові операції, що оформляються прибутковим
касовим ордером
№ п/п	Господарська операція	Підстава	Кредит рахунка
1	2	3	4
1.	Готівкова виручка	Довідка-заява про прийняття виручки	70
2.	Одержання з банку до каси — на виплату зарплати — для видачі на господарські потреби — витрати на відрядження — позики працівникам	Чек із чекової книжки	31
Облік касових операцій і грошових документів
125
Закінчення таблиці 2.1
1	2	3	4
3.	Повернення невикористаних підзвітних сум	Авансовий звіт	372
4.	Внесення коштів на погашення нестачі за результатами інвентаризації	Акт результатів інвентаризації та витяг із протоколу зборів комісії	375
5.	Повернення позики, одержаної працівником для будівництва, придбання або упорядкування садової ділянки	Договір із працівником про позику	377
6.	Внесок готівкою на погашення заборгованості за товари, продані в кредит	Кредитний договір з працівником	377
7.	Внесок до статутного капіталу	Виписка із статуту або витяг з протоколу зборів	46
8.	Плата батьків за утримання дітей у дитячих установах	Договір 3 працівником про утримання дітей у дитячих установах	377
9.	Внесення надлишку грошей за результатами інвентаризації каси	Акт результатів інвентаризації та витяг з протоколу зборів комісії	719
На підприємствах, що здійснюють розрахунки в без-
готівковому порядку, гроші до каси надходять з поточно-
го рахунка в банку через касира (або іншу уповноважену
особу) за грошовими чеками. Чеки зброшуровані в чеко-
ві книжки, які підприємства одержують у відділенні бан-
ку за заявою і зберігають у касі разом із готівкою. Для
одержання грошей у банку заповнені чеки підписуються
керівником підприємства та головним бухгалтером і за-
свідчуються печаткою. На корінці чека зазначається осо-
ба, якій доручено одержання готівки. Жодні виправлен-
ня в чеках не допускаються.
126
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Видача готівки з кас підприємств здійснюється за
видатковими ордерами або за належним чином оформ-
леними іншими документами (платіжні відомості, заяв-
ки на видачу грошей, рахунки тощо) з проставленням
на цих документах штампа з реквізитами видаткового
касового ордера. Документи на видачу грошей мають
бути підписані керівником і головним бухгалтером або
уповноваженими ними особами. Перелік касових опера-
цій, що оформляються видатковим касовим ордером,
наведено в табл. 2.2.
Таблиця 2.2
Касові операції, що оформляються
видатковим касовим ордером
№ п/п	Господарська операція	Підстава	Дебет рахунка
1	2	3	4
1.	Готівкова виручка до банку — самостійно — через інкасацію	Квитанція банку Супровідна відомість	311, 312 333, 334
2.	Під звіт на господарські потреби і відрядження	Заява з візою керівника або наказ	372
3.	Виплата зарплати, грошових допомог із фонду оплати праці	Розрахунково- платіжна або платіжна відомість	661
4.	Виплата грошових допомог за рахунок відрахувань на державне соціальне страхування (допомога на похорон тощо)	Розрахунково- платіжна або платіжна відомість	377
5.	Видана працівникам позика	Двосторонній договір	377
6.	Внесення коштів на рахунки в банку для погашення нестач за результатами інвентаризації	Акт результатів інвентаризації та витяг із протоколу зборів комісії	311, 312
Облік касових операцій і грошових документів
127
Закінчення таблиці 2.2
1	2	3	4
7.	Внесення на рахунок в банку суми, що одержана працівником на будівництво, придбання чи благоустрій садової ділянки	Договір з працівником про позику	311
8.	Внесення на поточний рахунок внеску працівників на погашення заборгованості за товари, продані в кредит	Кредитний договір з працівниками	311
9.	Внесення на поточний рахунок внеску до статутного капіталу	Виписка із статуту або витяг із протоколу зборів	311
10.	Внесення на поточний рахунок плати батьків за утримання дітей у дитячих установах	Договір з працівником про утримання дітей у дитячих установах	311
11.	Внесення надлишку грошей за результатами інвентаризації каси на поточний рахунок	Акт результатів інвентаризації та витяг із протоколу зборів комісії	311
Якщо на документах, що додаються до видаткових
касових ордерів, є дозвільний підпис керівника підпри-
ємства, підпис керівника на видаткових касових ордерах
не є обов’язковим.
Касир видає гроші лише особі, зазначеній у видатко-
вому касовому ордері або в документі, що його заміняє. У
разі видачі грошей за дорученням, оформленим у встанов-
леному порядку, в тексті ордера після прізвища, імені та
по батькові одержувача грошей бухгалтерія зазначає пріз-
вище, ім’я та по батькові особи, якій довірено одержати
гроші. Якщо гроші видаються за відомістю, перед розпи-
сом про одержання грошей касир робить напис «За дору-
ченням». Доручення залишається в касира і прикріплю-
ється до видаткового касового ордера або відомості.
У разі виплати грошей за платіжними відомостями на
титульній сторінці відомості робиться дозвільний напис
128
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
про виплату грошей за підписом керівника і головного
бухгалтера або уповноважених ними осіб із зазначенням
термінів видачі грошей і суми прописом. Навпроти пріз-
вищ осіб, яким не зроблено виплати за платіжною відо-
містю, касир ставить штамп або робить позначку від ру-
ки «Депоновано». В кінці відомості робиться запис про
фактично виплачену суму і про суми, що підлягають де-
понуванню; їхній загальний підсумок має відповідати
підсумку за платіжною відомістю. На загальну суму ви-
писується видатковий касовий ордер або ставиться у ві-
домості штамп «Видатковий касовий ордер №_____».
Прибутковий касовий ордер і квитанція до нього, а та-
кож видатковий касовий ордер бухгалтер заповнює чітко,
без виправлень, навіть тих, що застережені. В цих доку-
ментах зазначається підстава для їх складення і наводить-
ся перелік документів, що додаються. Видача прибутково-
го та видаткового касових ордерів або документів, що їх
заміняють, на руки особам, які вносять або одержують
гроші, забороняється. Приймання та видача грошей здій-
снюються лише у день складення касових ордерів.
По закінченні операцій касир підписує прибуткові та
видаткові касові ордери (одразу після їх одержання та
видачі на їх підставі грошей), а документи, що додають-
ся до них, погашає штампом або написом «Оплачено» із
зазначенням дати (число, місяць, рік).
Прибуткові та видаткові касові ордери або документи,
що їх заміняють, до передачі в касу реєструються бухгал-
терією в журналах реєстрації прибуткових та видаткових
касових ордерів (табл. 2. 3). Видаткові касові ордери, що
оформлені на платіжних відомостях, реєструються після
видачі грошей.
Таблиця 2.3
Журнал реєстрації касових ордерів
Прибутковий документ		Сума	Примітка	Видатковий документ		Су- ма	Примітка
Дата	Но- мер			Дата	Но- мер		
12.01. 2002	1	2 000	Одержа- но на ви- плату зарплати	12.01. 2002	1	160	Іваненку Н.М. на відряджен- ня
Усі надходження та видача готівки підприємства об-
ліковуються в касовій книзі.
Облік касових операцій і грошових документів
129
Кожне підприємство, що має касу, веде тільки одну
касову книгу, яка має бути пронумерована, прошита й
опечатана сургучем або мастиковою печаткою. Кількість
сторінок у касовій книзі засвідчується підписом керівни-
ка і головного бухгалтера підприємства.
Якщо на підприємстві в касі зберігаються кошти в
іноземній валюті, у тому числі в карбованцях, їх облік
ведеться в окремій книзі за видами валют.
Записи в касовій книзі роблять у двох примірниках
через копіювальний папір кульковою ручкою. Другі при-
мірники сторінок (відривні) є звітом касира. Обидва при-
мірники мають однакові номери.
Підчистки та необумовлені виправлення в касовій
книзі забороняються. Зроблені виправлення засвідчують-
ся підписами касира і головного бухгалтера.
Записи в касовій книзі касир робить одразу після от-
римання чи видачі грошей за кожним ордером. Щоденно
наприкінці робочого дня він підводить підсумки за день,
виводить залишок грошей у касі на наступне число і пе-
редає в бухгалтерію як звіт касира другий примірник з
прибутковими та видатковими документами під розпис-
ку в касовій книзі.
Підприємства торгівлі та сфери обслуговування насе-
лення при здійсненні касових операцій з готівкою мають
забезпечити постійну наявність у своїх касах розмінної
монети різних номіналів (не менше 5% від суми встанов-
леного для підприємства ліміту залишку готівки в касі)
для видачі громадянам. Видача розмінної монети оформ-
ляється видатковим касовим ордером під звіт касиру-
операціоністу.
З метою запобігання перевищенню встановленого лі-
міту коштів у касі фактичну наявність на кінець дня по-
рівнюють з розміром ліміту, зменшеним на суму виданої
розмінної монети. Повернення розмінної монети в касу
підприємства здійснюють лише за зміни матеріально від-
повідальної особи.
Невидача (або несвоєчасна видача) громадянам здачі
через відсутність або нестачу розмінної монети на цих
підприємствах протягом робочого дня, а також її наяв-
ність на підприємстві в розмірах, менших за встановле-
ні, є порушенням касової дисципліни, і до винних мо-
жуть бути застосовані штрафні санкції за порушення
правил ведення касових операцій, що тягне за собою
штраф від 8 до 15 неоподатковуваних мінімумів доходів
(НМД) громадян.
5 2'95
130	Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Ті самі дії, вчинені особою, на яку протягом року вже
накладалося подібне адміністративне стягнення, кара-
ються штрафом від 10 до 20 НМД.
Одержані касові звіти й документи обробляються.
Кожний запис перевіряється по суті, звіряється з первин-
ним документом, відтак у кожному документі та у звіті
проставляється шифр синтетичного рахунка і субрахун-
ків, що кореспондують з рахунком ЗО «Каса». Залишок
грошей на початок дня за звітом касира бухгалтер звіряє
із залишком грошей на кінець дня, виведеним у поперед-
ньому звіті, й перевіряє правильність виведених оборотів
і залишків.
Контроль за правильним веденням касової книги по-
кладається на головного бухгалтера підприємства.
Видача грошей із каси, не засвідчена підписом одержу-
вача у видатковому касовому ордері, на виправдання за-
лишку готівки в касі не приймається. Ця сума вважаєть-
ся недостачею і стягується з касира. Готівка, не підтвер-
джена прибутковими касовими ордерами, вважається над-
лишком каси і зараховується до прибутку підприємства.
Бухгалтери та інші працівники, що мають право під-
пису касових документів, не можуть виконувати обов’яз-
ки касирів.
Дані про касові операції за журнально-ордерної форми
обліку систематизуються у двох багатографних реєстрах:
в журналі-ордері № 1 по кредиту рахунка ЗО «Каса» і в
дебетовій відомості № 1.1 по дебету рахунка ЗО «Каса».
Підставою для складання журналу-ордера № 1 і відо-
мості № 1.1 є звіт касира з доданими до нього докумен-
тами. Записи у відповідних графах журналу-ордера і ві-
домості робляться підсумком за день після перевірки об-
ґрунтованості всіх даних, відображених у звіті касира, і
зазначення шифрів кореспондуючих рахунків на кожно-
му касовому документі. В облікових реєстрах за рахун-
ком ЗО «Каса» не роблять бухгалтерських записів, що не
відповідають фактично здійсненим касовим операціям
(видачі грошових коштів за повернений товар).
За необхідності на суми, відображені в журналі-орде-
рі № 1 і у відомості № 1.1, складаються аркуші-розшиф-
ровки, в яких відображається аналітичний облік за корес-
пондуючими рахунками і дається розшифровка за субра-
хунками. По закінченні місяця в облікових реєстрах за
рахунком ЗО підводять підсумки в розрізі кореспондую-
чих рахунків і звіряють з оборотами по цих рахунках, ві-
дображеними в інших журналах-ордерах або відомостях у
Облік касових операцій і грошових документів
131
кореспонденції з рахунком ЗО «Каса». Обороти за місяць
із журналу-ордера № 1 переносять у Головну книгу. Зали-
шок грошових коштів в касі відображають у відомості № 1.1
лише на початок і кінець місяця. Залишок грошових
коштів, відображений у відомості на кінець місяця, має
відповідати залишку на кінець дня останнього касового
звіту і залишку, відображеному в Головній книзі.
На підприємствах, де працюють операційні каси (про-
даж квитків, оплата послуг зв’язку, обмін валют), від-
кривають субрахунки «Операційна каса в національній
валюті» та «Операційна каса в іноземній валюті», що ви-
користовуються для обліку операцій в обмінних пунктах.
На підприємствах, які здійснюють грошові операції в
іноземній валюті, її облік і відображення в реєстрах бух-
галтерського обліку здійснюється в такому самому по-
рядку, як і облік національної валюти. Грошові операції
за кожним видом валют відображають в окремій касовій
книзі. У бухгалтерському обліку касові операції в інозем-
ній валюті відображають в окремому для кожного виду
валют журналі-ордері № 1 по кредиту субрахунка 302
«Каса в іноземній валюті» в кореспонденції з дебетом ра-
хунків і у відомості № 1.1 по дебету субрахунка 302 з
розподілом сум по кредиту кореспондуючих рахунків.
Дані зі звіту касира вносять у бухгалтерські реєстри
в грошовій одиниці України з одночасним відображен-
ням тих самих операцій у валюті, в якій вони здійснюва-
лися. Ці показники вносять в облікові реєстри у вигляді
дробу, в чисельнику якого зазначають суму в іноземній
валюті, а в знаменнику — її еквівалент у грошовій оди-
ниці України. Для визначення еквівалента використову-
ється офіційний курс гривні до іноземної валюти, вста-
новлений НБУ на дату здійснення операції.
На дебеті рахунка ЗО відображають надходження гро-
шей у касу, на кредиті — їх видачу (табл. 2.4).
Таблиця 2.4
Основні бухгалтерські проводки за рахунком ЗО «Каса»
№ п/п	Зміст операцій	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1.	Готівка в національній валюті, що надійшла в касу за реалізовану продукцію і матеріальні цінності	ЗОЇ	701,702, 703
132
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Продовження таблиці 2.4
1	2	3	4
2.	Кошти, одержані за чеком з банку на різні цілі в національній валюті	ЗОЇ	311
3.	Кошти, що надійшли як часткова оплата путівки, придбаної підприємством за національну валюту	ЗОЇ	377
4.	Суми, що надійшли від покупців за придбання абонементів на харчування (на підприємствах громадського харчування)	ЗОЇ	361
5.	Повернення підзвітними особами невикористаних сум у національній валюті	ЗОЇ	372
6.	Суми, що надійшли на погашення заподіяних матеріальних збитків	ЗОЇ	375
7.	Суми, що надійшли на погашення дебіторської заборгованості персоналу за отриманими раніше позиками	ЗОЇ	377
8.	Суми, що надійшли на оплату акцій, реалізованих за готівку, як внесок засновників до статутного капіталу	ЗОЇ	46
9.	Надлишки в касі грошей у національній валюті, виявлені під час інвентаризації	ЗОЇ	719
10.	Суми, що надійшли від продажу облігацій	ЗОЇ	521
11.	Кошти в іноземній валюті, одержані для закордонних відряджень	302	312
12.	Додатна курсова різниця	302	714
13.	Повернення сум працівникам на погашення переплат і виданих авансів у рахунок зарплати	зо	66
14.	Внесення готівки в банк для зарахування на поточний рахунок підприємства (виручка, депонована зарплата, невикористані кошти на відрядження і господарські потреби) в національній валюті	311	ЗОЇ
15.	Внесення валютних коштів для зарахування на поточний рахунок в іноземній валюті (невикористані кошти на закордонні відрядження)	312	302
16.	Суми, здані для зарахування на поточний рахунок, у національній валюті через інкасатора	333	ЗОЇ
Облік касових операцій і грошових документів
133
Закінчення таблиці 2.4
1	2	3	4
17.	Виплата заробітної плати, в тому числі депонованої	66	ЗОЇ
18.	Суми, видані під звіт на господарські потреби, на відрядження, а також на відшкодування перевитрат за затвердженими авансовими рахунками в національній валюті	372	ЗОЇ
19.	Видача персоналу позик на індивідуальне житлове будівництво та на інші потреби за рахунок коштів, одержаних від банків	377	ЗОЇ
20.	Суми виявлених при інвентаризації нестач готівки в касі	947	ЗОЇ
21.	Від’ємна курсова різниця за перерахунком іноземної валюти в касі за зниження курсу НБУ	945	302
Віднесення сум з касових операцій до валових дохо-
дів або валових витрат залежить від правил ведення по-
даткового обліку. Згідно зі ст. 11 Закону України «Про
оподаткування прибутку підприємств», затвердженого
Постановою Верховної Ради України від 22. 05. 1997 р.
№ 283/97-ВР:
— датою збільшення валового доходу вважається да-
та, що припадає на податковий період, протягом якого
відбувається будь-яка з подій, що відбулася раніше: або
зарахування коштів від покупця (замовника) на банків-
ський рахунок платника податку для оплати товарів (ро-
біт, послуг), які підлягають продажу; або в разі продажу
товарів (робіт, послуг) за готівку — їх оприбуткування в
касі платника податку, а за відсутності такої — інкаса-
ція готівки в банківській установі, яка обслуговує плат-
ника податку; або відвантаження товарів, а для робіт
(послуг) — фактичне надання результатів робіт (послуг)
платником податку;
— датою збільшення валових витрат виробництва
(обігу) вважається дата, що припадає на податковий пе-
ріод, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що
відбулася раніше: або списання коштів з банківських ра-
хунків платника податку для оплати товарів (робіт, пос-
луг), а в разі їх придбання за готівку — день їх видачі з
каси платника податку; або оприбуткування платником
134
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
податку товарів, а для робіт (послуг) — фактичне одер-
жання платником податку результатів робіт (послуг).
Наприкінці місяця в журналі-ордері Ке 1 і відомості
№1.1 підсумовують надходження і витрати готівки, в то-
му числі за кореспондуючими рахунками, і обліковують
залишок грошей у касі на перше число наступного міся-
ця, який має бути тотожним такому ж показникові в ка-
совій книзі. Підсумкові дані записують у Головну книгу.
Грошову виручку підприємства здають в установлено-
му банком порядку:
—	у денні та вечірні каси установ банку;
—	інкасаторам для наступної здачі в установи банків;
—	в об’єднані каси при підприємствах для наступної
здачі у відповідні установи банків;
—	підприємствам зв’язку для переказу на рахунки в
установах банків.
Терміни і порядок здачі виручки встановлюються ус-
тановами банків кожному підприємству за погодженням
із його керівником з огляду на необхідність прискорення
обігу грошей і своєчасне надходження їх до кас банків:
—	для організацій, що розташовані в місцевості, де є
установи банків, підприємства зв’язку,— щоденно в день
надходження грошей в їхні каси;
—	у місцевості, де немає установ банків або підпри-
ємств зв’язку,— не рідше одного разу за три дні;
—	для підприємств і організацій, що мають невеликі
суми виручки і значно віддалені від установ банків або
підприємств зв’язку,— не рідше одного разу за десять
днів за умови, що загальна сума прибутку за десять днів
не перевищує 10 НМД.
Здача готівки в каси установ банків оформляється ви-
писуванням об’яви, що складається з трьох частин: влас-
не об’яви — документа, який є підставою для зарахуван-
ня готівки на рахунок підприємства; квитанції — доку-
мента з відміткою каси установи банку, який видається
особі, що вносила гроші, і є підтвердженням для списан-
ня відповідних сум по касі; ордера — додається до випис-
ки банку як підстава правомірності зарахування коштів
на поточний рахунок підприємства.
Здача виручки інкасатору оформляється супровідною
відомістю в трьох примірниках: перший примірник (суп-
ровідну відомість) вкладають до інкасаторської сумки,
другий (накладну) — вручають інкасатору при одержан-
ні ним сумки, третій (копію супровідної відомості) — за-
лишають у касі підприємства (інкасатор розписується на
цьому примірнику і ставить штамп), вона є підставою для
Облік касових операцій і грошових документів
135
видачі коштів із каси та підтвердженням здачі грошей на
поточний рахунок у банку. На зворотному боці першого і
другого примірників матеріально відповідальні особи за-
повнюють опис по купюрах грошей, що здаються.
Гроші, здані в банк, але не зараховані на поточний ра-
хунок (до 12 години наступного дня), мають назву «кош-
ти в дорозі». Вони обліковуються на активних субрахун-
ках 333 «Грошові кошти в дорозі в національній валюті»,
334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті». На де-
беті рахунка відображають суми, здані в банк, на креди-
ті — зараховані на поточний рахунок. Здача виручки в
національній валюті в банк відображається проводкою:
Дт 333 «Грошові кошти в дорозі в національній валюті»;
Кт ЗОЇ «Каса в національній валюті».
При зарахуванні грошей на поточний рахунок (згідно
з випискою банку) бухгалтер має зробити запис:
Дт 311 «Поточні рахунки в національній валюті»;
Кт 333 «Грошові кошти в дорозі в національній валюті».
На кожне перше число місяця сальдо за цим рахун-
ком має відповідати розміру виручки, зданої в останній
день місяця.
У касі підприємства можуть зберігатися не лише
готівка, а й грошові документи (путівки до будинків відпо-
чинку та санаторіїв, поштові марки тощо). Ці кошти обліко-
вують на субрахунках 331 «Грошові документи в національ-
ній валюті» і 332 «Грошові документи в іноземній валюті».
Надходження і видача грошових документів оформля-
ються прибутковими та видатковими касовими ордерами
або накладними, що замінюють їх. Касир складає звіт про
рух грошових документів. Надходження грошових доку-
ментів відображають на дебеті субрахунків 331, 332, а спи-
сання — на кредиті. Наприклад, одержання путівок та їх
оприбуткування на підприємстві відображають записом:
Дт 331 «Грошові документи в національній валюті»;
Кт 685 «Розрахунки з іншими кредиторами».
Оплату вартості придбаних путівок:
Дт 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»;
Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті».
При одержанні пільгових путівок від органів соціаль-
ного страхування вартість цих путівок в обліку відобра-
жають проводкою:
Дт 331 «Грошові документи в національній валюті»;
Кт 652 «Розрахунки за соціальним страхуванням».
Як правило, при видачі путівки працівник сплачує в
касу певну частину її вартості, що в обліку відображають
проводкою:
136
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Дт 377 ] надано путівку працівникові;
Кт 331 )
Дт ЗОЇ 1 внесено працівником
Кт 377 ] частину вартості путівки;
Кт 377 «Розрахунки з іншими дебіторами».
Решту вартості путівки списують за рахунок коштів
соціального страхування або за рахунок забезпечення
витрат і платежів. У обліку це відображають записами:
Дт 651 «Розрахунки з соціального страхування»;
Кт 331 «Грошові документи в національній валюті».
Або:
Дт 474 «Забезпечення інших витрат і платежів»;
Кт 331 «Грошові документи в національній валюті».
У визначені керівником підприємства строки, але не рід-
ше одного разу на квартал, на кожному підприємстві прово-
дять раптову ревізію каси з перерахунком купюр усіх гро-
шей і перевіркою інших цінностей, що знаходяться в касі.
Залишок готівки в касі звіряють з даними обліку за касовою
книгою. Для проведення ревізії каси наказом керівника під-
приємства призначається комісія, яка складає акт.
При виявленні в касі нестачі або надлишку цінностей
в акті зазначають їхню суму та обставини виникнення.
Встановлені надлишки коштів у касі оприбутковують і
відображають у складі інших доходів підприємства від
операційної діяльності:
Дт ЗО «Каса»;
Кт 719 «Інші доходи від операційної діяльності».
Виявлені нестачі коштів в касі підприємства відно-
сять на матеріально відповідальних осіб:
1. Відображення факту нестачі коштів і грошових до-
кументів в касі підприємства:
Дт 947 «Нестачі і втрати 1 на суму нестачі
від псування цінностей» ] в касі підприємства;
Кт ЗО «Каса».
Дт 947 «Нестачі і втрати 1 на нестачу
від псування цінностей» / грошових документів;
Кт 33 «Інші кошти».
2. Сума нестачі, що підлягає відшкодуванню матері-
ально відповідальною особою:
Дт 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих
збитків»;
Кт 716 «Відшкодування раніше списаних активів».
Суми погашеної нестачі в момент її списання з мате-
ріально відповідальної особи відображають у складі до-
ходів підприємства від операційної діяльності.
Облік касових операцій і грошових документів
137
Приклад
За наведеними у таблиці 2.5 господарськими операці-
ями слід заповнити такі документи:
1.	Звіт касира за 4 листопада 200Х р. (табл. 2.5).
2.	Журнал-ордер № 1 за листопад (табл. 2.6).
3.	Відомість № 1.1 за листопад (табл. 2.7).
4.	Головну книгу за рахунком ЗО «Каса» (табл. 2.8).
Таблиця 2.5
Звіт касира за 4 листопада 200Х р.
и/іі	Дата	Документ	Зміст господарської операції	Дебет	Кредит	Сума, грн.
1.	04.11	Чек 123123, ПКО 18	Одержано з п/р в касу для виплати заробітної плати за жовтень 200Х р.	ЗОЇ	311	1 250
2.	04.11	ВКО 27, ПВ 11	Виплачено заробітну плату за жовтень 200Х р.	661	ЗОЇ	1 250
3.	04.11	ПКО 19, довідка- заява	Надійшла виручка від реалізації (через реалізатора Шевченка А. П.)	ЗОЇ	701	1 000
4.	04.11	ВКО 28, квитанція банку	Внесено виручку до поточного рахунка	311	301	1 000
5.	18.11	Чек 123124, ПКО 20	Одержано з банку за чеком на господарські потреби (60 грн.) і на відрядження (140 грн.)	ЗОЇ	311	200
6.	18.11	ВКО 29, заява з візою керівника	Видано на господарські потреби Петрову А. А.	372	ЗОЇ	60
7.	18.11	ВКО зо, наказ керівника	Видано на відрядження Вєтровій Р. М.	372	ЗОЇ	140
8.	30.11	ПКО 21, авансовий звіт	Повернення невикористаних підзвітних сум Вєтровою Р. М.	ЗОЇ	372	8
9.	30.11	ВКО 31, квитанція банку	Внесено на поточний рахунок з каси	311	301	8
138
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Таблиця 2.6
Журнал-ордер № 1 за листопад 200Х р.
по кредиту рахунка ЗО «Каса» на дебет рахунків
.№ рядка	Дата або за які числа	| № документа 1			.		311 Поточний рахунок	65 Розрахунки з органами страхування	661 Розрахунки за заробітною платою	372 Розрахунки з підзвіт - ними особами	377 Розрахунки з робітниками та службов - цями за іншими операціями	Інші рахунки	Разом
1. 2. 3.	04—17 18—29 ЗО	2,4 6,7 9	1 000 8	—	1 250	200	—		2 250 200 8
Разом:			1 008	—	1 250	200	—		2 458
Таблиця 2. 7
Відомість № 1.1 за листопад 200Х р.
по дебету рахунка ЗО «Каса» на кредит рахунків
№ рядка	Дата або за які числа	№ документа	70 Доходи від реалізації	1 311 Поточний рахунок	372 Розрахунки з підзвітними особами	377 Розрахунки з робітниками та службовцями за іншими операціями	46 Неоплачений капітал	Інші рахунки	Разом
1.	04—17	1,3	1 000	1 250	—	—	—		2 250
2.	18—29	5	—	200	—	—	—		200
3.	зо	8	—	—	8	—	—		8
Разом:			1 000	1 450	8	—	—		2 458
Сальдо на початок місяця за Головною книгою —
20 грн.
Сальдо на кінець місяця — 20 грн. Відомості аркушів-роз-
чіифровок і сальдо звірено в Головній книзі.
Журнал-ордер і відомість закінчені ЗО листопада 200Х р.
Виконавець (підпис)
Облік операцій на поточному рахунку в національній валюті
139
Суму оборотів відображено ЗО листопада 200Х р.
Головний бухгалтер (підпис)
Сальдо на кінець місяця обчислюють за формулою:
С, “ Сн + Од - Ок (у наведеному прикладі Ся = 20 + 2458 - 2 458).
Таблиця 2.8
Заповнення Головної книги
за рахунком ЗО «Каса» за листопад 200Х р.
Рахунок ЗО «Каса»								
Місяць	Обороти по дебету на кредит рахунків				Всьо- го по дебету	Всього ПО КрЄ‘ диту	Саль- до	
	Рахунок 701	Рахунок 311	Рахунок 372	Інші			Дебет	Кредит
								
Жовтень							20	
Листопад	1 000	1 450	8	—	2 458	2 458	20	
Грудень								
2.3. Облік операцій на поточному
рахунку в національній валюті
Порядок відкриття поточних рахунків у банку
Будь-яка форма підприємницької діяльності передба-
чає активний обмін коштами. Посередниками в цих роз-
рахунках є спеціальні державні та комерційні господар-
ські одиниці — банки.
У процесі господарської діяльності постійно здійсню-
ються допоміжні грошові розрахунки між підприємства-
ми, між підприємством і бюджетом, органами страхуван-
ня, громадськими організаціями, фізичними особами,
завдяки чому завершується перетворення грошової фор-
ми виділених коштів на виробничі запаси, одержання
грошової виручки та чистого прибутку, що міститься в
ній. Отже, грошові розрахунки — найважливіший фак-
140
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
тор обороту коштів, а їхнє своєчасне завершення — необ-
хідна умова безперервного процесу виробництва.
Усі юридичні особи, незалежно від форм власності, а
також фізичні особи — громадяни України, іноземні гро-
мадяни, особи без громадянства, що є суб’єктами підпри-
ємницької діяльності, — здійснюють між собою розра-
хунки за товари, роботи, послуги та цінні папери.
Для зберігання коштів і здійснення всіх видів розра-
хункових, кредитних і касових операцій юридичним осо-
бам — суб’єктам підприємницької діяльності, незалежно
від форм власності, а також фізичним особам банки від-
кривають рахунки.
Правовідносини, що виникають у клієнтів банків під
час відкриття поточних, депозитних, кредитних рахунків
у національній та іноземній валюті, регулює Інструкція
«Про відкриття банками рахунків в національній і іно-
земній валюті», затверджена постановою Правління НБУ
від 18. 12. 1998 р. № 527.
Підприємства, їхні відокремлені підрозділи, фізичні
особи (в тому числі фізичні особи — суб’єкти підприєм-
ницької діяльності) можуть відкривати поточні та інші
рахунки в будь-яких банках України та інших держав за
власним вибором і за згодою цих банків. Власник рахун-
ка протягом трьох робочих днів від дня відкриття або
закриття рахунка повідомляє номер цього рахунка по-
датковому органу за місцем своєї реєстрації і банкам, у
яких уже мав відкриті рахунки в національній чи іно-
земній валюті. Поточні рахунки в національній валюті
відкривають для підприємств, що здійснюють науково-
дослідницьку, виробничу та іншу комерційну діяльність
з метою одержання прибутку, мають основні та оборотні
засоби і самостійний баланс. З поточного рахунка здій-
снюють операції, що забезпечують комерційну та іншу
діяльність підприємства (розрахунки за товарно-мате-
ріальні цінності з постачальниками і покупцями продук-
ції; надання та одержання послуг; одержання заробітної
плати й сплата обов’язкових платежів до бюджету і дер-
жавних фондів; операції, пов’язані з забезпеченням влас-
них матеріально-побутових потреб, та інші згідно із ста-
тутною діяльністю підприємства).
Підприємствам, що мають філії, відділення та інші
відокремлені підрозділи, які знаходяться на окремому
балансі та є самостійними платниками податку, а також
структурним підрозділам, які відокремлюються в проце-
Облік операцій на поточному рахунку в національній валюті
141
сі приватизації, за клопотанням власника основного ра-
хунка і за згодою установи банку, в якому відкривається
поточний рахунок, можуть бути відкриті поточні рахун-
ки для здійснення розрахунків за місцезнаходженням
цих підрозділів.
При відкритті всіх видів рахунків банк повинен у
триденний строк повідомити про це податкову інспекцію
за місцем реєстрації власника рахунка.
Для відкриття поточного рахунка в банк подають та-
кі документи:
1.	Заяву про відкриття рахунка.
2.	Копію свідоцтва про державну реєстрацію підпри-
ємства у виконавчих органах влади.
3.	Копію рішення про створення, реорганізацію під-
приємства, засвідчену нотаріально або органом, що прий-
няв таке рішення.
4.	Копію належним чином зареєстрованого статуту
(положення), засвідчену нотаріально. Установа банку, в
якому відкриваються рахунки (субрахунки), робить від-
мітку про відкриття такого рахунка на примірнику ста-
туту (положення), на якому зроблено відмітку податкової
інспекції про реєстрацію підприємства в податкових ор-
ганах, відтак цей примірник повертають власнику рахун-
ка.
5.	Копію документа, який підтверджує, що підпри-
ємство взято на облік у податкових органах.
6.	Картку зі зразками підписів директора та його зас-
тупника, головного бухгалтера та його заступника і від-
битком печатки.
7.	Копію документа про реєстрацію в органах Пенсій-
ного фонду України, засвідчену нотаріально або органом,
який здійснює реєстрацію.
8.	Копію документа про реєстрацію в органах Фонду
соціального страхування України, засвідчену нотаріаль-
но або органом, який здійснює реєстрацію.
Орендні підприємства додатково подають нотаріально
засвідчену копію договору про оренду. Суб’єкти підпри-
ємницької діяльності (повні командитні товариства, фер-
мерські господарства, підприємці без створення юридич-
ної особи тощо), наявність статуту для яких не передба-
чено законом, статут для відкриття рахунка не подають.
Картку зі зразками підписів та відбитком печатки по-
дають усі юридичні особи та інші суб’єкти підприємниць-
кої діяльності (незалежно від форм власності), яким від-
кривають рахунки в установах банків.
142
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Право першого підпису належить керівнику підпри-
ємства, якому відкривають рахунок, а також іншим по-
садовим особам, уповноваженим керівником. Право дру-
гого підпису належить головному бухгалтеру та уповно-
важеним ним особам. Якщо посада головного бухгалтера
не передбачена або в разі, коли ця посада тимчасово не
заміщена тощо, власник рахунка робить про це відмітку
в картці зі зразками підписів і відбитком печатки. По ра-
хунках юридичних осіб, в штаті яких відсутні особи, що
мають право другого підпису, а також підприємців (без
утворення юридичної особи) в установи банків подається
нотаріально засвідчена картка зі зразком підпису тільки
власника рахунка.
У картці зі зразками підписів і відбитком печатки
зазначають номер рахунка та ідентифікаційний код (но-
мер) власника рахунка, підтверджений відповідними до-
відками статистичних або податкових органів.
Виписки банку, їх перевірка та обробка
При відкритті поточного рахунка в банку відкрива-
ють особовий рахунок підприємства з присвоєнням номе-
ра. Особові рахунки банк веде в двох примірниках: пер-
ший — для банку, другий видається підприємству як ви-
писка з рахунка. Виписку банку з поточного рахунка (ко-
пія записів на цьому рахунку) з доданням відповідних
первинних документів (об’ява на внесок готівки, чек,
платіжне доручення, розрахунковий чек тощо) щоденно
або в інші узгоджені з підприємством строки (залежно
від частоти операцій по розрахунковому рахунку), пере-
дають уповноваженому представникові підприємства або
особам, які мають право підпису грошових документів.
Виправлення у виписці банку підтверджуються підписом
головного бухгалтера установи банку та відбитком круг-
лої печатки. Виправлення в первинних грошових доку-
ментах не допускаються. Якщо у виписці знайдено суми,
зараховані на поточний рахунок помилково, або в ній не
відображено сум здійснених операцій, власник рахунка
має негайно повідомити про це банк, який в наступних
виписках робить виправлення через зарахування (спи-
сання) відповідних претензійних сум. Періодично і на
1 січня письмово підтверджується залишок коштів на ра-
хунку згідно з даними банку.
Облік операцій на поточному рахунку в національній валюті	143
Виписка банку є реєстром аналітичного обліку і під-
ставою для бухгалтерських записів. Одержану з банку
виписку в бухгалтерії перевіряють і обробляють: додають
первинні документи, вказують коди рахунків, що корес-
пондують з синтетичним рахунком первинного порядку
31 «Рахунки в банках» (субрахунки 311, 314). На дебеті
рахунка 31 «Рахунки в банках» відображають надход-
ження коштів, на кредиті — їх використання.
Форми банківських виписок можуть бути різними,
але з обов’язковим зазначенням: вхідного залишку кош-
тів на поточному рахунку на початок дня, надходжень і
перерахувань коштів протягом дня окремо за кожним
фактом платежу, вихідного залишку на поточному ра-
хунку на кінець дня. По кожному факту платежу вказу-
ють, на підставі якого номера документа його було зроб-
лено, реквізити банку і номер рахунка власника. Під час
обробки банківських виписок слід брати до уваги, що з
точки зору банку всі кошти підприємств (внески) є бор-
говими зобов’язаннями банку, тому залишки коштів та
їх надходження на поточний рахунок підприємства ві-
дображають на кредиті, а видачу або перерахування кош-
тів — на дебеті рахунка. Бухгалтер записує ці операції
на рахунка 31 «Рахунки в банках» у зворотному поряд-
ку: надходження — на дебеті, а видачу або перерахуван-
ня коштів — на кредиті.
На дебеті виписки банк відображає погашення своєї
заборгованості перед власником рахунка, а в журналі-ор-
дері № 1 за рахунком 31 «Рахунки в банках» бухгалтер
проводить ці операції на кредиті рахунка 31 як списан-
ня коштів з поточного рахунка.
У виписці з кредиту банк відображає збільшення за-
боргованості перед своїм клієнтом, а у відомості № 1.2 за
рахунком 31 «Рахунки в банках» бухгалтер проводить ці
операції на дебеті рахунка 31 як надходження коштів на
поточний рахунок.
Таким чином, виписка — основний документ, згідно
з яким бухгалтер складає кореспонденцію рахунків про
рух коштів; вона є реєстром аналітичного обліку та під-
ставою для бухгалтерських записів. Подання до банку
первинних документів і прийняття їх банком не є підста-
вою для обліку операцій доти, поки вони не будуть відоб-
ражені у виписці.
У виписці банку обов’язково зазначають такі реквізити:
1.	Номер поточного рахунка підприємства.
2.	Дату попередньої виписки і дату руху коштів.
144
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
3.	Залишок коштів до руху коштів.
4.	Суми операцій.
5.	Номери документів.
6.	Розрахункові рахунки-кореспонденти (на які або з
яких почався рух після виконаних протягом дня розра-
хунків).
Нижче наведено зразок виписки банку.
Філіал ЗАТ КБ «Приватбанк» у м. Харкові Виписка за період з 12. 03. 2002 по 12. 03. 2002	11. 03. 2002 Особовий	українські гривні рахунок	№ 36006199459981						
Дата	Код МФО	Кореспондуючий рахунок	Номер документа	Код оп.	Оборо- ти	Залиш- ки
					Дебет	Кредит
12.03.02		Вхідний залишок				432.07
12.03.02	350589	2604581	117		575.00	
12.03.02	331605	29026100030916	137			63.00
12.03.02	313731	26005020036980	54			33.00
Обороти					675	96.00
Вихідний залишок						3.07
Бухгалтер у день одержання виписки здійснює операції,
які позначають бухгалтерським терміном «контування» —
перевірка й обробка виписки. Цей процес передбачає:
1.	Нумерування виписки.
2.	Добір документів, які підтверджують факт здій-
снення господарської операції, і перевірка наявності вип-
равдних документів від інших підприємств, що є підста-
вою для зарахування або списання коштів.
3.	Звірку достовірності записів у виписці банку і до-
даних до неї документах, а також відповідності суми у
виписці сумам виправдних документів на перерахування
або зарахування коштів.
4.	Перевірку правильності визначення залишку гро-
шей на поточному рахунку після здійснених операцій.
5.	Зазначення кореспондуючого рахунка у виписці
проти кожної суми згідно з наведеними операціями. Ті
самі рахунки зазначають у документах, доданих до ви-
писки.
6.	За необхідності — зазначення кодів аналітичних
статей обліку.
Помилки у виписці з вини банку відображають у ко-
респонденції з синтетичним рахунком 37 «Розрахунки з
Облік операцій на поточному рахунку в національній валюті	145
різними дебіторами» (субрахунок 374 «Розрахунки за
претензіями» в частині розрахунків за «Операціями, що
помилково проведені на поточних рахунках»). Помилко-
во списану з поточного рахунка суму відображають та-
ким записом:
Дт 374 «Розрахунки за претензіями»;
Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті».
Помилково зараховану суму:
Дт 311 «Поточні рахунки в національній валюті»;
Кт 374 «Розрахунки за претензіями».
У наступних розрахунках банк вносить виправлення,
а в бухгалтерському обліку підприємства цю заборгова-
ність списують.
Для правильного ведення обліку розрахункових опе-
рацій їх слід чітко формулювати у первинних докумен-
тах і докладно розписувати суми платежу, зокрема коли
платіж складається з кількох сум. Так, якщо сума в пла-
тіжному документі складається з платежу за строком і
пені за прострочення платежу, то в документі необхідно
розшифрувати, з яких статей складається сума платежу.
Всі розшифровки показують у графі «Призначення пла-
тежу». Суму, що списана (зарахована) банком, відобра-
жають відповідно не на двох, а по змозі на більшій кіль-
кості рахунків.
Своєчасна підготовка документів і здійснення розра-
хунків дасть змогу уникнути грошових штрафів і сплати
пені. З цією метою необхідно вивчати інструкції про по-
рядок внесення платежів (податків) до бюджету, інших
фондів, а також угоди підприємства зі своїми партнера-
ми, консультуватися з працівниками банків, юристами,
аудиторами, досвідченими бухгалтерами.
Розрахункова і платіжна дисципліна є одним із най-
важливіших елементів роботи бухгалтера.
Кореспонденція рахунків за поточним рахунком
Синтетичний облік операцій за поточним рахунком
здійснюють на грошовому рахунку 31 «Рахунки в бан-
ках». На дебеті рахунка відображають надходження
(збільшення) грошей, на кредиті — їх списання. Сальдо
рахунка може бути тільки дебетовим і показує залишок
грошей на певну дату.
Оборот по дебету цього рахунка показує надходження
готівки з каси, одержання коштів від реалізації, повер-
нення банківських кредитів, надходження заборгованос-
тей від покупців і замовників та ін.
146
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
На кредиті рахунка 31 відображають зменшення
коштів у зв’язку з видачею готівки в касу, погашенням
заборгованостей постачальникам, підрядникам, до бюд-
жету, в банк за одержані кредити, тобто списання кош-
тів. Основні бухгалтерські проводки за рахунком 31 «Ра-
хунки в банках» (субрахунок 311 «Поточні рахунки в на-
ціональній валюті») наведено в табл. 2.9.
Таблиця 2.9
Основні бухгалтерські проводки за рахунком
31 «Рахунки в банках» (субрахунок 311
«Поточні рахунки в національній валюті»)
№ п/п	Зміст операцій	Кореспондуючі рахунки	
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1.	Зарахування сум, що надійшли від покупців або замовників в оплату рахунків-фактур за відвантажені товари, продукцію, послуги в національній валюті	311	361
2.	Надходження сум готівкою	311	301
3.	Зарахування готівки, зданої в банк через інкасатора	311	333
4.	Зарахування залишку сум за невикористаними чековими книжками	311	313
5.	Повернення невикористаної суми акредитива	311	313
6.	Суми, що надійшли за погашені ощадні сертифікати	311	331
7.	Кошти, що надійшли за погашені облігації	311	352
8.	Зарахування сум за одержаними векселями	311	341
9.	Зарахування сум, повернених фінансовими органами	311	641
10.	Зарахування сум, що надійшли за претензіями	311	374
11.	Зарахування сум, що надійшли від інших дебіторів	311	377
12.	Помилково зарахована банком сума	311	374
13.	Кошти, що надійшли від засновників підприємства як внески до статутного капіталу	311	46
14.	Суми, що надійшли від перепродажу викуплених власних акцій	311	451
15.	Суми, що надійшли від продажу акцій власної емісії:		
	— за номінальною вартістю	311	46
	— на суму емісійного прибутку	311	46
Облік операцій на поточному рахунку в національній валюті
147
Продовження таблиці 2.9
1	2	3	4
16.	Зарахування одержаних штрафів, пені, неустойки	311	715
17.	Зарахування дивідендів від фінансових вкладів за участі в різних товариствах	311	731
18.	Надходження сум на погашення дебіторської заборгованості, що списана в минулі роки до збитку	311	716
19.	Зарахування сум одержаного короткострокового кредиту	311	601
20.	Зарахування сум одержаного довгострокового кредиту	311	501
21.	Зарахування сум, що надійшли від продажу облігацій	311	521
22.	Зарахування на поточний рахунок одержаного кредиту для працівників підприємства	311	501
23.	Одержання грошей в касу за чеком	ЗОЇ	311
24.	Сплата заборгованості постачальникам	631	311
25.	Перерахування платежів до бюджету	641	311
26.	Сплата штрафів, пені, неустойки	948	311
27.	Стягнення банком відсотків за кредит:		
	— за поточним і пролонгованим без змін умов кредиту	951	311
	— за простроченим кредитом	951	311
28.	Погашення короткострокової позики банку	601	311
29.	Перерахування на погашення заборгованості: — органам соціального страхування — Пенсійному фонду — за індивідуальним страхуванням — за перерахуванням прибуткового податку з громадян та інших видів податків до бюджету — до Державного фонду соціального страхування на випадок безробіття — інші обов’язкові збори	652 651 654 641 653 642	311 311 311 311 311 311
ЗО.	Сплата векселів	621	311
31.	Списання банком сум:		
	— за виставлення акредитивів	313	311
	— за видачу чекових книжок	313	311
32.	Перерахування організаціям і особам різної кредиторської заборгованості	685	311
33.	Придбання ощадних сертифікатів банку	331	311
34.	Викуп акціонерним товариством власних акцій у акціонерів	451	311
35.	Фінансові внески в акції, облігації, різні вклади	141, 142, 143	311
148
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Закінчення таблиці 2.9
1	2	3	4
36.	Перерахування сум за претензіями	374	311
37.	Внески коштів підприємств на депозитні рахунки в банках	313	311
38.	Аванси, що переказані під звіт працівникам підприємства, які перебувають у відрядженні в інших містах	372	311
39.	Оплата витрат, пов’язаних із заходами запобігання або ліквідації наслідків стихійного лиха	991 992	311
40.	Суми, перераховані на утримання вищих організацій	949	311
41.	Суми, списані на погашення заборгованості:		
	— за короткостроковими позиками	601	311
	— за довгостроковими позиками	501	311
42.	Перерахування банку суми, що одержана від працівників підприємства для погашення позики на індивідуальне житлове будівництво та на інші цілі	501	311
43.	Перерахування авансів постачальникам і підрядникам за замовленнями з тривалим строком виконання	371	311
44.	Погашення заборгованості за облігаціями	521	311
45.	Придбання бланків векселів	92	311
46.	Суми, що списані банком за касове обслуговування	92	311
47.	Попередня оплата за товарно-матеріальні цінності (ТМЦ):		
	— в частині вартості ТМЦ без ПДВ	631	311
	— на суму ПДВ	631	311
Віднесення цих сум до валових доходів або валових
витрат залежить від правил ведення податкового обліку
згідно зі ст. 11 Закону України «Про оподаткування при-
бутків підприємств», затвердженого Постановою Верхов-
ної Ради України від 22. 05. 1997 р. № 283/97-ВР.
Заповнення облікових реєстрів
за рахунком 31 «Рахунки в банках»
Дані про операції за рахунками в банку за журналь-
но-ордерної форми обліку систематизуються у двох бага-
тографних реєстрах: у журналі-ордері №1 на кредиті ра-
Облік операцій на поточному рахунку в національній валюті
149
хунка 31 «Рахунки в банках» і у відомості № 1.2 — на
дебеті рахунка. Підставою для складання цих реєстрів є
виписки банку і додані до них розрахункові документи,
що підтверджують зарахування грошових коштів на ра-
хунок або їх списання. Записи в журналі-ордері та у ві-
домості роблять після обробки банківських виписок, яка
полягає у:
—	перевірці відповідності записів у доданих до випи-
сок розрахункових документах. При одержанні готівки з
каси банку до виписки додається квитанція прибуткового
касового ордера, яку оформляють під час оприбуткування
готівки в касу підприємства. Якщо у виписці банку вияв-
лено операції з помилкового зарахування грошових кош-
тів (які не належать цьому підприємству), вживають за-
ходів з повернення їх платникові;
—	зазначенні в доданих розрахункових документах і
банківській виписці шифрів кореспондуючих рахунків за
кожною операцією;
—	групуванні окремо по дебету і окремо по кредиту
сум через підрахунок за однорідними операціями по од-
нойменних кореспондуючих рахунках, шифри яких
проставлено у виписці;
—	підрахунку сум, занесених у відповідні до корес-
пондуючих рахунків графи в журналі-ордері № 1 і відо-
мості № 1.2, і запису результатів підрахунку.
Аналітичний облік за рахунком 31 у розрізі кореспон-
дуючих рахунків відображають у листках-розшифровках
на основі доданих до виписки банку розрахункових доку-
ментів, у яких зазначено номер документа, дату, корот-
ке найменування та суму операції.
По закінченні місяця в журналі-ордері № 1 і відомос-
ті № 1.2 підводять підсумки за кореспондуючими рахун-
ками і звіряють з оборотами за цими рахунками, що ві-
дображені в інших облікових реєстрах у кореспонденції з
рахунком 31. Обороти за місяць із журналу-ордера № 1
переносять у Головну книгу.
Залишок грошових коштів на рахунках в банку ві-
дображають у відомості № 1.2 тільки на початок і кінець
місяця. Залишок грошових коштів, указаний на кінець
місяця у відомості № 1.2, має відповідати залишку гро-
шових коштів на поточному рахунку, який (залишок) ві-
дображено в останній у цьому місяці виписці банку, і да-
ним Головної книги.
150	Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Для оперативних цілей протягом місяця використо-
вують дані про залишки грошових коштів на поточному
рахунку підприємства в банку, відображені у виписках
банку.
По закінченні місяця бухгалтер збирає всі виписки з
підколотими до них додатками первинних документів за
датами у хронологічному порядку і зшиває в окрему
папку.
Порядок складання всіх бухгалтерських реєстрів і
первинних документів до них законодавством поки що не
регламентовано. На практиці бухгалтери зшивають їх
різними способами, найпоширеніші з них такі:
1) зшивають первинні документи, що відносяться до
певного рахунка, зверху — журнал-ордер і відомість, а
також (за необхідності) відомості аналітичного обліку,
листки-розшифровки та ін. Відтак усі журнали-ордери і
відомості до них з первинними документами складають
за рахунками в порядку збільшення, і формується книга
за місяць;
2) зшивають первинні документи, що стосуються пев-
ного рахунка, зверху — журнал-ордер і відомість, а
також (за необхідності) відомості аналітичного обліку,
листки-розшифровки та ін. Усі документи за певним ра-
хунком складають у папку і наприкінці року зшивають у
наростаючому порядку за місяцями.
2.4. Облік операцій на поточному
рахунку в іноземній валюті
Для розрахунків за операціями в безготівковій і
готівковій іноземній валюті, згідно із законодавством
України, підприємства, організації, установи, фізичні
особи відкривають поточні банківські рахунки в інозем-
ній валюті.
Порядок відкриття рахунків у іноземній валюті регу-
лює Інструкція «Про відкриття банками рахунків у на-
ціональній та іноземній валюті», затверджена постано-
вою Правління НБУ від 18. 12. 1998 р. № 527.
Для відкриття рахунків у іноземній валюті юридичні
особи-резиденти і фізичні особи подають уповноваженому
банку ті самі документи, що й для відкриття поточних
Облік операцій на поточному рахунку в іноземній валюті
151
рахунків у національній валюті. Якщо поточний рахунок
в іноземній валюті відкривають у тому самому банку, де
відкрито поточний рахунок в національній валюті, по-
дання пакета документів не є обов’язковим.
Формування інформації про операції в іноземній ва-
люті в бухгалтерському обліку здійснюють згідно з вимо-
гами П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів».
Операція в іноземній валюті — господарська операція, вартість
якої визначено в іноземній валюті або яка потребує розрахунків
в іноземній валюті.
Облік операцій в іноземній валюті здійснюють згідно
з Планом рахунків бухгалтерського обліку та Інструкці-
єю з його застосування, затвердженими наказом Мініс-
терства фінансів України від ЗО. 11. 1999 р. № 291.
Для обліку операцій за рахунками в іноземній валю-
ті підприємства використовують субрахунки активного
рахунка 31 «Рахунки в банках»:
312 «Поточні рахунки в іноземній валюті»;
314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті».
Рахунки в іноземній валюті в Україні та за кордоном
за субрахунками не розмежовані, але підприємства
мають право вести облік операцій за цими рахунками
окремо.
Субрахунки 312 «Поточні рахунки в іноземній валю-
ті» і 314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті»
призначені для узагальнення інформації про наявність і
рух грошових коштів у іноземній валюті.
Згідно з постановою Правління НБУ від 04. 09. 1998 р.
№ 349 «Про запровадження обов’язкового продажу над-
ходжень в іноземній валюті на користь резидентів — юри-
дичних осіб» запроваджено обов’язковий продаж експор-
тних валютних надходжень. Постановою НБУ від
14. 09. 1998 р. № 365 «Про внесення змін у постанову
Правління НБУ від 04. 09. 1998 р. № 349» ставку
обов’язкового продажу експортних надходжень було виз-
начено в розмірі 50%.
Обов’язковому продажу, згідно з цією постановою, не
підлягають кошти, які:
—	надходять у вигляді кредитів, позик, фінансової
допомоги від уповноважених банків і кредитно-фінансо-
вих установ;
—	перераховуються на територію України з метою
здійснення інвестицій;
152
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
—	придбані на Міжбанківській валютній біржі (МВБ)
України для розрахунків з нерезидентами;
—	надійшли на користь резидентів-посередників за
договорами комісії, доручення і підлягають перерахуван-
ню резидентам та нерезидентам;
—	належать уповноваженим банкам і уповноваженим
кредитно-фінансовим установам;
—	розміщені резидентами як депозити в уповноваже-
них банках;
—	надходять транспортним організаціям від експор-
ту власних послуг і спрямовуються на експлуатаційні
витрати.
Кошти в іноземній валюті, що підлягають обов’язково-
му продажу, зараховують в повному обсязі на розподіль-
чий рахунок. Перерозподіл здійснюють таким чином:
—	50% для обов’язкового продажу;
—	50% на поточний рахунок власника.
Ці кошти підлягають 100% продажу в таких випадках:
—	якщо валюта, придбана для виконання зобов’язань
перед нерезидентами, протягом п’яти банківських днів
не перерахована за призначенням;
—	якщо кошти в іноземній валюті, придбані на МВБ
України і перераховані на користь нерезидента, поверну-
лися через невиконання зобов’язань.
Господарські операції за валютними рахунками пря-
мо чи опосередковано пов’язані з зовнішньоекономічною
діяльністю (ЗЕД), експортом або імпортом товарів (робіт,
послуг). Розрахунки між підприємствами на внутрішньо-
му ринку допускаються лише в національній валюті
(гривнях).
Усі операції за поточним рахунком в іноземній валю-
ті реєструються на підставі банківських виписок і дода-
них до них підтверджувальних документів. У банків-
ській виписці обов’язково вказуються валютні суми
(вхідне сальдо на початок дня, суми за операціями, ви-
хідне сальдо на кінець дня).
Згідно з П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів»
операції в іноземній валюті відображають в національній
валюті України під час їх первісного визнання перера-
хуванням суми в іноземній валюті за курсом НБУ на да-
ту здійснення операції.
Суми авансів (попередньої оплати), видані іншим осо-
бам в рахунок платежів для придбання немонетарних ак-
тивів (запасів, основних засобів) і одержання робіт, пос-
луг, включають до вартості цих активів (робіт, послуг)
Облік операцій на поточному рахунку в іноземній валюті
153
перерахуванням у національну валюту за курсом НБУ на
дату виплати авансу.
Суми авансів (попередньої оплати), одержані від ін-
ших осіб в рахунок платежів для поставки готової продук-
ції, інших активів, виконання робіт (послуг), включають
до доходу звітного періоду перерахуванням в національну
валюту за курсом НБУ на дату одержання авансу.
Під час складання звітності, тобто на кожну дату
балансу:
—	монетарні статті (статті грошових коштів) відобра-
жають за курсом НБУ на дату балансу;
—	немонетарні статті, що відображені за історичною
собівартістю і зарахування яких на баланс пов’язане з
операцією в іноземній валюті, відображають за валютним
курсом на дату здійснення операції;
—	немонетарні статті, що відображені за справедли-
вою вартістю в іноземній валюті, відображаються за ва-
лютним курсом на дату визначення цієї справедливої
вартості.
Курсові різниці за монетарними статтями визначають
на дату здійснення розрахунків і на дату балансу. Згідно
з П(С)БО 21 курсові різниці, що виникають від перера-
хунку активів і зобов’язань, відображають у доходах або
витратах за видами діяльності.
Курсові різниці від перерахунку грошових коштів в
іноземній валюті та інших монетарних статей з операцій-
ної діяльності відображають в інших операційних дохо-
дах або витратах.
Курсові різниці від перерахунку монетарних статей
інвестиційної та фінансової діяльності відображають в ін-
ших витратах або доходах.
Операції в іноземній валюті обліковують на таких
субрахунках:
711 «Дохід від реалізації іноземної валюти» — відоб-
ражають доходи від реалізації іноземної валюти.
714 «Дохід від операційної курсової різниці» — відоб-
ражають доходи від курсових різниць за активами і зо-
бов’язаннями підприємства, пов’язані з операційною ді-
яльністю.
744 «Дохід від неопераційної курсової різниці» — ві-
дображають додатні курсові різниці (доходи) за активами
і зобов’язаннями в іноземній валюті, пов’язані з фінансо-
вою та інвестиційною діяльністю підприємства.
942 «Собівартість реалізованої іноземної валюти» —
відображають собівартість іноземної валюти на дату її
реалізації.
154
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
945 «Втрати від операційної курсової різниці» — ві-
дображають втрати з активів і зобов’язань операційної
діяльності підприємства від зміни курсу гривні щодо іно-
земної валюти.
974 «Втрати від неопераційних курсових різниць» —
відображають втрати з активів і зобов’язань неоперацій-
ної діяльності підприємства від зміни курсу гривні щодо
іноземної валюти.
При перерахунку грошових коштів за поточним ра-
хунком в іноземній валюті додатну операційну курсову
різницю відображають в обліку записом: Дт 312 Кт 714,
а від’ємну операційну курсову різницю — записом:
Дт 945 Кт 312.
Приклад
На поточному рахунку в іноземній валюті — 3 500 дол.
США за курсом НБУ 1 дол. США = 5,45 грн. На кінець
кварталу курс становив 1 дол. США = 5,55 грн. У грив-
нях залишок на кінець кварталу — 19 425 грн. (5,55 х
х 3 500) проти 19 075 грн. (5,45 х 3 500) на початок квар-
талу. Курсова різниця (додатна) дорівнює 350 грн.
(19 425 - 19 075), або (5,55 - 5,45) х 3 500. В обліку це
відображено записом:
Дт 312 1 350, суму включають до складу
Кт 714 ) валового доходу підприємства.
Згідно із Законом України від 23. 09. 1994 р. № 185
«Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валю-
ті» резиденти, що купили іноземну валюту через уповно-
важені банки для виконання зобов’язань перед нерези-
дентами, повинні здійснити перерахунок таких сум про-
тягом п’яти робочих днів з моменту зарахування сум на
валютні рахунки резидентів. У разі порушення резиден-
тами цих строків придбана валюта продається уповнова-
женими банками протягом п’яти робочих днів на Між-
банківській валютній біржі України. При цьому додатна
курсова різниця, що виникла за такою операцією, що-
кварталу спрямовується до Державного бюджету і в облі-
ку відображається записом: Дт 312 Кт 641, а від’ємну
курсову різницю відносять на результати господарської
діяльності резидента, тобто на дебет субрахунка 945 (на
фінансові результати від іншої звичайної діяльності).
У процесі господарської діяльності підприємства мо-
жуть здійснювати операції, пов’язані з продажем і купів-
лею безготівкової іноземної валюти.
Облік операцій на поточному рахунку в іноземній валюті
155
Валютні кошти, перераховані до уповноваженого бан-
ку для продажу в сумі, обчисленій за курсом НБУ на да-
ту здійснення операції, відображають записами:
Дт 334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті»;
Кт 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті».
Суму української валюти, одержаної від продажу без-
готівкової іноземної валюти, в обліку відображають запи-
сами:
Дт 311 «Поточні рахунки в національній валюті»;
Кт 711 «Дохід від реалізації іноземної валюти».
Одночасно складають проводку на списання проданої
валюти:
Дт 942 «Собівартість реалізованої іноземної валюти»;
Кт 334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті».
Згідно з П(С)БО 16 «Витрати» собівартість реалізова-
ної іноземної валюти визначають перерахунком в націо-
нальну валюту України за курсом НБУ на дату продажу.
Послуги уповноваженого банку з виконання доручен-
ня підприємства на продаж іноземної валюти відобража-
ють на дебеті субрахунка 949 «Інші витрати операційної
діяльності». Фінансовий результат від продажу іноземної
валюти в обліку відображають записами:
Дт 711 «Дохід від реалізації іноземної валюти»;
Кт 791 «Фінансові результати основної діяльності»;
Дт 791 «Фінансові результати основної діяльності»;
Кт 942 «Собівартість реалізованої іноземної валюти»;
Дт 791 «Фінансові результати основної діяльності»;
Кт 949 «Інші витрати операційної діяльності».
Приклад
Підприємство прийняло рішення про продаж валюти
в сумі 5 000 дол. США. Курс НБУ на дату продажу —
5,45 грн. за 1 дол., ринковий курс — 5,50 грн. за 1 дол.,
оплата послуг банку — 300 грн.
Бухгалтерські проводки з продажу безготівкової іно-
земної валюти є такими (табл. 2.10):
Таблиця 2.10
№ п/п	Зміст операцій	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1 •	2	3	4	5
	Перерахунок іноземної валюти для її продажу ($5 000 х 5,45 = 27 250)	334	312	27 250
156
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Закінчення таблиці 2.10
1	2	3	4	5
2.“	Зарахування суми національної валюти, одержаної від продажу іноземної валюти	311	711	27 500
3.	Списання проданої іноземної валюти	942	334	27 250
4.*	Нарахування комісійної винагороди банку	949	685	300
5.	Оплата послуг банку	685	311	300
6.	Списано на фінансовий результат прибуток від продажу іноземної валюти	711	791	27 500
7.	Списано собівартість проданої валюти	791	942	27 250
8.	Відображення у фінансових результатах послуги банку з продажу валюти	791	949	300
9.	Визначено фінансовий результат (Дт 442, Кт 791 — збиток) (Дт 791, Кт 441 — прибуток)	442	791	50
Суми від цих операцій включають до: *валових витрат під-
приємства; **валових доходів підприємства.
Вартість придбаної іноземної валюти, обчисленої в
українській валюті за курсом НБУ на дату зарахування
іноземної валюти на рахунок підприємства в уповноваже-
ному банку, відображають проводками:
Дт 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті»;
Кт 334 «Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті».
Інформація про додатну курсову різницю обліковуєть-
ся на кредиті субрахунка 714 «Дохід від операційної кур-
сової різниці», а інформація про від’ємну курсову різни-
цю (збитки) — в активах на субрахунку 945 «Втрати від
операційної курсової різниці».
Приклад
1. Підприємство купило іноземну валюту в сумі
2 000 дол. США для здійснення розрахунків з нерезиден-
том. Курс НБУ на дату купівлі становив: 1 дол. США =
5,45 грн., ринковий курс — 1 дол. СІЛА = 5,50 грн.
Бухгалтерські проводки з цієї операції наведено в
таблиці 2.11 (графа 5).
2. Підприємство купило іноземну валюту — 2 000 дол.
США. Курс НБУ на дату здійснення операції становив: 1 дол.
Облік операцій на поточному рахунку в іноземній валюті
157
США = 5,60 грн., ринковий курс — 1 дол. США = 5,50 грн.
Бухгалтерські проводки з купівлі безготівкової іно-
земної валюти наведено в табл. 2.11.
Таблиця 2. 11
№ п/п	Зміст операцій	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.	
		Дебет	Кредит		
1.	Перерахунок суми національної валюти для купівлі іноземної валюти ($2 000 х 5,50 = = 11 000)	334	311	11 000	11 000
2.	Зарахування придбаної іноземної валюти за курсом НБУ ($2 000 х 5,45= = 10 900) ($2 000 х х 5,60 = 11 200)	312	334	10 900	11 200
3.	Списано різницю між вартістю придбаної іноземної валюти, обчисленої за курсом НБУ та ринковим курсом (11 000 - 10 900 = = 100)(11 200 - - 11 000 = 200)	945 334	334 714	100	200
4.‘	Нараховано комісійну винагороду банку за організацію купівлі валюти	949	685	110	110
5.	Оплата послуг банку	685	311	110	110
6.	Відображено фінансовий результат	791 714 791 442 791	945 791 949 791 441	100 110 210	200 110 90
*Суму від цієї операції включають до валових витрат.
Операції, пов’язані з купівлею-продажем іноземної
валюти, мають такі особливості щодо формування об’єк-
та оподаткування:
— операції з придбання іноземної валюти за гривні не
впливають на зміну валових доходів і витрат. Водночас
158
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
суми комісійної винагороди, сплачені банку або біржі за
здійснення операцій з купівлі валюти, обліковують у ва-
лових витратах, але вони не впливають на розмір вартос-
ті придбаної валюти (пп. 7.3.4. Закону України «Про
оподаткування прибутку підприємств»);
— суми, одержані від продажу іноземної валюти,
збільшують валові доходи підприємства, а балансова вар-
тість такої іноземної валюти збільшує валові витрати
(пп. 7.3.5 цього Закону). Балансову вартість придбаної
іноземної валюти в податковому обліку визначають, ви-
ходячи з суми гривень, перерахованої для її купівлі (без
урахування комісійних або вартості інших послуг з кон-
вертації).
У бухгалтерському обліку балансова вартість придба-
ної валюти відповідає сумі, вказаній у виписці банку при
її зарахуванні на поточний рахунок в іноземній валюті.
Записи операцій в реєстрі бухгалтерського обліку за
субрахунками 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті»
і 314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті», а також
на інших рахунках обліку активів і пасивів, вартість
яких визначена в іноземній валюті, робить підприємство,
що здійснює господарську діяльність в Україні та за її ме-
жами, в грошовій одиниці України. Водночас зазначені
записи операцій з активами і пасивами, що підлягають
перерахунку в зв’язку зі змінами курсу НБУ, роблять у
тій іноземній валюті, в якій здійснюють платежі.
Дані про валютні операції на рахунках в банках сис-
тематизуються в журналі-ордері № 1 з кредиту і відомос-
ті № 1.2 з дебету відповідного рахунка. Облік іноземної
валюти в бухгалтерських реєстрах є аналогічним обліку
грошових коштів в національній валюті з тією лише різ-
ницею, що записи в них роблять одночасно у двох валю-
тах — іноземній та національній.
2.5. Облік розрахунків
із підзвітними особами
За неможливості оплатити витрати через банк або ка-
су здійснюють видачу підзвітних сум. Готівку видають
працівникам підприємства на господарські потреби й
витрати у відрядженні. Підзвітні суми видають на пев-
ний строк і з певною метою.
Облік розрахунків із підзвітними особами
159
Службове відрядження — поїздка працівника за розпорядженням
керівника підприємства на певний строк до іншої місцевості для ви-
конання службового доручення не за місцем основної роботи.
Порядок і умови відрядження працівників визнача-
ються Інструкцією про службові відрядження в межах
України та за кордон, затвердженою наказом Міністерс-
тва фінансів України від 13. 03. 1998 р. № 59, однак її
положення дійсні в частині, що не суперечить пп. 5.4.8
Закону України «Про оподаткування прибутку підпри-
ємств» від 22. 05. 1997 р.
Витрати на відрядження фізичних осіб, що перебува-
ють у трудових відносинах з платником податку або є
членами керівних органів платника податку, можуть бу-
ти включені до валових витрат платника податку тільки
за наявності документів, що засвідчують вартість цих
витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних
рахунків (багажних квитанцій), рахунків готелів (моте-
лів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщен-
ня й проживання фізичної особи, страхові поліси тощо.
Не включають до складу витрат платника податку готів-
ку, витрачену на цілі, визначені пп. 5.3.1 і 5.4.4 Закону
України «Про оподаткування прибутку підприємств», а
також на цілі, що не пов’язані з поверненням особистих
витрат фізичної особи, яка перебуває у відрядженні.
Не дозволяється відносити до витрат на харчування
вартість алкогольних напоїв і тютюнових виробів, суми
чайових (за винятком випадків, коли суми таких чайо-
вих включаються в рахунок згідно із законом країни пе-
ребування), а також плату за видовищні заходи.
Додатково до витрат включають видатки на харчуван-
ня й фінансування інших особистих потреб фізичної осо-
би, що не підтверджені документально (добові витрати),
понесені в зв’язку з її відрядженням, у межах граничних
норм, визначених Кабінетом Міністрів України за кожну
добу відрядження, включаючи день від’їзду та приїзду.
Такі граничні норми встановлюються в гривнях:
—	в єдиній сумі для відряджень за кордон незалежно
від країни відрядження і статусу населених пунктів;
—	в єдиній сумі для відряджень у межах України не-
залежно від статусу населених пунктів.
Суму добових визначають:
—	у разі відрядження в межах України і країн, з
якими не встановлено або спрощено прикордонний кон-
троль, — згідно з відмітками сторони, що відряджає, і
сторони, яка приймає, на посвідченні про відрядження,
160
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
форму якого затверджено центральним податковим
органом;
— у разі відрядження в країни, з якими встановлено
повний прикордонний контроль, — згідно з відмітками
органів прикордонного контролю в паспорті або докумен-
ті, що його заміняє.
За відсутності таких відміток сума добових не вклю-
чається до валових витрат платника податку.
Будь-які витрати на відрядження можуть бути включе-
ні до валових витрат платника податку за наявності доку-
ментів, що підтверджують зв’язок відрядження з основною
діяльністю такого платника податку: запрошень сторони,
що приймає, діяльність якої збігається з діяльністю плат-
ника податку; підписаної угоди (контракту); інших доку-
ментів, які встановлюють або засвідчують бажання встано-
вити цивільно-правові відносини; документів, що засвідчу-
ють участь відрядженої особи в переговорах, конференціях
або симпозіумах, які проводяться за тематикою, що збіга-
ється з основною діяльністю платника податку.
За запитом представника податкового органу платник
податку має забезпечити власним коштом переклад звіт-
них і підтверджувальних документів, виданих іноземною
мовою.
Суму і склад витрат на відрядження державних служ-
бовців, а також інших осіб, які направляються у відряд-
ження підприємствами, установами та організаціями, що
повністю або частково утримуються (фінансуються) за ра-
хунок бюджетних коштів, визначає Кабінет Міністрів
України. Сума добових для таких категорій фізичних
осіб не може перевищувати суму, встановлену Кабінетом
Міністрів України. Власник або уповноважена ним особа
може визначати обмеження щодо сум і цілей використан-
ня коштів, наданих на відрядження.
Направлення працівників у відрядження здійснюєть-
ся керівниками цих підприємств і оформляється наказом
(розпорядженням) із зазначенням пункту призначення,
найменування підприємства, установи, місця відряджен-
ня працівника, терміну й мети відрядження. Працівнику
видається посвідчення про відрядження.
Термін відрядження визначається керівником підпри-
ємства, але не може перевищувати:
—	в межах України — ЗО календарних днів;
—	за кордон — 60 календарних днів.
Термін відрядження працівників, що направляються
для виконання монтажних, налагоджувальних, ре-
Облік розрахунків із підзвітними особами
161
монтних і будівельних робіт, не повинен перевищувати
періоду будівництва об’єктів.
Фактичний час перебування в місцях відрядження
визначається за відмітками в посвідченні про відряджен-
ня про день прибуття на місце відрядження і день вибут-
тя з місця відрядження.
Реєстрація осіб, що виїздять у відрядження і прибу-
вають у місце відрядження, на підприємствах здійсню-
ється у спеціальних журналах (табл. 2.12 і 2.13).
Таблиця 2.12
Журнал реєстрації посвідчень про відрядження
№ п/п	- ’и Ф о й -в к о .2 кс а#	Місце роботи і посада	Місце відряд- ження	Дата і номер наказу (розпо- рядження)	Дата і номер посвідчення про відрядження	Дата виїзду у відрядження	Дата прибуття 3 відрядження
1	2	3	4	5	6	7	8
Таблиця 2.13
Журнал обліку працівників, що прибули у відрядження
в___________________________________________________
(назва установи, організації, підприємства, об’єднання)
№ п/п	Прізвище, ім’я, по батькові відря- дженого	Посада, яку обіймає	Назва підприємства, установи, що видала посвідчення про відрядження	Дата прибуття	Дата вибуття
1	2	3	4	5	6
Днем вибуття у відрядження вважається день від-
правки поїзда, літака, автобуса або іншого транспортно-
го засобу від місця постійної роботи відрядженого праців-
ника, а днем прибуття — день прибуття транспортного
засобу до місця постійної роботи відрядженого працівни-
ка. При відправці транспортного засобу до 24 години
включно днем вибуття у відрядження вважається поточ-
на доба, а з 0 годин і пізніше — наступна доба. Аналогіч-
но визначається день прибуття відрядженого працівника
до місця постійної роботи.
162
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
За відрядженим працівником зберігається місце робо-
ти (посада) і середній заробіток або посадовий оклад з
урахуванням доплат і надбавок (у випадках, передбаче-
них чинним законодавством) за час відрядження, в тому
числі й за час перебування в дорозі.
Середній заробіток або посадовий оклад з урахуван-
ням доплат і надбавок за час перебування працівника у
відрядженні зберігається на всі робочі дні тижня за гра-
фіком, установленим за місцем постійної роботи.
Норми відшкодування витрат на службове відряджен-
ня встановлено Постановою Кабінету Міністрів України
«Про норми відшкодування витрат на відрядження в ме-
жах України та за кордон» від 23. 04. 1999 р. № 663.
За час перебування у відрядженні відшкодовуються
витрати за найм житлового приміщення за наявності під-
тверджувальних документів у розмірі фактичних витрат з
урахуванням додаткових послуг, що надаються в готелях.
Для працівників підприємств, установ і організацій
усіх форм власності (крім державних службовців, а та-
кож осіб, що направляються у відрядження підприємс-
твами, установами і організаціями, які повністю або
частково утримуються (фінансуються) за рахунок бюдже-
тів) установлено такі граничні норми добових витрат:
а)	коли до рахунків на оплату вартості проживання в
готелях не включають витрати на харчування, для від-
ряджень в межах України — 18 грн., для відряджень за
кордон — 231 грн.;
б)	коли до рахунків вартості проживання в готелях
включають витрати на:
—	одноразове харчування, для відряджень в межах
України — 14 грн. 40 коп., для відряджень за кордон —
185 грн.;
—	дворазове харчування, для відряджень в межах
України — 10 грн. 80 коп., для відряджень за кордон —
128 грн.;
—	триразове харчування, для відряджень в межах
України — 7 грн. 80 коп., для відряджень за кордон —
81 грн.
Норми відшкодування витрат на відрядження в межах
України і за кордон для державних службовців і праців-
ників підприємств і організацій, що повністю або частко-
во утримуються (фінансуються) за рахунок коштів бюдже-
ту, встановлено спеціальним додатком до Постанови Кабі-
нету Міністрів України «Про норми відшкодування витрат
на відрядження в межах України та за кордон».
Облік розрахунків із підзвітними особами
163
Підприємства, установи та організації, що направля-
ють працівників у відрядження за кордон, забезпечують
їх коштами в національній валюті країни, в яку відряд-
жається працівник, або у вільно конвертованій валюті у
вигляді авансу на поточні витрати згідно з нормами у
розмірах, що обумовлені їх реальними потребами в краї-
ні перебування. Перерахунок в іноземну валюту здійсню-
ється за прогнозним офіційним обмінним курсом націо-
нальної валюти до долара США на поточний рік.
Залишок коштів понад суму, використану згідно з
авансовим звітом, працівнику належить повернути в касу
підприємства, установи чи організації в грошових одини-
цях, в яких було видано аванс, але не пізніше 10 (а з доз-
волу керівника через важливі причини — 20) робочих днів
після повернення з відрядження. В разі неповернення пра-
цівником залишку коштів відповідна сума стягується бух-
галтерією у встановленому законодавством порядку.
Державним службовцям, а також особам, які направ-
ляються у відрядження в межах України і за кордон під-
приємствами, установами і організаціями, що повністю
або частково утримуються (фінансуються) за рахунок
коштів бюджетів, за наявності підтверджувальних доку-
ментів відшкодовують витрати:
—	на проїзд (включаючи перевіз багажу) до місця від-
рядження і назад, а також до місця проживання;
—	на побутові послуги, що надаються в готелях
(прання, чистка, лагодження і прасування одягу, взуття
або білизни), але не більш як 10% норм добових витрат
для країни відрядження, які визначено у додатку до ді-
ючої Постанови, за всі дні проживання;
—	на бронювання місць у готелях у розмірі не більш
як 50% вартості місця за добу;
—	на користування постільною білизною в поїздах;
—	на комісійні у разі обміну валюти.
Витрати на службові телефонні переговори відшкодо-
вуються в розмірах, узгоджених із керівником.
Авансові звіти складаються також за підзвітні суми,
використані для оплати господарських послуг, купівлю
товарно-матеріальних цінностей. До цих звітів додають
відповідні підтверджувальні документи (чеки, квитанції,
акти). Звіти затверджує керівник підприємства. В аван-
совому звіті проставляють кореспондуючі рахунки за
призначенням витрат.
Синтетичний облік розрахунків з підзвітними особа-
ми здійснюють на рахунку 37, субрахунок 372 «Розра-
хунки з підзвітними особами» (табл. 2.14).
164
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Сальдо субрахунка може бути як дебетовим, так і кре-
дитовим. Такі показники відображають у балансі підпри-
ємства розгорнуто: дебетове сальдо — у складі оборотних
активів, кредитове сальдо — в складі зобов’язань.
Таблиця 2.14
Основні бухгалтерські проводки за субрахунком 372
«Розрахунки з підзвітними особами»
№ п/п	Зміст операцій	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Видача сум під звіт	372	301
2.	Придбання підзвітними особами товарно-матеріальних цінностей і оплата витрат на їхню доставку		
	— вартість сировини, матеріалів	201	372
	— будівельних матеріалів	205	372
	— малоцінних та швидкозношуваних предметів	22	372
	— товарів	281	372
3.	Списання використаних сум за службовими відрядженнями	92	372
~ГГ~	Повернення невикористаних сум підзвіту	ЗОЇ	372
5.”	Утримання невикористаних підзвітних сум із заробітної плати за згодою працівника	661	372
Суми від цих операцій включають до: *валових доходів під-
приємств; **валових витрат підприємств залежно від події, що
відбулася раніше, згідно із ст. 11 Закону України «Про оподат-
кування прибутків підприємств».
Аналітичний облік розрахунків з підзвітними особа-
ми ведеться по кожній підзвітній особі з зазначенням за-
лишку боргу на початок місяця, сум, виданих під звіт і
списаних згідно зі звітами, залишку боргу на кінець мі-
сяця.
Облік розрахунків з підзвітними особами має забезпе-
чувати правильність і своєчасність розрахунків, тому він
ведеться окремо по кожній виданій під звіт сумі й кож-
ній підзвітній особі.
Синтетичний і аналітичний облік розрахунків з під-
звітними особами здійснюється в єдиній системі записів.
Підставою для заповнення журналу-ордера № 3 і ві-
домості № 3.2 є:
Облік розрахунків із дебіторами
165
—	касові документи, що свідчать про видачу
або повернення підзвітних сум;
—	авансові звіти з доданням документів, що підтвер-
джують цільове використання виданих коштів;
—	наказ, розрахунково-платіжна відомість при утри-
манні з заробітної плати працівника не повернених своє-
часно невикористаних коштів.
Записи в журналі-ордері роблять із надходженням до-
кументів.
2. 6. Облік розрахунків
із дебіторами
Облік довгострокової
дебіторської заборгованості
Підприємства укладають між собою і виконують уго-
ди з купівлі засобів та предметів праці, реалізації про-
дукції (робіт, послуг). За все, що придбане на стороні,
слід платити гроші і відповідно одержувати платежі за
відпущену продукцію або надані послуги. Вони також
здійснюють розрахунки з бюджетом, банками, органами
страхування, громадськими організаціями, благодійними
фондами, безпосередньо з працівниками тощо у двох фор-
мах: безготівковій та перерахуванням через систему бан-
ків або у вигляді платежів готівкою (безготівкові та го-
тівкові розрахунки).
Безготівкові перерахування через банк є основною
формою розрахунків. Залежно від економічного змісту їх
поділяють на:
—	розрахунки за товарними операціями;
—	розрахунки за фінансовими зобов’язаннями.
Усі розрахункові операції незалежно від форм розра-
хунків із моменту виникнення поділяють на:
—	дебіторську заборгованість;
—	кредиторську заборгованість.
Принципи формування в бухгалтерському обліку ін-
формації про дебіторську заборгованість визначає
П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість».
Дебіторська заборгованість — сума заборгованості дебіторів
підприємству на певну дату.
Юридичні та фізичні особи, які внаслідок подій, що
відбулися, заборгували підприємству певні суми грошо-
166
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
вих коштів, їхніх еквівалентів або інших активів, є дебі-
торами.
Дебіторська заборгованість визнається активом, якщо
її сума може бути достовірно визначена та існує вірогід-
ність одержання за нею майбутніх економічних вигод.
Дебіторську заборгованість за продукцію, товари, ро-
боти, послуги за строками погашення з моменту виник-
нення поділяють на:
—	довгострокову дебіторську заборгованість;
—	поточну дебіторську заборгованість.
Дебіторську заборгованість, не погашену в строк, кла-
сифікують за строками непогашення і для кожної групи
встановлюють коефіцієнт сумнівності, який підприємство
визначає самостійно, виходячи з фактичної суми безна-
дійної дебіторської заборгованості за продукцію, товари,
роботи, послуги за попередні звітні періоди. Коефіцієнт
сумнівності збільшується із зростанням строків непога-
шення дебіторської заборгованості.
Величину резерву сумнівних боргів визначають, ви-
ходячи із платоспроможності окремих дебіторів або на
підставі класифікації за строками непогашення.
Довгострокова дебіторська заборгованість — сума дебіторської
заборгованості, яка не виникає у процесі нормального операцій-
ного циклу і буде погашена після дванадцяти місяців від дати ба-
лансу.
Довгострокову дебіторську заборгованість фізичних
або юридичних осіб обліковують на рахунку 16 «Довго-
строкова дебіторська заборгованість», який має такі суб-
рахунки:
161	«Заборгованість за майно, що передано у фінансо-
ву оренду»;
162	«Довгострокові векселі одержані»;
163	«Інша дебіторська заборгованість».
Розглянемо докладніше дебіторську заборгованість,
забезпечену векселями.
Облік довгострокової дебіторської заборгованості, за-
безпеченої векселями. Особливості обігу векселів в Укра-
їні, видачу простих і перевідних векселів, здійснення
операцій з векселями регламентує Закон України «Про
обіг векселів в Україні» від 05. 04. 2001 р. № 2374-ІП.
Вексель — безумовне грошове зобов'язання сплатити певну суму
грошей на вимогу або у встановлений термін.
Особа, яка підписує вексель і, отже, зобов’язується
сплатити за ним, є векселедавцем. Особа, яка одержує
Облік розрахунків із дебіторами
167
платіж за векселем, — векселетримач. Вексель виконує
функцію кредитних грошей, засобів платежу і як цінний
папір сам стає об’єктом різних операцій (купівлі-прода-
жу, обліку, застави).
У векселі обов’язково зазначають: назву кредитора
(векселетримача), позичальника (векселедавця); суму
боргу, місце й термін платежу. Розрізняють такі типи
векселів:
1) простий — його виписує позичальник (векселеда-
вець), який зобов’язується сплатити борг, і видає його
кредитору (векселетримачу). Вексель зберігається у век-
селетримача;
2) перевідний (тратта) — письмова вимога кредито-
ра (трасанта) до позичальника (трасата) сплатити зазна-
чену у векселі суму третій особі (ремітенту).
Тратта в обов’язковому порядку має бути акцептова-
на позичальником.
Гарантія оплати за векселем має назву «аваль» і є спе-
ціальним написом на лицьовому боці векселя. Фізична або
юридична особа, що оформила аваль, відповідає за вексе-
лем нарівні з платником, але, оплативши вексель, може
вимагати від платника відшкодування суми платежу.
Витрати, пов’язані з виготовленням або придбанням
бланків векселів, сплатою мита, належать до адміністра-
тивних витрат, які обліковують на рахунку 92 «Адмініс-
тративні витрати».
Заборгованість із розрахунків з покупцями, замовни-
ками та іншими дебіторами, забезпечену одержаними
векселями, залежно від строку погашення векселя облі-
ковують підприємства-постачальники на субрахунку 162
«Довгострокові векселі одержані» і рахунку 34 «Корот-
кострокові векселі одержані».
На дебеті субрахунка 162 «Довгострокові векселі
одержані» обліковують векселі, одержані на забезпечен-
ня довгострокової дебіторської заборгованості, на креди-
ті — погашення заборгованості.
Одержання довгострокового векселя на погашення де-
біторської заборгованості відображають в обліку записом:
Дт 162 «Довгострокові векселі одержані»;
Кт 377 «Розрахунки з іншими дебіторами».
Погашення векселя грошима в обліку відображають
записом:
Дт ЗО «Каса», 31 «Рахунки в банках»;
Кт 162 «Довгострокові векселі одержані».
На дебеті рахунка 34 «Короткострокові векселі одер-
жані» ведеться облік векселів, одержаних за продані то-
т
168
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
вари (роботи, послуги) та за іншими операціями, на кре-
диті — погашення одержаним векселем кредиторської за-
боргованості, продаж векселів третій особі тощо.
Векселі одержані зберігаються в касі підприємства
згідно з Порядком ведення касових операцій або переда-
ються на зберігання в банк. Перелік векселів, що знахо-
дяться на зберіганні в касі підприємства, відображають у
спеціальному описі, в якому зазначають назву платника,
суму і строк погашення векселя. При погашенні заборго-
ваності, яку забезпечено векселями, в опису робиться
позначка і проставляється дата виписки банку або іншо-
го платіжного документа. Якщо одержані підприємством
векселі на підставі відповідної угоди здають на зберіган-
ня до установ банку, то в реєстрах аналітичного обліку
роблять запис про документ, одержаний з банку.
Витрати, пов’язані з оплатою послуг банку за одер-
жання гарантій, вексельного авалю, облік боргових ви-
мог і зобов’язань, включають до адміністративних витрат
і обліковують на рахунку 92 «Адміністративні витрати».
Підприємства, що визначають виручку від реалізації
продукції (робіт, послуг) за сумою, яку у вигляді плате-
жу за відвантажену продукцію зараховано на рахунки в
установах банків, облік одержаних векселів до їх оплати
ведуть на позабалансовому рахунку 06 «Гарантії і забез-
печення одержані».
Якщо векселетримач реалізацію продукції (товарів,
робіт, послуг) відображає в обліку в міру подання розра-
хункових документів покупцями (замовниками), при
одержанні векселів з реалізованої продукції (товарів, ро-
біт, послуг) в обліку робиться запис:
Дт 34 «Короткострокові векселі одержані»;
Кт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками».
Аналогічно в бухгалтерському обліку роблять записи,
пов’язані з одержанням векселів для забезпечення інших
видів дебіторської заборгованості. Суму прибутку, одер-
жану векселетримачем за відстрочення платежу, відобра-
жають записом:
Дт 34 «Короткострокові векселі одержані»;
Кт 719 «Інші доходи від операційної діяльності».
Суми, обліковані на рахунку 34, списують в міру по-
гашення заборгованості, забезпеченої векселями, в корес-
понденції з рахунками обліку коштів:
Дт ЗО «Каса», 31 «Рахунки в банках»;
Кт 34 «Короткострокові векселі одержані».
Аналітичний облік ведеться за кожним одержаним
векселем і за строками погашення.
Облік розрахунків із дебіторами
169
На дебеті субрахунка 163 «Інша дебіторська заборго-
ваність» обліковують довгострокову дебіторську заборго-
ваність, яку не відображають на інших рахунках, зокре-
ма з працівниками за виданими довгостроковими пози-
ками. На дебеті субрахунка відображають виникнення
заборгованості, на кредиті — її погашення.
Наприклад, видачу позики майстрові цеху на будів-
ництво будинку строком на 3 роки слід відобразити таки-
ми записами:
Дт 163 «Інша дебіторська заборгованість»;
Кт 377 «Розрахунки з іншими дебіторами».
Аналітичний облік довгострокової дебіторської забор-
гованості ведуть по кожному дебітору за видами заборго-
ваності, строками її виникнення та погашення.
Облік поточної дебіторської заборгованості
Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, то-
вари, роботи, послуги визнається активом одночасно з
визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, ро-
біт, послуг і оцінюється за первісною вартістю. Таку за-
боргованість включають до підсумків балансу за чистою
реалізаційною вартістю, яку обчислюють як суму поточ-
ної дебіторської заборгованості за вирахуванням резерву
сумнівних боргів.
Поточна дебіторська заборгованість — сума дебіторської заборго-
ваності, яка виникає у процесі нормального операційного циклу або
буде погашена протягом дванадцяти місяців від дати балансу.
До розрахунків за поточною дебіторською заборгова-
ністю належать:
—	розрахунки з покупцями;
—	розрахунки за векселями одержаними;
—	розрахунки з іншими дебіторами.
Облік розрахунків з покупцями (рахунок 36 «Розра-
хунки з покупцями та замовниками»). На цьому рахун-
ку узагальнюють інформацію про розрахунки з покупця-
ми та замовниками за відвантажену продукцію, викона-
ні роботи й послуги, окрім заборгованості, що забезпече-
на векселем.
Рахунок 36 має такі субрахунки:
361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»;
362 «Розрахунки з іноземними покупцями».
На дебеті субрахунків відображають вартість продажу
реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), яка охоп-
170
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
лює податок на додану вартість (ПДВ), акцизи та інші
обов’язкові платежі, що підлягають перерахуванню до
бюджетних і позабюджетних фондів і включені у вар-
тість реалізації; на кредиті — суму платежів, що надій-
шли на рахунки підприємства до банківських установ, та
інші види розрахунків. Сальдо рахунка відображає за-
боргованість покупців і замовників за одержану продук-
цію (роботи, послуги).
На субрахунку 362 ведеться облік по кожному дебіто-
ру в гривнях і у валюті, обумовленій договором.
Аналітичний облік розрахунків з покупцями і замов-
никами ведеться по кожному покупцю й замовнику, за
кожним поданим до сплати рахунком.
Приклад
ТОВ «Весна» відвантажило готову продукцію фірмі
«Зоря» за вартістю продажу з урахуванням ПДВ 12 000
грн. В обліку слід зробити такі записи:
Дт 361 «Розрахунки	1 12 000 грн.
з вітчизняними покупцями» /
Кт 701 «Дохід від реалізації готової продукції».
Одержано кошти на оплату відвантаженої продукції:
Дт 30 «Каса» — готівка.
Дт 31 «Рахунки в банках» — безготівкові на поточ-
ний рахунок.
Дт 34 «Короткострокові векселі одержані» — у вигля-
ді векселя.
Кт 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» —
12 000 грн.
Сальдо субрахунків 361 і 362 відображають загальну
дебіторську заборгованість покупців, а в балансі підпри-
ємства цю суму слід відобразити з вирахуванням очіку-
ваної суми несплати боргів.
Суми, щодо яких існує ризик неповернення, відобра-
жають на кредиті пасивного рахунка 38 «Резерв сумнів-
них боргів»:
Дт 944 «Сумнівні 1 на суму створеного
та безнадійні борги» / резерву сумнівних боргів;
Кт 38 «Резерв сумнівних боргів».
Основні вимоги до визнання та оцінки резерву сум-
нівних боргів викладено в П(С)БО 10 «Дебіторська забор-
гованість».
Так, якщо на кредиті рахунка 38 відображають ство-
рення резерву сумнівних боргів у кореспонденції з рахун-
ками витрат, то на дебеті — списання сумнівної заборго-
Облік розрахунків із дебіторами
171
ваності або зменшення нарахованих резервів у кореспон-
денції з рахунком обліку доходів.
Наприклад:
Дт 94 «Інші витрати» 1 створення резерву
операційної діяльності / сумнівних боргів;
Кт 38 «Резерв сумнівних боргів».
Або:
Дт 38 «Резерв сумнівних боргів» 1 зменшення
> нарахованих
) резервів;
Кт 71 «Інший операційний дохід».
Облік розрахунків за векселями одержаними (раху-
нок 34 «Короткострокові векселі одержані»). їх облік на-
ведено в розділі «Облік довгострокової дебіторської
заборгованості» в частині розрахунків за «Довгостроко-
вими векселями одержаними».
Облік розрахунків з іншими дебіторами (рахунок 37
«Розрахунки з різними дебіторами»). На цьому рахунку
ведеться облік розрахунків за поточною дебіторською за-
боргованістю з різними дебіторами за виданими авансами,
нарахованими доходами, за претензіями, за відшкодуван-
ням завданих збитків, за позиками членам кредитних спі-
лок і за іншими операціями.
Рахунок 37 має такі субрахунки:
371 «Розрахунки за виданими авансами» — облікову-
ють аванси, видані іншим підприємствам.
372 «Розрахунки з підзвітними особами» — облікову-
ють розрахунки з підзвітними особами.
373 «Розрахунки за нарахованими доходами» — облі-
ковують нараховані дивіденди, відсотки, роялті, що під-
лягають одержанню.
374 «Розрахунки за претензіями» — обліковують роз-
рахунки за претензіями, пред’явленими постачальника-
ми та підрядниками, а також за пред’явленими штрафа-
ми, пенею, неустойками.
375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збит-
ків» — обліковують розрахунки з відшкодування підпри-
ємству збитків внаслідок нестач і втрат від псування цін-
ностей, якщо винуватця виявлено.
376 «Розрахунки за позиками членам кредитних спі-
лок» — обліковують розрахунки за позиками членам
кредитних спілок.
377 «Розрахунки з іншими дебіторами» — обліковують
розрахунки за операціями, що пов’язані зі спільною діяль-
172
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
ністю, розрахунки з працівниками (окрім розрахунків з
оплати праці та з підзвітними особами), інші розрахунки.
Видачу позик працівникові підприємства відобража-
ють в обліку записом:
Дт 377«Розрахунки 1 на суму наданої позики;
з іншими дебіторами» і
Кт ЗОЇ «Каса в національній валюті».
Дт ЗОЇ «Каса	1 на суму погашення позики;
в національній валюті» >
Кт 377 «Розрахунки з іншими дебіторами».
Аналітичний облік розрахунків з іншими дебіторами
ведуть окремо за підприємствами, організаціями та фі-
зичними особами, з якими здійснюють розрахунок. Ра-
хунки для обліку розрахунків, що мають переважне де-
бетове сальдо, включено до класу 3, а рахунки для облі-
ку розрахунків, що мають переважне кредитове сальдо, а
також активно-пасивні рахунки в «чистому вигляді» —
до класу 6. У зв’язку з цим рахунки 37 «Розрахунки з
різними дебіторами» і 68 «Розрахунки за іншими опера-
ціями» можуть мати одночасно дебетове і кредитове саль-
до і будуть відображені в Балансі окремо (розгорнуто) в
активі та пасиві відповідно.
2.7.	Облік розрахунків
за зобов’язаннями
Облік довгострокових зобов’язань
У бухгалтерському обліку інформацію про зобов’язання
формують згідно з вимогами П(С)БО 11 «Зобов’язання».
Зобов'язання — заборгованість підприємства, яка виникла внас-
лідок подій, що відбулися, і погашення якої в майбутньому, як очі-
кується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілю-
ють економічні вигоди.
Зобов’язання визнається за умови, що його оцінка мо-
же бути достовірно визначена й існує вірогідність змен-
шення економічних вигод у майбутньому внаслідок його
погашення. Якщо на дату балансу визнане раніше зо-
бов’язання не підлягає погашенню, його суму включа-
ють до доходу звітного періоду.
З метою бухгалтерського обліку зобов’язання поділя-
ють на:
—	довгострокові;
—	поточні;
Облік розрахунків за зобов’язаннями
173
—	забезпечення;
—	непередбачені.
Довгострокове зобов'язання — зобов’язання, на яке нараховують-
ся відсотки і яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців
від дати балансу, якщо первісний термін погашення перевищував
дванадцять місяців і до затвердження фінансової звітності існує до-
говір про переоформлення цього зобов’язання як довгострокового.
Зобов’язання за кредитним договором, умови якого
порушені, є довгостроковим, якщо:
—	позикодавець до затвердження фінансової звітнос-
ті погодився не вимагати погашення зобов’язання внаслі-
док порушення;
—	не очікуються наступні порушення кредитного до-
говору протягом дванадцяти місяців від дати балансу.
Довгострокові зобов’язання, на які нараховуються
відсотки, відображають у балансі за їхньою теперішньою
вартістю.
Теперішня вартість — дисконтована сума майбутніх платежів
(за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як пе-
редбачається, буде потрібна для погашення зобов'язання в про-
цесі звичайної діяльності.
Визначення теперішньої вартості залежить від умов і
виду зобов’язання.
Для обліку довгострокових зобов’язань у Плані ра-
хунків бухгалтерського обліку призначено рахунки кла-
су 5 «Довгострокові зобов’язання».
До довгострокових зобов’язань підприємства нале-
жать:
—	довгострокові кредити банків;
—	довгострокові фінансові зобов’язання;
—	інші довгострокові зобов’язання.
Облік довгострокових кредитів банків. До таких від-
носять заборгованість, що не підлягає погашенню протя-
гом дванадцяти місяців від дати балансу. Для одержання
кредиту в банку укладають кредитний договір, в якому
обумовлюють взаємні зобов’язання та економічну відпові-
дальність сторін. Кредит є цілеспрямованим, терміновим,
поворотним і платним (сплата відсотків за користування
ним). Для одержання кредиту підприємство подає у банк
заяву, клопотання, техніко-економічне обґрунтування,
нотаріально засвідчений договір застави, документи, що
підтверджують наявність майна, яке заставляють, нак-
ладні або рахунки, що підтверджують товарність кредиту.
174
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Залежно від терміну повернення розрізняють коротко-
строковий (до 1 року), середньостроковий (від 1 до 3 ро-
ків) і довгостроковий (від 3 до 5 років) кредити. Процес
кредитування здійснюється на підставі відповідних нор-
мативних документів.
Згідно з п. 21 постанови Правління НБУ «Про креди-
тування» від 28. 09. 1995 р. № 246 (з урахуванням змін
від 29. 04. 1996 р. № 361) забороняється надання креди-
тів на:
—	відшкодування збитків від господарської діяльнос-
ті позичальника;
—	формування та збільшення статутного фонду ко-
мерційних банків та інших господарських товариств.
Довгострокові кредити видаються банком на придбан-
ня основних засобів, на капітальне будівництво та інші
цілі.
Облік розрахунків за довгостроковими кредитами
банків і коштами, позиченими в інших осіб, які не є по-
точним зобов’язанням, ведеться на рахунку 50 «Довго-
строкові позики».
На кредиті рахунка 50 відображають суми одержаних
довгострокових кредитів, а також переведення коротко-
строкових (відстрочених), на дебеті — погашення забор-
гованості за ними і переведення в поточну заборгованість
за довгостроковими зобов’язаннями.
Рахунок 50 має такі субрахунки:
501 «Довгострокові кредити банків у національній ва-
люті»;
502 «Довгострокові кредити банків в іноземній валюті»;
503 «Відстрочені довгострокові кредити банків у на-
ціональній валюті»;
504 «Відстрочені довгострокові кредити в іноземній
валюті»;
505 «Інші довгострокові позики в національній валюті»;
506 «Інші довгострокові позики в іноземній валюті».
На субрахунках 501, 502 відображають суми довго-
строкової заборгованості банкам за наданий кредит від-
повідно в національній та іноземній валюті. На субра-
хунках 503, 504 — суми відстроченої заборгованості
банкам за кредит, термін погашення якого відстрочено
(відповідно в національній та іноземній валюті). На суб-
рахунках 505, 506 — суми довгострокової заборгованос-
ті з залучення позикових коштів (окрім кредитів бан-
ків) відповідно в національній та іноземній валюті.
Одержання довгострокової позики банку в обліку відоб-
ражають записом:
Облік розрахунків за зобов’язаннями
175
Дт 31 «Рахунки в банках» '
Кт 50 «Довгострокові
 на суму одержаної позики.
позики»
Аналітичний облік ведеться за позикодавцями (бан-
ками) у розрізі кожного кредиту окремо і за строками по-
гашення кредиту.
За користування кредитом нараховуються відсотки
за встановленими ставками. В обліку це відображають
записами:
Дт 951 «Відсотки за кредит»;
Кт 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками».
Суми цих відсотків банк щомісяця списує з поточно-
го рахунка, в обліку це відображають записами:
Дт 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками»;
Кт 31 «Рахунки в банках».
Згідно з пп. 5.5.1 Закону України «Про оподаткуван-
ня прибутку підприємств» від 22. 05. 1997 р. витрати на
сплату відсотків за фінансовими кредитами, одержаними
для поповнення власних оборотних засобів, а також для
придбання основних виробничих фондів і нематеріальних
активів для поточної виробничої діяльності, незалежно
від строків кредитування, включають до валових витрат.
Витрати, пов’язані з оплатою відсотків за одержани-
ми кредитами, згідно з П(С)БО 16 «Витрати», належать
до фінансових витрат.
Облік довгострокових фінансових зобов’язань
1) Облік розрахунків, забезпечених довгостроковими
векселями виданими. Розрахунки підприємства з поста-
чальниками за матеріальні цінності, виконані роботи, за-
боргованість за якими забезпечено виданими довгостро-
ковими векселями, обліковують на рахунку 51 «Довго-
строкові векселі видані».
На цьому рахунку ведуть облік розрахунків з поста-
чальниками, підрядниками та іншими кредиторами за ма-
теріальні цінності, виконані роботи, одержані послуги і за
іншими операціями, заборгованість за якими забезпечена
виданими векселями і не є поточним зобов’язанням. На
кредиті рахунка 51 відображають видачу векселя на забез-
печення заборгованості, на дебеті — погашення заборгова-
ності, забезпеченої виданим векселем. Наприклад, видано
вексель на погашення довгострокової заборгованості перед
постачальником:
Дт 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»;
Кт 51 «Довгострокові векселі видані».
1
176
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Погашення виданого векселя перерахуванням грошо-
вих коштів з поточного рахунка в обліку відображають
записами:
Дт 51 «Довгострокові векселі видані»;
Кт 31 «Рахунки в банках».
Аналітичний облік ведеться по кожному виданому
векселю.
2) Розрахунки з орендодавцями за необоротні акти-
ви, передані на умовах довгострокової оренди. Для цих
розрахунків призначено рахунок 53 «Довгострокові зо-
бов’язання з оренди», який має такі субрахунки:
531 «Зобов’язання з фінансової оренди»;
532 «Зобов’язання з оренди цілісних майнових ком-
плексів» .
На кредиті рахунка 53 «Довгострокові зобов’язання з
оренди» відображають нарахування заборгованості перед
орендодавцем за одержані об’єкти довгострокової оренди,
на дебеті — її погашення, переведення у короткостроко-
ві зобов’язання.
Наприклад, нарахування заборгованості за основними
засобами, взятими у фінансову оренду, відображають за-
писами:
Дт 10 «Основні засоби» } виникнення заборгованості;
Кт 53 «Довгострокові зобов’язання з оренди»;
Дт 53«Довгострокові
зобов’язання з оренди»
Кт ЗО «Каса»
погашення заборгованості.
Кт 31 «Рахунки в банках»
Облік інших довгострокових зобов’язань. Для уза-
гальнення інформації про розрахунки з іншими кредито-
рами і за іншими операціями, заборгованість за якими не
є поточними зобов’язаннями, призначено рахунок 55 «Ін-
ші довгострокові зобов’язання». Зокрема, на цьому ра-
хунку відображають відстрочену, згідно із законодавс-
твом, заборгованість за податками, зборами, фінансову
допомогу на поворотній основі тощо. На кредиті рахунка
відображають збільшення довгострокових зобов’язань, на
дебеті — їхнє погашення, списання, переведення у корот-
кострокові тощо.
Аналітичний облік ведеться по кожному кредитору і
за видами залучених коштів:
Дт ЗО «Каса»,
Дт 31«Рахунки в банках»
Кт 55«Інші довгострокові
зобов’язання»
одержана поворотна
. фінансова допомога
від кредитора;
Облік розрахунків за зобов’язаннями
177
Дт 55«Інші довгострокові	повернення
зобов’язання»	фінансової допомоги.
Кт ЗО «Каса»
Кт 31 «Рахунки в банках»
Облік поточних зобов’язань
Поточні зобов’язання відображають у балансі за су-
мою погашення — недисконтованою сумою грошових
коштів або їхніх еквівалентів, яка будет сплачена для по-
гашення зобов’язання в процесі звичайної діяльності під-
приємства.
Поточне зобов’язання — зобов’язання, яке буде погашено у про-
цесі звичайного операційного циклу підприємства або має бути
погашено протягом дванадцяти місяців з дати балансу.
Поточними зобов’язаннями є:
1)	короткострокові кредити банків;
2)	короткострокові векселі видані;
3)	поточна заборгованість за довгостроковими зобов’я-
заннями;
4)	кредиторська заборгованість за товари, роботи, пос-
луги;
5)	поточна заборгованість за розрахунками:
—	з одержаних авансів;
—	з бюджетом;
—	з оплати праці;
—	зі страхування;
—	з учасниками;
6)	інші поточні зобов’язання:
—	розрахунки за нарахованими відсотками;
—	розрахунки з іншими кредиторами.
Облік короткострокових кредитів банків
Облік поточних зобов’язань підприємств перед банка-
ми за одержаними від них кредитами (позиками) в націо-
нальній та іноземній валютах, термін повернення яких
не перевищує дванадцяти місяців від дати балансу, і за
позиками, термін сплати яких минув, ведеться на рахун-
ку 60 «Короткострокові позики». На кредиті рахунка ві-
дображають суми одержаних позик, на дебеті — суми їх
погашення і переведення до довгострокових зобов’язань
у випадку відстрочки позик.
178	Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Рахунок 60 має такі субрахунки:
601 «Короткострокові кредити банків у національній
валюті»;
602 «Короткострокові кредити банків в іноземній ва-
люті»;
603 «Відстрочені короткострокові кредити банків у
національній валюті»;
604 «Відстрочені короткострокові кредити банків в
іноземній валюті»;
605 «Прострочені позики в національній валюті»;
606 «Прострочені позики в іноземній валюті».
Одержання кредитів в обліку відображають записами:
Дт 31 «Рахунки в банках» і одержано кредит,
І термін погашення якого
] 3 місяці;
Кт 60 «Короткострокові позики».
Погашення кредитів:
'і сплачено кредит
Дт 60 «Короткострокові позики» І з поточного
Кт 31 «Рахунки в банках» ] рахунка.
Облік короткострокових векселів виданих
Облік розрахунків за заборгованістю постачальникам,
підрядникам та іншим кредиторам за одержані сировину,
матеріали, товари, послуги, роботи і за іншими операція-
ми, якщо на неї підприємство видало векселі, здійснюєть-
ся на рахунку 62 «Короткострокові векселі видані».
Рахунок 62 має такі субрахунки:
621 «Короткострокові векселі, видані в національній
валюті»;
622 «Короткострокові векселі, видані в іноземній ва-
люті».
На кредиті рахунка 62 відображають видачу векселів
у забезпечення поставок (робіт, послуг) постачальників
та інших кредиторів і в забезпечення інших операцій, на
дебеті — погашення заборгованості за виданими векселя-
ми, її списання та ін.
Видачу векселя в забезпечення поточних зобов’язань
перед постачальниками за одержані сировину й матеріа-
ли відображають записами:
Дт 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»;
Кт 62 «Короткострокові векселі видані».
Облік розрахунків за зобов'язаннями
179
Погашення зобов’язань, забезпечених векселем:
Дт 62 «Короткострокові векселі видані»;
Кт ЗО «Каса», 31 «Рахунки в банках».
Аналітичний облік ведеться по кожному виданому
векселю і за строками погашення.
Облік поточної заборгованості
за довгостроковими зобов’язаннями
Якщо термін погашення довгострокового зобов’язан-
ня — дванадцять місяців від дати балансу, його
переводять із довгострокових і обліковують як поточні
зобов’язання на рахунку 61 «Поточна заборгованість за
довгостроковими зобов’язаннями».
Рахунок 61 має такі субрахунки:
611 «Поточна заборгованість за довгостроковими зо-
бов’язаннями в національній валюті»;
612 «Поточна заборгованість за довгостроковими зо-
бов’язаннями в іноземній валюті».
На кредиті рахунка 61 відображають ту частину дов-
гострокових зобов’язань, яка має бути погашена протя-
гом дванадцять місяців від дати балансу, на дебеті — по-
гашення поточної заборгованості, її списання тощо.
У бухгалтерському обліку записи за цими операціями
є такими:
—	частина довгострокового кредиту переведена у по-
точні зобов’язання:
Дт 501 «Довгострокові кредити банків у національній
валюті»;
Кт 611 «Поточна заборгованість за довгостроковими
зобов’язаннями в національній валюті»;
—	нараховані відсотки за користування довгостроко-
вим кредитом:
Дт 951 «Відсотки за кредит»;
Кт 611 «Поточна заборгованість за довгостроковими
зобов’язаннями в національній валюті»;
—	сплачена сума поточної заборгованості та сума на-
рахованих відсотків за довгостроковим кредитом:
Дт 611 «Поточна заборгованість за довгостроковими
зобов’язаннями в національній валюті»;
Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті».
Аналітичний облік ведеться за кредиторами і за вида-
ми заборгованості.
180
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Облік кредиторської заборгованості
за товари, роботи, послуги
Підприємства самостійно обирають форми розрахун-
ків з постачальниками та підрядниками і зазначають їх
в укладених угодах.
Форми і порядок розрахунків регламентує Інструкція
«Про безготівкові розрахунки в Україні в національній
валюті», затверджена постановою Правління НБУ від
29. 03. 2001 р. № 135.
Для здійснення розрахунків можуть використовува-
тися акредитивна, інкасова, вексельна їх форми, а також
форми розрахунків за розрахунковими чеками і з вико-
ристанням розрахункових документів на паперових носі-
ях і в електронному вигляді.
Інструкція «Про безготівкові розрахунки в Україні в
національній валюті» встановлює правила використання
при здійсненні розрахункових операцій платіжних інс-
трументів у формі:
—	меморіального ордера;
—	платіжного доручення;
—	платіжної вимоги-доручення;
—	акредитива;
—	чека;
—	векселя;
—	платіжної вимоги.
Відповідальність за правильність заповнення реквізи-
тів розрахункового документа несе особа, яка його офор-
мила.
Розрахункові документи, що подаються клієнтами до
банку в паперовій формі, мають відповідати вимогам ус-
тановлених стандартів і містити, залежно від їхньої фор-
ми, такі реквізити:
—	назву документа;
—	номер документа;
—	число, місяць, рік його виписування (число і рік
зазначають цифрами, місяць — літерами);
—	назви платника і одержувача коштів (їхнє офіцій-
не скорочення);
—	ідентифікаційні коди платника і одержувача кош-
тів за Єдиним державним реєстром підприємств і органі-
зацій України;
—	назви банків платника і одержувача, їх місцезна-
ходження та умовні номери МФО (код банку);
—	суму платежу цифрами і літерами;
Облік розрахунків за зобов’язаннями
181
—	призначення платежу;
—	назву товару (виконаних робіт, наданих послуг);
—	посилання на документ, на підставі якого здійсню-
ється операція (договір, рахунок, товарно-транспортний
документ тощо), із зазначенням його номера і дати;
—	зазначення законодавчого акта, яким передбачено
право беззаперечного стягнення і безакцентного списан-
ня коштів (його дата, номер і відповідний пункт);
—	на першому примірнику — відбиток печатки і під-
писи відповідальних осіб платника або (і) одержувача
коштів; підрозділи бюджетної класифікації і термін нас-
тання платежу (в разі перерахування коштів до бюджету);
—	суму податку на додану вартість або напис «Без по-
датку на додану вартість».
Якщо хоча б один із зазначених реквізитів не вказа-
но або вказано не повністю, банк такий документ до ви-
конання не приймає.
Крім того, Інструкція запроваджує механізм здій-
снення стягнення сум недоплати, а також порядок нара-
хування пені за прострочення платежів і порядок запов-
нення при цьому відповідних банківських документів.
По закінченні встановлених термінів сплати відповід-
них платежів не внесена сума вважається недоплатою і
стягується з нарахуванням пені.
Органи стягнення самостійно нараховують пеню з су-
ми недоплати і несуть відповідальність за достовірність
даних її обліку.
На прохання органів стягнення для визначення суми
пені установи Національного банку України надають до-
відку про облікову ставку Національного банку України
в період, за який стягується пеня.
Платники коштів, які не дотримуються встановлених
термінів платежів, за прострочення платежу згідно із За-
коном України від 22. 11. 1996 р. № 543/96-ВР «Про від-
повідальність за несвоєчасне виконання грошових зо-
бов’язань» сплачують на користь одержувачів пеню в
розмірі, що встановлюється за згодою сторін, але не ви-
ще подвійної облікової ставки Національного банку Ук-
раїни, що діяла в період, за який стягується пеня.
За несвоєчасно сплачені суми платники самостійно
нараховують пеню, за правильність нарахування якої не-
суть відповідальність, і подають у банк платіжне дору-
чення на перерахування сум пені, як правило, одночасно
зі сплатою основного боргу.
182	Облік грошових коштів, розрахункових операцій
У платіжному дорученні сума пені, якщо вона сплачу-
ється разом з сумою основного боргу, зазначається окремо.
Спори між платником і одержувачем коштів, які ви-
никатимуть у зв’язку з несплатою або неправильним на-
рахуванням платником пені, мають вирішуватися в пре-
тензійно-позовному порядку.
У разі затримки банком одержувача зарахування гро-
шових надходжень на рахунок клієнта понад встановлений
термін банк згідно з Законом України від 22. 11. 1996 р.
№ 543/96-ВР «Про відповідальність за несвоєчасне вико-
нання грошових зобов’язань» і умовами договору про
здійснення розрахунково-касового обслуговування спла-
чує на користь одержувача коштів пеню в розмірі, що
встановлюється за згодою сторін, але не вище подвійної
облікової ставки Національного банку України, що діяла
в період, за який стягується пеня.
Порядок погашення зобов’язань юридичних і фізич-
них осіб перед бюджетами і державними цільовими фон-
дами за податками і зборами (обов’язковими платежами),
нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, застосо-
вуваних до платників податків контролюючими органа-
ми, визначає Закон України «Про порядок погашення зо-
бов’язань платників податків перед бюджетами і держав-
ними цільовими фондами» від 21. 12. 2000 р. № 2181-ПІ.
Безготівкові розрахункові документи виписують з
використанням технічних засобів під копіювальний па-
пір у двох примірниках, платіжні вимоги — в трьох
примірниках.
Однією з найпоширеніших форм розрахунків з поста-
чальниками і підрядниками є розрахунки за платіжними
дорученнями і платіжними вимогами-дорученнями.
Платіжне доручення — оформлене на спеціальному
бланку розпорядження підприємства банкові, який його
обслуговує, про перерахування певної суми зі свого ра-
хунка на рахунок іншого підприємства.
Платіжне доручення банк приймає до виконання про-
тягом 10 днів від дня його виписування і лише в сумі, яка
може бути оплачена, виходячи з наявності коштів на ра-
хунку або за рахунок кредиту. Доручення на перерахуван-
ня коштів у дохід до бюджету і за платежами податкового
характеру до державних цільових фондів банк приймає
незалежно від наявності коштів на рахунку підприємства.
Розрахунки платіжними дорученнями використову-
ються між підприємствами за одержані товарно-матері-
альні цінності (роботи, послуги); за товарно-матеріальні
Облік розрахунків за зобов’язаннями
183
цінності та послуги в порядку попередньої оплати; в
авансових платежах; у платежах до бюджету, органів со-
ціального страхування, оплаті претензій з якості та нес-
тачі продукції, штрафів, пені; при сплаті кредиторської
заборгованості, а також для завершення розрахунків за
актами звірки взаємної заборгованості суб’єктів госпо-
дарської діяльності.
Розрахунки платіжними дорученнями відображають
в обліку платника такими записами:
Дт 631, 681, 641, 651;
Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті» по-
стачальника;
Дт 311 «Поточні рахунки в національній валюті»;
Кт 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями».
Обов’язковою вимогою при оформленні платіжних до-
кументів у разі внесення платежів до бюджету є зазна-
чення в рядку «Призначення платежу» наведених нижче
даних (друкованим способом) в такій послідовності:
1)	службовий код «070» (призначення бюджетного
платежу);
2)	ідентифікаційний код платника згідно з Держреєс-
тром України;
3)	код розділу платежу згідно з бюджетною класифі-
кацією;
4)	код параграфа платежу згідно з бюджетною класи-
фікацією;
5)	код виду оплати;
6)	інформація про призначення платежу.
Після кожного коду друкують розділовий знак (;).
Наприклад, у платіжному дорученні на перерахування
збору на обов’язкове соціальне страхування на випадок
безробіття у рядку «Призначення платежу» має бути ві-
дображено:
070; 22610320; 053; 00; 40; Збір на обов’язкове со-
ціальне страхування на випадок безробіття за жовтень
200Х р. в сумі 136,80 грн., в тому числі: за ставкою
2,1% — 102,6 грн; за ставкою 0,5% — 34,2 грн.
За цією формою можуть здійснюватися розрахунки
дорученнями, акцептованими банком, переказом коштів
через відділення зв’язку без обмеження сум:
—	на ім’я окремих громадян: пенсії, аліменти, заро-
бітна плата, авторський гонорар, суми витрат на відряд-
ження;
—	для зарахування на рахунок банку торгової вируч-
ки, податків тощо;
184
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
—	підприємствам на виплату заробітної плати, для
закупівлі сільськогосподарської продукції у населення в
місцевості, де немає банків.
Доручення акцептується банком за умови депонуван-
ня суми, яка міститься в ньому, на окремому балансово-
му рахунку. Для цього платник подає у своє відділення
банку для акцептування доручення в трьох примірниках
з підписами та відбитком печатки на перших двох при-
мірниках. Так, при перерахуванні коштів на ім’я окре-
мих громадян переказом складають списки із зазначен-
ням одержувача грошей, сум і призначення переказу. На
загальну суму переказу виписують платіжне доручення,
яке разом із списком одержувачів подають у банк, де йо-
го акцептують. Відтак це платіжне доручення із списком
здають у відділення зв’язку, яке оформляє прийом пере-
казів. В обліку цей процес відображають записами:
Дт 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»;
Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті».
Платіжна вимога-доручення — комбінований доку-
мент, який складається з двох частин: верхня — вимога
постачальника (одержувача коштів) безпосередньо до по-
купця (платника) оплатити вартість продукції, відпуще-
ної йому за угодою (виконаних робіт, наданих послуг);
нижня — доручення платника своєму банку про перера-
хування з його рахунка сум, зазначених у графі «Сума до
оплати».
Платіжну вимогу-доручення заповнює постачальник і
передає покупцеві разом з відвантаженою продукцією
або після надання послуг. Покупець, одержавши цей до-
кумент, за наявності в нього коштів на розрахунковому
рахунку зазначає прописом суму, яка підлягає сплаті, і
код розрахункового рахунка, відтак передає у банк до
оплати. Якщо на момент одержання платіжної вимоги-
доручення на рахунку немає потрібної суми коштів, пла-
тіжні доручення з посиланням на номер платіжної вимо-
ги-доручення виписують в міру накопичення коштів.
При цьому можлива часткова оплата виставленої суми.
Під час останнього платежу до одержаної виписки банку
до платіжного доручення додається платіжна вимога-до-
ручення, на оплату якої зроблено розрахунки.
Порядок і терміни передачі платником до банку пла-
тіжної вимоги-доручення встановлюються сторонами в
договорі й банком не контролюються.
Аналітичний облік за рахунком 63 «Розрахунки з
постачальниками та підрядниками» ведеться за кожним
Облік розрахунків за зобов’язаннями
185
платіжним документом і постачальником лінійним мето-
дом запису по кожній позиції. При обробці первинних
документів бухгалтер протягом місяця складає реєстр
прибуткових і видаткових документів, у якому зазначає
номер і дату супровідних документів (товарно-тран-
спортна накладна, рахунок-фактура, накладна), вартість
матеріальних цінностей, що надійшли, а також номер і
дату платіжного документа на сплату заборгованості. За-
гальна сума товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ) за до-
кументами, не оплаченими в поточному і в попередніх мі-
сяцях, має відповідати кредитовому сальдо рахунка 63.
Дебетове сальдо рахунка 63 показує, що платіжні до-
кументи оплачено, а товарно-матеріальні цінності не
одержано. Це сальдо відображають в активі балансу за
відповідною статтею. Бухгалтерські проводки за рахун-
ком 63 наведено в табл. 2.15.
Таблиця 2.15
Бухгалтерські проводки за рахунком 63
«Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
№ п/п	Зміст операцій	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1.	Погашення кредиторської заборгованості постачальникам за одержані товарно-матеріальні цінності (ТМЦ) в національній валюті	631	311
2.	Відображення заборгованості постачальника, що виникла за здійснену попередню оплату: а) на суму без ПДВ; б) на суму ПДВ; в) одночасно на суму ПДВ.	631 631 644	311 311 631
3.	Зарахування суми претензій, які постачальники задовольнили до сплати заборгованості за товари, що надійшли	631	374
4.	Надходження від постачальників товарів і тари, матеріалів, малоцінних предметів тощо (без ПДВ)	20, 22	631
5.	Відображення транспортних витрат, понесених постачальниками (на суму без ПДВ)	93	631
186
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Закінчення таблиці 2.15
1	2	3	4
6.	Відображення суми ПДВ, зазначеної в платіжних документах постачальників	644	631
7.	Відображення нестачі товарно-матеріальних цінностей у межах норм природних втрат у дорозі	947	631
8.	Пред’явлення постачальнику претензій за нестачі, що встановлені під час ТМЦ-приймання, з вини постачальника	374	631
Згідно із ст. 11 Закону України «Про оподаткування
прибутку підприємств» суми цих операцій відносять до
валових доходів або валових витрат.
Поширеною формою є також розрахунки акредитивами.
Акредитив — спосіб безготівкових розрахунків між
підприємствами та організаціями, за якого банк платни-
ка дає доручення банку, що обслуговує одержувача пла-
тежу, сплатити відповідну суму в обумовлений строк за
умов, зазначених в акредитивній заяві платника.
У банку покупця або постачальника може бути від-
крито такі акредитиви: покриті (депоновані в банку пос-
тачальника або в банку покупця) і непокриті (гарантова-
ні); відзивні та безвідзивні. Найдоцільнішою є практика
використання в розрахунках акредитивів із депонуван-
ням коштів в банку постачальника.
Покритий акредитив — акредитив, який передбачає
бронювання коштів (певної суми) платника на окремому
рахунку в банку-емітенті або у виконуючому банку. Кош-
ти бронюються на аналітичному рахунку «Розрахунки за
акредитивами».
Непокритий акредитив — акредитив, який викорис-
товують для здійснення платежів, коли на рахунку плат-
ника тимчасово відсутні кошти, але оплату гарантує
банк-емітент за рахунок банківського кредиту.
Відзивний акредитив — акредитив, який може бути
змінений або анульований банком покупця без поперед-
нього узгодження з постачальником.
Безвідзивний акредитив — акредитив, який може бу-
ти змінений або анульований лише за згодою постачаль-
ника.
Акредитив, на якому не зазначено, що він є відзив-
ним, вважається безвідзивним.
Облік розрахунків за зобов’язаннями
187
Акредитив виставляють для розрахунків тільки з од-
ним постачальником на обумовлений в акредитивному
договорі термін. З акредитива не можна видавати готів-
ку, а також оплачувати товари, що залишаються на від-
повідальному зберіганні в постачальника.
Після відвантаження товару (продукції) постачальник
подає до свого відділення банку рахунки на відвантажену
продукцію, на підставі яких йому зараховується платіж з
акредитива. Списання коштів у банку платника здійсню-
ється на підставі одержаних від банку постачальника ра-
хунків і доданих до них товарно-транспортних докумен-
тів, номерів і дат приймально-здавальних документів.
Кошти, вкладені в акредитив, обліковують на субра-
хунку 313 «Інші рахунки в банку в національній валюті».
Акредитив може виставлятися як за рахунок власних
коштів, так і за рахунок кредиту банку. Виставлення ак-
редитива за рахунок власних коштів в обліку відобража-
ють записами:
Дт 313 «Інші рахунки в банку в національній валюті»;
Кт 31 «Рахунки в банках»;
— при оплаті рахунків постачальника:
Дт 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»;
Кт 313 «Інші рахунки в банку в національній валюті»;
— при поверненні невикористаних сум акредитива:
Дт 31 «Рахунки в банках»;
Кт 313 «Інші рахунки в банку в національній валюті».
Якщо акредитив виставляють за рахунок позики бан-
ку, то замість рахунка 31 «Рахунки в банках» викорис-
товують рахунок 60 «Короткострокові позики».
Розрахунки чеками використовують у безготівкових
розрахунках підприємств і фізичних осіб з метою змен-
шення розрахунків готівкою за одержані товари, викона-
ні роботи, послуги.
Чек — письмове розпорядження платника певній уста-
нові сплатити з його рахунка власнику чека певну суму.
Чеки дійсні протягом 10 днів, не враховуючи дня їх
виписування.
Розрізняють грошові й розрахункові чеки.
Грошовий чек — чек, який використовують для одер-
жання власником чека через кредитну установу готівки
для виплати заробітної плати, премій, допомоги, коштів
на відрядження.
Розрахунковий чек — письмове розпорядження влас-
ника рахунка своєму банку про перерахування певної су-
188
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
ми грошей з його рахунка на рахунок одержувача коштів.
Чекова книжка — зброшуровані у вигляді книжки по
10, 20 і 26 аркушів розрахункові чеки, які можуть бути
виписані підприємством на суму, що не перевищує вста-
новленого йому ліміту. Ліміт чекової книжки обмежено
сумою попередньо депонованих у банку коштів на особо-
вому рахунку чекодавця. Термін дії чекової книжки —
один рік. Нелімітована чекова книжка — зброшуровані
у вигляді книжки чеки, оплату яких банк гарантує без
обмеження ліміту. Гарантією платежу є попереднє депо-
нування коштів або банківський кредит. Термін дії
книжки — один рік від дня видачі.
Для одержання чекової книжки підприємство подає
заяву за підписом осіб, що мають право підпису докумен-
тів для здійснення операцій за поточним рахунком, з від-
битком печатки. Разом із заявою до банку подають пла-
тіжне доручення для депонування коштів на окремому
рахунку чекодавця.
При видачі чекової книжки банк на обкладинці прос-
тавляє граничну суму (ліміт), затверджує її підписом ке-
руючого банком і печаткою.
Чекодавець виписує чек і проставляє такі реквізити:
суму — цифрами у спеціальній зоні правої частини чека
і прописом — в центральній частині чека; мотив для пе-
рерахувань над графою «Сума прописом»; назву одержу-
вача платежу в полі «Кому»; дату, місце заповнення на
спеціальних полях чека. Чекодавець реєструє видані че-
ки на спеціально відведених сторінках в кінці чекової
книжки. Чекоотримувач здає в банк чеки з реєстрами. В
реєстрі повинні бути такі реквізити: назва банку платни-
ка (чекодавця), його номер, назва і номер банку, де від-
крито кореспондентський рахунок банку платника, номер
кореспондуючого рахунка; номер рахунка чекодавця; су-
ма чека; номер чека. Реєстр підписується і засвідчується
печаткою чекоотримувача згідно з карткою зразків.
Виписаний для оплати чек при пред’явленні його в
банк одержувача має бути засвідчений підписом посадо-
вих осіб чекодавця і його печаткою, що підтверджує
факт одержання матеріальних цінностей або надання
послуг.
Після закінчення терміну дії чекової книжки невико-
ристана сума ліміту повертається на поточний рахунок
власника чекової книжки.
Підприємствам, що здійснюють торгову і посеред-
ницьку діяльність, банк видає лімітовані чекові книжки.
Облік розрахунків за зобов'язаннями
189
Облік розрахунків за ними здійснюється на субрахунку
313 «Інші рахунки в банку в національній валюті».
В обліку ці розрахунки відображають так само, як і
за акредитивної форми розрахунків.
За рівномірного постачання товарів покупці розрахову-
ються з постачальниками в порядку планових платежів.
Облік поточної заборгованості за розрахунками
Розрахунки за одержаними авансами. Підприємства
отримують аванси під поставку продукції або товарів,
під виконання робіт чи послуг. Облік одержаних аван-
сів або сум попередньої оплати покупцями та замовни-
ками продукції та виконаних робіт здійснюється на
субрахунку 681 «Розрахунки за авансами одержаними»
рахунка 68 «Розрахунки за іншими операціями». На
кредиті відображають збільшення заборгованості, на де-
беті — її зменшення.
У бухгалтерському обліку операції з одержання аван-
сів або попередньої оплати оформляють проводками:
— одержано аванс або попередню оплату від покупців
за продукцію:
Дт 31 «Рахунки в банках»;
Кт 681 «Розрахунки за авансами одержаними»;
— відображено податкові зобов’язання з ПДВ:
Дт 643 «Податкові зобов’язання»;
Кт 641 «Розрахунки за податками»;
—	відображено реалізацію продукції, за яку одержа-
но попередню оплату:
Дт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»;
Кт 70 «Доходи від реалізації»;
—	списано суми податкових зобов’язань з ПДВ:
Дт 70 «Доходи від реалізації»;
Кт 643 «Податкові зобов’язання»;
—	здійснено залік попередньої оплати:
Дт 681 «Розрахунки за авансами одержаними»;
Кт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками».
Аналітичний облік авансів одержаних та попередніх
оплат ведеться окремо за підприємствами, організація-
ми, з якими здійснюються розрахунки.
Розрахунки з бюджетом. Інформацію про розрахунки
підприємства за всіма видами платежів до бюджету,
включаючи податки з працівників підприємства, і за фі-
нансовими санкціями обліковують на рахунку 64 «Розра-
хунки за податками і платежами».
190
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
На кредиті рахунка 64 відображають нараховані пла- -
тежі до бюджету, на дебеті — податки, що належать до
відшкодування з бюджету, їх сплату, списання та ін.
Рахунок 64 має такі субрахунки:
641 «Розрахунки за податками» — для обліку подат-
ків, що нараховуються і сплачуються згідно з чинним за-
конодавством (ПДВ, податок на прибуток та ін.).
Наприклад, нараховано податок на прибуток від зви-
чайної діяльності за даними бухгалтерського обліку:
Дт 98 «Податки на прибуток»
Кт 641 «Розрахунки	• на СУМУ нарахованого
за податками».	податку.
Порядок справляння таких платежів регулюється чин-
ним законодавством.
642 «Розрахунки за обов’язковими платежами» —
для обліку розрахунків за зборами (обов’язковими плате-
жами), що справляються згідно з чинним законодавством
і облік яких не ведеться на рахунку 65 «Розрахунки за
страхуванням».
643 «Податкові зобов’язання» для обліку суми ПДВ,
яку визначено на підставі з одержаних авансів.
Наприклад, одержано аванс за товари в розмірі 12 000 грн.:
Дт 31 «Рахунки в банках»;
Кт 681 «Розрахунки за авансами одержаними».
10 000 (ціна без ПДВ) + 2 000 (ПДВ 20%) = 12 000.
Дт 643 — 2 000 } нараховано податкове зобов’язання;
Кт 641 — 2 000.
644 «Податковий кредит» — для обліку суми ПДВ, на
яку підприємство має право зменшити ПДВ.
Синтетичний облік розрахунків із бюджетом наведено
в табл. 2.16.
Таблиця 2.16
Синтетичний облік розрахунків із бюджетом
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1.	Нараховано податок на прибуток	98	641
2.	Перераховано податок на прибуток до бюджету	641	311
3.	Нараховано податок на додану вартість	36, 70, 71	641
Облік розрахунків за зобов’язаннями
191
Закінчення таблиці 2.16
1	2	3	4
4.	Перераховано податок на додану вартість до бюджету	641	311
5.	Утримано прибутковий податок із заробітної плати працівників	661	641
6.	Перераховано прибутковий податок до бюджету	641	311
7.	Нараховано податок на землю	92	641
8.	Перераховано податок на землю до бюджету	641	311
9.	Нараховано податок із власників транспортних засобів	92	641
10.	Перераховано податок із власників транспортних засобів до бюджету	641	311
11.	Нараховано комунальний податок	92	641
12.	Перераховано комунальний податок	641	311
Аналітичний облік розрахунків за податками та пла-
тежами ведеться за їх видами.
Розрахунки з оплати праці. Заборгованість із заро-
бітної плати та пов’язані з нею зобов’язання підприємс-
тва перед органами страхування, бюджетом та за інши-
ми розрахунками є значною частиною поточних зо-
бов’язань (короткострокова кредиторська заборгованість
підприємства).
Організація оплати праці на підприємствах. Ко-
жен громадянин має право на працю, яке реалізує укла-
денням трудового договору на одному чи кількох підпри-
ємствах, в установах або організаціях, якщо іншого не
передбачено законодавством, колективним договором або
згодою сторін.
Облік праці та заробітної плати є одним із найважли-
віших у всій системі обліку на підприємстві. Найголовні-
ші його завдання:
—	у встановлені строки здійснювати розрахунки з пер-
соналом підприємства з оплати праці (нарахування зар-
плати та інших виплат, сум утримання і видачі на руки);
—	своєчасно і правильно відносити на собівартість
продукції (робіт, послуг) суми нарахованої заробітної
праці та відрахувань органам соціального страхування,
Пенсійному фонду;
—	збирати і групувати показники з праці та заробітної
плати для складання необхідної звітності, а також для роз-
рахунків з органами соціального страхування, соціального
страхування на випадок безробіття, Пенсійним фондом.
192
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Організація оплати праці на підприємствах визнача-
ється діючими формами оплати праці (погодинної та від-
рядної), а також законодавством про працю.
Завдання бухгалтера підприємства полягає в тому, щоб:
а)	своєчасно затребувати всі необхідні документи для
нарахування заробітної плати;
б)	правильно виконати розрахунки;
в)	включити нараховану суму до складу валових вит-
рат підприємства;
г)	своєчасно здійснити виплату.
Бухгалтер у цьому разі є виконавцем, усі ж організа-
ційні питання застосування форм оплати праці, раціо-
нального використання робочого часу вирішуються ке-
рівництвом підприємства та його службами.
Згідно з чинним законодавством підприємства мають
повну самостійність у виборі форм оплати праці праців-
ників. При цьому погодинна оплата передбачає оплату
праці за встановленими окладами, відрядна — залежно
від розцінок та обсягів виконаних робіт.
У	діловодстві підприємства мають бути нормативні доку-
менти, що регулюють порядок нарахування заробітної плати:
—	штатний розклад;
—	розцінки і норми;
—	договори підряду (на виконання разових робіт);
—	інші трудові договори (контракт, авторські тощо);
—	накази та розпорядження (на виплату премій, доп-
лат, матеріальної допомоги);
—	колективний договір.
Штатний розклад — документ, у якому встановлено
перелік посад і окладів на певний період (рік).
Зразок штатного розкладу наведено нижче.
Затверджую
Директор фірми ТОВ «Візит»
Т. П. Волошина
5 жовтня 200Х р.
Штатний розклад ТОВ «Візит» на III квартал 200Х р.
№ п/п	Назва посади	Кількість працівників	Оклад, грн.	Місячний фонд, грн.
1.	Директор	1	800	800
2.	Головний бухгалтер	1	600	600
3.	Інженер-механік	3	300	900
4.	Експедитор	1	250	250
5.	Водій	2	200	400
	та ін.			
Усього		8		2 950
Облік розрахунків за зобов'язаннями
193
Трудовий договір (підряду, інші трудові договори) перед-
бачає дотримання працівниками внутрішнього трудового роз-
порядку: режиму робочого часу, виконання певної роботи.
При укладанні цивільно-правових угод, договорів під-
ряду, доручення, видавничого договору процес праці не
регламентується, а відносини сторін визначаються тільки
результатами праці (обумовлюється ціна і предмет дого-
вору, термін і якість виконання робіт тощо).
Розмежування понять трудового договору і цивільно-
правових трудових відносин має важливе практичне зна-
чення. Так, тільки період роботи за трудовим договором
зараховується до трудового стажу, записується в трудову
книжку. Укладання трудового договору оформляється на-
казом, а договору підряду — двосторонньою угодою. Дого-
вір підряду можуть укладати лише особи, що досягли 18
років, трудовий договір — 16 років, а учні загальноосвіт-
ніх шкіл, профтехучилищ і середніх спеціальних навчаль-
них закладів (у вільний від навчання час) — 14 років.
Зарахування на роботу згідно з трудовим договором
оформляється наказом або розпорядженням власника чи
уповноваженої ним особи. На підприємстві має бути кни-
га наказів (розпоряджень) про прийом, переведення і
звільнення тих, хто працює за трудовими договорами:
прошита, пронумерована, скріплена підписом керівника
і печаткою підприємства.
Для підвищення ефективності праці та якості продук-
ції, а також нормалізації співвідношення результатів
праці й доходів працівників доцільно використовувати
контрактну форму трудового договору (контракт) з тими
категоріями працівників, щодо яких діють відповідні
нормативні акти Закону України «Про підприємства в
Україні» (ст. 16), «Про підприємництво» (ст. 9), «Про
споживчу кооперацію» (ст. 14), «Про освіту» (ст. 15, 49)
та ін.
Контракт укладають у письмовій формі, його підписує
керівник підприємства, з одного боку, і працівник — з ін-
шого. В ньому визначають: предмет укладення і термін дії
договору, права, обов’язки і відповідальність сторін, умо-
ви матеріального забезпечення, організації праці праців-
ника, умови розірвання контракту. Порядок застосування
контрактної форми праці викладено в Положенні про по-
рядок укладання контрактів про прийняття (наймання) на
роботу працівників, затвердженому Постановою Кабінету
Міністрів України від 19. 03. 1994 р. № 170.
7 і”
194
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Прийняття на роботу за контрактом оформляють на-
казом. Контракт може укладатися на певний термін, на
час виконання певної роботи. Оплата праці за контрак-
том може складатися з двох частин: авансової та винаго-
роди за кінцевий результат. Періодичність виплати аван-
су та його розмір визначаються за згодою сторін, але він
не може бути нижчим за мінімальні розміри оплати пра-
ці працівників відповідної кваліфікації, визначені чин-
ним законодавством. Винагорода за кінцевий результат
виплачується по закінченні роботи з урахуванням її об-
сягів та якості.
За успішне виконання умов контракту в цілому або
окремих його етапів підприємство може додатково до до-
говірної суми сплатити виконавцю за рахунок власних
коштів заохочувальну винагороду, яка визначається при
укладані контракту або в процесі роботи. По закінченні
контракту виплата всіх належних сум здійснюється в
строк, визначений за згодою сторін, але не пізніш як
протягом 10 днів після підписання акта про прийняття
виконаної роботи.
Роботу, виконану за контрактом, приймають за актом
здачі-приймання. Нарахування оплати кінцевого резуль-
тату здійснюють на підставі акта здачі-приймання робіт
і звіту виконавця.
Наказ (розпорядження) про зарахування до штату
підприємства доводиться до працівника під розписку. На
підставі цього наказу робиться запис в трудовій книжці
працівника. На підприємстві ведуть книгу обліку трудо-
вих книжок і вкладок до них, а також прибутково-видат-
кову книгу з обліку трудових книжок і вкладок до них.
Крім цього, на підприємстві мають бути особові
листки й картки, книги протоколів загальних зборів тру-
дового колективу.
Типові форми первинних документів з обліку праці та
заробітної плати затверджено наказом Міністерства ста-
тистики України від 22. 05. 1996 р. № 144.
На кожному підприємстві ведеться облік особового
складу на підставі первинних документів: наказ (розпо-
рядження) про прийняття на роботу (ф. Т-1), наказ (розпо-
рядження) про переведення на іншу роботу (ф. Т-5),
наказ (розпорядження) про надання відпустки (ф. Т-6), на-
каз (розпорядження) про припинення трудового договору
(ф. Т-8) та ін. Відомості про кожного працівника фіксу-
ються в особовій картці (ф. Т-2, затверджена наказом Мі-
ністерства статистики України від 11. 08. 1993 р. № 180).
Облік розрахунків за зобов’язаннями
195
Кожному працівнику присвоюють табельний номер,
за яким він числиться в табелі обліку робочого часу та у
всіх документах на зарплату. Цей облік веде працівник,
на якого покладено ці обов’язки.
Облік використання робочого часу. Ведеться в табе-
лях обліку використання робочого часу, в річних табель-
них картках тощо (ф. Т-12 і ф. Т-13). Якщо ф. Т-13
використовується тільки для обліку робочого часу, то
ф.Т-12 призначено і для розрахунку заробітної плати. До
табеля включають усіх постійних і тимчасових працівни-
ків, занесених у списковий склад підприємства. Табелі
відкривають або по підприємству в цілому (невеликі під-
приємства), або по його структурних підрозділах і кате-
горіях працюючих.
Вони необхідні не тільки для обліку використання ро-
бочого часу всіх категорій працівників, а й для розрахун-
ків з ними за заробітною платою і одержання даних про
відпрацьований час.
Відмітки в табелі обліку використання робочого часу
про причини відсутності на роботі, про тривалість робо-
чого дня, про наднормативну роботу та інші відхилення
від нормальних умов праці роблять лише на підставі
оформлених належним чином документів (листки непра-
цездатності, листки простоїв, довідки про виконання дер-
жавних або громадських обов’язків, наказ про відряд-
ження тощо).
Облік використання робочого часу здійснюють двома
способами:
—	методом суцільної реєстрації;
—	за відхиленнями (відміткою тільки неявок, запіз-
нень, понаднормового часу, прогулів тощо). У другому
варіанті по закінченні місяця підраховують загальний
календарний фонд робочого часу, час невиходів та інших
втрат. Від загального календарного фонду віднімають усі
втрати і одержують фактично відпрацьований час.
Норма робочого часу (40 годин на тиждень) поширю-
ється на всі категорії працівників, крім тих, для яких за-
конодавством встановлено скорочену тривалість робочого
часу незалежно від того, є вони постійними, сезонними
чи тимчасовими працівниками, працівниками основних
чи допоміжних виробництв. Цю норму встановлено для
підприємств усіх форм власності та організаційно-право-
вих форм.
Скорочено тривалість робочого часу для певних кате-
горій працівників:
196
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
—	у віці від 16 до 18 років — 36 годин на тиждень;
—	у віці від 15 до 16 років і учнів у віці від 14 до
років, що працюють в період канікул,— 24 години
на тиждень;
—- зайнятих на роботах із шкідливими умовами пра-
ці — не більш як 36 годин на тиждень та ін.
Законодавство дозволяє скорочувати тривалість робо-
чого чаСу за рахунок власних коштів підприємства для
жіно^ що мають дітей у віці до 14 років або дитину-ін-
валіда незалежно від віку.
З? скороченої тривалості робочого часу оплату здій-
снюють як за повний робочий час.
З? узгодженням між працівником і власником з ура-
хуванням інтересів і можливостей підприємства, необхід-
ності забезпечення виробничого процесу працівник може
бути прийнятий на роботу на неповний робочий день або
НЄПОЇНИЙ робочий тиждень, що має бути обумовлено в
трудовому договорі та оформлено наказом. У трудовій
книжці запис про це не роблять. Робота за неповного ро-
бочого часу не тягне за собою обмежень тривалості що-
річної відпустки, нарахування трудового стажу та інших
трудових прав працівника.
Для окремих категорій працівників може встановлю-
ватися ненормований робочий день, за якого за виробни-
чої Необхідності допускається виконання роботи понад
встановлену тривалість робочого дня без додаткової опла-
ти або компенсації відгулом. Ненормований робочий день
може встановлюватися для керівного, адміністративно-
керівного, технічного персоналу; для осіб, робочий час
яких у зв’язку з особливостями умов їхньої праці не під-
дається точному обліку. Ненормований робочий день не
повинен поширюватися на робітників.
Тривалість робочого дня, дні відпочинку передбача-
ються у графіку виходу на роботу.
Табель складає призначений працівник, підписує ке-
рівник підрозділу і його передають у бухгалтерію. Бух-
галтер перевіряє правильність обчислення робочого часу
кожного працівника, відділу, цеху. Ці дані потрібні для
контролю використання робочого часу, складання звіту,
нарахування заробітної плати.
Для нарахування заробітної плати необхідні не лише
дані црО кількість працюючих, відпрацьований час, а й
ПРО Виконану роботу. Особливо важливою є точність об-
ліку обсягів виконаних робіт для працівників, що працю-
ють За відрядною оплатою. Обсяг виконаних робіт відо-
Облік розрахунків за зобов'язаннями
197
вражають у відповідних первинних документах (рапор-
тах про виробіток, маршрутних листках, нарядах) або
накопичувальних відомостях обліку виробітку. В індиві-
дуальних виробництвах основним документом з обліку
виробітку є наряд. У серійних виробництвах — маршрут-
ні листки, карти у поєднанні зі змінним рапортом: їх ви-
писує виробничий відділ, і вони супроводжують відповід-
ну партію деталей або вузол деталей від початку до кін-
ця їх виготовлення. Як правило, маршрутні листки є на
машинобудівних підприємствах у розкрійно-заготівель-
них, механічних і складальних цехах, іноді — в інстру-
ментальних і ковальських цехах.
Принципова відмінність маршрутного листка від
наряду полягає в тому, що наряд виписують на одного
робітника (або бригаду), який виконує відповідну опера-
цію, а маршрутний листок — на всю роботу, яку викону-
ють різні робітники у відповідній партії продукції.
У масових виробництвах роботи, виконувані кожним
робітником, як правило, однотипні. Тому тут частіше ви-
користовують змінний рапорт без маршрутного листка. У
ньому зазначають дані про щоденний виробіток праців-
ника. Іноді ведуть журнал робіт на зразок табельної відо-
мості.
Склад фонду оплати праці. Істотну роль у бухгал-
терському обліку відіграє контроль за інформацією про
розрахунки з персоналом (як штатним, так і позаштат-
ним), про оплату праці (за всіма видами заробітної пла-
ти, преміями, допомогами).
Усі виплати персоналу поділяють на такі, що пов’яза-
ні з витратами, які включають до собівартості продукції,
робіт, послуг, адміністративними витратами, витратами
на збут, іншими операційними витратами, і виплати, що
здійснюються за рахунок соціального страхування.
Згідно із законодавством оплата праці може здійсню-
ватися за відпрацьований і за невідпрацьований на під-
приємстві час. Перша включає оплату за тарифними
ставками і посадовими окладами, відрядними розцінка-
ми, різні доплати і надбавки (доплати за роботу в нічний
час, за працю у вихідні та святкові дні, за понаднормо-
вий час тощо, надбавки за вислугу років, за поєднання
професій тощо), поточне преміювання праці. Друга —
оплата основної та додаткової відпустки, навчальних від-
пусток, пільгових годин підлітків, перерв у роботі мате-
рів, які годують немовлят, виконання державних та гро-
мадських обов’язків, вихідну допомогу та ін.
198
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Відповідно до Закону України «Про оплату праці» від
24.04.1995 р. №108/95-ВР та Інструкції із статистики заро-
бітної плати, затвердженої наказом Міністерства статистики
України від 11. 12. 1995 р. № 323, витрати на оплату праці
складаються з фонду основної та фонду додаткової заробіт-
ної праці, інших заохочувальних і компенсаційних виплат.
Основна заробітна плата — винагорода за виконану роботу згід-
но з визначеними нормами праці, яка встановлюється у вигляді
тарифних ставок (окладів) і відрядних розцінок для робітників та
посадових окладів для службовців.
Додаткова заробітна плата — винагорода за працю понад вста-
новлені норми, за трудові успіхи й винаходи та за особливі умови
праці, яка включає доплати, надбавки, гарантовані й компенса-
ційні виплати, передбачені чинним законодавством; премії,
пов'язані з виконанням виробничих завдань і функцій.
Згідно з п. 5.6 Закону України «Про оподаткування
прибутку підприємств» від 22. 05. 1997 р. до валових ви-
трат підприємства належать витрати на оплату праці, що
охоплюють витрати на виплату основної та додаткової за-
робітної плати. До валових витрат належать і витрати на
виплату авторських винагород, виплати за виконання ро-
біт (послуг) згідно з договорами цивільно-правового ха-
рактеру, будь-які інші виплати у грошовій і натуральній
формах, встановлені за домовленістю сторін.
Фонд основної заробітної плати:
—	заробітна плата, нарахована за виконану роботу
(відпрацьований час) за відрядними розцінками, тариф-
ними ставками, посадовими окладами;
—	вартість продукції, що видається в порядку натураль-
ної оплати працівникам згідно з чинним законодавством;
—	надбавки й доплати до тарифних ставок і посадо-
вих окладів у розмірах, передбачених законодавством
(бригадирам із робітників, які не звільнені від основної
роботи, за керівництво бригадами);
а)	керівникам, спеціалістам, службовцям за високі
досягнення в праці або за виконання особливо важливих
завдань на термін їх виконання;
б)	за знання іноземної мови у випадках, передбачених
законодавством;
в)	за поєднання професій (посад), розширення зон об-
слуговування або збільшення обсягу робіт, що викону-
ються, за стаж роботи й вислугу років та ін.;
—	оплата праці працівників, які не перебувають у
штаті підприємства, але виконують роботи згідно з дого-
Облік розрахунків за зобов'язаннями
199
ворами цивільно-правового характеру, включаючи дого-
вір підряду, за умови, що розрахунки з працівниками
здійснює безпосередньо це підприємство;
—	плата працівникам, що не перебувають у штаті під-
приємства, за виконання разових робіт (ремонт інвента-
ря, експертиза тощо);
—	вартість безоплатно наданого форменого одягу, що
залишається в особистому користуванні, або пільги у
зв’язку з його продажем за зниженими цінами;
—	оплата робочого часу працівників, які залучаються
до виконання державних і громадських обов’язків згідно
із законодавством;
—	оплата за роботу у святкові та вихідні дні, в понад-
нормовий та нічний час за розцінками, визначеними за-
конодавчими актами;
—	виплата різниці в окладах у разі тимчасового замі-
щення та в інших випадках згідно із законодавством;
—	оплата праці за керівництво виробничою практи-
кою студентів;
—	зарплата за основним місцем роботи за час навчання
працівників, спеціалістів з відривом від виробництва в сис-
темі підвищення кваліфікації та перепідготовки кадрів;
—	оплата вимушеного прогулу;
—	оплата праці студентів, учнів середніх профтехучи-
лищ в період проходження практики;
—	суми вихідної грошової допомоги тощо.
Фонд додаткової заробітної плати:
—	оплата щорічних і додаткових відпусток, оплата
навчальних відпусток, надання грошових компенсацій за
невикористану відпустку;
—	премії за сприяння винахідництву та раціоналізації;
—	одноразові заохочення (за виконання особливо
важливих виробничих завдань);
—	премії працівникам за виробничі результати, в то-
му числі за виконання і перевиконання виробничих зав-
дань:
а)	за виконання акордних завдань у визначений термін;
б)	за підвищення продуктивності праці;
в)	за поліпшення кінцевих результатів господарської
діяльності (відділу, секції, цеху та ін.);
г)	за економію матеріалів, сировини тощо, зменшен-
ня простоїв обладнання та інші якісні показники в робо-
ті підприємства;
— виплата різниці в заробітку в разі переводу на
нижчеоплачувану роботу.
200
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
З урахуванням своїх можливостей підприємства мо-
жуть запроваджувати пільгові виплати у вигляді:
—	додаткових відпусток понад передбачені законо-
давством (в тому числі жінкам, що виховують дітей);
—	надбавок до пенсій;
—	оплати путівок працівникам та їхнім дітям на лі-
кування і відпочинок коштом підприємства;
	— надання працівникам матеріальної допомоги тощо.
Ці пільгові виплати обліковують у складі інших опе-
раційних витрат на субрахунку 949 «Інші витрати опера-
ційної діяльності».
Форми й системи оплати праці. Організація заро-
бітної плати на підприємстві визначається трьома еле-
ментами: тарифною системою, нормуванням праці та
формами оплати праці.
Тарифна система дає змогу оцінити працю щодо якос-
ті, нормування — облікувати кількість затраченої праці,
а форми — визначити порядок розрахунку заробітної
плати.
Згідно із Законами України «Про підприємства в Ук-
раїні» (ст. 16) та «Про підприємництво» підприємства са-
мостійно розробляють і затверджують форми й системи
оплати праці: тарифні ставки, посадові оклади, відрядні
розцінки, премії, надбавки і доплати за умовами, перед-
баченими договором. Державні тарифні ставки і оклади
на підприємствах можуть використовуватися як орієнти-
ри для визначення оплати праці залежно від професій,
кваліфікації працівників, складності умов виконуваних
ними робіт. Розмір оплати праці може бути нижчим від
установленої мінімальної заробітної плати у разі невико-
нання норм виробітку, виготовлення продукції з браком,
простою та інших причин.
Керівник підприємства самостійно на підставі колек-
тивного договору встановлює працівникам конкретні та-
рифні ставки, оклади.
Тепер основою побудови системи тарифних ставок і
окладів є мінімальна заробітна плата, встановлена Уря-
дом України.
Тарифна система — основний елемент державного ре-
гулювання оплати праці. Її складовими є: Єдина тариф-
на система (ЄТС), Єдиний тарифно-кваліфікаційний до-
відник (ЄТКД), тарифні ставки й оклади.
Тарифна система використовується для розподілу ро-
біт і працівників залежно від складності робіт і кваліфі-
кації працівників, за розрядами тарифної сітки. За та-
Облік розрахунків за зобов'язаннями
201
рифної системи діють відрядна і погодинна форми опла-
ти праці працівників, що охоплюють системи для різних
організаційно-технічних умов виробництва.
Заробітну плату за тарифом визначають множенням
годинної тарифної ставки на відпрацьовані години за та-
белем. Для погодинних працівників заробіток за місяць
визначають діленням окладу на кількість робочих днів за,
графіком і множення результату на фактично відпрацьо-
вані дні за табелем.
Приклад
Бухгалтеру підприємства встановлено оклад 121 грн.
У звітному місяці він відпрацював 16 робочих днів. Гра-
фіком було передбачено 22 робочі дні.
Заробіток бухгалтера за відпрацьований місяць ста-
новитиме:
121 : 22 х 16 = 88 (грн.).
Відрядна форма заробітної плати. Матеріально зацікав-
лює робітників у підвищенні продуктивності праці та спри-
яє дієвому контролю за організацією виробничого процесу.
Розрізняють відрядну оплату праці індивідуальну —
заробітна плата визначається множенням відрядної роз-
цінки на обсяги виконаної роботи, та бригадну — норми
виробітку встановлюють на бригаду. Бригадний відряд-
ний заробіток розподіляється між членами бригади з ура-
хуванням відпрацьованого часу і тарифних ставок.
Відрядна оплата праці має такі системи: пряму, від-
рядно-преміальну, відрядно-прогресивну і акордну.
За прямої системи заробіток кожного робітника про-
порційний його виробітку і визначається як добуток ус-
тановленої відрядної розцінки на кількість виготовлених
(відпрацьованих) одиниць продукції (розцінки є одини-
чні та комплексні).
Приклад
1. Робітник протягом місяця виготовив 1 425 шт. ви-
робу А (розцінка — 0,05 грн. за одиницю) і 2 787 шт. ви-
робу В (розцінка — 0,03 грн. за одиницю). За виконану
роботу йому належить оплата:
(1 425 х 0,05) + (2 787 х 0,03) = 154,86 грн.
2. Робітник виконав свою норму виробітку на 104%.
Згідно з умовами преміювання йому належить:
10% — за виконання норми виробітку на 100%;
1,5% — за кожний відсоток перевиконання норм ви-
робітку.
202	Облік грошових коштів, розрахункових операцій
с? Отже, загальний заробіток робітника становить:
? загальний розмір премії: 10 + 1,5 х 4 = 16%.
Сума премії: 154,86 х 16 : 100 = 24,78 грн.
ж» Загальний заробіток: 154,86 + 24,78 = 179,64 грн.
Найпоширенішою є відрядно-преміальна система опла-
ти праці. Робітнику, крім заробітку за прямими відрядни-
ми розцінками, виплачують премії за встановленою шка-
лою за певні якісні та кількісні показники праці: переви-
конання норм виробітку, підвищення якості продукції,
відсутність браку тощо. Премії нараховуються за фактич-
но відпрацьований час на основі відрядного заробітку.
За відрядної форми оплати праці облік виробітку
можна організувати за умови, що існує можливість вимі-
рювання та обліку обсягу робіт, виконаних кожним
робітником, у натуральних вимірниках. Якщо роботи
виконує бригада, оплата праці, як уже зазначалося, роз-
поділяється між членами бригади відповідно до їхньої
кваліфікації та кількості затраченої праці.
Залежно від характеру виробництва застосовують та-
кі форми первинних документів: наряд на відрядну пра-
цю, маршрутний лист (картка), відомість обліку виробіт-
ку, акт про приймання виконаних робіт та ін.
Основний документ на відрядну працю — наряд. Роз-
різняють разові та накопичувальні наряди, а також інди-
відуальні (роботу виконує один робітник) та бригадні (ро-
боту виконує бригада). Якщо робота за нарядом до кінця
місяця не закінчена, розцінюється виконана частка, а по
закінченні (завершенні) роботи дається завдання в наря-
ді на наступний місяць.
На зворотному боці наряда містяться додаткові дані
про склад бригади, відпрацьований нею час, обсяг вико-
наних робіт, кваліфікацію членів бригади.
Приклад
Бригада у складі 3-х осіб виконала роботу за нарядом
на суму 948 грн. (табл. 2.17). Розрахунок бригадного заро-
бітку є таким:
1.	Визначають тарифний заробіток кожного члена
бригади, зокрема у Іваненка Р. М. він становить 210 грн.
(10 грн. х 21).
2.	Загальна сума тарифного заробітку усіх членів бри-
гади дорівнює 474 грн.: 210 + 144 + 120.
3.	Коефіцієнт розподілу приробітку одержують ділен-
ням суми фактичного заробітку на суму тарифного заробіт-
ку: відрядний заробіток — 948; тарифний заробіток — 474.
Облік розрахунків за зобов’язанняг*в-.- > ,\ и •	203
Кпр = 948 : 474 = 2.
4.	Фактичний заробіток Іванова Р. М. становить 210 х
х 2 = 420 грн.
Таблиця 2.17
№ п/п	Прізвище, ім'я, по батькові	Роз- ряд	Фактично відпра- цьовано годин	Годинна тарифна ставка, грн.	Тариф- ний заробі- ток, грн.	Відрядний заробіток, гри.
1.	Іваненко Р. М.	V	21	10	210	420
2.	Кузьменко Д. Р.	IV	18	8	144	288
3.	Марченко Є. А.	IV	15	8	120	240
Разом:			54		474	948
Приклад
За відпрацьований час робітнику нараховано зарпла-
ту 108,2 грн. За кожний відсоток перевиконання вироб-
ничого завдання передбачено премію 2,5%. За економію
матеріалу — 35% його вартості. Завдання виконано на
104,2%, зекономлено матеріалів на 4,5 грн.
Заробіток робітника становитиме:
—	за відпрацьований час: 108,2 грн.;
—	премія за перевиконання плану: 11,36 грн.
(4,2 х 2,5 = 10,5; 10,5 х 108,2 : 100)
—	премія за економію матеріалів: 1,58 (4,5 х 0,35).
Разом: 121,14 грн.
Погодинна форма заробітної плати. Погодинну заро-
бітну плату розраховують на основі даних про відпрацьо-
ваний час і тарифну ставку робітника.
Погодинна форма заробітної плати — оплата за фак-
тично відпрацьований час (з урахуванням кваліфікації
робітника), що не залежить від виконаної роботи.
Розрізняють просту погодинну систему оплати праці
та погодинно-преміальну.
За простої погодинної системи заробітна плата прямо
залежить від кількості відпрацьованого часу переважно
за календарний місяць (за місячної тарифної ставки або
місячного посадового окладу), за годину (за годинної та-
рифної ставки).
За погодинно-преміальної системи, крім оплати часу,
враховують також якість роботи, тому робітникам нара-
ховуються премії за економію матеріалів, палива, енер-
гії, за скорочення простоїв та ін.
204
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Погодинна оплата праці поширюється на всі категорії
працюючих. Так, значна частка праці робітників у про-
мисловості оплачується за погодинною формою, і для
розрахунку їх заробітку досить знати фактично відпра-
цьований час і тарифну ставку. Основним документом
при цьому є табель обліку використаного робочого часу.
Суму заробітку погодинного робітника визначають як до-
буток тарифної ставки на відпрацьовані ним години.
Приклад
Погодинний робітник IV розряду відпрацював у ве-
ресні (згідно з табелем) 148 годин. Годинна тарифна став-
ка за цим розрядом — 1,2 грн.
Місячний заробіток робітника становить 177,6 грн.
(148 х 1,2).
Проста погодинна система оплати праці дає змогу
враховувати кваліфікацію робітника, але недостатньо за-
безпечує зв’язок між кінцевим результатом праці робіт-
ника і його заробітною платою. Тому в промисловості по-
ширена погодинно-преміальна система оплати праці, за
якої враховуються кількість та якість праці, зростає від-
повідальність і особиста матеріальна зацікавленість ро-
бітників у результатах праці, оскільки преміювання
здійснюють за економію часу, скорочення й усунення
простоїв, економію матеріалів. Розміри премій і показни-
ки преміювання визначаються Положенням про премію-
вання, розробленим підприємством. Керівники підпри-
ємств, спеціалісти та інші службовці преміюються за ос-
новні результати господарської діяльності.
У заробітній платі певні суми становлять доплати і
надбавки.
Оплата праці, виходячи із середнього заробітку. Пос-
тановою Кабінету Міністрів України від 08. 02. 1995 р.
№ 100 затверджено «Порядок обліку середньої заробітної
плати», що регламентує випадки, за яких для розрахун-
ку оплати праці використовують поняття «середня заро-
бітна плата».
До таких видів оплати праці належать:
—	оплата щорічних і додаткових відпусток;
—	оплата відпусток у зв’язку з навчанням без відри-
ву від виробництва;
—	виплата нарахованих грошових допомог у зв’язку
з тимчасовою непрацездатністю або з вагітністю та поло-
гами;	:
—	виплата вихідної грошової допомоги;	>:1-
Облік розрахунків за зобов’язаннями	205
—	оплата службових відряджень і часу вимушеного
прогулу;
—	виплата компенсацій за невикористану відпустку
та інші випадки, передбачені законодавством.
Розглянемо докладніше розрахунки, пов’язані з опла-
тою відпусток.
Оплата відпусток. Згідно із ст. 74 КЗпПУ усім пра-
цівникам надаються щорічні відпустки зі збереженням
місця роботи (посади) і середнього заробітку. Законом Ук-
раїни «Про відпустки» від 15. 11. 1996 р. передбачено, що
право на відпустку мають громадяни України, які перебу-
вають у трудових відносинах з підприємствами, організа-
ціями незалежно від форми власності, виду діяльності та
галузевої належності, а також ті, хто працює за трудовим
договором у фізичної особи. Нарівні з громадянами Укра-
їни право на відпустку мають іноземні громадяни та осо-
би без громадянства, які працюють в Україні.
Щорічна основна відпустка надається працівникам
тривалістю не менш як 24 календарні дні за відпрацьова-
ний робочий рік, який відраховують від дня укладення
трудового договору. Тривалість основної відпустки для
працівників деяких галузей промисловості та окремих
категорій працівників встановлена ст. 6 Закону «Про від-
пустки». Зокрема, особам у віці до 18 років щорічна ос-
новна відпустка надається тривалістю 31 календарний
день, інвалідам І і II груп — ЗО календарних днів, інва-
лідам III групи — 26 календарних днів.
Черговість надання відпусток визначається графіком.
Забороняється ненадання щорічних відпусток повною
тривалістю протягом двох років підряд, ненадання їх
протягом робочого року особам у віці до 18 років, а та-
кож працівникам, які мають право на додаткову від-
пустку у зв’язку з шкідливими умовами праці або з особ-
ливим характером праці (останнє стосується також пра-
цівників, для яких установлено ненормований робочий
день). Ненадання щорічної відпустки в перелічених ви-
падках є порушенням законодавства про працю і кара-
ється адміністративним штрафом від 5 до 10 НМД (ст. 41
КоАП).
Щорічна відпустка на прохання працівника може бу-
ти поділена на частини будь-якої тривалості за умови, що
основна неперервна частина становитиме не менш як
14 календарних днів.
Згідно із ст. 24 Закону «Про відпустки» за бажанням
працівника частина щорічної відпустки може бути замі-
206
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
нена грошовою компенсацією. Однак при цьому трива-
лість наданої працівнику щорічної відпустки (включаю-
чи додаткову) не повинна бути меншою за 24 календарні
дні. Особам до 18 років заміна всіх видів відпусток гро-
шовою компенсацією не дозволяється.
Нарахування, пов’язані з оплатою щорічних відпус-
ток (основної та додаткової), здійснюються за рахунок
коштів підприємств на оплату праці.
Суму відпускних нараховують, виходячи з середнього
заробітку.
Розрахунок середньої заробітної плати для оплати
часу щорічної та додаткової відпусток (або для випла-
ти компенсації за невикористану відпустку), відпусток
у зв’язку з навчанням без відриву від виробництва
здійснюють, виходячи з виплат за останні 12 календар-
них місяців роботи, що передували місяцю надання
відпустки.
Працівнику, якйй відпрацював на підприємстві менш
як рік, середню зарплату розраховують з виплат за фак-
тичний час роботи, тобто з першого числа місяця, нас-
тупного після оформлення на роботу, до першого числа
місяця, в якому надається відпустка або виплачується
компенсація за невикористану відпустку.
Якщо протягом 12 місяців, за які визначається заро-
біток для оплати відпускних, були періоди, коли, згідно
із законодавством, працівник звільнявся від основної ро-
боти з частковим збереженням заробітку або без оплати,
ці періоди вилучають із розрахунку. За надання праців-
никові відпустки без збереження заробітної плати через
відсутність сировини, матеріалів ці періоди за рішенням
адміністрації та профспілкового комітету також можуть
вилучатися з розрахунку.
Святкові та неробочі дні, що припадають на період
відпустки, в розрахунок тривалості відпустки не беруть і
не оплачують.
Приклад
Робітниці надано відпустку тривалістю 24 календарні
дні з 1 квітня 200Х року.
Зарплата від 1 квітня 200Х року до 31 березня поточ-
ного року становить 872,4 грн.
Сума відпускних становитиме:
(872,4 х 24) : (365 - 12) = 59,30 грн. (12 — кількість
святкових і неробочих днів у році).
Облік розрахунків за зобов'язаннями	207
Приклад
Робітник почав роботу 5 лютого і звільнився 19 лип-
ня 200Х р. Він має право на щорічну основну відпустку
24 календарні дні та додаткову — 6 календарних днів.
Разом — ЗО календарних днів.
Для обчислення середньодобового заробітку за розра-
хунковий період (з 05. 02. 200Х до 19. 07. 200Х) суму за-
робітку за цей період ділять на кількість календарних
днів у ньому, за винятком святкових і неробочих днів,
що припадають на цей період:
Заробіток за лютий — червень 200Х р. — 600,4 грн.;
На цей період припадає — 165 календарних днів, в
тому числі святкових і неробочих — 7 днів.
Середній заробіток становить: 600,4:(165-7) =
= 3,80 грн.
Тривалість відпустки визначають пропорційно від-
працьованому часу, тобто розмір належної річної відпус-
тки ділять на 12 і множать на кількість повних відпра-
цьованих місяців. Повними вважаються місяці, в яких
працівник відпрацював 15 і більше календарних днів.
Оскільки у наведеному прикладі працівник звільнив-
ся у другій половині місяця, за цей місяць (липень) Йо-
му буде нараховано компенсацію за невикористану від-
пустку, тобто для розрахунку тривалості відпустки бе-
реться 6 місяців.
У наведеному прикладі тривалість відпустки стано-
вить 15 днів (ЗО : 12 х 6 = 15).
Компенсація за 15 днів належної відпустки — 57,0 грн.
(3,8 х 15 = 57,0).
Якщо працівник з незалежних від нього причин пра-
цював у режимі неповного робочого тижня, або перебував
у відпустці без збереження заробітної плати, або з
частковим її збереженням, його середньодобовий заробі-
ток для розрахунку відпускних визначається так, як у
наведеному нижче прикладі.
Приклад
У розрахунковому періоді від липня 200Х р. по чер-
вень 200Х р. за п’ятиденного робочого тижня працівник
працював у такому режимі: з 1 липня по ЗІ грудня
200Х р. — по 3 дні на тиждень; з 1 січня по 16 лютого
200Х р. перебував у відпустці без збереження заробітної
плати за згодою сторін; з 17 лютого по ЗО червня 200Х р.
працював повний робочий тиждень.
208
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Загальний заробіток за розрахунковий період стано-
вив 1 570 грн. Кількість календарних днів у розрахун-
ковому періоді, на яку слід поділити загальний заробі-
ток, — 258 днів: з 365 календарних днів року вилуча-
ють 12 святкових і неробочих днів, 50 робочих днів,
які працівник працював у скороченому режимі праці,
та 45 календарних днів, протягом яких він перебував у
відпустці без збереження заробітної плати (365 - 12 -
- 50 - 45 = 258).
Середній заробіток становитиме: 1 570 : 258 = 6,09 грн.
Якщо працівник звільняється до кінця робочого ро-
ку, за який йому вже було надано відпустку, із його
заробітної плати можуть за наказом (розпорядженням)
адміністрації бути утримані гроші за невідпрацьовані
дні відпустки. Вирахування за ці дні не роблять у разі
звільнення працівника з роботи у зв’язку з призовом
(вступом) на військову службу, переведенням за згодою
працівника на інше підприємство або переходом на ви-
борну посаду. Це правило поширюється і при звільнен-
ні працівника з ініціативи адміністрації: у зв’язку з
ліквідацією підприємства; через скорочення кількості
працівників; у разі виявленої невідповідності робітника
або службовця посаді, яку він обіймає, або роботі, яку
він виконує; через неналежну кваліфікацію або стан
здоров’я тощо.
Утримання та відрахування із заробітної плати.
Об’єктом оподаткування є сукупний дохід громадян,
одержаний із різних джерел. Бухгалтерія підприємства
здійснює не тільки нарахування заробітної плати, а й ут-
римання та вирахування з неї.
Усі види утримань з одержаних доходів поділяють на
утримання обов’язкові, згідно з чинним законодавством,
і утримання за згодою працівників. До обов’язкових ут-
римань належать: прибутковий податок, відрахування
до Пенсійного фонду, утримання збору на загально-
обов’язкове соціальне страхування, утримання збору на
обов’язкове соціальне страхування на випадок безробіт-
тя та утримання за виконавчими листами за рішенням
судових органів (аліменти, сплата сум розтрат і розкра-
дань та ін.).
До утримань за згодою працівника відносять: утри-
мання на підставі його письмової заяви: профспілкові
внески, погашення сум дрібних нестач, вартість харчу-
вання (на підприємствах харчування), відрахування з ін-
дивідуального соціального страхування, невикористані
підзвітні суми, суми до оплати акцій підприємства тощо.
Облік розрахунків за зобов'язаннями
209
Отже, із нарахованої заробітної плати працівників ут-
римують:
—	прибутковий податок;
—	відрахування до Пенсійного фонду;
—	збір на соціальне страхування;
—	збір на соціальне страхування на випадок безробіття;
—	за виконавчим документом на користь інших під-
приємств і осіб;
—	неповернені своєчасно підзвітні суми;
—	за заподіяну матеріальну шкоду;
—	за товари, куплені в кредит;
—	за одержаними позиками;
—	профспілкові внески та ін.
Відрахування до Пенсійного фонду. Порядок нараху-
вання і сплати страхових внесків громадян до Пенсійного
фонду регламентують Закон України «Про збір на обов’яз-
кове державне пенсійне страхування» від 26. 06. 1997 р.
№ 400 із змінами та доповненнями, Інструкція про нара-
хування, сплату внесків до Пенсійного фонду і витрачання
його коштів.
Обов’язкові страхові внески до Пенсійного фонду
сплачуються в такому розмірі:
—	1% — усі категорії працюючих громадян (у тому
числі особи, що працюють за угодами цивільно-правово-
го характеру і працюючі пенсіонери), якщо сукупний
оподатковуваний дохід не перевищує 150 грн.;
—	2% — усі категорії працюючих громадян, якщо су-
купний оподатковуваний дохід перевищує 150 грн.
Законом України від 17. 02. 2000 р. № 1461-ПІ вне-
сено зміни до Закону «Про збір на державне пенсійне
страхування», згідно з якими для платників збору — фі-
зичних осіб, що мають статус державного службовця, —
встановлено шкалу ставок для нарахування збору до
Пенсійного фонду:
—	1% з частки сукупного оподатковуваного доходу,
що не перевищує 150 грн.;
—	2% з частки сукупного оподатковуваного доходу в
розмірі від 151 до 250 грн.;
—	3% з частки сукупного оподатковуваного доходу в
розмірі від 251 до 350 грн.;
—	4% з частки сукупного оподатковуваного доходу в
розмірі від 351 до 500 грн.;
—	5% з частки сукупного оподатковуваного доходу,
яка перевищує 500 грн.
Обов’язкові страхові внески нараховуються на всі ви-
ди виплат, з яких здійснюється відрахування страхових
210
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
внесків на державне соціальне страхування, крім видів
виплат, визначених Законом, зокрема на:
—	вихідну грошову допомогу при звільненні;
—	компенсаційні виплати (добові на відрядження в
межах нормативу і виплати замість добових);
—	суми відшкодування збитку, заподіяного працівни-
кові внаслідок каліцтва або іншим ушкодженням здо-
ров’я, пов’язаним з виконанням ним трудових обов’язків;
—	стипендії, що виплачуються підприємством слуха-
чам підготовчих відділень, студентам, аспірантам, яких
направлено на навчання з відривом від виробництва;
—	грошову допомогу, що виплачується за рахунок
підприємства молодим спеціалістам на час відпустки піс-
ля закінчення вищого або середнього спеціального нав-
чального закладу;
—	компенсаційні виплати, що здійснюються згідно із
Законом України «Про статус і соціальний захист грома-
дян, що постраждали внаслідок чорнобильської катастро-
фи» від 01. 07. 1992 р. (на оздоровлення, при звільненні,
на харчування, винагороду за вислугу років, різні грошо-
ві допомоги на дітей);
—	суми грошових допомог сім’ям з дітьми, що випла-
чуються з державних і місцевих бюджетів згідно із Зако-
ном України «Про державну допомогу сім’ям з дітьми»
від 21. 11. 1992 р.;
—	виплати з коштів Фонду соціального страхування і
Пенсійного фонду України та деякі інші;
—	доходи, одержані у вигляді дивідендів за акціями,
та інші доходи, одержані від розподілу прибутку (доходу)
підприємства.
Постановою Кабінету Міністрів України «Про заходи
з додаткового залучення коштів до Пенсійного фонду»
від 31. 08. 1996 р. № 1023 з Переліку видів оплати та ін-
ших виплат, на які не нараховуються страхові внески,
вилучено компенсацію за невикористану відпустку.
Утримання із заробітної плати робітників та службов-
ців внесків до Пенсійного фонду в обліку відображають
записами:
Дт 661 «Розрахунки 1 на суму утриманих внесків
за заробітної платою ] до Пенсійного фонду;
Кт 651«3а пенсійним забезпеченням».
Дт 651 «За пенсійним 1 на суму внесків, перерахованих
забезпеченням» ] до Пенсійного фонду;
Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті».
Облік розрахунків за зобов'язаннями
211
Обов’язкові страхові внески працюючих громадян пе-
рераховують на рахунок Пенсійного фонду (Пенсійного
фонду) одночасно зі сплатою прибуткового податку з гро-
мадян по закінченні календарного місяця в день одер-
жання в банках коштів на виплату належних їм сум.
Платники внесків одночасно з поданням чеків на
одержання коштів для виплат заробітної плати за другу
половину місяця подають у банк платіжне доручення на
перерахування до Пенсійного фонду суми внесків. Якщо
на рахунку підприємства в банку немає коштів для вип-
лати заробітної плати і сплати внесків до Пенсійного
фонду в повному обсязі, воно подає в банк чек на заробіт-
ну плату і платіжне доручення на перерахування внесків
до Пенсійного фонду пропорційно нарахованим сумам.
Утримання прибуткового податку. Основними норма-
тивними документами, що регламентують утримання при-
буткового податку, є Декрет Кабінету Міністрів України
«Про прибутковий податок з громадян» від 26. 12. 1992 р.
№ 13-92 та Інструкція ГДШУ від 21. 03. 1993 р. № 12 з
наступними змінами і доповненнями, а також Закон Ук-
раїни «Про внесення змін та доповнень до Декрету
Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з
громадян» від 13. 02. 1998 р.
Платниками прибуткового податку в Україні є гро-
мадяни України, іноземні громадяни та особи без грома-
дянства.
Об’єктом оподаткування є сукупний оподатковуваний
дохід за календарний рік, одержаний з різних джерел на
території України і за її межами.
До сукупного оподатковуваного доходу громадян за
місцем основної роботи (основним місцем роботи вва-
жається підприємство будь-якої форми власності або
інший суб’єкт підприємницької діяльності, наприклад,
фізична особа, з яким громадянин має трудові відносини
за умови обов’язкового ведення в цьому місці трудової
книжки і відрахувань до фонду соціального страхування)
включають:
—	доходи за виконання трудових зобов’язань, у тому
числі за сумісництво на тому ж підприємстві (незалежно
від того, в якій формі вони одержані — в натуральній чи
грошовій);
—	у разі виплати заробітної плати в натуральній
формі продукцією власного виробництва її розмір у
місячному сукупному доході працівника нараховується
за відпускною ціною цієї продукції стороннім спожива-
чам в поточному місяці, коли здійснено нарахування
212
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
заробітної плати. Якщо в поточному місяці така продук-
ція не реалізовувалася, для розрахунку беруть відпускну
ціну попереднього місяця. Натуральна продукція інших
виробників (товар) у місячному сукупному доході оціню-
ється за ціною її придбання. Якщо ці товари були прода-
ні на пільгових умовах за зниженими цінами, різницю
між цінами придбання і цінами продажу зараховують до
оподатковуваного доходу працівника. Натурпродукція,
одержана за бартерними операціями в галузі ЗЕД і вико-
ристана для оплати праці, оцінюється за митною вартіс-
тю, сплаченою при її ввезенні в Україну і перерахованою
на українську національну валюту за курсом НБУ на да-
ту одержання натурального доходу;
—	за виконання робіт за договорами підряду;
—	доходи, одержані від розподілу прибутку (доходу)
підприємства. Персоніфікація частини чистого прибутку
підприємства незалежно від його наступного використан-
ня (в тому числі для приватизації) є розподілом прибут-
ку (доходу) між працівниками підприємства, а тому пер-
соніфіковані кошти підлягають оподаткуванню;
—	виплати за листками непрацездатності через хворо-
бу чи догляд за хворою дитиною;
—	доплати до пенсій, які призначаються за рахунок
коштів підприємства в іншому порядку, ніж це передба-
чено пенсійним законодавством України;
—	суми компенсаційних виплат, наприклад, витрати,
що перевищують встановлені чинним законодавством
норми;
—	суми компенсації за невикористану відпустку при
звільненні;
—	суми матеріальної допомоги, у тому числі вартість
речових призів і подарунків;
—	сума вартості майна, яка є його часткою, якщо при
ліквідації (реорганізації, перепрофілюванні) підприємств
(крім випадків приватизації) здійснюється розподіл май-
на (у грошовій і в натуральній формах) між членами ко-
лективу;
—	винагороди за вислугу років і стаж роботи, а також
винагороди за підсумками роботи за рік (підлягають опо-
даткуванню за основною ставкою в складі доходу того мі-
сяця, в якому виплачуються);
—	одноразові грошові виплати, що здійснюються за
рішенням трудового колективу за рахунок підприємства
громадянам, які йдуть на пенсію за віком (ст. 15 Закону
України «Про основні заходи захисту ветеранів праці та
інших громадян похилого віку» від 20. 01. 1994 р.);
Облік розрахунків за зобов'язаннями
213
—	суми стипендій та інших доходів студентів вищих
і середніх навчальних закладів, аспірантів (податок утри-
мується з урахуванням неоподатковуваного мінімуму та
інших пільг);
—	інші доходи від надання підприємством своїм пра-
цівникам матеріальних і соціальних благ у грошовій і на-
туральній формах.
Дохід від продажу акцій, який не перевищує їх номі-
нальної вартості або ціни попереднього придбання, що є
частиною заробітної плати, оподатковується за основною
ставкою. Якщо акції було придбано за особисті внески,
то у разі їх продажу оподатковується тільки та частина
доходу, яка перевищує номінальну вартість або ціну їх
попереднього придбання.
До доходів також відносять виплачені безпосередньо
працівникам кошти в будь-якій формі (в грошовій чи у
вигляді талонів на певну суму) на харчування, за винятком
вартості харчування, передбаченого рішенням уряду як
компенсація за роботу, пов’язану зі шкідливими умовами
праці, і сум, спрямованих підприємствами до власних під-
приємств харчування на здешевлення харчування своїх
працівників (лист ГДПАУ від 07. 04. 1995 р. № 14 —
116/11—1632).
До сукупного оподатковуваного доходу громадян не
включаються (і на ці суми не нараховуються збори до
Пенсійного фонду і Фонду соцстраху):
—	допомога з державного соціального страхування і
державного соціального забезпечення, крім допомоги у
разі тимчасової непрацездатності (в тому числі для дог-
ляду за хворою дитиною), зокрема:
—	допомога у разі вагітності і пологів; одноразова до-
помога при народженні дитини; допомога для догляду за
дитиною;
—	грошові виплати матерям (батькам), що зайняті
доглядом за трьома і більше дітьми віком до 16 років;
—	допомога для догляду за дитиною-інвалідом;
—	допомога на дітей віком до 16 років (тих, що нав-
чаються, — до 18 років);
—	допомога на дітей одиноким матерям;
—	допомога на дітей військовослужбовців строкової
служби;
—	допомога на дітей, що перебувають під опікою, пік-
луванням;
—	тимчасова допомога на неповнолітніх дітей, батьки
яких ухиляються від сплати аліментів або справляння
аліментів неможливе;
214
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
—	допомога на поховання, в тому числі надана за ра-
хунок юридичних і фізичних осіб;
—	суми одержаних аліментів;
—	державні пенсії, а також додаткові пенсії, що вип-
лачуються за умовами добровільного страхування пенсій;
—	компенсаційні виплати у грошовій і натуральній
формах у межах норм, передбачених чинним законодавс-
твом, за винятком компенсацій за невикористану відпуст-
ку при звільненні;
—	суми грошового забезпечення, грошові винагороди
та інші виплати, одержані військовослужбовцями, особа-
ми рядового і командного складу органів внутрішніх
справ за виконання службових обов’язків;
—	суми, одержані від відчуження майна, яке належа-
ло громадянам за правом власності, за нотаріальне пос-
відчення якого сплачується державне мито, крім доходів,
одержаних від реалізації продукції та іншого майна в ре-
зультаті здійснення підприємницької діяльності з метою
одержання прибутку;
—	доходи громадян від продажу вирощеної в особис-
тому підсобному господарстві, на присадибній, дачній або
садовій ділянці продукції рослинництва і бджільництва,
худоби, кролів, нутрій, птиці як у живому вигляді, так і
продукції їх забою в сирому вигляді чи у вигляді первин-
ної обробки;
—	суми від успадкування і дарування, за винятком
сум авторської винагороди, які періодично одержують
спадкоємці (правонаступники) авторів творів науки, літе-
ратури і мистецтва, а також за відкриття, винаходи і
промислові зразки;
—	виграші на облігації державних позик і лотереї, від-
сотки і виграші на внески в установах банків, на ощадні
сертифікати і державні казначейські зобов’язання;
—	суми, одержані громадянами за обов’язковим і доб-
ровільним страхуванням (крім випадків, коли страхові
внески з накопичувального страхування здійснюються за
рахунок коштів підприємств, установ і організацій);
—	суми матеріальної допомоги у грошовій і в нату-
ральній формах (незалежно від її розмірів), що надаєть-
ся за рішенням уряду України у разі стихійного або еко-
логічного лиха, аварії та катастрофи місцевими органами
державної виконавчої влади, профспілками, фондами со-
ціального страхування, благодійними фондами та інозем-
ними державами;
Облік розрахунків за зобов'язаннями
215
—	суми, одержані громадянами від розміщення їхніх
особистих заощаджень на поточних (депозитних) рахун-
ках банків України, в т. ч. в іноземній валюті;
—	суми доходів, спрямовані до джерел їхнього одер-
жання на придбання акцій, і суми, що інвестувалися на
реконструкцію та розширення виробництва суб’єктів під-
приємницької діяльності;
—	суми, перераховані за заявами громадян (у тому
числі фізичними особами — суб’єктами підприємницької
діяльності) у відділення благодійних і екологічних фон-
дів, а також підприємствам, установам, організаціям,
закладам культури, освіти, науки, охорони здоров’я та
соціального забезпечення, що фінансуються з бюджету, в
межах 12 мінімальних заробітних плат на рік;
—	суми, одержані працівниками на відшкодування
збитку, заподіяного їм каліцтвом чи іншим ушкоджен-
ням здоров’я, що пов’язане з виконанням трудових
обов’язків, а також у разі втрати годувальника;
—	суми, одержані громадянами за здачу ними крові
та від інших видів донорства, за здачу грудного молока;
—	вартість путівок на лікування, відпочинок і в ди-
тячі оздоровчі табори, крім туристичних і міжнародних;
—	суми, одержані від органів статистики за ведення
записів сімейних бюджетів;
—	суми доходів осіб, які виконують сільськогосподар-
ські та будівельні роботи в сільській місцевості тимчасо-
во або сезонно, а також членів студентських будівельних
загонів, що споруджують об’єкти в сільській місцевості;
—	доходи працівників сільськогосподарських підпри-
ємств і рибних господарств, незалежно від форми влас-
ності та господарювання, і риболовних колгоспів, одер-
жані ними натурою (сільськогосподарською, рибною про-
дукцією власного виробництва вказаних підприємств і
продукцією її переробки, за винятком продукції, вста-
новленої Кабінетом Міністрів України). Нарахування
цих доходів здійснюється за очікуваною собівартістю від-
повідної продукції;
—	суми оплати утримання й навчання дітей в дош-
кільних виховних закладах, закладах початкової загаль-
ної, професійно-технічної освіти, а також у державних
вищих навчальних закладах на території України, за ра-
хунок фізичних та юридичних осіб;
—	суми державних премій України у сфері науки і
техніки, Державні премії України ім. Т. Г. Шевченка,
державні премії з архітектури;
216
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
—	суми одноразових грошових виплат громадянам
похилого віку в разі виходу на пенсію, які виплачують-
ся згідно із ст. 15 Закону України «Про основні заходи
соціального захисту ветеранів праці та інших громадян
похилого віку»;
—	суми дивідендів, які було оподатковано під час їх
виплати згідно із Законом України «Про оподаткування
прибутку підприємств».
Згідно з Декретом Кабінету Міністрів України «Про
прибутковий податок з громадян» (ст. 6 із змінами та до-
повненнями) оподатковуваний сукупний дохід громадян
за місцем основної роботи зменшується:
1)	на суму НМД;
2)	одному з батьків на суму НМД на кожну дитину у
віці до 16 років за умови, що сукупний дохід на місяць
не перевищує 10 мінімальних заробітних плат;
3)	на суму 10 НМД, включаючи розмір пільг п. 1 і
п. 2, для:
а)	громадян, що постраждали від чорнобильської ка-
тастрофи і віднесені до І та II категорій;
б)	інвалідів війни І групи та прирівняних до них осіб;
4)	на суму до 5 НМД, включаючи розмір пільг п. 1 і
п. 2, для:
а)	учасників Великої Вітчизняної війни, інших бойо-
вих операцій із захисту колишнього СРСР з-поміж вій-
ськовослужбовців, що проходили службу у військових
частинах, штабах, які входили до складу діючої армії, і
партизанів;
б)	військовослужбовців, що проходили службу у скла-
ді обмеженого контингенту радянських військ у Респуб-
ліці Афганістан та інших країнах, де в цей період вели-
ся бойові дії;
в)	інвалідів дитинства, інвалідів І та II групи, крім ін-
валідів війни;
г)	громадян, що постраждали від чорнобильської ка-
тастрофи, віднесених до III та IV категорій.
Згідно з Постановою Кабінету Міністрів України
«Про ставки оподаткування доходів працівників, що зай-
няті на підземних роботах у вугільній та гірничодобувній
промисловості, і зменшення податку багатодітним
сім’ям» від 23. 06. 1993 р. № 470 заробітна плата та ін-
ші види доходів працівників цих галузей (до них нале-
жать категорії працівників, зайнятих на підземних робо-
тах повний робочий день) оподатковуються за ставкою
10% за основним місцем роботи. Інші одержувані доходи
оподатковуються на загальних підставах.
Облік розрахунків за зобов’язаннями
217
До прийняття Закону України «Про прибутковий по-
даток з громадян» при визначенні розміру прибуткового
податку з доходів учасників бойових дій, інвалідів війни,
осіб, що мають особливі заслуги перед Батьківщиною, та
осіб, на яких поширюється дія Закону України «Про ста-
тус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту» на-
дається пільга 15 НМД (Постанова Верховної Ради Укра-
їни від 25. 04. 1996 р. № 146 «Про деякі питання спла-
ти прибуткового податку з громадян»).
Дія цієї Постанови поширюється і на багатодітні сім’ї
робітників і службовців усіх галузей народного господарс-
тва (багатодітними вважаються сім’ї, що мають трьох і
більше дітей віком до 16 років). Пільга на оподаткування
надається одному з батьків. Обчислена сума прибуткового
податку зменшується на 50%. Таке зменшення здій-
снюється з суми податку, обчисленого з урахуванням
зменшення сукупного оподатковуваного доходу на певну
кількість НМД, яка відповідає кількості дітей віком до 16
років, тобто з урахуванням п. 2 ст. 6 Декрету Кабінету Мі-
ністрів України «Про прибутковий податок з громадян».
За наявності у громадянина права на пільги на кіль-
кох підставах йому надається одна з них за його вибором.
Цей порядок зберігається при проведенні кінцевого роз-
рахунку прибуткового податку за відповідний період ка-
лендарного року.
При виникненні права на пільги протягом року вони
надаються з місяця, в якому було подано документи, що є
підставою для одержання пільг. У разі несвоєчасного по-
дання документів з поважних причин пільга надається з
місяця виникнення такого права за рішенням власника,
або уповноваженого ним органу, або керівника податкової
інспекції, але не раніш, як з початку календарного року.
Перелічені пільги поширюються і на громадян, що
здійснюють підприємницьку діяльність без утворення
юридичної особи, якщо цей вид діяльності є для них ос-
новним місцем роботи і наявні всі необхідні документи
для призначення пільг.
Із суми доходів, які одержують громадяни-засновники і
учасники підприємств у вигляді дивідендів за акціями у ре-
зультаті розподілу прибутку цих підприємств та інших кор-
поративних прав, податок не утримується згідно із Законом
України «Про внесення змін і доповнень до Декрету КМУ
«Про прибутковий податок з громадян» від 13. 02. 1998 р.
При проведенні розрахунків прибуткового податку з
сукупного доходу (місячного, річного) суми одержаних
дивідендів мають бути враховані у складі сукупного до-
218
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
ходу платника лише для визначеня права на одержання
пільги. Прибутковий податок із загальної суми дивіден-
дів у складі сукупного податку не нараховується.
Сукупний оподатковуваний дохід для обчислення
прибуткового податку визначають, виходячи з цілих гри-
вень (копійки від 1 до 99 включно не враховують).
Громадяни, що мають доходи поза основним місцем
роботи, повинні вести облік доходів і витрат, пов’язаних
з одержанням цих доходів. По закінченні календарного
року до 1 квітня вони подають у податкову інспекцію за
місцем проживання декларацію про суму сукупного до-
ходу за місцем основної і неосновної роботи.
До доходів, одержаних не за місцем основної роботи,
належать зокрема: виплати за роботу за сумісництвом, за
разові та інші роботи, що виконуються на підставі дого-
ворів підряду та інших договорів цивільно-правового
характеру і, зокрема, договорів купівлі-продажу між гро-
мадянами — не жителями України і підприємством;
суми належного інвестиційного доходу, одержаного від
розміщення пенсійних активів у Пенсійному фонді під час
зарахування його на особові рахунки учасників фонду; су-
ми, що доплачуються підприємством до стипендій, які
одержують студенти в навчальному закладі.
З метою усунення подвійного оподаткування у джере-
ла виплати доходів не утримується податок з громадян,
що підтверджують сплату авансових платежів прибутко-
вого податку за місцем діяльності (проживання) в Укра-
їні платіжним дорученням або патентом податкової адмі-
ністрації та оригіналом свідоцтва про державну реєстра-
цію як суб’єкта підприємницької діяльності.
Згідно з п. 12 розділу ПІ «Інструкції про прибутковий
податок з громадян» не утримується також податок тор-
говими підприємствами, установами, організаціями і фі-
зичними особами — суб’єктами підприємницької діяль-
ності з громадян, які мають постійне місце проживання
в Україні, при виплаті коштів від реалізації прийнятих
від них на комісію товарів. При цьому зазначені юридич-
ні та фізичні особи повинні надсилати в податкові адмі-
ністрації за місцем проживання цих громадян довідку
ф. 2 про виплачені суми.
Щодо оподаткування доходу, одержаного громадяна-
ми України від продажу продукції, вирощеної в особис-
тому підсобному господарстві, на присадибній, дачній та
садовій ділянці (продукції бджільництва та рослинниц-
тва, худоби, кролів, нутрій, птиці як в живому вигляді,
так і продукції їх забою, в сирому стані й у вигляді пер-
Облік розрахунків за зобов’язаннями
219
винної переробки), згідно з п. 1 ст. 5 Декрету Кабінету
Міністрів України «Про прибутковий податок з грома-
дян», прибутковий податок за місцем виплати таких до-
ходів громадян з постійним місцем проживання в Украї-
ні не утримується в разі підтвердження ними походжен-
ня зазначеної продукції довідкою місцевої ради народних
депутатів, а про виплачені суми надсилається довідка
ф. 2 до податкових адміністрацій за місцем проживання
громадян, в якій зазначають суму виплаченого доходу і
причину неутримання податку.
Не справляється податок і не подається до податко-
вих адміністрацій довідка ф. 2 у випадках закупівлі цієї
продукції будь-якими заготівельними організаціями та
фізичними особами — суб’єктами підприємницької ді-
яльності безпосередньо за місцем її вирощування (вироб-
ництва).
Не оподатковуються у джерела виплати кошти, які
одержує фізична особа від продажу цінних паперів (ак-
цій, інвестиційних сертифікатів, облігацій тощо) не за
місцем основної роботи (у сфері вільного обігу). Ці кош-
ти підлягають оподаткуванню у складі річного оподатко-
вуваного доходу з поданням декларації про одержані до-
ходи до податкової адміністрації за місцем проживання
(лист ГДШУ від 09. 01. 1996 р. № 14-116-60).
Прибутковий податок стягують з початку календар-
ного року по закінченні кожного місяця з суми оподатко-
вуваного доходу за встановленими ставками з урахуван-
|аям раніше утриманої суми податку. Ставки і розміри
податку наведено в табл. 2.18.
Таблиця 2.18
Ставки прибуткового податку
Розмір місячного сукупного оподатковуваного доходу, грн.	Ставки і розміри податку
До 17 (з доходу в розмірі НМД)	Не оподатковується
18—85 (від 1 до 5 НМД)	10% від суми, що перевищує розмір НМД
86—170 (від 5 до 10 НМД)	6 грн. 80 коп. + 15% від суми, що перевищує 85 грн.
171—1 020 (від 10 до 60 НМД)	19 грн. 55 коп. + 20% від суми, що перевищує 170 грн.
1 021—1 700 (від 60 до 100 НМД)	189 грн. 55 коп. + 30% від суми, що перевищує 1 020 грн.
1 701 і вище (понадІОО НМД)	393 грн. 55 коп. + 40% від суми, що перевищує 1 700 грн.
220	Облік грошових коштів, розрахункових операцій
При виході працівника у відпустку прибутковий по-
даток утримується в такому порядку:
1)	окремо утримується податок із заробітку за мину-
лий місяць, якщо до моменту виходу у відпустку цей по-
даток ще не було утримано;
2)	окремо із відпускної суми і заробітку за поточний
місяць, якщо працівник перебуватиме у відпустці до кін-
ця місяця;
3)	із суми відпускних, що припадають на неповний
наступний місяць, при виході у відпустку не утримують-
ся. Податок із сум відпускних утримується разом із заро-
бітком за весь цей місяць у загальному порядку.
Приклад
Працівник іде у відпустку з 4 вересня 200Х р. на 24
робочі дні (у відпустці до кінця місяця). Має двох дітей
віком до 16 років. Дні видачі зарплати — 4 і 20 числа.
Нарахована заробітна плата за серпень — 129,6 грн. На-
раховано за вересень:
за відпрацьовані дні	4,5 грн.
за дні відпустки	105,0 грн.
Всього:	109,5 грн.
Сума утриманого прибуткового податку становить:
а)	за попередній місяць: прибутковий податок —
10,0 грн. [(85,0 - 51,0) х 0,1 + (129 - 85,0) х 0,15];
б)	за поточний місяць:
прибутковий податок — 7,0 грн. [(85,0 - 51,0) х
х 0,1 + (109, 5 - 85,0) х 0,15].
При виході у відпустку прибутковий податок буде ут-
римано із заробітку за серпень і повністю із загальної су-
ми заробітку за перші дні вересня та відпускної суми.
Сума утриманого прибуткового податку становить:
10,0 + 7,0 = 17 грн.
Приклад
Працівник іде у відпустку з 19 вересня 200Х р. на 56
календарних днів. Йому нараховано:
1)	за відпрацьовані дні у вересні — 42,88 грн.;
2)	відпускні — всього 193,2 грн., в тому числі припа-
дає на вересень (12 календарних днів) — 41,4 грн., на
жовтень (31 календарний день) — 106,95 грн., на листо-
пад (13 календарних днів) — 44,85 грн.
Прибутковий податок буде утримано:
1)	із заробітної плати і відпускних за вересень (всьо-
го нараховано: 42,88 + 41,4 = 84,28 грн.) — (84,0 - 17,0) х
х 0,1 — 6,7 грн.;
Облік розрахунків за зобов’язаннями
221
2)	із суми відпускних за жовтень — 6,8 + (106,0 -
- 85,0) х 0,15 = 9,95 грн.;
Всього в момент виходу у відпустку утримана сума
податку становить 16,65 грн. (6,7 + 9,95);
3)	із відпускних сум, що припадають на листопад, по-
даток не буде утримано. Після повернення з відпустки
при видачі заробітної плати за листопад податок утриму-
ється з загальної суми заробітку за листопад, включаючи
відпускні суми.
У разі несвоєчасного або неправильного утримання
податку перерахунок суми податку допускається не
більш як протягом 3-х років з моменту виявлення факту
неправильного оподаткування. Якщо працівник звіль-
нився, донараховані суми податку утримуються за раху-
нок підприємства. Бухгалтер підприємства, який нарахо-
вує заробітну плату й утримує податки з доходів праців-
ників, за несвоєчасне перерахування до бюджету суми
податку, неповідомлення або несвоєчасне повідомлення
податкових органів за встановленою формою про доходи
громадян та в інших випадках притягується податкови-
ми органами до адміністративної відповідальності у фор-
мі штрафу в розмірі трьох НМД, а за аналогічні дії вдру-
ге протягом року — в розмірі п’яти НМД.
Якщо підприємство для виплати заробітної плати
одержує гроші в банку, воно одночасно з чеком на одер-
жання коштів на заробітну плату за другу половину мі-
сяця подає платіжне доручення на перерахування до
бюджету утриманих сум податку з громадян. Торгові під-
приємства, що виплачують зарплату за рахунок виручки
від реалізації та надання послуг, перераховують утрима-
ні суми податку до бюджету через установи банків нас-
тупного дня після виплати сум заробітної плати праців-
никам.
Прибутковий податок не за місцем основної роботи
розраховують з суми обчисленого прибутку за ставкою
20% . Наприклад, за договором наряду робітнику нарахо-
вано 200 грн. Прибутковий податок з цієї суми буде ут-
римано в розмірі 40 грн. (20% від 200 грн.).
Сумісництвом вважається виконання працівником,
окрім основної, іншої регулярно оплачуваної роботи у
вільний від основної роботи час на тому ж чи іншому під-
приємстві або у громадян (підприємця, приватної особи)
за наймом.
Оплату праці сумісників здійснюють за фактично ви-
конану роботу. Одержана за роботу за сумісництвом заро-
222	Облік грошових коштів, розрахункових операцій
бітна плата при обчисленні середнього заробітку за ос-
новною роботою не враховується.
Відпустка на роботі за сумісництвом надається одно-
часно з відпусткою за основним місцем роботи. Оплата за
відпустку або виплата компенсації за невикористану від-
пустку здійснюється сумісникам, що виконують роботу
за робітничими професіями, а також вчителям і виклада-
чам шкіл, середніх спеціальних, професійно-технічних
та інших навчальних закладів, прирівняним до них за
оплатою праці працівникам, педагогічним працівникам
дошкільних, позашкільних та інших дитячих закладів,
медичним і фармацевтичним працівникам у закладах
охорони здоров’я і соціального забезпечення, що працю-
ють за спеціальністю.
Сума прибуткового податку, утримана підприємства-
ми з фізичних осіб, підлягає своєчасному і правильному
перерахуванню до бюджету.
Для обліку сум податків, утриманих з громадян на
користь Державного бюджету використовують рахунок
64 «Розрахунки за податками і платежами», який приз-
начено для узагальнення інформації про рахунки підпри-
ємств з усіх видів платежів до бюджету, включаючи по-
датки з працівників підприємства.
Дт 661 «Розрахунки 1 на суму
за заробітною платою» і прибуткового податку;
Кт 641 «Розрахунки за податками», утриманими із
заробітної плати.
Дт 641 «Розрахунки за 1 суму податку,
податками»	1 перерахованого до бюджету;
Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті».
Утримання збору на соціальне страхування на випа-
док безробіття. Закон України «Про загальнообов’язко-
ве державне соціальне страхування на випадок безробіт-
тя» від 02. 03. 2000 р. № 1533-ПІ визначає правові, фі-
нансові та організаційні принципи загальнообов’язкового
державного соціального страхування на випадок безро-
біття.
Розмір внесків на загальнообов’язкове державне соці-
альне страхування на випадок безробіття встановлено За-
коном України «Про розмір внесків на деякі види загаль-
нообов’язкового державного соціального страхування»
від 11. 01. 2001 р. № 2213-ПІ:
— для найманих працівників — 0,5% від сумі; опла-
ти праці, а також заохочувальних і компенсаційних вип-
лат, у тому числі в натуральній формі, які оподаткову-
ються прибутковим податком з громадян;
Облік розрахунків за зобов'язаннями
223
— для осіб, які беруть участь у соціальному страхуван-
ні на випадок безробіття на добровільних принципах (чле-
ни творчих спілок, творчі працівники, що не є членами
творчих спілок, фізичні особи, суб’єкти підприємницької
діяльності, громадяни України, які працюють за кордо-
ном і не беруть участі у системі соціального страхування
тієї країни, де працюють): з 01. 01. 2001 р. — 5,5%, з
01. 07. 2001 р. — 6% від суми оподатковуваного доходу.
Суми, утримані з фізичних осіб, підлягають своєчас-
ному перерахуванню до бюджету. Перерахування внесків
здійснюється одночасно з одержанням коштів на випла-
ту заробітної плати.
Облік сум, утриманих як збір на соціальне страхуван-
ня на випадок безробіття, відображають на рахунку
65 «Розрахунки за страхуванням», субрахунок 653 «За
страхуванням на випадок безробіття». На кредиті субра-
хунка 653 відображають нараховані зобов’язання за стра-
хуванням на випадок безробіття, на дебеті — сплату за-
боргованості. В обліку це відображають записами:
Дт 661 «Розрахунки 1 на суму утриманого збору;
за заробітною платою» -І
Кт 653 «За страхуванням на випадок безробіття».
Дт 653 «За страхуванням 1 на суму перерахованого
на випадок безробіття» ) збору;
Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті».
Утримання за виконавчими листами. Підставою для
утримання і переказу аліментів є виконавчі листи,
письмові заяви громадян про добровільну сплату алімен-
тів, відмітки органів внутрішніх справ у паспортах про
обов’язок сплачувати аліменти.
Бухгалтерія реєструє одержані виконавчі листи в спе-
ціальному журналі або картці й за ними утримує із заро-
бітної плати аліменти.
Аліменти стягуються за рішенням суду на дітей, не-
працездатних батьків, одного з членів подружжя. Алі-
менти утримуються із сум заробітної плати, з допомог за
тимчасовою непрацездатністю, нарахованих за звітний
місяць після утримання з них прибуткового податку, а
також із сум нарахованих пенсій і стипендій.
Постановою Кабінету Міністрів України від 26.02.1993 р.
№ 146 затверджено Перелік видів заробітку (доходу), які
підлягають обліку при нарахуванні аліментів. Зокрема, пе-
редбачається, що утримання аліментів з працівників здійс-
нюється з усіх видів заробітку і додаткової винагороди як
224
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
на основній роботі, так і на роботі за сумісництвом, у то-
му числі: з основної заробітної плати; усіх видів доплат і
надбавок до неї; грошових і натуральних премій; заробіт-
ної плати, яка зберігається на час відпустки, а також
одержаної при звільненні компенсації за невикористану
відпустку; оплати за понаднормову роботу; роботу в
святкові, неробочі й вихідні дні; премій за підсумками
роботи за рік; надбавки за вислугу років; допомоги дер-
жавного соціального страхування, а також допомоги за
тимчасовою непрацездатністю; сум, одержаних для від-
шкодування збитків у зв’язку з втратою працездатності;
допомоги з безробіття; одержаної пенсії, за винятком
надбавок до пенсії, що виплачуються інвалідам І групи
для догляду за ними; стипендій; доходів від підприєм-
ницької діяльності та ін.
У 3-денний строк від дня, встановленого для виплати
заробітної плати, пенсій, стипендій, суми утриманих алі-
ментів мають бути сплачені одержувачу або переказані
поштою за рахунок стягувана.
Не стягуються аліменти з сум матеріальної допомоги,
одноразових винагород за винаходи та раціоналізаторські
пропозиції; вихідної допомоги при звільненні; одноразо-
вих премій; компенсацій під час відряджень; допомоги
на поховання; допомоги багатодітним і одиноким мате-
рям; дотацій за обіди, вартості путівок в санаторії за ра-
хунок фонду споживання та інших видів доходу.
Адміністрація підприємства повинна повідомити су-
дового виконавця у 3-денний строк про звільнення пра-
цівника, який сплачує аліменти за виконавчим листом, а
також про нове місце його роботи, якщо це відомо.
Облік розрахунків за виконавчими документами здій-
снюють на субрахунку 685 «Розрахунки з іншими креди-
торами». Аналітичний облік розрахунків з іншими кре-
диторами ведеться окремо за підприємствами і фізич-
ними особами, з якими здійснюються розрахунки.
Приклад
Працівнику нараховано за місяць за тарифом 128,6 грн.
і премію в сумі 60 грн. Працівник платить аліменти на од-
ну дитину.
Розрахунок суми до виплати наведено нижче:
Сума доходу працівника за поточний місяць: 128,6 +
+ 60,0 = 188,6 грн.
Утримання за місяць:
Облік розрахунків за зобов'язаннями
225
а)	прибутковий податок: 19,55 + (188,0 - 170,0) х 0,2 =
= 23,15 грн., або (85,0 - 17,0) х 0,1 х (170,0 - 85,0) х
х 0,15 + (188,0 - 170,0) х 0,2 = 23,15 грн.;
б)	відрахування до Пенсійного фонду (2%):
(188,6 х 0,2) = 3,77 грн.;
в)	збір на соціальне страхування (0,5%):
(188,6 х 0,005) = 0.94 грн.;
г)	збір на соціальне страхування на випадок безробіт-
тя (0,5%); (188,6 х 0,005) = 0,94 грн.;
ґ) аліменти (25%); [(188,6 - 23,15) х 0,25] = 41,36 грн.;
д)	сума, що належить до виплати працівникові:
188,6 - 23,15 - 3,77 - 0,94 - 0,94 - 41,36 = 118,44 грн.
Інші утримання із заробітної плати. Крім обов’яз-
кових утримань із заробітної плати робітників і службов-
ців можуть здійснюватися відрахування на підставі їх-
ньої письмової заяви:
—	перерахування заробітної плати до ощадного банку;
—	перерахування страховим організаціям;
—	перерахування профспілкових внесків;
—	погашення позики на будівництво і благоустрій са-
дових будиночків і ділянок тощо.
Такі операції обліковують на субрахунках 377 і 685.
Утримання та відрахування бухгалтерія підприємства
здійснює на підставі письмового доручення (заяви) пра-
цівників. Так, суми утримання за товари, придбані в кре-
дит, бухгалтерія перераховує торговим організаціям
не пізніше 3-х днів від дня виплати заробітної плати за
другу половину місяця. При звільненні працівника бух-
галтерія повинна утримати з нього весь залишок заборго-
ваності, при цьому сума утримання не повинна переви-
щувати встановленого максимуму — 50%. За неповного
погашення кредиту доручення-зобов’язання передається
торговій організації для пред’явлення його працівникові
за новим місцем роботи.
Страхові внески за договорами особистого страхуван-
ня бухгалтерія перераховує на рахунки страхових органі-
зацій у банках.
Якщо внаслідок розрахункової помилки бухгалтерії
працівникам помилково виплачено зайві кошти, такі
суми утримують не пізніш як протягом місяця від дня
виплати, що оформляється наказом (розпорядженням)
керівництва підприємства з зазначенням причин і розмі-
ру переплати. Переплати внаслідок завищення розцінок,
8 Мі
226
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
окладів, неправильного обліку відпрацьованого часу,
неправильного застосування чинного законодавства про
працю тощо з працівника не утримуються, а компенсу-
ються за рахунок винної посадової особи.
Утримання за невідпрацьовані дні відпустки здійсню-
ють при звільненні в межах, що не перевищують суми за-
робітної плати, яку працівник одержує при розрахунку.
При звільненні у зв’язку з призовом на військову служ-
бу, скороченням штатів, невідповідністю посаді, яку
обіймає працівник, переведенням в іншу організацію за
наказом, суми за невідпрацьовані дні не стягують.
Утримання із заробітної плати для відшкодування
збитків організації здійснюють у межах місячного заро-
бітку в разі порушення правил внутрішнього розпорядку,
посадової інструкції, договору про матеріальну відпові-
дальність. При цьому розмір збитків від нестачі, псуван-
ня матеріальних цінностей обчислюють згідно з вимога-
ми Порядку визначеня розміру збитків від розкрадання,
нестачі, знищення (пошкодження) матеріальних ціннос-
тей, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів Ук-
раїни від 22. 01, 1996 р., а збитків, заподіяних праців-
ником, що виконує операції, пов’язані з закупівлею,
продажем, доставкою, зберіганням та використанням у
процесі виробництва дорогоцінних металів та коштов-
них каменів, відходів і лому, які містять ці елементи, а
також валютні операції (в тому числі в разі неповернен-
ня в установлений термін авансу, виданого в інвалюті на
службове відрядження і господарські потреби), — згідно
із Законом України «Про визначення розмірів збитків,
заподіяних підприємству, установі, організації розкра-
данням, знищенням (пошкодженням), нестачею або втра-
тою дорогоцінних металів, коштовних каменів і валют-
них цінностей» від 06. 06. 1995 р.
Власнику або уповноваженому ним органу забороня-
ється будь-яким способом обмежувати працівника у віль-
ному розпорядженні своєю зарплатою, крім випадків, пе-
редбачених законодавством.
Забороняються всі види відрахувань із заробітної пла-
ти, метою яких є пряма або непряма сплата працівником
власнику або уповноваженому ним органу (особі) чи
будь-якому посереднику за одержання або збереження
роботи.
Утримання із заробітної плати можуть здійснюватися
тільки у випадках, передбачених законодавством. При
Облік розрахунків за зобов'язаннями
227
кожній виплаті заробітної плати загальний розмір усіх
утримань не може перевищувати 50% заробітної плати,
яка належить до виплати працівнику. Зазначені обме-
ження не поширюються на утримання із заробітної пла-
ти при відбуванні кари у вигляді виправних робіт та при
стягненні аліментів на неповнолітніх дітей. Не допуска-
ються утримання з вихідної грошової допомоги, компен-
саційних та інших виплат, на які, згідно із законодавс-
твом, не звертається стягнення.
При кожній виплаті заробітної плати працівник має
бути поінформований про такі дані, що мають відношен-
ня до періоду, за який здійснюється оплата праці:
—	загальна сума нарахованих коштів на оплату пра-
ці з розшифровкою за видами оплат;
—	розміри та підстави утримань із заробітної плати;
—	суми коштів на оплату праці, що належать до вип-
лати.
Заробітна плата робітникам і службовцям, згідно із
законодавством про працю, виплачується в строки, вста-
новлені колективним договором. Застосовується авансо-
вий та безавансовий порядок розрахунків за заробітною
платою за першу половину місяця.
Заробітна плата робітникам і службовцям виплачу-
ється один або два рази на місяць у вигляді авансу за
першу половину місяця та розрахунку за другу половину
місяця.
Аванси нараховуються в розмірі 40 або 50% окладу за
вирахуванням податків.
Мінімальний розмір авансу не повинен бути нижчим
за тарифну ставку (оклад) працівника за відпрацьований
час. Підставою для визначеня відпрацьованого часу, за
який видається аванс, є табель обліку відпрацьованого
часу за першу половину місяця.
Аванс видається на підставі платіжних відомостей, а
розрахунок за місяць оформляється розрахунково-пла-
тіжною або розрахунковою відомістю.
На кожного працівника відкривають на рік особові
рахунки (картки). В титульній частині зазначають
загальні відомості про працівника: дату і рік народжен-
ня, дату і номер наказу про зарахування на роботу, ок-
лад або ставку, види утримань та деякі інші довідкові да-
ні. В графі змісту на кожний місяць передбачено рядок,
в якому відображають усі нарахування та утримання.
228
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Розрахункові, розрахунково-платіжні відомості та
особові рахунки є реєстрами аналітичного обліку. При
їх складанні слід мати на увазі, що до них не включа-
ють виплати, які не входять до фонду заробітної плати
і до заробітної плати працівників при підрахунках її
середнього розміру, а також суми, що не оподаткову-
ються, зокрема, грошова допомога на дитину, на дітей
віком до 16 років, на поховання та ін. Ці суми випла-
чуються окремо за платіжними відомостями і видатко-
вими касовими ордерами. Одночасно з нарахуванням
здійснюють розрахунок утримань із заробітної плати і
визначають суми, що належать до видачі на руки пра-
цівникам.
Основним реєстром, що використовується для оформ-
лення розрахунків з робітниками та службовцями, є роз-
рахункова відомість (табл. 2.19). Це реєстр аналітичного
обліку, який складається в розрізі кожного табельного
номера, за цехами, категоріями працівників та видами
оплат і утримань.
Підставою для складання розрахункових відомостей
і листків розрахунку заробітної плати є первинні доку-
менти:
—	табель обліку використання робочого часу;
—	розрахунки бухгалтерії за всіма видами додаткової
заробітної плати та грошових допомог з тимчасової не-
працездатності;
—	розрахункові відомості за минулий місяць;
—	рішення судових органів на стягнення за виконав-
чими листами;
Розрахункова
| № п/п	|	Посада, профе- сія	Прізвище, ім’я. по батькові	Оклад	Пільги	Нараховано				Всього нараховано
					підрядно	ПОГОДИННО	за листком непрацездат- ності	| відпускні |	
1.	інже- нер	Кузьменко А. І.	300	1 НМД		300			300
2.	технік	Кузін Р. А.	200	2 НМД	200				200
	Разом				200	300			500
Облік розрахунків за зобов'язаннями
229
—	платіжні відомості на виданий раніше аванс за
першу половину місяця;
—	видаткові касові ордери на видачу позапланових
авансів тощо.
Порядок видачі заробітної плати. Видача заробіт-
ної плати здійснюється за платіжними відомостями в
установлені на підприємстві дні місяця. Підставою для
видачі заробітної плати є наказ в касу для виплати зазна-
ченої суми.
Підписують наказ керівник підприємства і головний
бухгалтер. Заробітна плата видається протягом 3-х днів
від дня одержання грошей у банку. По закінченні трьох
днів касир перевіряє і підсумовує видану заробітну пла-
ту, а напроти прізвищ осіб, що не одержали її, в графі
«Розписка в одержанні» проставляє штамп або пише від
руки «Депоновано». Платіжна відомість закривається
двома сумами: «Видано готівкою» та «Депоновано». Бух-
галтер виписує видатковий ордер на видану суму заробіт-
ної плати. Видатковий касовий ордер передається касиру
для реєстрації в касовій книзі.
Суми не виданої заробітної плати касир здає до банку
на поточний рахунок підприємства із зазначенням: «Де-
поновані суми».
Не одержану своєчасно робітниками і службовцями
заробітну плату підприємство зберігає протягом 3-х років
і обліковує на рахунку 66 «Розрахунки з оплати праці»,
субрахунок 662 «Розрахунки з депонентами».
відомість
Таблиця 2.19
№ п/п	Аванс 1	Прибутковий податок 1		До Пенсійного фонду (2%)	Збір на страхування на випадок безробіття	За виконавчими листами	За товари, придбані в кредит	Всього утримано і видано	Сума до виплати
1.	120	45,55	6	1,5	63,61	—	236,66	63,34
2.	80	23,85	4	1,0	—		108,85	91,15
	200	69,40	10	2,5	63,61		345,51	154,49
230
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Нижче наведено приклад платіжної відомості
Платіжна відомість № 10 за листопад 200Х р.
За цією платіжною відомістю виплачено: П’ятсот дев’янос-
то сім грн. двадцять коп. (597 грн. 20 коп.).
Депоновано: Сто сорок грн. вісімдесят коп. (140 грн. 80 коп.).
Виплату здійснив(ла)	Петренко
Перевірив(ла)	Сидоренко
№ п/п	Табель- ний номер	Прізвище, ім’я, по батькові	Сума, грн.	Розписка в одержанні
1.	0181	Голубєв І. М.	150,0	Підпис
2.	0187	Козак Р. І.	90,0	Підпис
3.	0235	Гордійчук В. П.	200,0	Підпис
4.	0317	Бадран В. Я.	40,8	Депоновано
5.	0112	Грохова Н. І.	157,2	Підпис
6.	0051	Ільїна Н. І.	100,0	Депоновано
Всього: 738 грн. (Сімсот тридцять вісім гривень)				
Бухгалтерія підприємства здійснює не лише розраху-
нок сум належної працівникам заробітної плати, премій,
грошових допомог, а й організує облік цих сум на рахун-
ках бухгалтерського обліку. Суми нарахувань заробітної
плати і премій відносять на виробничі рахунки і включа-
ють до собівартості продукції.
Заробітна плата є одним із елементів собівартості про-
дукції (витрат підприємства). Нарахування заробітної
плати — це водночас її розподіл на відповідні рахунки
витрат за статтями і об’єктами калькулювання залежно
від характеру та призначення використаної на підпри-
ємствах праці.
Синтетичний облік розрахунків з персоналом з оп-
лати праці. В системі бухгалтерських рахунків для ві-
дображення розрахунків з робітниками та службовцями
з оплати праці призначено рахунок 66 «Розрахунки з оп-
лати праці», що має такі субрахунки:
661 «Розрахунки за заробітною платою»;
662 «Розрахунки з депонентами».
На дебеті субрахунка 661 відображають виплати,
утримання, перерахування заробітної плати, а на креди-
ті — всі види нарахувань (основна й додаткова заробітна
плата, всі види доплат і надбавок, компенсаційні та інші
виплати).
Кредитове сальдо характеризує суму заборгованості
підприємства працівникам з оплати праці й відповідає
сумі до видачі за розрахунком за другу половину місяця.
Облік розрахунків за зобов’язаннями
231
На дебеті субрахунка 662 відображають виплату депо-
нованої заробітної плати, її перерахування до бюджету в
разі закінчення строку позовної давності (3 роки), а на
кредиті — суми нарахованої, але своєчасно не одержаної
заробітної плати.
Витрати на оплату праці виробничих робітників на
підставі документів, які визначають витрати праці, від-
носять до статті «Основна заробітна плата» на окремі
об’єкти калькулювання за прямою ознакою, і в обліку це
відображають записом:
Дт 23 «Виробництво»;
Кт 661 «Розрахунки за заробітною платою».
Заробітну плату робітників, зайнятих у підсобних і
допоміжних виробництвах, господарствах, відносять на
дебет рахунка 23 «Виробництво» або субрахунка 949 «Ін-
ші витрати операційної діяльності».
Якщо неможливо віднести окремі види надбавок, доп-
лат, заохочувальних і компенсаційних виплат за прямою
ознакою, розподіл їх за об’єктами здійснюють непрямим
методом, пропорційно до сум заробітної плати без додатко-
вої заробітної плати або іншим способом. У такому разі до-
даткову заробітну плату робітників основного виробництва,
основну та додаткову заробітну плату ІТП, службовців і
допоміжних робітників цехів відносять на дебет рахунка
91 «Загальновиробничі витрати». Основну і додаткову за-
робітну плату адміністративно-керівного та обслуговуючого
персоналу заводоуправління відносять на дебет рахунків
92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут».
Таким чином, основна й додаткова заробітна плата,
нарахована за відрядними розцінками, погодинно, за та-
рифними ставками і окладами, премії за виробничі по-
казники в обліку відображають відповідними проводка-
ми (табл. 2.20).
Таблиця 2.20
Бухгалтерські проводки за рахунком 66
«Розрахунки з оплати праці»
№ п/п	Зміст операцій	Кореспондуючі рахунки	
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1.	Нараховано заробітну плату		
	— основним виробничим робітникам	23	661
232
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Продовження таблиці 2. 20
1	2	3	4
	— іншому виробничому персоналу	91	661
	— адміністративно-господарському персоналу	92	661
	•— за роботи, пов’язані зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг	93	661
	— за роботи, пов’язані з придбанням, створенням основних засобів	15	661
	— за роботи, пов’язані з дослідженнями й розробкою, що здійснюються підприємством	941	661
	— працівникам житлово- комунальних і обслуговуючих господарств, дитячих дошкільних закладів, будинків відпочинку та інших установ оздоровчого і культурного призначення	949	661
2.	Суми, нараховані за листками непрацездатності —	за перші 5 днів; —	за наступні дні та інші суми, виплачувані за рахунок коштів соціального страхування	23, 91-94 65	661 661
3.	Суми премій, нараховані усім категоріям працівників	949	661
4.	Суми нарахованих відпускних за рахунок створеного раніше резерву	471	661
5.	Утримання із заробітної плати		
	— прибуткового податку	661	641
	— збору до Пенсійного фонду	661	651
	— збору на соціальне страхування	661	652
	— збору на страхування на випадок безробіття	661	653
	— за письмовими дорученнями у випадку добровільного страхування	661	654
	— суми, утримані за виконавчими листами	661	685
	— суми, утримані для погашення заборгованості з позик, кредитів	661	377
Облік розрахунків за зобов'язаннями
233
Закінчення таблиці 2.20
1	2	3	4
	— з відшкодування матеріальних збитків	661	375
	— з відшкодування невикористаних підзвітних сум	661	372
	— суми, утримані з зарплати за допущений брак	661	24
6.	Депонована сума не виплаченої своєчасно заробітної плати	661	662
7.	Виплачена заробітна плата працівникам підприємства	661	ЗОЇ
8.	Виплачена депонована заробітна плата	662	ЗОЇ
9.	Депонована заробітна плата, що належить до перерахування до бюджету по закінченні терміну позовної давності	662	64
10.	Виплачена заробітна плата готовою продукцією (здійснена натуроплата)	661	70, 71, 74
Суми, нараховані за щорічні відпустки, включають до
фонду оплати праці звітного місяця тільки в сумі, що на-
лежить за дні відпустки у звітному місяці. Суми, що на-
лежать за дні відпустки наступного місяця, включають
до фонду оплати праці наступного місяця.
Суми, видані працівникові у звітному періоді за дні
відпустки наступного (майбутнього) періоду, слід врахо-
вувати у звітному місяці як виданий аванс. Ці суми в об-
ліку доцільно відображати на окремому субрахунку з ме-
тою посилення контролю, наприклад, підприємство може
відкрити додатковий субрахунок 663 «Заробітна плата
наступних періодів».
Резервується лише заробітна плата на час відпусток
працівників з огляду на те, що в період їхньої відсутнос-
ті продукцію виготовляють інші робітники, які їх замі-
няють. Очікувані платежі заробітної плати за час черго-
вих відпусток інших категорій персоналу не резервують.
За час відпустки керівників і спеціалістів їхні функції
звичайно виконують призначені працівники, тому їх ви-
хід у відпустку не спричиняє додаткових витрат підпри-
ємства, крім випадків виплати різниці в окладах за пері-
од тимчасового сумісництва.
У період зростання неплатоспроможності підприємств
значної питомої ваги у розрахунках з робітниками та
службовцями набуває натуральна заробітна плата. Поста-
234
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
новою Кабінету Міністрів України від 03. 04. 1993 р. № 244
при застосуванні цього виду розрахунків заборонено ви-
давати як натуральну оплату низку непродовольчих і
продовольчих товарно-матеріальних цінностей.
Перелік товарів, не дозволених до виплати заробітної
плати натурою:
—	зброя, боєприпаси, інша продукція військового
призначення, яку випускають підприємства оборонної
промисловості; продукція, що має стратегічне значення
за переліком, який визначається законодавчими актами;
вибухонебезпечні та отруйні речовини, наркотичні речо-
вини;
—	товари виробничо-технічного призначення; нафта і
нафтопродукти; продукція хімічної промисловості; міне-
ральні добрива; продукція целюлозно-паперової промис-
ловості;
—	будівельні матеріали та вироби з них; лісоматеріа-
ли (крім матеріалів, одержаних під час лісозаготівлі);
—	товари медичної, фармацевтичної та мікробіологіч-
ної промисловості;
—	благородні метали та коштовне каміння, вироби з
них;
—	усі види алкогольних напоїв, включаючи спирт і
виноматеріали;
—	непродовольчі товари широкого вжитку;
—	продовольчі товари промислової переробки, крім
цукру, призначеного для розрахунків із сільськогоспо-
дарськими підприємствами та насіннєвими заводами, во-
діями автотранспортних підприємств, працівниками за-
лізничного транспорту, що забезпечують перевезення
цукрового буряка; продукція переробки ефіроолійних
культур, крім олії рослинної, призначеної для розрахун-
ків з працівниками сільськогосподарських підприємств;
—	кокони шовкопряда; махорка, тютюн, тютюнові
вироби;
—	продукція звірівництва, хутро; вовна (сировина);
—	шкіра та шкіряна сировина;
—	сировина льону, конопель, бавовни для текстиль-
ної промисловості;
—	 лікарські рослини, реп’яхова олія, хміль, мак;
—	коренеплоди цукрового буряка, продукція його пе-
реробки;
—	продукція насінництва; продукція бджільництва,
крім меду;
—	племінне поголів’я худоби.
Облік розрахунків за зобов'язаннями	235
Оскільки виплати натурою прирівнюються до заробіт-
ної плати, з цих сум утримуються податки (прибутковий
податок і відрахування до Пенсійного фонду) і здійсню-
ються нарахування в розмірах, що діють стосовно основ-
ної заробітної плати.
При видачі натуроплати в обліку роблять такі проводки:
Дт 661	сплачена заборгованість
Кт 70, 71, 74 І за нарахованою заробітною платою
через видачу (реалізацію)
> готової продукції.
У розрахунках з робітниками та службовцями нада-
ють кредити.
Облік кредитів банку, наданих працівникам підпри-
ємства на індивідуальне житлове будівництво та інші
потреби, здійснюється на рахунку 50 «Довгострокові по-
зики», субрахунок 505 «Інші довгострокові позики в на-
ціональній валюті» в розрізі кожного кредиту і строків
його погашення. Розрахунки з працівниками за одержа-
ні позики ведуть на субрахунку 377 «Розрахунки з інши-
ми дебіторами». В бухгалтерському обліку ці операції ві-
дображають таким чином:
—	при одержанні кредиту в банку:
Дт 31 «Рахунки в банках»;
Кт 505 «Інші довгострокові позики в національній ва-
люті»;
—	при наданні позики працівнику:
Дт 377 «Розрахунки з іншими дебіторами»;
Кт ЗО «Каса»;
—	погашення позики працівником:
Дт ЗО «Каса»;
Кт 377 «Розрахунки з іншими дебіторами».
У діяльності підприємства практикують надання без-
відсоткових позик працівникам за рахунок коштів під-
приємства. Для надання позики підприємство одержує
кошти в банку на підставі касової заяви. Повернення по-
зики здійснюється або поступовим вирахуванням із заро-
бітної плати, або повним чи частковим внесенням коштів
у касу підприємства. Строк погашення обумовлюється за
згодою сторін.
До обліку розрахунків з робітниками та службовцями
за іншими операціями належать також розрахунки за то-
вари, продані в кредит. Порядок здійснення таких розра-
хунків регламентовано «Правилами продажу товарів дов-
гострокового використання в кредит», затвердженими
236
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
наказом Міністерства зовнішньоекономічних зв’язків і
торгівлі України від 18. 12. 1995 р. № 169.
Продаж товарів у кредит дозволено підприємствам
усіх форм власності згідно з їх статутами. Продаж здій-
снюється громадянам, що постійно проживають у місті,
іншому населеному пункті, де знаходиться господарюю-
чий суб’єкт. Реалізацію товарів у кредит і сплату внесків
здійснюють за цінами, що діють на день продажу. Нас-
тупні зміни цін на товари, аналогічні проданим у кредит,
не тягнуть за собою перерахунку.
Передача покупцю товарів, придбаних у кредит, здійс-
нюється за оплати не менш як 25% їхньої вартості, а
товарів за ціною, що перевищує 20 НМД, — не менш
як 50%. Залишок вартості товарів покупець сплачує про-
тягом 6—12 місяців, а товарів, ціна яких перевищує
20 НМД, — до 2 років.
Сума кредиту, що надається, не повинна перевищувати
тримісячної заробітної плати (пенсії, стипендії, заробітку)
в разі продажу товарів з відстроченням платежу на
6 місяців, шестимісячної — у разі розстрочки платежу на
12 місяців, дванадцятимісячної — на 24 місяці. У випад-
ках, коли вартість товару перевищує граничну суму креди-
ту, різницю сплачує покупець під час одержання товару.
Продаж товарів у кредит здійснюється за пред’явлен-
ня покупцем паспорта (для військовослужбовців — пос-
відчення особи) і довідки з місця роботи (навчання), для
пенсіонерів — довідки органу, що виплачує пенсію.
Довідки на придбання товарів у кредит видаються ад-
міністрацією підприємств лише особам, які працюють на
цьому місці роботи не менш як 6 місяців. Довідки не ви-
даються особам, у яких утримання за виконавчими доку-
ментами становлять 50% заробітної плати.
Якщо кредит погашається утриманням сум із заробіт-
ної плати, загальна сума таких утримань не повинна пе-
ревищувати 50%.
Підприємства можуть видавати працівникам лише
одну довідку на придбання товарів довгострокового ко-
ристування у кредит. Наступну довідку видають лише
після пред’явлення договору-зобов’язання торгового під-
приємства про повний розрахунок за товари, придбані за
раніше одержаною довідкою.
Керівники і головні бухгалтери підприємств несуть
персональну відповідальність за порушення встановлено-
го порядку зберігання, видачі та обліку довідок на прид-
бання товарів довгострокового користування у кредит.
Облік розрахунків за зобов'язаннями
237
Розрахунки за страхуванням. Згідно з чинним законо-
давством до нарахувань до фонду оплати праці належать:
—	збір на обов’язкове державне пенсійне страхування;
—	збір на обов’язкове соціальне страхування;
—	збір на обов’язкове соціальне страхування на випа-
док безробіття.
Облік цих зборів здійснюють на рахунку 65 «Розра-
хунки за страхуванням» на відповідних субрахунках:
651 «За пенсійним забезпеченням»;
652 «За соціальним страхуванням»;
653 «За страхуванням на випадок безробіття».
Розглянемо докладніше особливості обліку цих зборів.
Збір на обов’язкове державне пенсійне страхування.
Порядок обліку та сплати цього збору визначено Законом
України від 26. 06. 1997 р. № 400 «Про збір на обов’яз-
кове державне пенсійне страхування» з урахуванням
змін і доповнень та Інструкцією про порядок нарахуван-
ня і сплати підприємствами, установами, організаціями і
громадянами страхових зборів до Пенсійного фонду Ук-
раїни зі змінами та доповненнями.
Суб’єкти підприємницької діяльності незалежно від
форм власності, бюджетні, громадські організації, що ви-
користовують працю найманих працівників, а також фі-
зичні особи — суб’єкти підприємницької діяльності є
платниками збору на обов’язкове державне пенсійне
страхування за ставкою 3%.
Об’єктом нарахування збору є фактичні витрати на
оплату праці, що включають витрати на виплату основ-
ної та додаткової заробітної плати й інших видів заохо-
чень і виплат, у тому числі в натуральній формі, що під-
лягають оподаткуванню на доходи фізичних осіб (прибут-
ковий податок з громадян).
Облік розрахунків з Пенсійним фондом України за
збором на обов’язкове державне пенсійне страхування
здійснюють на субрахунку 651 «За пенсійним забезпечен-
ням». На кредиті субрахунка відображають суми нарахо-
ваних зобов’язань з пенсійного страхування, на дебеті —
їхнє погашення.
Джерелом нарахування зборів на обов’язкове держав-
не страхування є нарахування витрат з оплати праці.
Нарахування заробітної плати основним виробничим
працівникам в обліку відображають записами:
Дт 23 «Виробництво» 1 на суму
І нарахованої заробітної плати;
Кт 661 «Розрахунки за заробітною платою».
238
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Отже, і нарахований збір на державне пенсійне стра-
хування із заробітної плати виробничих працівників
збільшує витрати основного виробництва і відображаєть-
ся в обліку записом:
Дт 23 «Виробництво» 1 на суму нарахованого збору
/ на пенсійне страхування;
Кт 651«3а пенсійним забезпеченням».
При нарахуванні заробітної плати адміністративно-
господарському персоналу:
Дт 92 «Адміністративні витрати» на суму
Кт 661 «Розрахунки	І заробітної плати
за заробітною платою» | адміністративного
. персоналу.
Збір на пенсійне страхування із заробітної плати ад-
міністративного персоналу збільшує адміністративні вит-
рати:
Дт 92 «Адміністративні витрати» на суму
Кт 651 «За пенсійним	І нарахованого
забезпеченням»	| збору на пенсійне
• страхування.
Суми збору на пенсійне страхування визначають мно-
женням встановленої ставки 32% на розмір фактично на-
рахованої заробітної плати (незалежно від джерел фінан-
сування виплат) та інших виплат.
Приклад
Розрахунок збору на пенсійне страхування за бере-
зень 200Х р. є таким:
1. Загальний фонд заробітної плати, усіх видів вип-
лат, на які нараховуються страхові внески, становив
2 320 грн. З них:
а)	заробітна плата виробничих працівників — 1 320 грн.;
б)	заробітна плата адміністративного персоналу —
650 грн.;
в)	заробітна плата за роботи, пов’язані зі збутом про-
дукції, — 350 грн.
Загальна сума збору на пенсійне страхування стано-
вила:
2 320 х 32 : 100 = 742,40 грн.
З них:
а)	на суму заробітної плати виробничих працівників:
1 320 х 32 : 100 = 422,40 грн.;
б)	на суму заробітної плати адміністративного персо-
налу:
650 х 32 : 100 = 208,00 грн.;
Облік розрахунків за зобов’язаннями
239
в)	на суму заробітної плати за роботи, пов’язані зі
збутом продукції:
450 х 32 : 100 = 144,00 грн.
В обліку слід зробити такі проводки:
а)	Дт 23 Кт 651 — 422,40 грн.;
б)	Дт 92 Кт 651 — 208,00 грн.;
в)	Дт 93 Кт 651 — 144,00 грн.
Збір на обов’язкове державне пенсійне страхування
сплачується одночасно з одержанням коштів на оплату
праці.
Перерахування до Пенсійного фонду нарахованого
збору на пенсійне страхування в обліку відображають за-
писом:
Дт 651 «За пенсійним і на суму
забезпеченням» / перерахованого збору;
Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті».
Суми, не сплачені своєчасно, вважаються простроче-
ною заборгованістю і стягуються з нарахуванням пені.
Збір на обов’язкове соціальне страхування. Закон Ук-
раїни «Основи законодавства України про загальнообов’яз-
кове державне соціальне страхування» від 14. 01. 1998 р.
№ 16 визначає правові, фінансові та організаційні принци-
пи державного соціального страхування громадян.
Законом України «Про розмір внесків на деякі види
загальнообов’язкового державного соціального страху-
вання» від 11. 01. 2001 р. 2213-Ш встановлено розмір
внесків на соціальне страхування:
— для роботодавців — 2,9% від суми фактичних вит-
рат на оплату праці найманих працівників, що включа-
ють витрати на виплату основної та додаткової заробітної
плати, інших видів заохочень, у тому числі в натураль-
ній формі, що підлягають оподаткуванню прибутковим
податком з громадян;
— для найманих працівників — від суми оплати пра-
ці, що включає основну та додаткову заробітну плату, а
також інші заохочувальні та компенсаційні виплати, в то-
му числі в натуральній формі, що підлягають оподатку-
ванню прибутковим податком з громадян: 0,25% — для
працівників, заробітна плата яких не перевищує 150 грн.;
0,5% — для працівників, заробітна плата яких вища за
150 грн.
Збір фонду оплати праці обчислюють множенням виз-
наченої ставки 2,9% на суму нарахованої заробітної плати.
240
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Приклад
Загальна сума фонду заробітної плати на підприємс-
тві за березень 200Х р. становила 2 320 грн.
Сума збору на соціальне страхування:
2 320 х 2,9 : 100 = 67,28 грн.
Дт 23 «Виробництво»
Джерелом нарахування збору на соціальне страхуван-
ня є джерело нарахування заробітної плати:
—	~	на суму заробітної плати,
, нарахованої виробничим
працівникам;
Кт 661 «Розрахунки за заробітною платою».
Дт 23 «Виробництво» 1 на суму збору
і на соціальне страхування;
Кт 652 «За соціальним страхуванням».
Облік розрахунків за соціальним страхуванням здій-
снюють на субрахунку 652 «За соціальним страхуванням».
На кредиті цього субрахунка відображають суми нарахова-
них зобов’язань зі збору на соціальне страхування, на кре-
диті — погашення та використання коштів страхування.
Законом України «Про загальнообов’язкове держав-
не соціальне страхування у зв’язку з тимчасовою непра-
цездатністю та витратами, що пов’язані з народженням
та похованням» від 18. 01. 2001 р. 2240-ІП визначено
правові, організаційні та фінансові основи загально-
обов’язкового страхування громадян на випадок тимча-
сової непрацездатності, у зв’язку з вагітністю та полога-
ми, народженням дитини та необхідністю догляду за
нею, у випадку смерті, а також з надання послуг з сана-
торно-курортного лікування та оздоровлення застрахова-
ним особам та членам їхніх сімей. Допомога за тимчасо-
вою непрацездатністю надається застрахованій особі у
вигляді матеріального забезпечення, яке повністю або
частково компенсує втрату заробітку у випадку:
—	тимчасової непрацездатності внаслідок захворю-
вання або травми, що не пов’язана з нещасним випадком
на виробництві;
—	необхідності догляду за хворою дитиною;
—	необхідності догляду за хворим членом сім’ї;
—	санаторно-курортного лікування та інших випад-
ках, передбачених чинним законодавством.
Підставою для призначення грошової допомоги за
тимчасовою непрацездатністю є виданий за встановленим
порядком лікарняний листок (листок непрацездатності).
Інші документи не можуть бути підставою для призна-
чення грошової допомоги.
Облік розрахунків за зобов’язаннями
241
Грошова допомога за тимчасовою непрацездатністю ви-
дається з першого дня втрати працездатності і до її понов-
лення або до визначеня лікарняно-трудовою експертною
комісією (ЛТЕК) інвалідності, навіть якщо в цей час робіт-
ника або службовця було звільнено. Грошова допомога за
тимчасовою непрацездатністю видається застрахованим
особам залежно від страхового стажу в розмірі:
а)	100% середнього заробітку (доходу):
—	особам, що застраховані більш як 8 років;
—	особам, віднесеним до 1—4-ої категорії осіб, які
постраждали від аварії на Чорнобильській АЕС;
—	в інших випадках, передбачених чинним законо-
давством;
б)	80% середнього заробітку (доходу) особам, що за-
страховані та мають страховий стаж від 5 до 8 років;
в)	60% середнього заробітку (доходу) особам, що за-
страховані та мають страховий стаж до 5 років.
Виплата грошової допомоги за тимчасовою непраце-
здатністю за поточний місяць здійснюється в строки,
встановлені для виплати заробітної плати.
Приклад
Працівник підприємства, стаж роботи (страхування)
якого 6 років, у березні 200Х р. хворів 6 днів — з 13. 03
по 18. 03 включно. Відомо, що його заробіток у січні ста-
новив 153 грн., в лютому — 164 грн. Суму, яка належить
до виплати працівникові за лікарняним листком, розра-
ховують у наведений нижче спосіб.
Середньодобовий заробіток робітника за попередні два
місяці:
(153 + 164) : (20 + 21) = 317 : 41 = 7,73 грн.
Оскільки стаж страхування працівника — 6 років,
йому виплачується 80%-ва денна грошова допомога:
7,73 х 80 : 100 = 6,18 грн. Лікарняний листок надано з
13.03 до 18.03, тому оплачуються 5 робочих днів (випла-
та за лікарняним листком здійснюється тільки за робочі
дні). Отже, сума, що належить до виплати за лікарняним
листком, становитиме: 6,18 х 5 = 30,90 грн.
Нарахування та виплату допомоги за тимчасовою неп-
рацездатністю за перші п’ять діб здійснюють за рахунок
коштів підприємства та обліковують на рахунку 94 «Ін-
ші витрати операційної діяльності». Нарахування виплат
за тимчасовою непрацездатністю за наступні п’ять діб
здійснюють за рахунок коштів фонду соціального страху-
вання. В бухгалтерському обліку роблять такі проводки:
242	Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Дт 94 «Інші витрати» ] на суму нарахованої
операційної діяльності» _[ грошової допомоги;
Кт 661 «Розрахунки за заробітною платою».
Дт 652 «За соціальним 1 на суму нарахованої
страхуванням»	/ грошової допомоги;
Кт 661 «Розрахунки за заробітною платою».
Збір на обов’язкове соціальне страхування сплачується
одночасно з одержанням коштів на виплату заробітної пла-
ти в установах банків. В обліку це оформляють проводкою:
Дт 652 «За соціальним'] на суму перерахованого
страхуванням»	> збору до Фонду
-І соціального страхування;
Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті».
Збір на обов’язкове страхування на випадок безро-
біття. Законом України «Про розмір внесків на деякі
види загальнообов’язкового державного соціального стра-
хування» від 11. 01. 2001 р. № 2213-ПІ установлено роз-
мір внесків на загальнообов’язкове державне соціальне
страхування на випадок безробіття:
— для роботодавців з 09. 02. 2002 р. — 2,1%, від су-
ми фактичних витрат на оплату праці найманих праців-
ників, що включають витрати на виплату основної та до-
даткової заробітної плати, інші заохочувальні та компен-
саційні виплати, в тому числі в натуральній формі, які
оподатковуються прибутковим податком з громадян.
Збір на фонд оплати праці нараховують множенням
встановленої ставки 2,1% на суму нарахованої заробітної
плати.
Приклад
Загальний фонд заробітної плати на підприємстві за
березень 200Х р. становив 2 320 грн. Сума збору на
обов’язкове соціальне страхування на випадок безробіт-
тя: 2 320 х 2,1 : 100 = 48,93 грн.
Джерелом нарахування збору на обов’язкове со-
ціальне страхування на випадок безробіття є джерело
нарахування заробітної плати:
Дт 23 «Виробництво» 1 на суму нарахованої
] заробітної плати
виробничим працівникам;
Кт 661 «Розрахунки за заробітною платою».
Дт 23 «Виробництво» 1 на суму нарахованого
| збору на страхування
на випадок безробіття;
Кт 653 «За страхуванням на випадок безробіття».
Облік розрахунків за зобов’язаннями	243
Розрахунки за страхуванням на випадок безробіття
обліковують на субрахунку 653 «За страхуванням на ви-
падок безробіття». На кредиті субрахунка відображають
суми нарахованого збору, на дебеті — сплату зобов’язань
за збором на страхування на випадок безробіття. Збір на
соціальне страхування на випадок безробіття сплачують
одночасно з одержанням коштів на виплату заробітної
плати в установах банку.
Перерахування збору на соціальне страхування на ви-
падок безробіття в обліку відображають записом:
Дт 653 «За страхуванням і на суму
на випадок безробіття» / перерахованого збору;
Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті».
Розрахунки з учасниками. Інформацію про розрахун-
ки з учасниками та засновниками підприємств, що
пов’язані з розподілом прибутку, узагальнюють на ра-
хунку 67 «Розрахунки з учасниками».
На кредиті рахунка відображають збільшення забор-
гованості підприємства перед засновниками та учасника-
ми, на дебеті — її зменшення.
Облік дивідендів, нарахованих власникам простих та
привілейованих акцій за рахунок прибутку або за раху-
нок інших джерел, передбачених засновницькими доку-
ментами, ведеться на субрахунку 671 «Розрахунки за на-
рахованими дивідендами».
У бухгалтерському обліку операції з розрахунків за
нарахованими дивідентами відображають записами:
—	нараховано дивіденди:
Дт 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді»;
Кт 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»;
—	нараховано податок на дивіденди:
Дт 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»;
Кт 641 «Розрахунки за податками»;
—	виплачені дивіденди:
Дт 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»;
Кт ЗО «Каса»;
Кт 31 «Рахунки в банках».
Виплати, що нараховуються учасникам та засновни-
кам за використання майна (земельним та майновим па-
єм), а також виплати частини вартості активів, що нале-
жать учаснику (засновнику), який вибуває з товариства,
обліковують на субрахунку 672 «Розрахунки за іншими
виплатами».
Аналітичний облік ведеться за кожним учасником і
засновником за видами виплат.
244
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Облік інших поточних зобов’язань
До розрахунків за іншими поточними зобов’язаннями
відносять розрахунки за нарахованими відсотками та
розрахунки з іншими кредиторами.
Розрахунки за нарахованими відсотками. їх облік
здійснюють на субрахунку 684 «Розрахунки за нарахова-
ними відсотками» рахунка 68 «Розрахунки за іншими
операціями». Відсотки нараховують за використання
грошових коштів або товарів (робіт, послуг), отриманих
у кредит, за використання майна, отриманого за лізинго-
вими, орендними операціями.
На кредиті субрахунка 684 «Розрахунки за нарахова-
ними відсотками» відображають нарахування відсотків,
на дебеті — їх сплату.
У бухгалтерському обліку ці операції відображають
записами:
—	нараховано відсотки за отриманий банківський
кредит:
Дт 951 «Відсотки за кредит»;
Кт 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками»;
—	сплачено відсотки за кредит:
Дт 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками»;
Кт 31 «Рахунки в банках».
Розрахунки з іншими кредиторами. До них відносять:
—	розрахунки за операціями некомерційного характе-
ру (з навчальними та науково-дослідницькими закладами);
—	розрахунки з орендаторами нежитлових примі-
щень житлово-комунального господарства;
—	розрахунки з батьками дітей, що відвідують дитя-
чі заклади.
Облік розрахунків за цими операціями здійснюють на
субрахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» ра-
хунка 68 «Розрахунки за іншими операціями».
Бухгалтерські записи за розрахунками з іншими кре-
диторами є такими:
—	відображено заборгованість орендатора за примі-
щення:
Дт 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»;
Кт 719 «Інші доходи від операційної діяльності»;
—	погашена заборгованість за оренду приміщень:
Дт 31 «Рахунки в банках»;
Кт 685 «Розрахунки з іншими кредиторами».
Аналітичний облік розрахунків з іншими кредитора-
ми ведеться окремо за підприємствами, організаціями,
установами та фізичними особами, з якими здійснюють-
ся розрахунки.
Облік розрахунків за зобов’язаннями	245
Облік забезпечень
Згідно з П(С)БО 11 «Зобов’язання» забезпечення мо-
жуть утворюватися для компенсації майбутніх витрат
підприємства.
Забезпечення — зобов'язання з невизначеними сумою або часом
погашення на дату балансу.
До цих витрат відносять:
—	оплату відпусток працівникам;
—	додатковеє пенсійне забезпечення;
—	виконання гарантійних зобов’язань;
—	реструктуризацію;
—	виконання зобов’язань за обтяжливими контракта-
ми та ін.
Суми утворених забезпечень визнаються витратами
підприємства.
Забезпечення утворюється у разі виникнення внаслі-
док подій, що відбулися, зобов’язання, оцінку якого
можна визначити розрахунком і погашення якого, ймо-
вірно, призведе до зменшення ресурсів, що втілюють у
собі економічні вигоди. Забороняється утворювати забез-
печення для покриття майбутніх збитків від діяльності
підприємства.
Забезпечення для компенсації витрат на реструктури-
зацію утворюється за наявності затвердженого керівниц-
твом підприємства плану реструктуризації з конкретними
заходами, строками їхнього виконання і сумою майбутніх
витрат, пов’язаних з реалізацією цього плану. Воно виз-
начається за сумою прямих витрат, не пов’язаних з по-
дальшою діяльністю підприємства.
Сума забезпечення визначається за обліковою оцін-
кою ресурсів (за вирахуванням суми очікуваної компен-
сації), необхідних для погашення відповідного зо-
бов’язання, на дату балансу. Забезпечення використову-
ють для компенсації лише тих витрат, для покриття
яких його було створено.
Залишок забезпечення переглядають на кожну дату
балансу і за необхідності коригують (збільшують або
зменшують). За вірогідності вибуття активів для пога-
шення майбутніх зобов’язань сума такого забезпечення
підлягає сторнуванню.
Для обліку забезпечень у бухгалтерському обліку ви-
користовують рахунок 47 «Забезпечення майбутніх вит-
рат і платежів», на якому узагальнюють інформацію про
246
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
рух коштів, які за рішенням підприємства резервуються
для забезпечення майбутніх витрат і платежів та вклю-
чення їх до складу витрат поточного періоду. На кредиті
рахунка відображають нарахування забезпечень, на дебе-
ті — їх використання. Рахунок 47 «Забезпечення майбут-
ніх витрат і платежів» має такі субрахунки:
471 «Забезпечення виплат відпусток»;
472 «Додаткове пенсійне забезпечення»;
473 «Забезпечення гарантійних зобов’язань»;
474 «Забезпечення інших витрат і платежів».
Облік руху та залишків коштів на оплату чергових
відпусток працівникам підприємства ведеться на субра-
хунку 471 «Забезпечення виплат відпусток». Суму забез-
печення виплати відпусток визначають як добуток фак-
тично нарахованої заробітної плати працівникам і відсот-
ка, розрахованого як відношення річної планової суми на
оплату відпусток до загального планового фонду оплати
праці. На субрахунку 471 відображають також забезпе-
чення обов’язкових відрахувань і зборів на соціальне
страхування, на державне пенсійне страхування, на стра-
хування на випадок безробіття від суми забезпечення
виплат відпусток.
Створення забезпечень з виплати відпусток в обліку
оформляють проводками:
Дт 23 «Виробництво»;
Дт 91 «Загальновиробничі витрати»;
Дт 92 «Адміністративні витрати»;
Дт 93 «Витрати на збут»;
Дт 94 «Інші витрати операційної діяльності»;
Кт 471 «Забезпечення виплат відпусток».
Нарахування сум, пов’язаних з оплатою відпусток і
відрахувань від них на соціальні заходи, в обліку відоб-
ражають проводками:
Дт 471 «Забезпечення виплати відпусток»;
Кт 66 «Розрахунки з оплати праці»;
Дт 471 «Забезпечення виплат відпусток»;
Кт 65 «Розрахунки за страхуванням».
На субрахунку 472 «Додаткове пенсійне забезпечен-
ня» ведеться облік коштів для реалізації програми пен-
сійного забезпечення.
Облік руху і залишків коштів, зарезервованих для за-
безпечення витрат на проведення гарантійних ремонтів
проданої продукції, ремонту предметів прокату здійсню-
Облік розрахунків за зобов’язаннями
247
ють на субрахунку 473 «Забезпечення гарантійних зо-
бов’язань».
Створення забезпечення, пов’язаного з гарантійними
зобов’язаннями, оформляють такими бухгалтерськими
проводками:
Дт 93 «Витрати на збут»;
Кт 473 «Забезпечення гарантійних зобов’язань»;
Здійснення витрат на гарантійний ремонт в обліку:
Дт 473 «Забезпечення гарантійних зобов’язань»;
Кт 68 «Розрахунки за іншими операціями».
Аналітичний облік забезпечення майбутніх витрат і
платежів ведеться за їхніми видами, напрямами форму-
вання і використання.
Облік непередбачених зобов’язань
П(С)БО 11 «Зобов’язання» визначає принципи обліку
непередбачених зобов’язань.
Непередбачене зобов’язання — 1) зобов’язання, що може ви-
никнути внаслідок минулих подій та існування якого буде підтвер-
джено лише тоді, коли відбудеться або не відбудеться одна чи біль-
ше невизначених майбутніх подій, за якими підприємство не має
повного контролю; або 2) теперішнє зобов’язання, що виникає
внаслідок минулих подій, але не визнається, оскільки малоймо-
вірно, що для його урегулювання треба буде використовувати ре-
сурси, які втілюють у собі економічні вигоди, або оскільки суму зо-
бов’язань не можна достовірно визначити.
У бухгалтерському обліку непередбачені зобов’язання
підприємства відображають за обліковою оцінкою на суб-
рахунку 042 «Непередбачені зобов’язання» позабалансо-
вого рахунка 04 «Непередбачені активи й зобов’язання».
На субрахунку 042 накопичується інформація про наяв-
ність непередбаченого зобов’язання, яке може затребува-
ти (але повної певності щодо цього немає), витрачання
ресурсів у сумі очікуваних збитків.
Інформація про існування таких зобов’язань необхід-
на для розкриття її у Примітках до фінансової звітності
підприємства. По кожному виду непередбачених зо-
бов’язань наводиться:
—	короткий опис зобов’язання та його сума;
	— невизначеність щодо суми або строку погашення;
—	сума очікуваного погашення зобов’язання іншою
стороною.
248
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
2.8. Облік цінних паперів
Існування ринкової економіки неможливе без розви-
нутого ринку цінних паперів, що забезпечує вільний обіг
коштів.
Цінні папери — грошові або товарні документи, які надають їхньо-
му власникові майнові права і право на одержання відповідних
грошових сум доходів.
Постановою Верховної Ради України від 22. 09. 1995 р.
№ 342 схвалено «Концепцію функціонування та розвитку
фондового ринку України», головна мета якої — станов-
лення ефективного і справедливого ринку цінних паперів в
Україні та його інтегрування у світові фондові ринки.
Законом України «Про цінні папери і фондову біржу»
від 18. 06. 1991 р. визначено такі види цінних паперів,
що можуть випускатися і обертатися в Україні: акції, об-
лігації державних та місцевих позик, облігації підпри-
ємств, казначейські зобов’язання держави, ощадні серти-
фікати, векселі.
Акції та похідні від них цінні папери (приватизацій-
ні папери, інвестиційні сертифікати) відносять до пайо-
вих цінних паперів, за якими емітент не несе зобов’язань
повернути кошти, інвестовані в його діяльність, але які
засвідчують його участь у статутному капіталі, надають
їх власникам право участі в керівництві справами емі-
тента та отримання частини прибутку у вигляді дивіден-
дів і частки майна у разі ліквідації емітента.
Облігації, казначейські зобов’язання, ощадні сертифі-
кати, векселі є борговими цінними паперами, за якими
емітент має зобов’язання повернути у певний термін
кошти, інвестовані в його діяльність, і сплатити дохід у
вигляді фіксованого відсотка, але які не надають їх влас-
никам права на участь у керівництві справами емітента.
Розрізняють цінні папери іменні та на пред’явника, з
вільним або обмеженим колом обігу, в паперовій або ін-
шій формі (у формі записів на рахунках в системі елек-
тронного обігу цінних паперів).
Операції, пов’язані з цінними паперами, не є об’єк-
том оподаткування, і, отже, суми податку на додану вар-
тість, сплачені за виконані роботи або послуги, пов’яза-
ні з цими операціями, відносять на собівартість (ст. 3.2
Закону України «Про податок на додану вартість» від
03. 04. 1997 р. № 168).
Облік цінних паперів
249
Найпоширенішими видами цінних паперів є акції та
облігації.
Акція — цінний безстроковий папір, що засвідчує корпоративне
право (право власності) на частину (пай) у статутному капіталі
юридичної особи, включаючи право на визначення та отримання
відповідної частини прибутку (дивідендів) цієї юридичної особи.
Акція має номінальну, емісійну та курсову вартість.
Номінальна вартість — вартість, зазначена на блан-
ку акції, яка визначає розмір капіталу акціонера.
Емісійна вартість — вартість, за якою здійснюється
первинний продаж акцій.
Курсова вартість — вартість акцій на визначену да-
ту, за якою їх можна купити або продати.
Випуск акцій акціонерним товариством здійснюється
в розмірі його статутного капіталу або на всю вартість
майна державного підприємства (в разі перетворення йо-
го на акціонерне товариство).
Порядок реєстрації та випуску акцій та облігацій під-
приємств регулює Положення про порядок реєстрації ви-
пуску акцій відкритих акціонерних товариств та обліга-
цій підприємств, затверджене наказам Державної комісії
з цінних паперів та фондового ринку від 20. 09. 1996 р.
№ 210 у редакції від 09. 02. 2000 р. № 18.
За випуск цінних паперів (акцій) емітент сплачує дер-
жавне мито до місцевого бюджету в розмірі 0,1% від но-
мінальної вартості емісії. За несплату мита стягується
штраф — 10% від нарахованого до сплати мита і пеня —
0,2% за кожний день прострочення.
Бланк акцій містить такі реквізити: фірмову назву
АТ; назва цінного паперу — «Акція»; серію і порядко-
вий номер; дату випуску; вид (проста або привілейова-
на акція); номінальну вартість акції; ім’я власника (для
іменної акції); розмір статутного капіталу товариства на
день випуску акції, а також кількість акцій, що випус-
каються; термін виплати дивідендів; підпис уповнова-
женої особи.
Акції можуть бути видані одержувачу тільки після
повної оплати їх вартості. Однак переважно акції на ру-
ки власникам не видаються. Замість них акціонери отри-
мують один або декілька сертифікатів — документів, що
засвідчують їх права на певну кількість цінних паперів.
Бланк сертифіката містить такі реквізити: назву емітента
250
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
(товариства, підприємства, що випустило акції); кількість
акцій, на які видано сертифікат; ім’я власника сертифі-
ката; найменування агента з реєстрації та реєстраційний
номер; підписи осіб, уповноважених АТ засвідчувати
сертифікати.
Суму зареєстрованого статутного капіталу та заборго-
ваність засновників підприємства ( акціонерів за номі-
нальною вартістю акцій) в обліку відображають записом:
Дт 46 «Неоплачений капітал»;
Кт 40 «Статутний капітал».
На суму заборгованості акціонерів за різницею між
продажною та номінальною вартістю розміщених акцій
роблять запис:
Дт 46 «Неоплачений капітал»;
Кт 421 «Емісійний дохід».
На субрахунку 421 «Емісійний дохід» відображають
різницю між продажною та номінальною вартістю первіс-
но розміщених акцій.
Акціонерне товариство може збільшувати статутний
капітал, якщо всі раніше випущені акції, оплачені за
вартістю, яка не може бути нижчою за номінальну.
Статутний капітал зростає у результаті: випуску но-
вих акцій; обміну облігацій на акції, збільшення номі-
нальної вартості акцій.
Рішення про збільшення статутного капіталу прийма-
ють загальні збори акціонерів, і таке збільшення обов’яз-
ково реєструється.
В обліку збільшення статутного капіталу відобра-
жають:
—	у результаті додаткового випуску акцій за рахунок
дивідендів:
Дт 46 «Неоплачений капітал»;
Кт 40 «Статутний капітал»;
Дт 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»;
Кт 46 «Неоплачений капітал»;
—	у результаті обміну облігацій на акції:
Дт 46 «Неоплачений капітал»;
Кт 40 «Статутний капітал»;
Дт 521 «Зобов’язання за облігаціями»;
Дт 46 «Неоплачений капітал».
Зменшення статутного капіталу підприємства відбу-
вається внаслідок зменшення номінальної вартості акції,
зменшення кількості акцій.
Облік цінних паперів
251
У бухгалтерському обліку зменшення статутного ка-
піталу внаслідок зменшення кількості акцій відобража-
ють записами:
— на вартість викуплених акцій у власників:
Дт 451 «Вилучені акції»;
Кт ЗО «Каса», 31 «Рахунки в банках»;
— на вартість анульованих акцій:
Дт 40 «Статутний капітал»;
Кт 451 «Вилучені акції».
Розрізняють акції прості та привелійовані, іменні та
на пред’явника.
Власник простої акції отримує дивіденди. Розмір ди-
відендів за звичайними акціями один раз на рік визначає
рада директорів товариства і затверджують збори акціо-
нерів, виходячи з отриманих фінансових результатів і
потреб у використанні прибутку для розширення та роз-
витку діяльності АТ.
На суму, що не перевищує 10% статутного капіталу,
можуть бути випущені привілейовані акції, власники
яких мають переважне право на отримання фіксованого
доходу (незалежно від розміру отриманого прибутку), а
також на пріоритетну участь у розподілі майна акціонер-
ного товариства в разі його ліквідації. Як правило, влас-
ники привілейованих акцій не мають права участі в ке-
рівництві акціонерним товариством.
У разі нестачі прибутку виплата дивідендів за приві-
лейованими акціями здійснюється за рахунок резервного
капіталу.
Нарахування та виплату дивідендів у бухгалтерсько-
му обліку відображають записами:
—	на суму нарахованих дивідендів:
Дт 443 «Прибуток викорстаний у звітному періоді»;
Кт 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»;
—	нараховано податок на дивіденди:
Дт 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»;
Кт 641 «Розрахунки за податками»
—	виплачені дивіденди:
Дт 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»;
Кт ЗО «Каса»; 31 «Рахунки в банках»;
—	перераховано податок на дивіденди до бюджету:
Дт 641 «Розрахунки за податками»
Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті».
252
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Якщо дивіденди отримують від інших підприємств,
крім асоційованих, дочірніх, спільних, у бухгалтерсько-
му обліку роблять такі записи:
—	нараховано дивіденди:
Дт 373 «Розрахунки за нарахованими доходами»;
Кт 731 «Дивіденди одержані»;
—	отримані дивіденди:
Дт 31«Рахунки в банках»;
Кт 373 «Розрахунки за нарахованими доходами».
Рух іменних акцій фіксується в книзі реєстрації ак-
цій, яку веде акціонерне товариство або спеціальний
агент за дорученням товариства. До неї заносять дані про
кожну іменну акцію, у тому числі відомості про власни-
ка, час її придбання, а також кількість акцій в окремих
акціонерів. За акціями на пред’явника у книзі реєстрації
фіксують лише їх загальну кількість.
Згідно із Законом України «Про оподаткування при-
бутку підприємства» від 22. 05. 1997 р. до валових вит-
рат включають витрати на виготовлення та придбання
бланків цінних паперів, а також інші витрати, пов’яза-
ні з емісією цінних паперів, витрати на виплату винаго-
род інвестиційному керівнику, оплату послуг депозита-
рій, витрати, пов’язані з оплатою послуг комерційних
банків і кредитно-фінансових установ з обліку цінних
паперів.
Акціонерне товариство може прийняти рішення про
повторний продаж раніше вилучених акцій за ціною: їх
придбання, вищою за ціну придбання, нижчою від вар-
тості їх придбання.
За повторного продажу акції за ціною їх придбання
у бухгалтерському обліку балансова вартість вилученого
капіталу зменшується на вартість придбання проданих
акцій.
Якщо акціонерне товариство продає акції за ціною,
вищою від ціни їх придбання, у бухгалтерському обліку
на вартість проданих акцій зменшиться вилучений капі-
тал, а на різницю між вартістю продажу та ціною прид-
бання збільшиться додатковий капітал.
Приклад
Акціонерне товариство «Мрія» здійснює повторний
продаж 1 000 акцій за ціною 7 грн. за акцію. Ціна прид-
бання акій становила 4 грн. за акцію.
Відображення цієї операції в бухгалтерському обліку
є таким (табл. 2.21):
Облік цінних паперів
253
Таблиця 2.21
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено повторний випуск викуплених акцій у частці вартості їх придбання	ЗО, 31	451	4 000
2.	Відображено перевишення вартості продажу над вартістю придбання	ЗО, 31	421	3 000
Акціонерне товариство за повторного продажу акцій
може продати їх за ціною, нижчою від ціни придбання.
У такому разі вилучений капітал зменшиться на вартість
проданих акцій, на різницю між вартістю придбання та
вартістю продажу зменшиться додатковий капітал, а за
відсутності коштів на субрахунках 421, 425 — зменшить-
ся нерозподілений прибуток. Бухгалтерська проводка є
такою:
—	на суму, отриману від продажу акцій:
Дт ЗО «Каса», 31 «Рахунки в банках»;
Кт 451 «Вилучені акції»;
—	на різницю між покупною та продажною вартістю:
а) за рахунок емісійного доходу:
Дт 421 «Емісійний дохід»;
Кт 451 «Вилучені акції»;
б)	за рахунок іншого додаткового капіталу:
Дт 425 «Інший додатковий капітал»;
Кт 451 «Вилучені акції»;
в)	за рахунок нерозподіленого прибутку:
Дт 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді»;
Кт 451 «Вилучені акції».
Акціонерні товариства можуть прийняти рішення про
вилучення акцій та їх анулювання. Якщо вартість прид-
бання вилучених акцій менша за вартість їх первинного
випуску, але вища за номінальну, в бухгалтерському об-
ліку роблять такі записи:
— на номінальну вартість вилучених акцій:
Дт 40 «Статутний капітал»;
Кт 451 «Вилучені акції»;
— на різницю між номінальною вартістю та вартістю
придбання:
Дт 421 «Емісійний дохід»;
254
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Дт 425 «Інший додатковий капітал»;
Кт 451 «Вилучені акції».
За рішенням зборів акціонерів акції можуть бути
розподілені або консолідовані. За розподілу акції заміню-
ються на інші, меншого номіналу, а за консолідації — на
акції більшого номіналу. В обох цих випадках розмір
вкладів акціонерів не змінюється, тому в бухгалтер-
ському обліку записів на синтетичних рахунках не роб-
лять. Ці операції відображають записами на аналітич-
них рахунках.
Облік бланків акцій, облігацій та інших цінних па-
перів здійснюють на позабалансовому рахунку 08 «Блан-
ки суворого обліку» за номінальною вартістю. Вони збе-
рігаються в касі акціонерного товариства відповідно до
Порядку ведення касових операцій у народному госпо-
дарстві України. Рух бланків відображають на рахунку
08 на підставі первинних документів на їх оприбуткуван-
ня й видачу. Списання бланків здійснюють при їх вида-
чі акціонерам після повної виплати їхньої вартості. Ана-
літичний облік бланків акцій ведеться за їхніми видами.
Незалежно від форми оплати вартість акцій відобра-
жають у національній валюті України.
Фінансові вклади в акції, облігації, а також вклади у
статутні капітали інших підприємств та інші прибуткові
активи (ощадні сертифікати, депозити тощо) в бухгалтер-
ському обліку й балансі поділяють на довгострокові (на
строк більше 1 року) і поточні (на строк до 1 року).
Особливим різновидом довгострокових і поточних фі-
нансових вкладів є облігації.
Облігація — цінний папір, що засвідчує право її власника на від-
шкодування йому в установлений строк номінальної вартості облі-
гації та фіксованого відсотка.
У світовій практиці розрізняють: облігації коротко-
строкові — строком обігу до 5 років. Облігації, випущені
на строк від 7 до 15 років — середньострокові, а ті, що
перебувають в обігу понад 20 років — довгострокові.
Облік довгострокових зобов’язань за облігаціями ве-
дуть на рахунку 52 «Довгострокові зобов’язання за облі-
гаціями ».
Рахунок 52 призначено для обліку розрахунків з ін-
шими особами за випущеними й оплаченими особистими
облігаціями строком сплати понад 12 місяців від дати ба-
лансу.
Рахунок 52 «Довгострокові зобов’язання за облігація-
ми» має такі субрахунки:
Облік цінних паперів
255
521 «Зобов’язання за облігаціями» — на дебеті облі-
ковують боргові зобов’язання за номінальною вартістю
облігацій, на кредиті — погашення заборгованості за роз-
рахунками з власниками облігацій.
522 «Премія за випущеними облігаціями» — на кредиті
обліковують нарахування сум премій за випущеними обліга-
ціями, на дебеті — погашення заборгованості за преміями.
523 «Дисконт за випущеними облігаціями» — на де-
беті обліковують суми дисконту за випущеними облігаці-
ями, на кредиті — списання нарахованих сум.
Аналітичний облік довгострокових зобов’язань ве-
деться за їх видами і термінами погашення.
Інформацію про наявність і рух довгострокових інвес-
тицій (вкладів) у цінні папери інших підприємств, облі-
гацій державних і місцевих позик, статутний капітал ін-
ших підприємств, створених на території країни та за
кордоном, узагальнюють на рахунку 14 «Довгострокові
фінансові інвестиції».
Цей рахунок має такі субрахунки:
141	«Інвестиції пов’язаним сторонам за методом облі-
ку участі в капіталі»;
142	«Інші інвестиції пов’язаним сторонам»;
143	«Інвестиції непов’язаним сторонам».
Особливістю довгострокових інвестицій є те, що вони
не можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент.
На дебеті рахунка 14 відображають вартість довгостроко-
вих інвестицій, на кредиті — їх вибуття (списання) або
зменшення вартості, а також отримання дивідендів від
обсягу інвестування, якщо облік інвестицій ведеться за
методом обліку участі в капіталі.
Наприклад:
а)	інвестовані кошти в акції асоційованого підприємс-
тва відображають такою бухгалтерською проводкою:
Дт 141 «Інвестиції пов’язаним сторонам за мето-
дом обліку участі в капіталі»;
Кт 31 «Рахунки в банках»;
б)	отриманий дохід (в сумі збільшення частки інвесто-
рів у капіталі) від інвестицій в асоційоване підприємство
в обліку відображають такою бухгалтерською проводкою:
Дт 141 «Інвестиції пов’язаним сторонам за мето-
дом обліку участі в капіталі»;
Кт 721 «Дохід від інвестицій в асоційовані підпри-
ємства» ;
в)	нарахування дивідендів за інвестиціями в наведе-
ному вище прикладі оформляють такою бухгалтерською
проводкою:
256	Облік грошових коштів, розрахункових операц®
Дт 373 «Розрахунки за нарахованими доходами»;
Кт 141 «Інвестиції пов’язаним сторонам за методом
обліку участі в капіталі».
Аналітичний облік за рахунком 14 ведеться за вида-
ми довгострокових фінансових вкладів та об’єктами ін-
вестування. Цей облік має забезпечити можливість отри-
мання інформації про довгострокові фінансові вклади в
об’єкти як на території країни, так і за кордоном.
Облік наявності та руху поточних фінансових інвести-
цій, інвестиційний строк яких не перевищує одного ро-
ку, що можуть бути реалізовані в будь-який момент
(крім інвестицій, що є еквівалентами грошових коштів),
ведеться на рахунку 35 «Поточні фінансові інвестиції»,
субрахунок 352 «Інші поточні фінансові інвестиції». На
дебеті субрахунка 352 відображають придбання поточних
фінансових інвестицій, на кредиті — їх вибуття.
Аналітичний облік здійснюють за видами фінансових
інвестицій із забезпеченням можливості отримання ін-
формації про інвестиції як на території країни, так і за
кордоном.
До таких цінних паперів належать облігації внутріш-
ніх державних і місцевих позик, а також облігації, які
випускають окремі підприємства, але які не дають права
їх власнику на участь в управлінні підприємством.
Облігації можуть випускати підприємства всіх форм
власності, об’єднання підприємств, акціонерні та інші това-
риства, не дають їх власникам права на участь в управлінні.
Ці облігації можуть бути іменними та на пред’явника, віль-
но обертатися або з обмеженим колом обігу.
Акціонерні товариства мають право випускати обліга-
ції на суму не більш як 25% від розміру статутного ка-
піталу і лише після повної оплати усіх випущених акцій.
Облігації, запропоновані до відкритого продажу з нас-
тупним вільним обігом, повинні мати купонний лист.
Не допускається випуск облігацій підприємствами
для відшкодування збитків, пов’язаних з їх господар-
ською діяльністю.
Облігації всіх видів купуються громадянами лише за
рахунок їх власних коштів. Підприємства купують облі-
гації всіх видів за рахунок коштів, що надходять у їх
розпорядження після сплати податків.
Усі цінні папери мають зберігатися у вогнетривких
шафах, сейфах. За відсутності необхідних умов їх можна
здати на зберігання до банку. Особливих умов зберігання
потребують також чисті, незаповнені бланки чеків, кви-
Облік фінансових інвестицій
257
танцій, трудових книжок тощо. Для контролю за їх збе-
реженням ведуть окремий журнал, в якому розписують-
ся особи, що отримали бланки суворої звітності, із зазна-
ченням номера та серії бланка.
Матеріальна відповідальність за їх збереження покла-
дається на касира або особу, яка виконує його обов’язки.
Усі цінні папери, що зберігаються в касі, описуються
у відповідному реєстрі (книзі), який складають у 2-х при-
мірниках: один — для касира, другий — для бухгалтер-
ської служби. Записи в ньому ведуться за кожним видом
цінного папера.
Таким чином, обов’язком бухгалтера є також робота
з цінними паперами, а саме: забезпечення їх збереження,
своєчасного пред’явлення при розрахунках, обліку фі-
нансових результатів за операціями з ними. Для окремих
підприємств (у страхових та інвестиційних компаніях,
акціонерних товариствах, банках, фондових біржах то-
що) робота з цінними паперами — їх основна діяльність,
для інших — можливість отримання прибутків від госпо-
дарського використання коштів.
2.9.	Облік фінансових інвестицій
З метою одержання прибутку багато підприємств, що
мають у своєму розпорядженні тимчасово не зайняті в
операційній діяльності грошові кошти, інвестують їх в
об’єкти різних галузей економічної діяльності.
Основи формування в бухгалтерському обліку інформа-
ції про фінансові інвестиції та розкриття її у фінансовій
звітності визначаються П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції».
Фінансові інвестиції —- активи, утримувані підприємством з метою
збільшення прибутку (відсотків, дивідендів тощо), зростання вар-
тості капіталу або інших вигод для інвестора.
Згідно з П(С)БО 12 фінансові інвестиції первісно оці-
нюються та відображаються в бухгалтерському обліку за
собівартістю.
Формування собівартості фінансової інвестиції зале-
жить від способу її придбання. Фінансові інвестиції мо-
жуть бути придбані:
—	за грошові кошти;
—	в обмін на цінні папери власної емісії;
—	в обмін на інші активи (крім грошових коштів).
Собівартість фінансової інвестиції, придбаної за грошо-
ві кошти, складається з ціни придбання, комісійної вина-
9 2-95
258
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
городи, мита, податків, зборів, обов’язкових платежів та
інших витрат, пов’язаних з придбанням цієї інвестиції.
Приклад
АТ «Весна» придбало за грошові кошти 2 000 акцій
АТ «Веселка» за ціною 12 грн. за одну акцію (номіналь-
на вартість акції — 10 грн.). Комісійна винагорода бро-
керу становила 500 грн., інші витрати — 120 грн.
Собівартість фінансової інвестиції визначають у такий
спосіб (табл. 2.22):
Таблиця 2.22
Ціна придбання фінансової інвестиції (2 000 х х 12 грн.)	24 000 грн.
Комісійні послуги	500 грн.
Інші витрати, пов’язані з придбанням інвестиції	120 грн.
Собівартість фінансової інвестиції (24 000 + 500 + 120)	24 620 грн.
При придбанні фінансової інвестиції в обміні на цін-
ні папери власної емісії або інші активи її собівартість
визначається за справедливою вартістю переданих цін-
них паперів чи інших активів.
Фінансові інвестиції (як і дебіторська заборгованість
чи зобов’язання) поділяють на довгострокові та поточні.
Довгострокові фінансові інвестиції — інвестиції,
які підприємство утримує довше, ніж дванадцять міся-
ців, від дати їхнього придбання, а також усі інвести-
ції, які не можуть бути вільно реалізовані в будь-який
момент. Як правило, довгострокові інвестиції підпри-
ємства набувають для систематичного одержання при-
бутку у вигляді відсотків, дивідендів або для збіль-
шення капіталу за рахунок зростання вартості цих ін-
вестицій.
Поточні фінансові інвестиції — інвестиції, які під-
приємство утримує на строк, що не перевищує дванад-
цять місяців, і які можуть бути вільно реалізовані в
будь-який час.
Фінансові інвестиції обліковують на рахунках бухгал-
терського обліку залежно від того, до якої групи вони на-
лежать. У П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції» виділено дві
групи фінансових інвестицій:
—	фінансові інвестиції, що надають право власності;
Облік фінансових інвестицій
259
—	фінансові інвестиції, що не надають права власності.
Фінансові інвестиції, що надають право власності,
характеризуються тим, що:
—	засвідчують право власності підприємства на ча-
стку в статутному капіталі об’єкта інвестування;
—	є пайовими цінними паперами або внесками до
статутного капіталу інших підприємств;
—	мають необмежений строк обігу.
Такі інвестиції можуть утримуватися підприємством
з метою одержання доходів за рахунок дивідендів або на-
буватися з метою перепродажу і одержання доходів за ра-
хунок зростання їхньої ринкової вартості.
До цих інвестицій відносять:
1.	Інвестиції в асоційовані підприємства.
Асоційоване підприємство — підприємство, в якому інвестору на-
лежить блокувальний (понад 25%) пакет акцій і яке не є дочірнім
або спільним підприємством.
2.	Інвестиції в дочірні підприємства.
Дочірнє підприємство — підприємство, що перебуває під контро-
лем материнського (холдингового) підприємства.
3.	Інвестиції у спільну діяльність.
Спільна діяльність — господарська діяльність з утворенням або
без утворення юридичної особи, яка є об'єктом спільного контро-
лю двох або більше сторін згідно з договором між ними.
Отже, фінансові інвестиції у спільну діяльність з утво-
ренням юридичної особи у такому разі належать до інвес-
тицій, що надають право власності, коли інвестор здій-
снює контроль за діяльністью спільного підприємства або
суттєво впливає (має повноваження брати участь у прий-
нятті рішень щодо фінансової, господарської та комерцій-
ної політики об’єкта інвестування без здійснення контро-
лю за цією політикою) на діяльність об’єкта інвестування.
4.	Інвестиції в підприємство, на яке інвестор має нез-
начний вплив.
5.	Інвестиції, що придбані інвестором винятково для
перепродажу.
Інвестиціями, що надають право власності, є акції ак-
ціонерних товариств або внески до статутного капіталу
інших підприємств.
Фінансові інвестиції, які не надають права власнос-
ті, характеризуються тим, що:
— мають боргову природу;
260
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
—	є борговими цінними паперами або договорами
(контрактами) з об’єктом інвестування;
—	мають визначений строк обігу.
Вони можуть утримуватися підприємством до їхнього
погашення з метою одержання доходу у вигляді відсотків
або бути придбані з метою перепродажу і одержання до-
ходу за рахунок зростання ринкової вартості інвестицій;
До фінансових інвестицій, які не надають права влас-
ності, належать:
1) інвестиції, що утримуються підприємством до їх-
нього погашення.
2) інвестиції, придбані з метою перепродажу.
До фінансових інвестицій, які не надають права
власності, належать облігації державних і місцевих по-
зик, казначейські зобов’язання, ощадні інвестиційні
сертифікати.
П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції» визначає такі мето-
ди оцінки фінансових інвестицій:
—	оцінка за справедливою вартістю;
—	оцінка за амортизованою собівартістю;
—	оцінка за методом участі в капіталі.
Фінансові інвестиції, крім інвестицій, які утримують-
ся підприємством до їхнього погашення або облікову-
ються за методом участі в капіталі, на дату балансу ві-
дображають за справедливою вартістю.
Справедлива вартість — сума, за якою може бути здійснено обмін
активу або оплату зобов’язання в результаті операції між
обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.
Справедлива вартість ринкової інвестиції — вартість,
яку можна одержати від продажу фінансової інвестиції
на активному ринку.
Якщо фінансові інвестиції не обертаються на фондово-
му ринку, їхню справедливу вартість визначають на осно-
ві можливої вартості інвестиції в разі продажу її хоча б
одному покупцеві, що має ознаки зацікавленої та неза-
лежної сторони.
Фінансові інвестиції, справедливу вартість яких досто-
вірно визначити неможливо, відображають на дату балан-
су за їхньою собівартістю з урахуванням зменшення корис-
ності. Фінансові інвестиції, які утримуються підприємс-
твом до їхнього погашення, відображають на дату балансу
за амортизованою собівартістю фінансових інвестицій.
Амортизована собівартість фінансової інвестиції — собівартість
фінансової інвестиції з урахуванням часткового її списання внас-
лідок зменшення корисності, збільшена (зменшена) на суму на-
Облік фінансових інвестицій
261
громадженої амортизації дисконту (премії).
Різниця між собівартістю і вартістю погашення фі-
нансових інвестицій (дисконт або премія при придбанні)
амортизується інвестором протягом періоду від дати
придбання до дати погашення за методом ефективної
ставки відсотка.
Метод ефективної ставки відсотка — метод нарахування аморти-
зації дисконту або премії, згідноз яким сума амортизації визнача-
ється як різниця між доходом за фіксованою ставкою відсотка і
добутком ефективної ставки та амортизованої вартості на початок
періоду, за який нараховується відсоток.
Ефективну ставку відсотка обчислюють за формулою:
Номінальна Номінальна	Кількість
вартість х ставка + Сума ; періодів
облігацій відсотка	дисконту нарахування
відсотків
(Продажна вартість облігацій + Номінальна вартість облігацій)
Приклад	2
Підприємство «Весна» придбало в січні 2001 року облі-
гації номінальною вартістю 64 450 грн. за 60 140 грн. (дис-
конт становив 4 310 грн.). Фіксована ставка відсотка за об-
лігаціями — 9% річних. Дата погашення настане через
5 років. Виплата відсотка здійснюється щорічно в кінці ро-
ку (номінальна сума відсотка 64 450 х 9% = 5 800 грн.)
Розрахунок ефективної ставки відсотка і амортизації
дисконту за інвестиціями в облігації є таким:
Ефективна ставка відсотка дорівнює 10,8% .
Розрахунок амортизації дисконта за інвестиціями в
облігації (табл. 2.23):
Таблиця 2.23
Дата	Номіналь- на сума відсотка, грн.	Сума відсот- ка за ефек- тивною став- кою, грн.	Сума амор- тизації дис- конту, грн. (гр.З - гр.2)	Амортизована со- бівартість інвес- тиції, грн.
01.2001				60 140
12.2001	5 800	6 495	695	60 835
12.2002	5 800	6 571	770	61 605
12.2003	5 800	6 653	853	62 458
12.2004	5 800	6 745	945	63 403
12.2005	5 800	6 847	1 047	64 450
262
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Суму амортизації дисконту або премії нараховують
одночасно з нарахуванням відсотка (доходу від фінансо-
вих інвестицій), що належить до одержання, і відобража-
ють у складі інших фінансових доходів або в складі ін-
ших фінансових витрат з одночасним збільшенням чи
зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій.
Фінансові інвестиції в асоційовані та дочірні підпри-
ємства і в спільну діяльність з утворенням юридичної
особи на дату балансу відображають за вартістю, визна-
ченою методом участі в капіталі, крім випадків, указа-
них в пунктах 17 і 22 П(С)БО 12.
Інвестиції, які обліковують методом участі в капіта-
лі, на дату балансу відображають за вартістю, що визна-
чається з урахуванням усіх змін у власному капіталі
об’єкта інвестування, крім тих, які є результатом опера-
цій між інвестором і об’єктом інвестування.
Балансова вартість фінансових інвестицій може збіль-
шуватися або зменшуватися на суму, що є часткою інвес-
тора в чистому прибутку за звітний період. Ці суми вклю-
чають до доходів або втрат від участі в капіталі. Одночас-
но балансова вартість фінансових інвестицій зменшується
на суму визнаних дивідендів від об’єкта інвестування.
Балансова вартість фінансових інвестицій може збіль-
шуватися або зменшуватися на частку інвестора в сумі
інших змін у власному капіталі об’єкта інвестування за
звітний період. Ці суми вилучають або включають у від-
повідні статті власного капіталу інвестора. Якщо сума
зменшення частки капіталу інвестора в сумі інших змін у
власному капіталі об’єкта інвестування більша за відповід-
ну статтю власного капіталу інвестора, то на таку різницю
зменшується нерозподілений прибуток або збільшується
непокритий збиток. Зменшення балансової вартості фінан-
сових інвестицій відображають у бухгалтерському обліку
лише на суму, яка не призводить до від’ємного значення
цих інвестицій. Фінансові інвестиції, які внаслідок змен-
шення їхньої балансової вартості досягають нульової вар-
тості, відображають у бухгалтерському обліку в складі фі-
нансових інвестицій за нульовою вартістю.
Якщо інвестор продає активи або передає їх (як внесок
до статутного капіталу) дочірньому, спільному, асоційова-
ному підприємству, в складі фінансових результатів звіт-
ного періоду відображають лише ту частину прибутку або
збитку, яка припадає на інших інвесторів. Суму прибутку
або збитку від внеску чи продажу дочірньому, спільному,
асоційованому підприємству, яка належить інвестору,
включають до складу доходів або витрат майбутніх періо-
Облік фінансових інвестицій
263
дів. Такі суми визнаються прибутком або збитком інвесто-
ра тільки після продажу активів дочірнім, спільним, асо-
ційованим підприємством іншим особам або в період амор-
тизації одержаних чи придбаних необоротних активів.
Інвестор дочірнього, спільного, асоційованого підпри-
ємства відображає всю суму понесених збитків, якщо
внесок або продаж свідчать про зменшення чистої вартос-
ті реалізації оборотних активів чи зменшення кориснос-
ті необоротних активів.
Якщо інвестор придбав активи у дочірнього, спільно-
го, асоційованого підприємства, суму прибутку чи збит-
ку об’єкта інвестування від цієї операції, що припадає на
інвестора, відображають тільки після перепродажу цих
активів іншим особам або в періодах амортизації придба-
них необоротних активів. Збитки, що виникають внаслі-
док зменшення чистої вартості реалізації оборотних ак-
тивів або зменшення корисності необоротних активів, ві-
дображають в період здійснення операції.
Приклад
Підприємство «Весна» в січні 200Х року придбало
частку ( 45%) у власному капіталі підприємства «Весел-
ка» за 900 000 грн. Підприємство «Весна» веде облік ін-
вестиції в асоційоване підприємство «Веселка» методом
участі в капіталі. Чистий прибуток за 200Х р. підприємс-
тва «Веселка» становив 200 000 грн., сума нарахованих
дивідендів — 60 000 грн., збільшення додаткового капі-
талу за рахунок дооцінки активів — 80 000 грн.
Вартість фінансової інвестиції підприємства «Весна»
в асоційоване підприємство «Веселка» методом участі в
капіталі визначають у наведений нижче спосіб.
Балансова вартість інвестиції на 01. 01. 200Х р. —
900 000 грн.
Частка інвестора в чистому прибутку за 200Х р.:
200 000 х 45% = 90 000 грн. В обліку це відображають
записами:
Дт 141 «Інвестиції пов’язаним сторонам за методом
обліку участі в капіталі»;
Кт 721 «Дохід від інвестицій в асоційовані підпри-
ємства».
Частка інвестора в дивідендах: 60 000 х 45% =
= 27 000 грн. В обліку це оформляють записами:
Дт 373 «Розрахунки за нарахованими доходами»;
Кт 141 «Інвестиції пов’язаним сторонам за методом
обліку участі в капіталі».
264
Облік грошових коштів, розрахункових операцій
Частка інвестора в сумі збільшення додаткового капі-
талу: 80 000 х 45% = 36 000 грн. В обліку це відобража-
ють записом:
Дт 141 «Інвестиції пов’язаним сторонам за методом
обліку участі в капіталі»;
Кт 423 «Дооцінка активів».
Балансова вартість фінансової інвестиції на 31. 12. 200Х
року: 900 000 + 27 000 + 36 000 = 963 000 грн.
Оцінку та облік фінансових інвестицій здійснюють за
кожною фінансовою інвестицією.
Інформацію про фінансові інвестиції розкривають у
Примітках до фінансової звітності, в яких указують:
— балансову вартість фінансових інвестицій, включе-
них до статті балансу «Довгострокові фінансові інвестиції,
обліковані методом участі в капіталі інших підприємств»;
— фінансові інвестиції, включені до статей балансу
«Інші довгострокові фінансові інвестиції» та «Поточні
фінансові інвестиції» за собівартістю, за справедливою
вартістю, за амортизованою вартістю;
— підстави для визначення справедливої вартості фі-
нансових інвестицій;
— доходи і втрати від змін справедливої вартості фі-
нансових інвестицій за звітний період;
— перелік асоційованих, дочірніх, спільних підпри-
ємств із зазначенням частки в капіталі та методів оцінки,
які використовуються для обліку фінансових інвестицій.
Контрольний учасник спільного підприємства також
розкриває інформацію про зобов’язання інвестиційного
характеру в Примітках до фінансової звітності.
Запитання. Завдання
1.	Проаналізуйте документи, призначені для оформлення касових
операцій.
2.	На яких рахунках і як здійснюють облік грошових коштів у
банках?
3.	З’ясуйте механізм організації аналітичного обліку розрахунків
із підзвітними особами.
4.	Розкрийте сутність дебіторської заборгованості та обліку
розрахунків за нею.
5.	Які зобов’язання є довгостроковими і як здійснюють їх облік?
6.	Дайте коротку характеристику видів поточних зобов'язань.
7.	Як і в яких формах здійснюють розрахунки з постачальниками
та підрядниками?
8.	Які відрахування та утримання здійснюють із заробітної плати
працівників?
9.	Проаналізуйте облік фінансових інвестицій.
3.
Облік основних засобів
і нематеріальних активів
3.1. Суть основних засобів,
їх класифікація та оцінка
і завдання обліку
Суть основних засобів і завдання їх обліку
Для здійснення своєї діяльності підприємства мусять
мати необхідні засоби та матеріальні умови. Це найголов-
ніший елемент продуктивних сил, який детермінує їхній
розвиток. У бухгалтерському обліку засоби праці виділе-
но в окремий об’єкт обліку, що має назву «основні засо-
би (фонди) підприємства».
Основні засоби — матеріальні активи, які підприємство утримує
з метою використання їх у процесі виробництва або поставки
товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або
для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій,
очікуваний термін корисного використання (експлуатації) яких
більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за
рік).
Вкладення в майно тривалого користування станов-
лять значну, а в багатьох випадках переважну частину
інвестицій. Хоча основні засоби (03) належать до най-
менш ліквідної частини активів, питання їхньої реаліза-
ції є істотними для фінансового маневрування підпри-
266
Облік основних засобів і нематеріальних активів
ємств. Управління основними засобами тісно пов’язане з
управлінням інвестуванням (капітальними вкладення-
ми), яке відіграє у менеджменті важливу роль. Успішне
розв’язання завдань управління основними засобами та
обґрунтування інвестиційної політики щодо них потре-
бує ефективного обліку та різностороннього використану
ня інформації, що надається.
Головними завданнями обліку основних засобів є:
—	правильне і своєчасне відображення надходження,
вибуття й переміщення 03;
—	контроль за їхньою наявністю та збереженням у
місцях експлуатації;
—	своєчасне й точне обчислення зношення (аморти-
зації) 03 і правильне відображення його в обліку;
—	визначення витрат на ремонт, а також контроль за
раціональним використанням коштів, виділених з цією
метою;
—	виявлення об’єктів, які не використовуються;
—	контроль за ефективністю використання, пошуки
резервів підвищення ефективності роботи машин, облад-
нання та ін.;
—	оперативне забезпечення керівництва підприємс-
тва необхідною інформацією про стан основних засобів
через автоматизацію обліково-обчислювальних робіт на
базі сучасних засобів обчислювальної техніки.
Об’єктом обліку основних засобів у бухгалтерському
обліку є закінчений пристрій з усіма приладдями до
нього або окремий конструктивно відокремлений пред-
мет, призначений для виконання певних самостійних
функцій, або відокремлений комплекс конструктивно
поєднаних предметів однакового чи різного призначен-
ня, які мають для обслуговування спільні пристрої,
приладдя, керування та єдиний фундамент, внаслідок
чого кожний із предметів може виконувати свої функції
(а комплекс — певну роботу) лише у складі комплексу,
а не самостійно.
Якщо один об’єкт основних засобів складається з
частин, що мають різні строки корисного використання
(експлуатації), то кожна з цих частин може визнавати-
ся в бухгалтерському обліку як окремий об’єкт основ-
них засобів. Це важливо для обліку устаткування і
транспортних засобів, частини (деталі) яких можуть об-
ліковуватися окремо, а також для будівель і приміщень,
що постійно перебудовуються, поліпшуються, переоб-
ладнуються.
Суть основних засобів, їх класифікація та оцінка
267
Класифікація та оцінка основних засобів
В організації правильного обліку основних засобів го-
ловною є науково обґрунтована їх класифікація (групу-
вання) за найважливішими економічними і технічними
ознаками (рис. 3.1).
Власні
Орендовані
| За належністю )-
За ступенем використання у виробничій і господарській діяльності		н_
		
Ті, що в запасі й на консервації
За галузями народного господарства	—		Основні засоби промисловості, сільського господарства, транспорту, торгівлі та ін.
			
			Виробничі
За функціо- нальним призначенням			
			Невиробничі
			
			Земельні ділянки
			Капітальні витрати на поліпшення земель
			Будинки, споруди і передавальні пристрої
За натурально- речовим складом	—		
			Машини та обладнання
			Транспортні засоби
			
			Інструменти, прилади, інвентар (меблі)
		—	Робоча і продуктивна худоба
			Багаторічні насадження
Рис. 3.1. Класифікація основних засобів
П(С)БО 7 «Основні засоби» передбачає такі групи ос-
новних засобів, однакових за технічними характеристи-
ками, призначенням і способом використання:
1)	земельні ділянки;
268
Облік основних засобів і нематеріальних активів
2)	капітальні витрати на поліпшення земель;
3)	будинки, споруди і передавальні пристрої;
4)	машини та обладнання;
5)	транспортні засоби;
6)	інструменти, прилади, інвентар (меблі);
7)	робоча і продуктивна худоба;
8)	багаторічні насадження;
9)	інші основні засоби.
Земельні ділянки
Поняття земельної ділянки законодавством не визна-
чено. Згідно зі ст. 2 Земельного кодексу України всі зем-
лі за цільовим призначенням поділяють на:
1)	землі сільськогосподарського призначення;
2)	землі населених пунктів (міст, селищ міського ти-
пу й сільських населених пунктів);
3)	землі промисловості, транспорту, зв’язку, оборони
та іншого призначення;
4)	землі природоохоронного, оздоровчого, рекреацій-
ного та історико-культурного призначення;
5)	землі лісового фонду;
6)	землі водного фонду;
7)	землі запасу.
Капітальні витрати на поліпшення земель
До витрат на поліпшення земель належать витрати на
меліоративні (осушувальні) та іригаційні роботи, антиеро-
зійні заходи (терасування, зміна рельєфу ярів та ін.)
Будинки, споруди і передавальні пристрої
Будинки — архітектурно-будівельні об’єкти, призна-
чені для створення умов (захист від атмосферних явищ
та ін.) для праці, життя, обслуговування населення й
зберігання матеріальних цінностей.
Інвентарним об’єктом цього класу є кожна окрема бу-
дівля, що має стіни й дах як конструктивні основні час-
тини. Якщо будівлі прилягають одна до одної і мають
спільну стіну, але кожна з них є самостійним конструк-
тивним цілим, вони вважаються окремими інвентарними
об’єктами. Надвірні будови, огорожі та інші надвірні
споруди, які обслуговують будівлю (сарай, паркан, коло-
дязь та ін.), становлять разом із нею один інвентарний
об’єкт.
Зовнішні прибудови до будівлі, які мають самостійне
господарське значення, окремо поставлені будівлі коте-
Суть основних засобів. їх класифікація та оцінка
269
лень, а також капітальні надвірні будівлі (склади, гара-
жі та ін.) є самостійними інвентарними об’єктами.
До будівель належать усі комунікації всередині будів-
лі, необхідні для її експлуатації.
Фундаменти під велике габаритне устаткування, спо-
руджені одночасно з самою будівлею, входять до її скла-
ду. Фундаменти під різними об’єктами (які не є будова-
ми), навіть якщо вони розташовані всередині будівлі, на-
лежать до інвентарних об’єктів, яким вони служать.
Споруди — інженерно-будівельні об’єкти, призначені
для створення умов, необхідних для здійснення процесу
виробництва або забезпечення досягнення невиробничих
цілей через виконання певних технічних функцій, не
пов’язаних із зміною предмета праці.
Інвентарним об’єктом цього класу вважається кожна
окрема споруда з усіма пристроями, що становлять із
ним одне ціле, наприклад:
—	резервуар (включаючи фундамент, арматуру, гар-
нітуру, підігрівальний пристрій);
—	щогла прожекторна (включаючи фундамент, опо-
ру, мережу електропроводки з усією освітлювальною ар-
матурою);
—	дорога, естакада.
Передавальні пристрої:
—	лінії електропередач, у тому числі сигналізації та
зв’язку;
—	трансмісії та трубопроводи (крім магістральних) з
усіма проміжними механізмами, необхідними для транс-
формації (перетворення) і передачі енергії, переміщення
трубопроводами рідких і газоподібних речовин.
Інвентарним об’єктом щодо електричних ліній є лінія
від розподільного пристрою електростанції (підстанції)
або від клем генераторів до розподільних пристроїв прий-
мальних підстанцій і від підстанцій до фідерних та ін-
ших службових приміщень.
Самостійними інвентарними об’єктами вважаються
трубопроводи, які не є частиною машини, будівлі чи спо-
руди, але мають самостійне значення. Так, наприклад,
теплофікаційний трубопровід від бойлера до будівлі спо-
живача теплової енергії має самостійне значення, а ввід і
трубопровід системи опалення входять до складу будівлі.
Машини та обладнання
Машини — технічні пристрої, за допомогою яких при
виконанні певних операцій технологічного процесу здійс-
270
Облік основних засобів і нематеріальних активів
нюється перетворення енергії, матеріалів і (або) інформа-
ції для отримання необхідного корисного результату.
У такому значенні цей термін сприймається одно-
значно й не потребує жодних уточнень.
Обладнання — пристрій, що виробляє або перетворює *
енергію, матеріали та інформацію.
Інвентарним об’єктом типу обладнання є кожна окре-
ма (в тому числі така, що не належить до розглянутих
раніше інвентарних об’єктів) машина (апарат, агрегат,
установка, прилад), включаючи пристрої та приладдя,
стаціонарно змонтовані прилади, інструменти, електро-
обладнання, в тому числі пристрої для її підключення до
мережі енергопостачання, а також індивідуальну огоро-
жу й фундамент (якщо об’єкт, змонтований на окремому
фундаменті, що не належить до класу «будівлі»), які вхо-
дять до її складу.
Відносячи інвентарні об’єкти до певного класу, слід
брати до уваги, крім конструктивних ознак, основне
(переважне) призначення устаткування. Так, наприк-
лад, до класу «енергетичного (силового) устаткування»
належать пристрої, що виробляють або перетворюють
теплову й електричну енергію, а також машини-двигу-
ни, що перетворюють будь-яку енергію (води, вітру,
теплову, електричну та ін.) на механічну, тобто на енер-
гію руху.
Класифікація машин і обладнання здійснюється за
функціональним принципом і за галузями виробництва:
—	машини сільськогосподарські та лісогосподарські
(наприклад, трактори, косарки);
—	верстати (наприклад, фрезерні, свердлувальні);
—	машини для металургійної промисловості (наприк-
лад, ковші, прокатні стани);
—	машини для гірничодобувної промисловості та бу-
дівництва (наприклад, бури, землерийні машини);
—	машини для обробки харчових продуктів (наприк-
лад, мукомолки, круподерки);
—	машини для виробництва текстильних виробів
(наприклад, машини прядильні, ткацькі верстати);
—	машини для виробництва паперу й картону (нап-
риклад, різаки гільйотинного типу);
—	двигуни, генератори і трансформатори електричні
(наприклад, електродвигуни, трактори, косарки);
—	прилади для розподілу електроенергії та обладнан-
ня для управління;
—	устаткування медичне, хірургічне та ортопедичне
Суть основних засобів, їх класифікація та оцінка
271
(наприклад, зуболікарські крісла, ультразвукова діагнос-
тика — УЗД);
— прилади й пристрої для вимірювання, перевірки,
випробування і управління суднами, літальними апа-
ратами та для інших цілей (наприклад, радіолокацій-
на апаратура, радіопередавачі, засоби Служби єдиного
часу).
Транспортні засоби
Транспортний засіб — засіб, призначений для пере-
везення людей і (або) вантажу, а також встановленого на
ньому обладнання чи механізму.
До цієї групи належать:
—	автотранспорт;
—	судна;
—	залізничний транспорт;
—	апарати літальні: повітряні й космічні;
—	веломототранспорт;
—	електротранспорт виробничий безрейковий.
До автотранспорту, крім автомобілів, автобусів і тро-
лейбусів, відносять корпуси й причепи автомобілів (у то-
му числі контейнери), обладнання автомобільне, авто-
фургони, тягачі, самоскиди, автокрани, автобурові.
До суден, крім різних видів безпосередньо суден, на-
лежать платформи морські, конструкції плавучі (кофер-
дами, плоти, баки, цистерни, буї, бакени).
До залізничного транспорту, крім локомотивів, ваго-
нів тощо, відносять також вузли й деталі до залізничних
і трамвайних локомотивів і рухомого складу, устаткуван-
ня й матеріали для колій, у тому числі кріпильні виро-
би й арматуру, устаткування механічне (електромеханіч-
не) сигналізації та забезпечення безпеки й управління
рухом.
До літальних повітряних і космічних апаратів нале-
жать самі апарати, а також устаткування злітно-посадоч-
не, тренажери авіаційні наземні для цивільної й тран-
спортної авіації, планери, аеростати, дельтаплани, верто-
льоти, літаки, ракети-носії, супутники, наземні засоби
забезпечення польотів космічних апаратів.
До веломототранспорту відносять мотоцикли, мотове-
лосипеди, мопеди, коляски інвалідні, обладнання для мо-
тоциклів і велосипедів.
Єдиним представником виробничого безрейкового
електротранспорту є електрокар-навантажувач безрей-
ковий.
272
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Інструменти, прилади, інвентар (меблі)
Інструменти — знаряддя ручної праці або виконав-
чий механізм машини для здійснення різних робіт.
Інструменти поділяють на:
—	різальні (різець, свердло, фреза та ін.);
—	тиснучі (штамп, накатка);
—	шліфувальні (шліфувальне коло, шліфувальний
брусок);
—	ударні (молоток, зубило, пробійник);
—	кріпильно-затискувальні (затискувальний патрон
верстатів, різцевий тримач, лещата та ін.);
—	вимірювальні;
—	медичні;
—	інші.
Прилади — засоби вимірювання, аналізу, обробки й
зображення інформації, пристрої регулювання, автома-
тичні й автоматизовані системи управління.
Інвентар (меблі) — сукупність різних предметів гос-
подарського вжитку й виробничого призначення.
Робоча і продуктивна худоба
Продуктивна худоба — худоба, що використовуєть-
ся в процесі виробництва природним шляхом (у тому
числі сторожові собаки), а також тварини, що не є про-
дукцією, а використовуються для виробництва продук-
ції: самці-плідники й самиці-годувальниці, худоба мо-
лочного, вовняного стада.
Робочу й продуктивну худобу класифікують за:
—	видовою відмінністю (корови, коні та ін.);
—	статевою відмінністю (бики, корови);
—	функціональним призначенням (молочні, м’ясні,
сторожові тварини).
Багаторічні насадження
Багаторічні насадження — рослини, які використо-
вуються в процесі виробництва (наприклад, для вирощу-
вання плодів, ягід), для здавання в оренду або в соціаль-
но-культурних цілях (декоративні дерева й кущі).
Багаторічні насадження поділяють на насадження:
—	ботанічних садів;
—	захисні;
—	декоративні;
—	продуктивні.
До насаджень ботанічних садів (а також інших нау-
ково-дослідних установ і навчальних закладів) відносять
Суть основних засобів, їх класифікація та оцінка
273
насадження, вирощені в науково-дослідницьких цілях.
До захисних — насадження багаторічних культур, розве-
дених із метою екологічного захисту земель, озер та ін.
До декоративних — озеленювальні й декоративні насад-
ження, висаджені з метою естетичного благоустрою зони
життєдіяльності людини, а також насадження парків.
До продуктивних — плодові, овочеві, ефіроолійні, лікар-
ські культури, плантації чаю, виноградники та інші на-
садження, висаджені з метою отримання товарної про-
дукції рослинного походження.
Інші основні засоби
До них належать засоби, що не обліковуються на суб-
рахунках 101 —108 рахунка 10 «Основні засоби».
Підприємство має право самостійно вирішувати, які
основні засоби віднести до цієї групи. Це може бути об-
лік меблів, офісного обладнання, інформаційних систем,
а також побутових електромеханічних приладів (холо-
дильники, вентилятори та ін.).
Як і будь-який актив, основні засоби відображають у
балансі за таких умов:
1) існує вірогідність отримання економічних вигод
від використання основного засобу;
2) його оцінка може бути достовірно визначена.
Щодо вірогідності отримання економічних вигод під-
приємство має визначити цілі використання такого основ-
ного засобу. З визначення основних засобів за П(С)БО 7,
такими цілями є:
—	використання 03 у процесі виробництва;
—	використання 03 у процесі поставки товарів, ви-
конання робіт і надання послуг;
—	використання 03 для надання його в оренду ін-
шим особам;
—	використання 03 для здійснення адміністративних
і соціально-культурних функцій.
Щодо можливості достовірної оцінки, виходячи з по-
ложень П(С)БО 7 та Інструкції про застосування Плану
рахунків, затвердженої наказом Міністерства фінансів
України від ЗО. 11. 1999 р. № 291, підприємство повин-
но використовувати дві оцінки вартості основного засобу:
—	історичну собівартість;
—	справедливу собівартість.
Історична собівартість основного засобу — його первісна вар-
тість.
274
Облік основних засобів і нематеріальних активів
До неї включають такі витрати:
—	суми, виплачувані постачальникам активів і під-
рядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без
непрямих податків);
—	реєстраційні збори, державне мито;
—	суми ввізного мита;
—	суми непрямих податків у разі придбання (ство-
рення) основних засобів (якщо вони не компенсуються
підприємству);
—	витрати зі страхування ризиків доставки основних
засобів;
—	витрати на установку, монтаж, налагодження ос-
новних засобів;
—	інші витрати, пов’язані з приведенням об’єкта ос-
новних засобів до дієздатного стану.
Не включають до первісної вартості основного засобу
і відображають як витрати:
—	витрати на сплату відсотків за кредит, залучений
для купівлі основного засобу;
—	наднормативні суми відходів, понаднормативні
витрати на оплату праці;
—	загальногосподарські витрати.
Згідно з додатком до П(С)БО 19 «Об’єднання підпри-
ємств» справедливу собівартість основних засобів визна-
чають таким чином:
—	земля й будівлі — ринкова вартість;
—	машини та обладнання — ринкова вартість. За від-
сутності даних про ринкову вартість — відбудовна вар-
тість (сучасна собівартість придбання) за вирахуванням
суми зносу на дату оцінки.
Для визначення ринкової вартості можуть бути ви-
користані дані про біржову вартість, прайс-листів то-
що. Таке твердження ґрунтується на принципі обач-
ності, згідно з яким методи оцінки, що застосовуються
в бухгалтерському обліку, повинні запобігати завищен-
ню оцінки активів. Відновну вартість (вартість віднов-
лення за сучасних умов і цін) визначають на підставі
оцінки основного засобу, даної незалежними експер-
тами.
Основний засіб, який придбано за грошові кошти або
споруджено підрядним способом, зараховують на баланс
за його первісною вартістю (історичною собівартістю), а
справедлива оцінка застосовується під час переоцінки
такого основного засобу власними силами, при отриман-
ні основного засобу безоплатно або як внеску до статут-
Документальне оформлення, облік основних засобів
275
ного фонду, а також при здійсненні бартерних операцій
з основними засобами.
Оцінка основного засобу, споруджуваного власними
силами (господарським способом), здійснюється із засто-
суванням історичної собівартості. При цьому первісна
вартість охоплює прямі й накладні витрати, пов’язані з
таким спорудженням. До первісної вартості такого об’єк-
та не включають понаднормативні відходи, понаднорма-
тивні витрати на оплату праці та відсотки за кредит, за-
лучений для такого спорудження. При цьому історична
собівартість цього основного засобу не повинна переви-
щувати його справедливої оцінки. Додатну різницю між
історичною та справедливою вартістю відносять до вит-
рат підприємства і відображають у Звіті про фінансові
результати.
Згідно з П(С)БО 7 існує різновид основних засобів,
які потребують тривалого часу для підготовки їх до ви-
користання за призначенням або реалізації. Такі об’єкти
належать до кваліфікованих активів. Кваліфікованими
активами є будівлі та споруди, що зводяться на замов-
лення спеціалізованими підприємствами. При форму-
ванні собівартості кваліфікованих активів витрати на
сплату відсотків за кредит, залучений для виготовлення
кваліфікованих активів, включають до їхньої первісної
вартості.
3.2. Документальне оформлення,
облік основних засобів
Документальне оформлення руху
основних засобів
Усі операції, пов’язані з рухом основних засобів,
оформляються первинними документами, які забезпечу-
ють правильність і своєчасність їх обліку.
На підприємство основні засоби надходять у резуль-
таті капітальних вкладень, придбання за плату в інших
підприємств і осіб, отримання від інших підприємств або
осіб безоплатно, внесення засновниками в рахунок їхніх
внесків до статутного фонду підприємства, оприбутку-
вання надлишків основних засобів, виявлених під час ін-
вентаризації, а також внутрішнього переміщення.
276
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Основні засоби вибувають із підприємства внаслідок
часткової чи повної ліквідації, безоплатної передачі їх
іншим підприємствам або особам, реалізації, а також
нестачі, виявленої під час інвентаризації.
Приймання основних засобів в експлуатацію здій-
снює комісія, яка призначається наказом або розпоря-
дженням керівника підприємства. Як правило, на під-
приємстві створюються постійно діючі комісії, до складу
яких входять головний механік, спеціаліст з будівниц-
тва, інженер з техніки безпеки, бухгалтер, працівник,
якому здають під відповідальність об’єкт основних за-
собів.
Існують такі типові форми первинної облікової доку-
ментації з обліку основних засобів:
03-1 «Акт приймання-передачі (внутрішнього пере-
міщення) основних засобів».
03-2 «Акт приймання-передачі відремонтованих, ре-
конструйованих і модернізованих об’єктів».
03-3 «Акт списання основних засобів».
03-4 «Акт списання автотранспортних засобів».
03-5 «Акт №.... про установку, пуск і демонтаж бу-
дівельної машини».
03-6 «Інвентарна картка обліку основних засобів».
03-7 «Опис інвентарних карток з обліку основних за-
собів».
03-8 «Картка обліку руху основних засобів».
03-9 «Інвентарний список основних засобів».
03-14 «Розрахунок амортизації основних засобів (для
промислових підприємств)».
03-15 «Розрахунок амортизації основних засобів (для
будівельних організацій)».
03-16 «Розрахунок амортизації автотранспорту».
Уведення в дію об’єктів основних засобів, а також їх
купівлю комісія оформляє актом приймання-передачі
(внутрішнього переміщення) основних засобів за формою
03-1, який використовують для:
—	зарахування до складу 03 окремих об’єктів;
—	обліку введення об’єктів 03 в експлуатацію;
—	оформлення внутрішнього переміщення 03 з одно-
го підрозділу (цеху, відділу, дільниці) до іншого;
—	вилучення об’єктів із складу 03 при передачі ін-
шому підприємству (організації) — у разі продажу (обмі-
ну) і безоплатної передачі.
Склад комісії, яка складає акт, визначається наказом
з облікової політики підприємства або затверджується
Документальне оформлення, облік основних засобів
277
окремим розпорядженням керівника. Акт затверджує
керівник підприємства.
Кожний об’єкт зараховують до 03 за окремим актом.
Виняток можливий лише під час обліку інвентарю, інс-
трументів, устаткування і подібних об’єктів, якщо вони
однотипні, мають однакову вартість і приймаються в од-
ному календарному місяці.
Перший примірник акта передають у бухгалтерію, і
на його підставі робиться запис в інвентарній картці
форми 03-6. До акта додається необхідна технічна доку-
ментація, яку згодом передають до одного з відділів (у
бухгалтерії не зберігається).
При прийманні основних засобів акт складають в од-
ному примірнику, при передачі іншому підприємству —
в двох (для обох підприємств), при передачі іншому під-
розділу — також у двох (на підставі другого примірника
акта працівник, що передає об’єкт 03, робить відповід-
ний запис у інвентарному списку 03-9).
Акт є єдиним первинним бухгалтерським докумен-
том; у ньому зазначають: склад комісії, докладну харак-
теристику об’єкта, джерело придбання (спорудження),
рік спорудження чи випуску заводом, дату введення в
експлуатацію, коротку технічну характеристику, резуль-
тати випробовування, відповідність технічним умовам,
висновок комісії. Вказують також, хто прийняв відомос-
ті, необхідні для нарахування зносу. У разі надходження
на підприємство основних засобів, які вже були в експлу-
атації, в акті прийняття-передачі зазначають суми зносу.
Акти зберігають протягом усього терміну експлуата-
ції об’єкта і протягом трьох років і одного місяця після
його списання з обліку за умови, що за цей час було про-
ведено документальну ревізію.
Введення в дію деяких об’єктів потребує складання
спеціальних актів державного приймання. У таких ви-
падках акти за формою 03-1 не складають.
Приймання закінчених робіт із добудови та дооблад-
нання об’єкта, що проводяться за рахунок капітальних
вкладень і збільшують його балансову вартість, оформля-
ють актом приймання-передачі відремонтованих, реконс-
труйованих і модернізованих об’єктів (форма 03-2).
Якщо ремонт, реконструкцію та модернізацію вико-
нує стороннє підприємство, акт складають у двох при-
мірниках. Другий примірник передають підприємству,
яке виконувало капітальний ремонт, реконструкцію, мо-
дернізацію.
278
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Бухгалтерія на підставі цих документів відкриває ін-
вентарну картку, присвоює об’єкту порядковий номер,
який після цього проставляють в акті приймання-переда-
чі. Інвентарні картки є підставою для ведення аналітич-
ного обліку основних засобів.
За розташування в одній будівлі кількох структурних
підрозділів підприємства, по яких витрати обліковують
окремо, крім загальної інвентарної картки на об’єкт (бу-
дівлю) в цілому, відкривають довідкові інвентарні кар-
тки з позначкою «Для нарахування амортизації» окремо
за кожним напрямом витрат згідно із затвердженим роз-
поділом площі та балансової вартості між відповідними
користувачами.
Технічна документація на певний інвентарний об’єкт
після відкриття на нього інвентарної картки (запису в
книгу) не зберігається в бухгалтерії, а передається під
розписку у відповідний підрозділ підприємства. Заповне-
ні інвентарні картки реєструються в описах (форма
03-7), які веде бухгалтерія (в одному примірнику) за
класифікаційними групами (видами) основних засобів.
Облік об’єктів основних засобів за місцем їх знахо-
дження (експлуатації, зберігання) здійснюється в інвен-
тарному списку (форма 03-9) в осіб, відповідальних за їх-
нє збереження. Підприємствам дозволено вести облік
об’єктів за місцем їхнього знаходження в інвентарних
картках, які в цьому випадку бухгалтерія виписує у двох
примірниках (другий примірник передається за місцем
знаходження об’єкта). В разі переміщення об’єкта цей
примірник разом із накладною на переміщення (форма
03-1) передається за новим місцем знаходження. Наклад-
ну на внутрішнє переміщення основних засобів з одного
підрозділу в інший складає у двох примірниках праців-
ник підрозділу-здавача. Перший примірник передається
в бухгалтерію, а другий залишається в підрозділі-здава-
чеві. Аналогічну накладну виписують під час передачі
основних засобів в експлуатацію із запасу.
Якщо у процесі переміщення основного засобу здій-
снюють розбирання його фундаменту чи іншої частини
об’єкта або демонтаж усього об’єкта, це оформляють ак-
том за формою 03-3. Витрати на новому місці в такому
разі роблять за рахунок коштів фінансування капіталь-
них вкладень і додають до балансової вартості об’єкта.
За безоплатної передачі основних засобів іншому під-
приємству або продажу стороннім організаціям на кож-
ний інвентарний об’єкт складають акт за формою 03-1.
Документальне оформлення, облік основних засобів
279
Відпуск об’єкта основних засобів у порядку реалізації
оформляють товарно-транспортною накладною (рахун-
ком-фактурою), в якій бухгалтерія визначатиме первісну
чи відновну вартість об’єкта, нараховуватиме знос за час
експлуатації, відпускну ціну, ПДВ та ін. За необхіднос-
ті до неї може додаватися технічна та інша документа-
ція, яка є на підприємстві.
Для списання непридатних об’єктів основних засобів
також створюють спеціальну комісію. На об’єкт, призна-
чений для списання, комісія складає акт на списання ос-
новних засобів (форма 03-3), а при списанні вантажного
чи легкового автомобіля, причепа або півпричепа — акт
на списання автотранспортних засобів (форма 03-4). В
акті зазначають: найменування об’єкта, його інвентар-
ний номер, дату введення в експлуатацію, місце експлу-
атації, первісну вартість, суму нарахованого зносу за час
експлуатації, обґрунтування необхідності списання з ба-
лансу. В ньому також визначаються витрати на ліквіда-
цію об’єкта та вартість матеріалів, що мають бути опри-
бутковані після проведення операції. В акті робиться
розрахунок результатів від ліквідації.
В акті на списання автотранспортних засобів, крім
цього, зазначають пробіг автомобіля, а при списанні ос-
новних засобів, що вибули внаслідок аварії, додають ко-
пію акта про аварію, а також пояснення причин аварії і
зазначають заходи, вжиті до винних осіб.
Акт на списання складають у двох примірниках. Пі-
сля затвердження керівником підприємства перший
примірник акта передають у бухгалтерію, другий зали-
шають у матеріально відповідальної особи. Він є обґрун-
туванням для здачі на склад матеріалів, отриманих у
результаті ліквідації об’єкта.
Для отримання аналітичних даних про наявність і
рух основних засобів за їхніми класифікаційними озна-
ками бухгалтерія на підставі підсумкових даних в інвен-
тарних картках (книгах) за звітний місяць заповнює
картку обліку руху основних засобів за формою 03-8.
Інвентарні картки заповнюють на підставі таких пер-
винних документів з обліку руху основних засобів:
03-1 «Акт приймання-передачі (внутрішнього пере-
міщення) основних засобів»;
03-2 «Акт приймання-передачі відремонтованих, ре-
конструйованих і модернізованих об’єктів»;
03-3 «Акт списання основних засобів» (картка вилу-
чається);
280
Облік основних засобів і нематеріальних активів
03-4 «Акт списання автотранспортних засобів» (карт-
ка вилучається).
На підставі інвентарних карток заповнюють такі ре-
єстри обліку:
03-7 «Опис інвентарних карток з обліку основних за-
собів»;
03-8 «Картка обліку руху основних засобів» (запов-
нюється наприкінці місяця);
03-9 «Інвентарний список основних засобів» (крім ви-
падків внутрішнього переміщення 03).
Форма 03-8 «Картка обліку руху основних засобів»
використовується за ручної обробки облікової інформації
для обліку руху 03 за класифікаційними групами. Її від-
кривають у бухгалтерії в одному примірнику і заповню-
ють наприкінці місяця на підставі таких документів:
03-6 «Інвентарна картка обліку основних засобів»;
03-14 «Розрахунок амортизації основних засобів (для
промислових підприємств)»;
03-15 «Розрахунок амортизації основних засобів (для
будівельних організацій)»;
03-16 «Розрахунок амортизації автотранспорту».
За даними картки складають оборотну відомість руху
03, підсумки якої, звірені з даними синтетичного обліку,
є підставою для складання звітності про наявність і рух
03. Малі підприємства можуть вести аналітичний облік
у відомості В-1.
На взяті в оренду окремі об’єкти основних засобів ін-
вентарні картки не відкривають. Реєстром аналітичного
обліку в орендаря є отримана від орендодавця копія ін-
вентарної картки, що зберігається в бухгалтерії орендаря
окремо.
На підприємствах з невеликою кількістю інвентарних
об’єктів облік основних засобів можна вести в інвентар-
ній книзі або відомості.
Форми 03-14 «Розрахунок амортизації основних засо-
бів (для промислових підприємств)», 03-15 «Розрахунок
амортизації основних засобів (для будівельних організа-
цій)», 03-16 «Розрахунок амортизації автотранспорту»
використовують для розрахунку амортизації 03. Вони де-
що громіздкі, однак є єдиними реєстрами для розрахун-
ку амортизації за будь-якої форми ведення бухгалтер-
ського обліку за ручної обробки інформації.
Ці форми заповнюють на підставі інвентарних карток
форми 03-6 з урахуванням змін, внесених актом форми
03-2 приймання-здачі відремонтованих, реконструйова-
Рис. 3.2. Схема процесу заповнення реєстрів обліку основних засобів
Документальне оформлення, облік основних засобів	281
282
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Аналітичний облік основних засобів
Одиницею обліку основних засобів, як уже зазнача-
лося, є окремий інвентарний об’єкт.
Інвентарний об'єкт — предмет або комплекс конструктивно поєд-
наних предметів з усіма пристроями та пристосуваннями для ви-
конання певних самостійних функцій і певної роботи.
Для організації обліку та забезпечення контролю за
збереженням основних засобів кожному інвентарному
об’єкту, незалежно від того, знаходиться він в експлуата-
ції чи в запасі, присвоюється відповідний інвентарний
номер. Цей номер зберігається за об’єктом на час його
знаходження на підприємстві. Інвентарні номери об’єк-
тів, які вибули (передані безоплатно, реалізовані, ліквідо-
вані як зношені чи з інших причин), не можуть присво-
юватись іншим основним засобам із нових надходжень.
Аналітичний пооб’єктний облік основних засобів ве-
де бухгалтерія на інвентарних картках у гривнях (без
копійок). Інвентарна картка форми 03-6 використову-
ється для обліку всіх видів основних засобів (будівель,
споруд тощо), а також для групового обліку однотипних
об’єктів основних засобів, які прийняті в експлуатацію в
одному календарному місяці й мають однакові виробни-
чо-господарське призначення, технічну характеристику
й вартість.
Інвентарну картку відкривають на кожний інвентар-
ний об’єкт (групу). Якщо до інвентарного об’єкта нале-
жать окремі пристрої та прилади, що становлять із ним
одне ціле, в картці подають перелік цих частин. До ін-
вентарних карток не вносять усіх показників технічної
документації. Характеристика об’єктів і їхніх окремих
конструктивних елементів має бути короткою і відобра-
жати індивідуальні особливості об’єкта. Проіндексовані
(переоцінені) об’єкти основних засобів записують за від-
новною вартістю в розділі картки «Реконструкція, мо-
дернізація». Картки недіючих основних засобів групу-
ють окремо.
Облік об’єктів основних засобів за місцем їхньої екс-
плуатації (розміщення) здійснюють в інвентарному
списку. Дані пооб’єктного обліку основних засобів за
місцями їхнього знаходження мають бути тотожні запи-
сам в інвентарних картках (книгах).
В окремих випадках облік об’єктів за місцем їхньої
експлуатації може здійснюватися на інвентарних карт-
Документальне оформлення, облік основних засобів
283
ках, які бухгалтерія виписує у двох примірниках. Дру-
гий примірник передається за місцем знаходження
об’єкта. У разі переміщення об’єкта інвентарна картка
разом із накладною на переміщення передається за но-
вим місцем експлуатації (знаходження).
Кількість карток за об’єктами в місцях експлуатації
(знаходження) має відповідати їхній кількості в бухгалте-
рії, що досягається підрахунком та зіставленням карток.
Інвентарні картки, картки обліку руху основних за-
собів сумарно звіряють з даними синтетичного обліку ос-
новних засобів.
Синтетичний облік основних засобів
Порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку та
їхнє призначення встановлює Інструкція про застосуван-
ня Плану рахунків.
Методологічні основи формування в бухгалтерсько-
му обліку інформації про основні засоби визначено в
П(С)БО 7 «Основні засоби».
Для обліку та узагальнення інформації про наявність
і рух власних чи отриманих на умовах фінансового лі-
зингу об’єктів і орендованих цілісних майнових ком-
плексів, які віднесені до складу основних засобів, існує
активний рахунок 10 «Основні засоби».
На дебеті рахунка 10 «Основні засоби» відображають
надходження (придбання, створення, безоплатне отри-
мання) на баланс підприємства основних засобів, обліко-
ваних за первісною вартістю; суму витрат, пов’язаних із
поліпшенням об’єкта (модернізація, модифікація, добу-
дова, дообладнання, реконструкція), яке зумовлює
збільшення майбутніх економічних вигод, очікуваних
на початку від використання об’єкта; суму дооцінки за-
лишкової вартості об’єкта основних засобів; на кредиті —
вибуття основних засобів внаслідок продажу, безоплат-
ної передачі або невідповідності критеріям визнання
активом, а також у випадку часткової ліквідації об’єк-
та основних засобів; суму уцінення основних засобів.
Рахунок 10 «Основні засоби» має такі субрахунки:
101	«Земельні ділянки»;
102	«Капітальні витрати на поліпшення земель»;
103	«Будинки та споруди»;
104	«Машини та обладнання»;
284
Облік основних засобів і нематеріальних активів
105	«Транспортні засоби»;
106	«Інструменти, прилади та інвентар»;
107	«Робоча і продуктивна худоба»;
108	«Багаторічні насадження»;
109	«Інші основні засоби».
На субрахунку 101 «Земельні ділянки» ведеться об-
лік земельних ділянок, якими володіє та які використо-
вує підприємство у своїй операційній діяльності.
На субрахунку 102 «Капітальні витрати на поліпшен-
ня земель» ведеться облік капітальних вкладень у поліп-
шення земель (меліоративні, осушувальні, іригаційні та
інші роботи). Такі капітальні вкладення включають до
основних засобів щороку в сумі витрат, що мають відно-
шення до прийнятих в експлуатацію площ, незалежно
від закінчення всього комплексу робіт.
На субрахунку 103 «Будівлі та споруди» ведеться об-
лік наявності та руху будівель, споруд, їхніх структур-
них компонентів і передавальних пристроїв, а також
житлових будинків.
На субрахунках 104 «Машини та обладнання», 105
«Транспортні засоби», 106 «Інструменти, прилади та ін-
вентар», 107 «Робоча й продуктивна худоба», 108 «Бага-
торічні насадження» ведеться облік основних засобів
згідно з назвами цих субрахунків.
На субрахунку 109 «Інші основні засоби» ведеться
облік основних засобів, які не включено в перелічені суб-
рахунки.
Облік руху основних засобів
Облік надходження основних засобів. Надходження
основних засобів на підприємство здійснюється кількома
способами:
—	безоплатне одержання;
—	придбання за плату (купівля), будівництво (спо-
рудження) власними силами;
—	одержання як внеску до статутного капіталу;
—	інші випадки зарахування на баланс.
Безоплатне одержання основних засобів. В обліку
його відображають проводками:
а)	на вартість безоплатно одержаних та оприбуткова-
них основних засобів:
Дт 10 «Основні засоби»;
Кт 424 «Безоплатно одержані необоротні активи»;
Документальне оформлення, облік основних засобів
285
б)	на суму визнання доходу одночасно з нарахуван-
ням амортизації:
Дт 424 «Безоплатно одержані необоротні активи»;
Кт 745 «Дохід від безоплатно одержаних активів».
Придбання основних засобів за плату (купівля); бу-
дівництво (спорудження) власними силами. Облікову-
ють на активному рахунку 15 «Капітальні інвестиції»,
який має такі субрахунки:
151	«Капітальне будівництво»;
152	«Придбання (виготовлення) основних засобів»;
153	«Придбання (виготовлення) інших необоротних
матеріальних активів »;
154	«Придбання (створення) нематеріальних акти-
вів»;
155	«Формування основного стада».
На дебеті рахунка 15 «Капітальні інвестиції» відоб-
ражають збільшення понесених витрат на придбання чи
створення матеріальних і нематеріальних необоротних
активів, на кредиті — їхнє зменшення (введення в дію,
прийняття в експлуатацію придбаних або створених не-
матеріальних активів та ін.).
На субрахунку 151 «Капітальне будівництво» відоб-
ражають витрати на будівництво, що здійснюється гос-
подарським і підрядним способом, для власних потреб
підприємства. На цьому субрахунку обліковують і об-
ладнання, що потребує монтажу в процесі будівництва,
і авансові платежі для фінансування цього будівниц-
тва.
На субрахунку 152 «Придбання (виготовлення) ос-
новних засобів» обліковують витрати на придбання або
виготовлення власними силами матеріальних активів,
облік яких ведеться на рахунку 10 «Основні засоби»
(крім об’єктів будівництва та основного стада).
У разі придбання устаткування, яке потребує монта-
жу, будівельних матеріалів і конструкцій, роблять такі
бухгалтерські проводки (табл. 3.1).
Можливим є одержання цільового фінансування для
придбання основних засобів і розрахунків із постачаль-
никами.
Операції у разі одержання цільового фінансування
розглянуто нижче.
У випадку придбання основних засобів, що не потре-
бують монтажу (транспортні засоби, будівельні механіз-
ми, сільгосптехніка), мають бути зроблені такі бухгал-
терські проводки (табл. 3.2).
286
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Таблиця 3.1
Головні бухгалтерські проводки щодо придбання
основних засобів, які потребують монтажу
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Відображено суму згідно з рахунком постачальника, без ПДВ	205	631 632
2.	Відображено суму транспортних витрат на доставку та інших витрат, що пов’язані з придбанням основних засобів, без ПДВ	205	685 631 632
3.	На суми ПДВ, які включено в рахунок постачальником (транспортною організацією)	641	631 632 685
4.	На вартість придбання (оп. 1 + оп. 2) під час передання для монтажу	152	205
5.	На суму згідно з рахунком підрядника за виконані роботи з монтажу обладнання	152 641	631 632
6.	На суму фактичних витрат із монтажу виробничого обладнання, якщо роботи виконано господарським способом	152	23, 65 66, 20 та ін.
7.	На суму кредиту, одержаного в банку, для купівлі обладнання, що потребує монтажу	311	601
8.	На суму нарахованих відсотків за одержаним кредитом	951	601
9.	Оплачено транспортні витрати та інші витрати, що пов’язані з придбанням (оп. 2)	685 631 632	311
10.	Відображено введення в дію об’єкта основних засобів (сума по дебету рахунка 152: оп. 4 + оп. 5 + оп. 6)	10	152
11.	Оплачено вартість основних засобів	631 632	311
Документальне оформлення, облік основних засобів
287
Таблиця 3.2
Головні бухгалтерські проводки щодо придбання
основних засобів, які не потребують монтажу
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Відображено суму згідно з рахунком постачальника (без ПДВ), а також інші витрати на придбання (без ПДВ)	152	631 632 685
	— на суму ПДВ	641	631 632 685
2.	Одержано цільове фінансування на придбання основних засобів із зовнішніх джерел (бюджет, позабюджетні фонди та ін.)	311	48
3.	Витрачено грошові кошти на придбання об’єкта основних засобів і для розрахунків із постачальниками	152 631 632	311
4.	Відображено суму цільового фінансування як доходи майбутніх періодів	48	69
5.	Відображено суму одержаного в банку кредиту на придбання основних засобів	311	601
6.	Нараховано відсотки за одержаним кредитом	951	601
7.	Нараховано збір до Пенсійного фонду під час купівлі автомобіля	152	651
8.	Перераховано збір до Пенсійного фонду	651	311
9.	Оплачено послуги з транспортування та інші витрати	631 632 685	311
10.	Відображено введення в експлуатацію об’єкта основних засобів	10	152
11.	Оплачено вартість основних засобів	631 632	311
288
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Придбані за плату основні засоби, які були в експлу-
атації, оприбутковуються за вартістю об’єкта, витрат на
його доставку, монтаж, встановлення фундаментів. На
цю суму роблять проводки:
а)	на вартість об’єкта без ПДВ:
Дт 152 «Придбання (виготовлення) основних засо-
бів »;
Кт 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядни-
ками»;
Кт 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»;
б)	при введенні в експлуатацію об’єкта основних за-
собів:
Дт 10 «Основні засоби»;
Кт 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів».
Підприємства можуть нести витрати, пов’язані з бу-
дівництвом об’єктів основних засобів. Такі витрати облі-
ковують на рахунку 151 «Капітальне будівництво». Ос-
новні бухгалтерські проводки, що відображають будів-
ництво об’єктів основних засобів, наведено в табл. 3.3.
Для будівництва об’єктів основних засобів, так само,
як і для купівлі, залучають кредити банку.
Одержання основних засобів як внеску до статут-
ного капіталу. Первісна вартість такого об’єкта вста-
новлюється на рівні справедливої вартості, узгодженої з
учасниками (засновниками) і фіксується в установчих
документах.
За цією операцією в обліку роблять такі проводки:
а)	на суму внеску до статутного капіталу:
Дт 46 «Неоплачений капітал»;
Кт 40 «Статутний капітал»;
б)	на суму основних засобів, одержаних як внесок до
статутного капіталу:
Дт 10 «Основні засоби»;
Кт 46 «Неоплачений капітал».
Інші випадки зарахування основних засобів на ба-
ланс. У процесі господарської діяльності можуть виник-
нути ситуації, внаслідок яких відбудеться додаткове за-
рахування на баланс основних засобів.
Оприбуткування не облікованих раніше на балансі
основних засобів відображають такими проводками:
Дт 10 «Основні засоби» 1 на суму оприбуткованих
І не облікованих раніше
Кт 746 «Інші доходи від основних засобів.
звичайної діяльності» )
Документальне оформлення, облік основних засобів
289
Таблиця 3.3
Бухгалтерські проводки у разі будівництва об’єктів
основних засобів
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Відображено суму витрат на проектні, будівельно-монтажні роботи згідно з рахунками підрядників і проектних організацій, якщо будів- ництво ведеться підрядним способом, без ПДВ	151	631 632
2.	Відображено суму фактичних витрат на будівництво (або виготовлення) основних засобів, якщо будівництво ведеться господарським способом, без ПДВ	151	205 23 65 66
3.	Відображено суму ПДВ незалежно від способу будівництва	641	631 632 685
4.	Одержано цільове фінансування на будівництво із зовнішніх джерел (бюджет, позабюджетні фонди)	311	48
5.	Витрачено грошові кошти для розрахунків із постачальниками	631 632	311
6.	Відображено суму цільового фінансування як доходи майбутніх періодів	48	69
7.	Відображено введення в експлуатацію об’єкта основних засобів за справедливою вартістю	10	151
8.	Відображено різницю між собівартістю будівництва та справедливою вартістю; собівартість будівництва формує дебетовий оборот субрахунка 151 «Капітальне будівництво». Таку проводку складають, якщо собівартість будівництва більша за справедливу вартість об’єкта	977	151
9.	Відображено різницю між справедливою вартістю об’єкта та собівартістю будівництва. Таку проводку складають, якщо справедлива вартість об’єкта перевищує собівартість будівництва	151	719
10 2 95
290
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Віднесення до основних засобів об’єктів, раніше не-
правильно зарахованих до малоцінних та швидкозношу-
ваних предметів (необоротна частина МШП), відобража-
ють такими проводками:
Дт 10 «Основні засоби»
Кт 112 «Малоцінні нео-
боротні матеріальні ак-
на суму неправильно
> зарахованих МШП.
тиви»
Знос МШП відображають
Дт 132 «Знос інших не- '
оборотних матеріаль-
них активів»
Кт 131 «Знос основних
засобів»
такими проводками:
на суму раніше
нарахованого зносу МШП,
Приклад
1.	На підприємство надійшло обладнання, що потре-
бує монтажу, від вітчизняного виробника. У накладній
№ 02794 від 02.11.200Х р. зазначено (у грн.):
1. Вартість за відпускною ціною виробника, без ПДВ	1 500,00
2. ПДВ, 20%	300,00
3. Транспортні витрати на доставку	60,00
4. ПДВ на послуги з доставки 20%	12,00
5. До сплати	1 872,00
В обліку слід зробити таку проводку (табл. 3.4):
Таблиця 3.4
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Оприбутковано обладнан- ня на склад	205	631	1 560,00
2.	Відображено суму ПДВ	644	631	312,00
3.	Обладнання 08.11 переда- но на монтаж, який здій- снюється господарським способом	152	205	1 560,00
Документальне оформлення, облік основних засобів
291
1. Витрати з монтажу становлять:
Вартість витрачених матеріалів	80,00
Нараховано зарплату робітникам	100,00
Збори: 32% до Пенсійного фонду	32,00
2,9% на соціальне страхування	2,90
2,1% страхування на випадок безробіття	2,10
Разом	217,00
На дебеті субрахунка 152 відображають витрати з
монтажу, на кредиті рахунків — розшифровують ці вит-
рати, тобто складають складну проводку (в дебеті один
рахунок, у кредиті — п’ять):
Дт 152	217,00
Кт 201	80,0
Кт 661 «Розрахунки за заробітною платою»	100,0
Кт 651 «Розрахунки за пенсійним забезпеченням»	32,0
Кт 652 «Розрахунки за соціальним страхуванням»	2,9
Кт 653 «Розрахунки за страхуванням на випадок безробіття»	2,1
2.	Одержано бюджетне фінансування на придбання
обладнання, яке потребує монтажу і витрат, пов’язаних
із придбанням, на суму 900 грн.:
Дт 311 Кт 48 — 900 грн.
3.	Кошти цільового фінансування використано для
розрахунків із постачальниками. З рахунка в банку пере-
раховано решту суми заборгованості постачальникам:
Дт 631 Кт 311 — 900 грн.
Дт 631 Кт 311 — 972 грн. (1 872 - 900)
4.	Суму цільового фінансування відображено як дохо-
ди майбутніх періодів:
Дт 48 Кт 69 — 900 грн.
5.	Згідно з актом приймання-передачі від 24. 12. 200Х р.
обладнання зараховують до основних засобів:
Дт 10 Кт 152 — 1 777,0 грн. (1 560 + 217,0).
Приклад
Підприємство взяло короткостроковий кредит у банку
на суму 19 000 грн. під 115% річних для придбання мік-
роавтобуса вартістю 19 000 грн. (ПДВ — 3 167 грн.). При
292
Облік основних засобів і нематеріальних активів
купівлі автомобіля воно сплатило збір до Пенсійного
фонду в розмірі 3%, витрати на транспортування мікро-
автобуса становили 300 грн. (ПДВ — 50 грн.), а послуги
держреєстрації — 150 грн. (без ПДВ). Треба визначити
первісну вартість мікроавтобуса і відобразити операцію
щодо його придбання в бухгалтерському обліку.
1. Визначення первісної вартості мікроавтобуса (грн.):
Договірна вартість	19 000
Мінус ПДВ	3 167
Разом	15 833
Збір до Пенсійного фонду	570
Витрати на транспортування	300
Мінус ПДВ	50
Витрати на реєстрацію	150
Усього первісна вартість	16 803
До первісної вартості, згідно з П(С)БО 7, не включе-
но відсотки за банківський кредит.
2. В обліку слід зробити такі проводки (табл. 3.5):
Таблиця 3.5
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
1.	Одержано кредит у банку на купівлю мікроавтобуса	311	601	19 000
2.	Нараховано суму відсотків за одержаний кредит	951	601	21 850
3.	Сплачено збір до Пенсійного фонду	651	311	570
4.	Оприбутковано мікроавтобус	152	631	15 833
5.	Відображено суму ПДВ	641	631	3 167
6.	Відображено витрати на транс- портування	152	631	250
7.	Відображено податковий кредит з ПДВ за транспортуванням	641	631	50
8.	Оплачено послуги з транспорту- вання	631	311	300
Документальне оформлення, облік основних засобів
293
Закінчення таблиці 3.5
1	2	3	4	5
9.	Відображено витрати на держреєстрацію	152	631	150
10.	Нараховано збір до Пенсійного фонду	152	651	570
11.	Відображено введення автомобіля в експлуатацію	105	152	16 803
12.	Оплачено витрати на держреєстрацію	631	311	150
13.	Оплачено вартість автомобіля	631	311	19 000
Приклад
Підприємство споруджує цех господарським спосо-
бом. Використано будівельних матеріалів на суму
15 000 грн. (ПДВ — 2 500 грн.), оплата праці виробни-
чого персоналу — 1 000 грн., витрати на оплату мон-
тажних і проектно-дослідницьких робіт — 2 000 грн.
(ПДВ — 333,33 грн.), витрати на державну реєстрацію —
150 грн. (без ПДВ), витрати на страхування — 500 грн.
(ПДВ — 83,33 грн.). На підставі експертної оцінки
встановлено, що справедлива вартість об’єкта стано-
вить 15 500 грн.
Треба визначити первісну вартість споруджуваного
об’єкта і відобразити цю операцію в реєстрах бухгалтер-
ського обліку відповідно до П(С)БО 7.
1. Визначення вартості споруджуваного об’єкта (грн.):
Будівельні матеріали	15 000,00
ПДВ	- 2 500,00
Оплата праці виробничого персоналу	1 000,00
Оплата монтажних і проектно-дослідницьких робіт	2 000,00
ПДВ	- 333,33
Витрати на держреєстрацію	150,00
Витрати на страхування	500,00
ПДВ	- 83,33
Разом	15 733,34
294
Облік основних засобів і нематеріальних активів
2. В обліку слід зробити такі проводки (табл. 3.6):
Таблиця 3.6
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Придбано матеріали для будівництва, без ПДВ	205	631	12 500,00
2.	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	631	2 500,00
3.	Відображено капітальні вкладення у вартість матеріалів	151	205	12 500,00
4.	Відображено капітальні вкладення на суму оплати виробничого персоналу	151	661	1 000,00
5.	Відображено капітальні вкладення на вартість монтажних і проектно- дослідницьких робіт	151	631	1 666,67
6.	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	631	333,33
7.	Відображено капітальні вкладення на вартість держреєстрації	151	631	150,00
8.	Відображено капітальні вкладення на вартість страхування	151	655	416,67
9.	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	655	83,33
10.	Відображено введення будівлі в експлуатацію	103	151	155,00
11.	Різниця між собівартіс- тю будівництва та спра- ведливою вартістю спи- сується на інші витрати (15 733,34 - 15 500,00)	977	151	233,34
Згідно з проводкою 11 сума перевищення собівартос-
ті будівництва (15 733,34) над справедливою вартістю
(15 500,00) списується на інші витрати звичайної діяль-
ності та відображається у Звіті про фінансові результати.
В підсумку первісна вартість об’єкта визнана на рівні
справедливої вартості й дорівнює 15 500 грн.
Документальне оформлення, облік основних засобів
295
Порядок відображення в реєстрах бухгалтерського об-
ліку операцій зі спорудження основних засобів підряд-
ним способом практично аналогічний порядку придбання
основних засобів за грошові кошти, який було розгляну-
то вище.
Приклад
Підприємство безоплатно отримало основний засіб —
трактор вартістю 10 000 грн. (термін експлуатації — 12 ро-
ків). Витрати на його транспортування становили 840 грн.
(у тому числі ПДВ — 140 грн.).
Цю операцію на рахунках бухгалтерського обліку
відображають такими проводками (табл. 3.7):
Таблиця 3.7
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено вартість безоп- латно одержаного трактора (термін експлуатації — 12 років)	152	424	10 000
2.	Безоплатно одержані основні засоби зараховано до основних засобів за вартістю одержання	105	152	10 000
3.	Відображено витрати на транспортування	152	631	700
4.	Відображено податковий кредит з ПДВ на витрати з транспортування	644	631	140
5.	Витрати на транспортування включено до первісної вартості об’єкта	105	152	700
6.	Визнання доходу одночасно з нарахуванням амортизації (вартість одержання: термін експлуатації) 10 000 : 12 = 833,30 грн.	424	745	833,30
Приклад
У рахунок внеску до статутного фонду підприємства
учасник передав ксерокс вартістю 2 500 грн. Витрати на
його транспортування становили 18 грн. (ПДВ —
З грн.).
296
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Цю операцію на рахунках бухгалтерського обліку
відображають такими проводками (табл. 3.8):
Таблиця 3.8
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено внесок за вартістю, зазначеною в установчих документах	46	40	2 500
2.	Одержано від учасника об’єкта основних засобів	104	46	2 500
3.	Витрати на транспортування	152	631	15
4.	Відображено податковий кредит з ПДВ	644	631	3
5.	Списано витрати на транспортування з включенням до первісної вартості об’єкта основних засобів, що внесені до статутного фонду	104	152	15
Облік операцій, пов’язаних із бартером основними
засобами. Відображення в обліку господарських опера-
цій, пов’язаних з бартером основними засобами, зале-
жить від того, є обмінювані основні засоби подібними
активами чи ні.
Подібні активи — активи, які мають однакове функціональне
призначення та однакову справедливу вартість.
Бартер подібними основними засобами. За обміну подіб-
ними активами балансова вартість одержаного активу при-
рівнюється до балансової вартості активу, що передається.
Фінансовий результат такої операції не визначається.
Порядок відображення операцій, що пов’язані з бар-
тером подібними основними засобами, ілюструє наведе-
ний нижче.
Приклад
Підприємство «Веселка» у зв’язку із зміною виду ді-
яльності обміняло друкарське устаткування (первісна
вартість 21 200 грн., балансова вартість — 19 200 грн.,
справедлива вартість — 20 000 грн.) на хлібопекарське
устаткування (первісна вартість — 20 000 грн., балансо-
ва вартість — 18 000 грн., справедлива вартість —
Документальне оформлення, облік основних засобів
297
20 000 грн.) підприємства «ЛіСер». Треба визначити пер-
вісну вартість обмінюваного устаткування — друкар-
ського і хлібопекарського — і відобразити цю операцію
в реєстрах бухгалтерського обліку.
Слід виходити з того, що справедливі вартості обмі-
нюваних активів однакові, отже, ці активи є подібними,
і первісна вартість хлібопекарського устаткування дорів-
нює балансовій вартості вибулого друкарського устатку-
вання (19 200 грн.), а первісна вартість друкарського ус-
таткування дорівнює балансовій вартості вибулого хлібо-
пекарського устаткування (18 000 грн.).
Договірну ціну слід сформувати таким чином, щоб
вона була не нижчою від справедливої вартості. З огля-
ду на це при обміні подібними активами договірну ціну
доцільно встановлювати на рівні справедливої вартості.
У наведеному прикладі за договірну вартість приймають
справедливу оцінку обмінюваних основних засобів —
20 000 грн., ПДВ — 4 000 грн., разом — 24 000 грн.
Згідно з положеннями П(С)БО 15 «Дохід» дохід (ви-
ручка) не визнається, якщо здійснюється обмін продукці-
єю, товарами, роботами, послугами та іншими активами,
що подібні за призначенням і мають однакову справедли-
ву вартість. Таким чином, при здійсненні такої бартерної
операції немає ні фінансових результатів, ні виручки.
У такій ситуації на увагу заслуговує аналітичний
облік подібних об’єктів основних засобів, одержаних у
межах товарообмінних (бартерних) операцій. Оскільки
виписана постачальником накладна на одержаний за
бартером об’єкт (форма ОЗ-1) не відображає даних, не-
обхідних для обліку такого об’єкта, необхідно скласти
додаткові первинні документи, наприклад, оціночний
акт у довільній формі.
Цю операцію на рахунках бухгалтерського обліку
відображають такими проводками (табл. 3.9):
Таблиця 3.9
№ п/п	Зміст операцій	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
У покупців хлібопекарського обладнання (підприємство «Веселка»)				
1.	Відображено виникнення дебіторської та кредиторської заборгованостей при передачі друкарського обладнання	377	631	23 200
298
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Закінчення таблиці 3.9
1	2	3	4	5
2.	Відображено виникнення податкових зобов’язань	643	641	4 000
3.	Списано суму зносу друкарського обладнання, що вибуло	131	105	2 000
4.	Списано залишкову вартість переда- ного друкарського обладнання на рахунок погашення кредиторської заборгованості	631	105	19 200
5.	Списано суму раніше нарахованих податкових зобов’язань	631	643	4 000
6.	Отримано хлібопекарське обладнання в рахунок погашення дебіторської заборгованості	152	377	19 200
7.	Відображено виникнення податкового кредиту	641	377	4 000
8.	Відображено введення в експлуатацію хлібопекарського обладнання	105	152	19 200
У продавця хлібопекарського обладнання (підприємство «ЛіСер»)				
9.	Відображено виникнення дебіторської та кредиторської заборгованостей при передачі друкарського обладнання	377	631	22 000
10.	Відображено виникнення податкових зобов’язань	643	641	4 000
11.	Отримано друкарське обладнання в рахунок дебіторської заборгованості	152	377	18 000
12.	Нараховано суму податкового кредиту по ПДВ	644	377	4 000
13.	Списано суму зносу	631	105	18 000
14.	Списано залишкову вартість переданого хлібопекарського обладнання в рахунок погашення кредиторської заборгованості	131	105	2 000
15.	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	644	4 000
16.	Списано суму раніше нарахованих податкових зобов’язань	631	643	4 000
17.	Відображено введення в експлуатацію друкарського обладнання	105	152	18 000
Документальне оформлення, облік основних засобів
299
У розглянутому прикладі обміну подібними основни-
ми засобами справедлива вартість таких активів вища за
їхню балансову залишкову вартість. Якщо справедлива
вартість цих об’єктів нижча за їхню балансову вартість,
первісною вартістю є їхня справедлива вартість, а різни-
цю включають до витрат звітного періоду.
Бартер неподібними основними засобами. Підприємс-
тва здійснюють обмін і неподібними активами.
Неподібні активи — активи, що мають різну справедливу вартість
і (або) різне функціональне призначення.
Згідно з П(С)БО 15 «Дохід» сума доходу за бартерним
контрактом визначається за справедливою вартістю акти-
ву одержаного або того, що його отримає підприємство,
із зменшенням або збільшенням її відповідно на суму пе-
реданих чи одержаних грошових коштів та їхніх еквіва-
лентів. Якщо справедливу вартість таких об’єктів немож-
ливо достовірно визначити, дохід визначають за справед-
ливою вартістю об’єктів, переданих за цим бартерним
контрактом.
Згідно з П(С)БО 7 «Основні засоби» первісна вартість
основного засобу, придбаного в обмін на неподібний об’єкт,
дорівнює справедливій вартості переданого об’єкта, збіль-
шеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи їхніх екві-
валентів, яку передано (одержано) під час обміну.
Бартерну операцію з неподібними основними засоба-
ми ілюструє такий приклад.
Приклад
Підприємство «Фора» обміняло супутникову антену
(первісна вартість — 21 200 грн., балансова вартість —
19 200 грн., справедлива вартість •— 20 000 грн.) на
гараж (первісна вартість — 8 000 грн., балансова вартість —
7 000 грн., справедлива вартість — 6 000 грн.) з допла-
тою 14 000 грн. Треба визначити первісну вартість одер-
жаного гаража, дохід від цієї операції та відобразити її в
реєстрах бухгалтерського обліку.
Оскільки обмінювані об’єкти є неподібними не лише
за справедливою вартістю, а й за функціональним призна-
ченням, у цій операції наявний фінансовий результат.
Первісна вартість одержаного гаража дорівнює спра-
ведливій вартості відданої антени (20 000 грн.) мінус гро-
шова компенсація (14 000 грн.) і становить 6 000 грн.
Первісна вартість одержаної антени дорівнює справедли-
вій вартості відданого гаража (6 000 грн.) плюс сума гро-
300
Облік основних засобів і нематеріальних активів
шової компенсації (14 000 грн.) і становить 20 000 грн.
Дохід від операції з передачі антени, згідно з П(С)БО 15,
дорівнює справедливій вартості одержаного гаража
(6 000 грн.) плюс сума грошової компенсації (14 000 грн.) —
20 000 грн. Дохід від операції з передачі гаража, згідно
з П(С)БО 15, дорівнює справедливій вартості отриманої
антени (20 000 грн.) мінус сума грошової компенсації
(14 000 грн.) — 6 000 грн.
Фінансовий результат від передання антени:
дохід - балансова вартість антени:
20 000 грн. - 19 200 грн. = 800 грн. (Прибуток)
Фінансовий результат від передачі гаража:
дохід - балансова вартість гаража:
6 000 грн. - 7 000 грн. = 1 000 грн. (Збиток)
Договірну ціну встановлюють, виходячи з макси-
мальної справедливої вартості (в наведеному прикладі —
20 000 грн.). Таким чином, доцільно укласти договір на
суму 24 000 грн. (у тому числі ПДВ - 4 000 грн.).
Цю операцію на рахунках бухгалтерського обліку
відображають такими проводками (табл. 3.10):
Таблиця 3.10
№ п/п	Зміст операції	Кореспонден- ція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
У покупця гаража				
1.	Списано суму зношення антени, що вибула	131	105	2 000
2.	Списано залишкову вартість антени, що вибула	972	105	19 200
3.	Відображено дохід від обміну антени	377	742	24 000
4.	Відображено податкові зобов’язання з ПДВ	742	641	4 000
5.	Відображено капітальні вкладення на вартість одержаного гаража	152	631	6 000
6.	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	631	4 000
Документальне оформлення, облік основних засобів
ЗОЇ
Закінчення таблиці 3.10
1	2	3	4	5
7.	Одержано грошові кошти як доплату	311	631	14 000
8.	Відображено залік заборгованостей	631	377	24 000
9.	Відображено введення в експлуатацію гаража	104	152	6 000
10.	Відображено фінансовий результат від реалізації (прибуток)	793 742 793	972 793 441	19 200 20 000 800
У покупця антени				
11.	Відображено капітальні вкладення на первісну вартість антени	152	631	20 000
12.	Відображено податкові зобов’язання з ПДВ	643	641	20 000
13.	Відображено податкового кредиту	644	631	4 000
14.	Відображено введення в експлуатацію антени	105	152	20 000
15.	Списано суму зносу реалізованого гаража	131	105	1 000
16.	Списано залишкову вартість гаража	972	104	7 000
17.	Відображено дохід від вибуття	377	742	10 000
18.	Списано суму нарахованих податкових зобов’язань	742	643	4 000
19.	Сплачено грошову компенсацію	377	311	14 000
20.	Проведено залік	631	377	24 000
21.	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	644	4 000
22.	Відображено фінансовий резуль- тат від реалізації (збиток)	793 742 442	972 793 793	7 000 6 000 (1 000)
Облік реалізації основних засобів. Існує такий поря-
док відображення обліку операцій, пов’язаних з реаліза-
цією основних засобів (табл. 3.11).
302
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Таблиця 3.11
Бухгалтерські проводки за операціями
реалізації основних засобів
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Відвантажено основні засоби та відо- бражено дохід від реалізації (відобра- ження дебіторської заборгованості)	377	742
2.	Відображено суму зносу за відванта- женими основними засобами	131	10
3.	Списано залишкову вартість реалізо- ваних основних засобів	972	10
4.	Відображено суму витрат, пов’яза- них із реалізацією основних засобів	972	66, 65
5.	Відображено суму ПДВ (у разі реалі- зації виробничих основних засобів)	742	641
6.	Погашено дебіторську заборгованість за відвантаженими основними засо- бами	311	377
7.	Списано одержаний дохід від реалі- зації основних засобів на фінансовий результат	742	793
8.	Списано собівартість реалізованих основних засобів на фінансовий результат	793	972
Безоплатну передачу основних засобів підприємство
відображає в обліку такими проводками (табл. 3.12):
Таблиця 3.12
Бухгалтерські проводки
за безоплатної передачі основних засобів
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Відображено нарахований раніше знос безоплатно переданих основних засобів	131	10
2.	Списано залишкову вартість основних засобів	976	10
3.	У разі передачі основних засобів виробничого призначення відображено суму ПДВ	976	641
Документальне оформлення, облік основних засобів
303
Приклад
Підприємство реалізує складське приміщення.
Вихідні дані (у грн.): первісна вартість реалізованого
об’єкта — 75 000; нарахований знос — 65 600; ціна реа-
лізації об’єкта без ПДВ — 11 000; ПДВ 20% — 2 200.
На рахунках бухгалтерського обліку цю операцію ві-
дображають такими проводками (табл. 3.13):
Таблиця 3.13
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено дохід від реалізації	377	742	13 200
2.	Списання нарахованого зносу реалізованого об’єкта	131	103	65 600
3.	Списано залишкову вартість реалізованих основних засобів	972	103	9 400
4.	Відображено суму ПДВ	742	641	2 200
5.	Надійшла від покупців оплата за продані їм основні засоби	311	377	13 200
6.	Списано дохід від реалізації необоротних активів на рахунок фінансових результатів	742	793	11 000
7.	Собівартість реалізова- них необоротних активів віднесено на фінансові результати	793	972	9 400
8.	Фінансовий результат від реалізації основних засобів віднесено до нерозподіленого прибутку	793	441	1 600
Приклад
Підприємство реалізує легковий автомобіль.
Вихідні дані (у грн.): первісна вартість — 21 200; на-
рахований знос — 2 000; ціна реалізації з ПДВ —
24 000; ПДВ 20% — 4 000.
У реєстрах бухгалтерського обліку цю операцію відоб-
ражають такими записами (табл. 3.14):
304
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Таблиця 3.14
№ п/п	Зміст операції	Кореспонден- ція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відвантажено основні засоби та відображено дохід від реалізації	377	742	24 000
2.	Списано суму зносу	131	105	2 000
3.	Списано залишкову вартість	972	105	19 200
4.	Відображено податкові зобов’язання з ПДВ	742	641	4 000
5.	Одержано грошові кошти	311	377	24 000
6.	Відображено та списано фінан- совий результат (прибуток)	742 793 793	793 972 441	20 000 19 200 800
Облік ліквідації основних засобів. У випадку, коли
об’єкт основних засобів стає непридатним і його недо-
цільно ремонтувати чи реконструювати, він підлягає
ліквідації.
Цю операцію в обліку відображають такими провод-
ками (табл. 3.15):
Таблиця 3.15
Бухгалтерські проводки
за ліквідації основних засобів
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Відображено суму зносу об’єкта, що підлягає ліквідації	131	10
2.	Списано залишкову вартість лікві- дованого об’єкта	976	10
3.	Відображено суму витрат, понесених підприємством під час ліквідації об’єкта	976	661, 65 та ін.
4.	Відображено вартість отриманих від ліквідації об’єкта товарно-матері- альних цінностей (оприбуткування корисних об’єктів)	20	746
5.	Відображено суму ПДВ (у разі лікві- дації виробничих основних засобів)	976	641
Приклад
Внаслідок стихійного лиха (урагану) окремо розташо-
ване складське приміщення стало непридатним для ви-
Документальне оформлення, облік основних засобів
305
користання. Підприємство прийняло рішення про ЙОГО
ліквідацію через обставини, що не залежать від підпри-
ємства. Об’єкт був застрахований.
Вихідні дані: первісна вартість об’єкта — 171 000 грн.;
знос об’єкта, який ліквідується, — 112 500 грн.; витра-
ти на розбирання об’єкта — 800 грн.; оприбутковані ма-
теріальні цінності — 4 100 грн.
Страхова організація через місяць компенсувала запо-
діяні збитки. Для обліку витрат, понесених унаслідок
стихійного лиха, використовують субрахунок 991 «Втра-
ти від стихійного лиха».
В обліку слід зробити такі проводки (табл. 3.16):
Таблиця 3.16
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Списано суму зносу об’єк- та, який ліквідується	131	103	112 500
2.	Списано балансову (залиш- кову) вартість об’єкта як втрати від псування майна (171 000 — 112 500)	991	103	58 500
3.	Відображено суму понесе- них збитків як заборгова- ність страхової організації	377	751	58 500
4.	Відображено витрати, пов’язані з розбиранням об’єкта	991	661 65	800
5.	Оприбутковано одержані матеріальні цінності	20	751	4 100
6.	Одержано грошові кошти від страхової організації	311	377	58 500
7.	Відображено фінансовий результат від ліквідації основних засобів (58 500 + 800) (58 500 + 4 100)	794 751	991 794	59 300 62 600
8.	Визначено фінансовий результат (прибуток) (62 600 - 59 300)	794	441	3 300
Ліквідацію основних невиробничих засобів відобра-
жають в обліку в порядку, аналогічному обліку ліквіда-
ції основних виробничих засобів.
306
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Інвентарну картку обліку реалізованих або ліквідова-
них основних засобів додають до документів (актів, на-
кладних), якими оформлено реалізацію або ліквідацію
цих основних засобів.
Облік передачі основних засобів як внеску до статут-
ного капіталу іншого підприємства. Для обліку передачі
основних засобів як внеску до статутного капіталу вико-
ристовують активний рахунок 14 «Довгострокові фінан-
сові інвестиції». Цей рахунок призначено для узагаль-
нення інформації про наявність і рух довгострокових ін-
вестицій (вкладень) у цінні папери інших підприємств,
облігацій державних і місцевих позик, статутний капітал
інших підприємств.
Приклад
Підприємство «Укрелектромаш» виступило заснов-
ником фірми «Промелектро». Його внесок до статутного
капіталу — устаткування, справедлива вартість якого =
= 900 000 грн., знос — 20 000 грн., залишкова вартість —
702 000 грн.
У бухгалтерському обліку має бути зроблено такі про-
водки (табл. 3.17):
Таблиця 3.17
№ п/п	Зміст операції	Кореспондеція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено залишкову вар- тість переданого устаткування	14	10	702 000
2.	Відображено зношення устаткування	131	10	20 000
3.	Відображено різницю між залишковою вартістю пере- даного устаткування і його справедливою вартістю	14	746	198 000
4.	Визначено фінансовий результат	746	793	198 000
Облік амортизації (зносу) основних засобів
У процесі експлуатації основні засоби поступово втра-
чають свої споживчі та фізичні якості й стають непридат-
ними для використання. Матеріальний знос основних за-
Документальне оформлення, облік основних засобів
307
собів має назву «фізичний знос». Виділяють також мо-
ральний знос у двох формах. Перша форма полягає у
втраті місткості засобів праці внаслідок підвищення про-
дуктивності праці. Навіть за умови, що нова техніка нез-
мінна за техніко-економічними характеристиками, ши-
роке її застосування має нижчу вартість і призводить до
того, що придбані раніше засоби праці втрачають частку
своєї вартості. Друга форма морального зносу спричине-
на поширенням досконаліших і продуктивніших машин
і механізмів, що також призводить до втрати вартості
менш економічних засобів праці. їх доцільно замінювати
новими, якщо економія коштів від такої заміни переви-
щує суму втрат від морального зносу, оскільки уповіль-
нюється зростання продуктивності праці та знижується
ефективність виробництва.
Однак вартість основних засобів не зникає безслідно,
а переноситься у вигляді відрахувань на вироблений про-
дукт, виконану роботу чи надану послугу, стає частиною
їхньої вартості. Таким чином, за весь час експлуатації
об’єкта його вартість має бути повністю перенесена на но-
востворений продукт. Ці щорічні відрахування є поступо-
вим погашенням вартості зношуваних основних засобів і
мають назву «амортизаційні відрахування», або «аморти-
зація».
Амортизація (знос) — систематичний розподіл амортизованої су-
ми активу протягом терміну його корисної експлуатації.
У зв’язку з цим необхідно з’ясувати сутність понять
«амортизована сума активу» і «строк корисної експлуа-
тації активу». Згідно з П(С)БО 7 «Дохід» амортизована
сума — це собівартість активу (або сума, яка заміняє її у
фінансових звітах) за відрахуванням ліквідаційної вар-
тості. Строк корисної експлуатації — очікуваний період
використання активу підприємством або кількість вироб-
лених одиниць продукції чи інших подібних одиниць,
яку підприємство сподівається отримати від цього акти-
ву.
Ліквідаційна вартість — чиста сума, яку підприємство сподіваєть-
ся одержати за актив по закінченні строку його корисної експлуа-
тації після відрахування очікуваних витрату зв’язку з вибуттям.
Згідно з П(С)БО 7 об’єкт основних фондів амортизу-
ється фактично до досягнення ним ліквідаційної вартос-
ті, яку підприємство встановлює самостійно. Наприклад,
собівартість об’єкта основних засобів становить
308
Облік основних засобів і нематеріальних активів
60 000 грн. Ліквідаційну вартість підприємство встанов-
лює на рівні 5 000 грн. Отже, амортизації підлягає сума
55 000 грн.
Об’єктом амортизації є всі основні засоби, крім землі.
Метод амортизації об’єкта основних засобів підпри-
ємство обирає самостійно з урахуванням очікуваного
способу одержання економічних вигод від його викорис-
тання.
Можливість його зміни розглядається у разі зміни
очікуваного способу одержання від його використання
економічних вигод.
Амортизація об’єкта основних засобів за новим мето-
дом нараховується, починаючи з місяця, наступного за
місяцем зміни методу амортизації.
Нарахування амортизації:
—	починається з місяця, наступного за місяцем, у
якому об’єкт основних засобів визнано активом;
—	припиняється з місяця, наступного за місяцем ви-
буття об’єкта основних засобів;
—	зупиняється (тимчасово) на період реконструкції,
модернізації, добудови (переобладнання) і консервації
об’єкта основних засобів.
Сума амортизації до бюджету не стягується.
Кожне підприємство має право обрати найбільш від-
повідний метод нарахування амортизації з тих, що пе-
редбачені П(С)БО 7:
—	метод прямолінійного списання;
—	метод зменшення залишкової вартості (залишку);
—	комулятивний метод або метод суми цифр років;
—	виробничий метод.
Метод прямолінійного списання. Суть цього методу
полягає в тому, що амортизована сума переноситься на
амортизацію рівномірно протягом строку корисної екс-
плуатації активу:
Амортизаційні
відрахування
(річна сума
амортизації)
Первісна вартість - Ліквідаційна вартість
Строк корисної експлуатації
Цей метод є найбільш прийнятним для списання ос-
новних засобів, що не підвладні впливу інших чинників,
крім строку корисного використання. До таких основних
засобів, зокрема, належать будівлі та споруди, загально-
виробниче устаткування та ін.
Документальне оформлення, облік основних засобів
309
Таким чином, при застосуванні прямолінійного мето-
ду амортизована вартість об’єкта рівномірно списується
(розподіляється) протягом строку його корисного вико-
ристання. Цей метод заснований на припущенні, що су-
ма нарахованої амортизації залежить від строку (трива-
лості) експлуатації об’єкта основних засобів.
При застосуванні цього методу:
—	річна сума амортизації однакова протягом усіх ро-
ків експлуатації об’єкта;
—	сума зносу накопичується рівномірно;
—	залишкова вартість об’єкта основних засобів рівно-
мірно зменшується до досягнення ліквідаційної вартості.
Метод прямолінійного списання має свої переваги й
недоліки. Переваги методу — простота розрахунку та
рівномірность розподілу суми амортизації між облікови-
ми періодами, що забезпечують зіставність собівартості
продукції з доходом від її реалізації. Недоліком є те, що
цей метод не враховує морального зносу, різниці у вико-
ристанні виробничої потужності основних засобів у різні
роки їх експлуатації та необхідності збільшення витрат
на ремонт в останні роки служби.
Застосування методу прямолінійного списання де-
монструє такий приклад.
Приклад
Первісна вартість виробничого устаткування —
50 000 грн. Підприємство приймає рішення про викорис-
тання цього устаткування протягом 10 років і встанов-
лює ліквідаційну вартість у розмірі 5 500 грн. Воно оби-
рає метод прямолінійного списання при нарахуванні
амортизації. Щорічні суми амортизаційних відрахувань,
наведені в табл. 3.18, обчислюють у такий спосіб:
50 000-5 500 л
------------= 4 450.
10
.. Амортизаційні відрахування
Норма амортизації =--------------------------
Амортизована сума
Норма амортизації =-------х100%= 10% .
44 500
Таблиця 3.18
Рік	Сума амортизаційних відрахувань	Нагромаджена амортизація	Балансова (залишко- ва) вартість
1	2	3	4
1.	4 450	4 450	45 550
310
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Закінчення таблиці 3.18
1.	2.	3.	4.
2.	4 450	8 900	41 100
3.	4 450	13 350	36 650
4.	4 450	17 800	32 200
5.	4 450	22 250	27 750
6.	4 450	26 700	23 300
7.	4 450	31 150	18 850
8.	4 450	35 600	14 400
9.	4 450	40 050	9 950
10.	4 450	44 500	5 500
Метод зменшення залишкової вартості (залишку).
Цей метод передбачає визначення річної суми амортизації
множенням річної норми амортизації на залишкову вар-
тість об’єкта на початок звітного року (або первісну вар-
тість на дату початку нарахування амортизації). Річну
норму амортизації (у відсотках) обчислюють як різниця
між одиницею і результатом кореня ступеня кількості ро-
ків корисного використання об’єкта з результату від ділен-
ня ліквідаційної вартості об’єкта на його первісну вартість.
Суму амортизації за рік визначають за формулою:
Річна сума
амортизації
Залишкова вартість об’єкта
на початок звітного року
або первісна вартість на дату
початку нарахування амортизації
Річна
норма
аморти-
зації
Норма амортизації визначається в цьому випадку так
само, як і в попередньому, в момент придбання об’єкта.
Її обчислюють за формулою:
,, І, /Ліквідаційна вартість |
N = 1 - т ----—-------------- х 100% ,
І У Первісна вартість )
де N — норма амортизації у відсотках, т — кількість ро-
ків корисного використання об’єкта.
Норма амортизації за цього методу значно вища, ніж
за прямолінійного; значення норми залишається незмін-
ним протягом усього терміну використання об’єкта. Ба-
за для нарахування амортизації постійно (з року в рік)
змінюється. Це забезпечує швидку (прискорену) аморти-
зацію об’єкта протягом перших років його експлуатації.
Документальне оформлення, облік основних засобів
311
За цього методу залишкова вартість ніколи не дорівню-
ватиме нулю. Метод зменшення залишкової вартості
ґрунтується на припущенні, що новий об’єкт основних
засобів дасть найбільшу віддачу в перший рік його екс-
плуатації. Відтак його віддача (продуктивність, потуж-
ність) з року в рік зменшуватиметься. Таким чином,
протягом першого року експлуатації об’єкта буде отри-
мано більше економічних вигод, ніж у кожному наступ-
ному.
Отже, економічне обґрунтування цього методу — нара-
хування більшої суми амортизації за перший рік викорис-
тання об’єкта і поступове її зменшення в майбутньому.
Оскільки при застосуванні цього методу суму аморти-
зації нараховують нерівномірно, так само нерівномірно
накопичується сума зносу і зменшується залишкова вар-
тість. Останнього року експлуатації об’єкта залишкова
вартість наближається до ліквідаційної вартості.
Методом зменшення залишкової вартості доцільно
обчислювати амортизацію об’єктів, що піддаються швид-
кому моральному старінню, через що термін їхнього ко-
рисного використання можна визначити лише приблиз-
но. До таких об’єктів належать використовувані в адмі-
ністративних цілях транспортні засоби, прилади, засоби
зв’язку, меблі, комп’ютери.
Приклад
Первісна вартість виробничого устаткування —
50 000 грн.; термін його використання — 10 років; лік-
відаційна вартість устаткування — 5 500 грн. Визначи-
ти амортизаційні відрахування за методом зменшення
залишкової вартості.
Норма _ і _ 10/ 5500
амортизації V 59 ддд
= 1- 0,801935 = 0,19806481,
або 19,81%.
Використовуючи цю норму, розраховують амортиза-
ційні відрахування за роками (табл. 3.19).
Таблиця 3.19
Рік	Розрахунок	Сума амор- тизаційних відрахувань	Нагромаджена амортизація	Балансова (залишкова) вартість
1	2	3	4	5
1.	50 000 х 19,81%	9 905	9 905	40 095
312
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Закінчення таблиці 3.19
1	2	3	4	5
2.	40 095 х 19,81%	7 943	17 848	32 152
3.	32 152 х 19,81%	6 369	24 217	25 783
4.	25 783 х 19,81%	5 108	29 325	20 675
5.	206 675 х 19,81%	4 096	33 421	16 579
6.	16 579 х 19,81%	3 284	36 705	13 295
7.	13 295 х 19,81%	2 634	39 339	10 661
8.	10 661 х 19,81%	2 112	41 451	8 549
9.	8 549 х 19,81%	- 1 694	43 144	6 856
10.	6 856 х 19,81%	1 358	44 502	5 498
Різновидом методу зменшення залишкової вартості є
метод прискореного зменшення залишкової вартості.
Згідно з ним річна сума амортизації визначається як до-
буток залишкової вартості об’єкта на початок звітного
року або первісної вартості на дату початку нарахування
амортизації та подвоєної річної норми амортизації, об-
численої, виходячи з терміну корисного використання
об’єкта.
Розрахунок прискореної амортизації здійснюють за
формулами:
Річна сума
амортизації
Залишкова вартість об’єкта
на початок звітного року
або первісна вартість на дату
початку нарахування амортизації
Річна
норма
аморти-
зації
Норма _____________Ю0%_______
амортизації Термін корисного
використання
При застосуванні методу прискореного зменшення за-
лишкової вартості річна норма амортизації являє собою
фіксовану (у відсотках) величину і застосовується до за-
лишкової вартості об’єктів основних засобів. При цьому
першого року експлуатації об’єкта 03 нараховується
найбільша сума амортизації, відтак вона щороку змен-
шується.
Передбачувана ліквідаційна вартість не враховується
при розрахунку річної норми амортизації. Тому остан-
нього року експлуатації об’єкта річну суму амортизації
обчислюють не за формулою, а як різницю між залиш-
Документальне оформлення, облік основних засобів
313
ковою вартістю об’єкта на початок останнього року екс-
плуатації і передбачуваною ліквідаційною вартістю.
Приклад
Первісна вартість виробничого устаткування —
50 000 грн.; строк його використання — 10 років; лік-
відаційна вартість устаткування — 5 500 грн.
Результати розрахунків амортизаційних відрахувань
за роками за методом прискореного зменшення залишко-
вої вартості наведено в табл. 3.20.
Таблиця 3.20
Рік	Розрахунок	Сума аморти- заційних відрахувань	Нагрома- джена амортизація	Балансова (залишкова) вартість
1.	50 000 х 20%	10 000	10 000	40 000
2.	40 000 х 20%	8 000	18 000	32 000
3.	32 000 х 20%	6 400	24 400	25 600
4.	25 600 х 20%	5 120	29 520	20 480
5.	20 480 х 20%	4 096	33 616	16 384
6.	16 384 х 20%	3 277	36 893	13 107
7.	13 107 х 20%	2 621	39 514	10 486
8.	10 486 х 20%	2 097	41 611	8 389
9.	8 389 х 20%	1 678	43 289	6 711
10.	—	1 211*	44 500	5 500
*Примітка: сума амортизації 10-го року експлуатації
устаткування обчислюється оберненим способом, виходячи з
ліквідаційної вартості устаткування, оціненої в 5 500 грн., і
його залишкової балансової вартості за підсумками 9 років
експлуатації — 6 711 грн. Отже, сума амортизаційних відра-
хувань на десятому році експлуатації устаткування становить:
6 711 - 5 500 = 1 211 грн.
Кумулятивний метод, або метод суми цифр років.
Ґрунтується на розрахунку так званого кумулятивного
коефіцієнта, який, по суті, є нормою амортизації. За
такого методу річну суму амортизації визначають як
добуток амортизованої вартості та кумулятивного кое-
фіцієнта.
Розрахунок амортизації здійснюють за формулою:
Річна сума _ (Первісна вартість -	Кумулятивний
амортизації Ліквідаційна вартість)	коефіцієнт
314
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Кумулятивний коефіцієнт обчислюють на кожний
рік використання об’єкта діленням кількості років, що
залишилися до кінця очікуваного терміну використання
об’єкта 03, на суму кількості років його корисного вико-
ристання. Сума років (або цифр років) корисної експлу-
атації об’єкта — результат додавання порядкових номе-
рів років, протягом яких функціонує об’єкт.
У наведеному вище прикладі термін служби устатку-
вання становить 10 років, тому сума цифр років до-
рівнює:
1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6 + 7 + 8 + 9 + 10 = 55.
Якщо термін експлуатації об’єкта тривалий, сума
цифр років визначається за формулою кумулятивного
числа:
(п + 1) X п _(10+1)х10
2	"	2
де п — термін служби (у наведеному прикладі — 10 років).
Таким чином, першого року експлуатації устаткуван-
ня коефіцієнт кумуляції становить 10/55, другого —
9/55 і т. д., десятого — 1/55.
Ефект від використання цього методу такий самий,
як і від використання методу зменшення залишкової
вартості: в перші роки експлуатації списується основна
частка первісної вартості, але досягається це не за раху-
нок поступового зменшення бази нарахування амортиза-
ції, а за рахунок зменшення норми амортизації. Після
закінчення останнього року експлуатації об’єкта його за-
лишкова вартість дорівнює ліквідаційній.
Приклад
Первісна вартість виробничого устаткування —
50 000 грн.; строк його використання — 10 років; лікві-
даційна вартість устакування — 5 500 грн.
Результати розрахунків амортизаційних відрахувань за
роками за кумулятивним методом наведено в табл. 3.21.
Таблиця 3.21
Рік	Розрахунок	Сума аморти- заційних від- рахувань	Нагромадже- на амортиза- ція	Балансова (залишкова) вартість
1	2	3	4	5
				50 000
1.	(50000 — 5500) х 10/55	8 091	8 091	41 809
Документальне оформлення, облік основних засобів
315
Закінчення таблиці 3.21
1	2	3	4	5
2.	44 500 х 9/55	7 282	15 373	34 627
3.	44 500 х 8/55	6 473	21 845	28 155
4.	44 500 х 7/55	5 664	27 509	22 491
5.	44 500 х 6/55	4 855	32 364	17 636
6.	44 500 х 5/55	4 045	36 409	13 591
7.	44 500 х 4/55	3 236	39 645	10 355
8.	44 500 х 3/55	2 427	42 073	7 927
9.	44 500 х 2/55	1 618	43 691	6 309
10.	44 500 х 1/55	809	44 500	5 500
Виробничий метод. Цей метод передбачає нарахуван-
ня місячної суми амортизації як добутку фактичного мі-
сячного обсягу виробництва продукції (робіт, послуг) і
виробничої ставки амортизації. Це єдиний метод, за яко-
го місячна сума амортизації визначається безпосередньо,
а не діленням на 12 річної суми амортизації (або норми
амортизації), як при застосуванні прямолінійного мето-
ду, методу зменшення залишкової вартості та кумуля-
тивного.
Виробнича ставка амортизації обчислюється діленням
амортизованої вартості на загальний очікуваний обсяг
продукції (робіт, послуг) із використанням об’єкта 03:
Річна сума _ Первісна вартість - Ліквідаційна вартість
амортизації Розрахунковий обсяг діяльності
(виробництва)
Для визначення цієї ставки інформація про термін
корисного використання об’єкта непотрібна. Однак необ-
хідна інформація про очікуваний обсяг виробництва,
який може виражатися як у натуральних одиницях
(штуках, метрах, тоннах та ін.), так і в грошових. Від-
повідно норма амортизації може встановлюватися на
штуку, тонну, гривню та ін.
Перевага цього методу полягає в тому, що він забез-
печує максимально рівномірний (справедливий) розподіл
амортизаційної вартості на вироблену продукцію. Однак
його використання обмежене. Він застосовується переду-
сім для амортизації основного технологічного устатку-
вання (машин, верстатів), за яким може бути визначено
316
Облік основних засобів і нематеріальних активів
випуск продукції (обсяг робіт, послуг), і основним його
недоліком є те, що нерідко важко визначити сумарний
виробіток об’єкта.
Застосування цього методу можливе для всіх основ-
них засобів конкретних підрозділів (цехів, відділень, фі-
лій) із нерівномірними обсягами виробництва.
Приклад
Первісна вартість виробничого устаткування —
50 000 грн.; строк його використання — 10 років; лікві-
даційна вартість устаткування — 5 500 грн. Розрахунко-
вий обсяг роботи устаткування — 2 565 000 одиниць.
У першому році експлуатації обсяг виробництва оці-
нено в 350 000 одиниць, із них за місяцями:
1 —	30	000 од.;	2	—	29 000	од.;	3	—	27 000	од.;
4 —	26	500 од.;	5	—	27 500	од.;	6	—	31 000	од.;
7 —	28	000 од.;	8	—	31 500	од.;	9	—	29 500	од.;
10 —	32	000 од.;	11	—	29 000	од.;	12	—	29 000	од.;
у другому році — 375 000 од.; у третьому — 380 000 од.;
у четвертому — 300 000 од.; у п’ятому — 250 000 од.;
у шостому — 235 000 од.; у сьомому — 225 000 од.;
у восьмому — 175 000 од.; у дев’ятому — 150 000 од.;
у десятому — 125 000 од.
Обчислити:
а)	амортизаційні відрахування за місцями у першому
році експлуатації устаткування;
б)	амортизаційні відрахування за всіма роками перед-
бачуваної експлуатації устаткування.
Норма
амортизації
50 000 - 5 500
2 565 000
= 0,017349, або 1,73%.
Результати розрахунків наведено в таблиці 3.22.
Таблиця 3.22
Місяці	Розрахунок	Сума амортиза- ційних відрахувань	Нагро- маджена аморти- зація	Балансова (залишко- ва) вар- тість
1	2	3	4	5
				50 000
1.	1,73% х 30 000	520	520	49 480
2.	1,73% х 29 000	503	1 024	48 976
3.	1,73% х 27 000	468	1 492	48 508
Документальне оформлення, облік основних засобів	' £7
і
Закінчення таблиці і ~22
1	2	3	4	5
4.	1,73% х 26 500	460	1 952	48 04_ї
5.	1,73% х 27 500	477	2 429	47 57І7
6.	1,73% х 31 000	538	2 967	47 03^
7.	1,73% х 28 000	486	3 452	46 54^
8.	1,73% х 31 500	546	3 999	46 0^
9.	1,73% х 29 500	512	4 511	45 48І;
10.	1,73% х 32 000	555	5 066	44 93І"
11.	1,73% х 29 000	503	5 569	44 4І;
12.	1,73% х 29 000	503	6 072	43 92^
Зт
Після закінчення першого року експлуатації уста1 всу-
вання сума амортизації становить 6 072 грн., а залиНі ко-
ва вартість — 43 928 грн.	ііі
Якщо обчислювати ті самі показники множен. ям
розрахункового обсягу першого року 350 000 оддана
норму амортизації, отримують суму амортиз Зції
6 072 грн. і залишкову вартість устаткування 50 0й 3 -
- 6 072 = 43 928 грн.	><>;
Таким чином цей метод є правомірним і для рс іра-
хунку амортизаційних відрахувань за роками за задЗ іих
обсягів (табл. 3.23).	г.
Таблиця 3.23
Рік	Розрахунок	Сума аморти- заційних відрахувань	Нагрома- джена амортиза- ція	Балансїиа (залииіи о- ва)	: г» вартіст
				50 о:л
1.	1,73% х 350 000	6 072	6 072	43 9^
2.	1,73% х 375 000	6 506	12 578	37 452
3.	1,73% х 380 000	6 593	19 171	30 8'19
4.	1,73% х 30 000	5 205	24 375	25 6^5
5.	1,73% х 25 000	4 337	28 712	21
6.	1,73% х 235 000	4 077	32 789	17^1
7.	1,73% х 225 000	3 904	36 693	із і;7
8.	1,73% х 175 000	3 036	39 729	10 ^1
9.	1,73% х 150 000	2 602	42 331	7
10.	1,73% х 125 000	2 169	44 500	5 ±00
>і
318
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Різні методи розрахунку амортизації можуть застосо-
вуватися до різних груп (об’єктів) основних засобів.
Більше того, якщо окремі компоненти основного засобу
мають різні терміни корисного використання, їх можна
амортизувати окремо від усього об’єкта і навіть із засто-
суванням різних методів амортизації.
Приклад
Термін корисного використання придбаного легко-
вого автомобіля, визначений підприємством, — 10 ро-
ків. Норма пробігу двигуна — 1 000 000 км. Собівар-
тість усього автомобіля — 15 000 грн., у тому числі
двигуна — 4 000 грн. Ліквідаційна вартість усього
автомобіля визначена у 3 000 грн., у тому числі двигу-
на — 1 000 грн. Треба визначити амортизовану вартість
автомобіля.
Амортизована вартість становить: 15 000 - 4 000 -
- З 000 - 1 000 = 7 000 (грн.)
Амортизована вартість двигуна: 4 000 - 1 000 =
= 3 000 (грн.)
Для автомобіля вирішено застосувати метод прямолі-
нійного списання:
А = 7 000 : 10 = 700 (грн.) — щорічна сума аморти-
заційних відрахувань.
Для двигуна вирішено застосувати виробничий ме-
тод:
А = 3 000 : 1 000 000 = 0,003 (грн./км) — сума амор-
тизації в розрахунку на 1 км пробігу.
При нарахуванні амортизації термін корисної екс-
плуатації та ліквідаційна вартість мають переглядатися,
особливо у випадку зміни первісних характеристик
об’єкта (модернізація, дооцінка та ін.). Крім того, мож-
лива й зміна методу нарахування амортизації. Такі змі-
ни розкривають у примітках до фінансових звітів.
Для вибору економічно обґрунтованого методу амор-
тизації слід порівняти результати нарахування аморти-
зації для одного об’єкта.
Необхідно узагальнити дані обчислення амортизацій-
них відрахувань і залишкової вартості у наведених вище
прикладах з метою вибору методу (методів) нарахування
амортизації. Результати порівнянь наведено в табл. 3.24.
Підприємство може найшвидшими темпами покрити
витрати на придбання виробничого устаткування, вико-
ристовуючи методи зменшення залишкової вартості,
прискореного зменшення залишкової вартості та куму-
Таблиця 3.24
Рік	Прямолінійний метод		Метод зменшення залишкової вартості (залишку)		Метод прискореного зменшення залишкової вартості		Кумулятивний метод		Виробничий метод	
		50 000		50 000		50 000		50 000		50 000
1.	4 450	45 550	9 905	40 095	10 000	40 000	8 091	41 909	6 072	43 928
2.	4 450	41 100	7 943	32 152	8 000	32 000	7 282	34 627	6 506	37 422
3.	4 450	36 650	6 369	25 783	6 400	25 600	6 473	28 155	6 593	30 829
4.	4 450	32 200	5 108	20 675	5 120	20 480	5 664	22 491	5 205	25 625
5.	4 450	27 750	4 096	16 579	4 096	16 384	4 855	17 636	4 337	21 288
6.	4 450	23 300	3 284	13 295	3 277	13 107	4 045	13 591	4 077	17 211
7.	4 450	18 850	2 634	10 661	2 621	10 486	3 236	10 355	3 904	13 307
8.	4 450	14 400	2 112	85 449	2 097	8 389	2 427	7 927	3 036	10 271
9.	4 450	9 950	1 694	6 856	1 678	6 711	1 618	6 309	2 602	7 669
10.	4 450	5 500	1 358	5 498	1 211	5 500	809	5 500	2 169	5 500
Разом	4 450		44 502		44 500		44 500		44 500	
Документальне оформлення, облік основних засобів	319
320
Облік основних засобів і нематеріальних активів
лятивний метод нарахування зносу. Цей висновок вип-
ливає із швидкого зниження залишкової вартості устат-
кування в перші роки експлуатації. Підприємство може
також розглянути варіант застосування виробничого ме-
тоду нарахування амортизації, оскільки він забезпечує
відповідність величини нарахованої амортизації і обсягу
виробництва, однак за нестабільної роботи підприємства
можливе незбігання планових і фактичних показників
роботи.
Таким чином, підприємству найдоцільніше нарахову-
вати амортизацію на виробниче устаткування або мето-
дом прискореного зменшення залишкової вартості, або
кумулятивним методом, оскільки метод зменшення за-
лишкової вартості більше підходить до основних засобів,
що піддаються швидкому моральному старінню.
Для відображення нарахованої амортизації у Плані
рахунків передбачено рахунок 13 «Знос необоротних ак-
тивів», який має такі субрахунки:
131	«Знос основних засобів»;
132	«Знос інших необоротних матеріальних активів»;
133	«Знос нематеріальних активів».
Нарахування амортизації в обліку відображають
проводками, наведеними в табл. 3.25.
Таблиця 3.25
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
	Нараховано амортизацію:	Дебет	Кредит
1.	Основних засобів виробничого призначення	23	13
2.	Основних засобів загальновиробничого призначення	’ 91	13
3.	Основних засобів адміністративного призначення	92	13
4.	Основних засобів, що використовуються в процесі продажу (збуту)	93	13
5.	Основних засобів соціально- культурного призначення	94	13
6.	Основних засобів, за використання рахунків класу 8	83	13
Документальне оформлення, облік основних засобів
321
Приклад
Підприємство «Прогрес» використовує одночасно ра-
хунки класів 8 і 9. На підприємстві нараховано аморти-
зацію основних засобів (у грн.):
—	об’єктів виробничого призначення 12 000;
—	об’єктів, що забезпечують збут продукції 2 000;
—	об’єктів, що використовуються для виконання на-
укових розробок і досліджень 200;
—	об’єктів загальногосподарського призначення 5 000;
—	об’єктів житлово-комунального і соціально-куль-
турного призначення 1 000.
Усього: 20 200.
Кореспонденція рахунків за нарахуванням аморти-
зації:
1) із використанням рахунків класу 8;
2) із використанням рахунків класу 9.
Кореспонденція рахунків за нарахування амортизації
з використанням рахунків класу 8 є такою:
ДТ 23
або 91
Кт 83
«Виробництво »
«Загальновиробничі витрати»>на суму 20 000 грн.;
« Амортизація »
Дт 83 «Амортизація»	|
У на суму 20 200 грн.
Кт 131 «Знос основних засобів»
Кореспонденція рахунків за нарахуванням амортиза-
ції з використанням рахунків класу 9:
Дт 23 «Виробництво»
або 91 «Загальновиробничі витрати»
• на суму 12000 грн.
Кт 131 «Знос основних засобів»
Дт 93 «Витрати на збут» |
У на суму 2 000 грн.
Кт 131 «Знос основних засобів»
Дт 941 «Витрати на дослідження
й розробки»
Кт 131 «Знос основних засобів»
 на суму 200 грн.
Дт 92 «Адміністративні витрати»!
і на суму 5 000 грн.
Кт 131 «Знос основних засобів» ]
Дт 949 «Інші витрати
операційної діяльності»
Кт 131 «Знос основних засобів»
на суму 1000 грн.
322
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Облік ремонту та модернізації основних
засобів
У процесі господарської діяльності можливі ремонт,
модернізація та інші види робіт з основними засобами.
Якщо підприємство провадить ремонт основного засобу з
метою відновлення його початкового ресурсу, то, за
П(С)БО 7, незалежно від величини витрат на ремонт під-
приємство не збільшує балансової вартості основного засо-
бу, а відображає такі витрати у витратах звітного періоду.
Якщо такі роботи передбачають модернізацію або інше по-
ліпшення об’єкта основних засобів, а відтак і поліпшення
функціональних можливостей об’єкта, у результаті якого
зростуть економічні вигоди від його використання, балан-
сова вартість об’єкта збільшується на суму таких витрат.
Облік таких операцій ілюструє наведений нижче приклад.
Приклад
Підприємство провело роботи з капітального ремонту
легкового автомобіля: заміна кузова на новий аналогіч-
ної модифікації — на суму 3 000 грн. (ПДВ — 500 грн.),
заміна двигуна на аналогічний — 4 500 грн. (ПДВ —
750 грн.), установка додаткового комплекту протитуман-
них фар — на суму 600 грн. (ПДВ — 100 грн.).
Для відображення цієї операції в реєстрах бухгалтер-
ського обліку згідно з П(С)БО передусім необхідно визна-
чити, що належить до робіт із відновлення ресурсу, а
що — до модернізації та поліпшення автомобіля.
Відновлення ресурсу (ремонт)	Модернізація та інші поліпшення
Заміна кузова на новий аналогічної модифікації	Установка додаткового ком- плекту протитуманних фар
Заміна двигуна на анало- гічний	
В обліку слід зробити такі проводки (табл. 3.26):
Таблиця 3.26
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
1.	Оприбутковано кузов, двигун і протитуманне обладнання	207	631	6 750
Документальне оформлення, облік основних засобів
323
Закінчення таблиці 3.26
1	2	3	4	5
2.	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	631	1 350
3.	Списано витрати на ремонт кузова та двигуна	23 91 92 93 941 949	207	6 250
4.	Відображено в капітальних інве- стиціях установлене протитуманне обладнання	152	207	500
5.	Відображено збільшення балан- сової вартості автомобіля	105	152	500
6.	Оплачено рахунки постачальників	631	311	8 100
Облік переоцінки основних засобів
У процесі господарської діяльності, якщо балансова
вартість об’єкта основних засобів помітно відрізняється
від його справедливої вартості, підприємство, згідно з
П(С)БО 7, має право здійснювати переоцінку.
Якщо внаслідок переоцінки балансова вартість об’єк-
та збільшується (дооцінка), суму дооцінки відображають
у статті «Інший додатковий капітал», якщо зменшується
(уцінка) — суму уцінки відображають як витрати. Однак
коли за результатами першої переоцінки відбулася уцін-
ка балансової вартості, наступну дооцінку визнають як
прибуток у розмірі попередньої уцінки. Якщо за резуль-
татами першої переоцінки відбулася дооцінка балансової
вартості, то наступна уцінка зменшує статтю «Інший до-
датковий капітал» на розмір попередньої дооцінки.
В обліку операції з переоцінки основних засобів ві-
дображають такими проводками:
Дт 10 «Основні засоби» 1 на суму дооцінки
Кт 423 «Дооцінка активів» ] основних засобів.
Дт 423 «Дооцінка активів»
Кт 131 «Знос основних засобів»
на суму зносу
дооцінених
основних засобів.
У разі вибуття основних засобів суми дооцінки відоб-
ражають проводкою:
324
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Дт 423 «Дооцінка активів»;
Кт 441 «Прибуток нерозподілений».
Відображення результатів уцінки основних засобів:
Дт 131 «Знос основних засобів»;
Кт 10 «Основні засоби»;
Дт 975 «Уцінка необоротних активів і фінансових
інвестицій»;
Кт 10 «Основні засоби».
Приклад
Автозаправне устаткування (АЗУ) було зараховано на
баланс за первісною вартістю 21 200 грн. у грудні 1999 ро-
ку. На дату проведення першої переоцінки (31. 12. 2 000)
справедлива вартість такого АЗУ становила 24 000 грн.,
на дату другої (31. 12. 2001) — 18 000 грн., на дату тре-
тьої (31. 12. 2002) — 30 000 грн. Підприємство застосо-
вує метод прямолінійного списання для нарахування
амортизації, виходячи з терміну корисного використан-
ня 10 років і нульової ліквідаційної вартості.
Суму переоцінки і відображення результатів у реєст-
рах бухгалтерського обліку здійснюють у такий спосіб.
Передусім визначають індекс переоцінки за формулою:
ї _ Справедлива вартість
переоц Балансова (залишкова) вартість
Переоцінену первісну вартість визначають за форму-
лою:
Первісна вартість _ Первісна вартість х
(пЄРЄОЦ.)	(ДО ПереОЦ.)	переоц
Переоцінену амортизацію визначають за формулою:
А7п°еРрТеИо3цТ = АмоР™заи-Мдопереоц.) хіпереод
Балансову вартість після переоцінки визначають на
рівні справедливої вартості.
Отримані результати заносять у таблицю (табл. 3.27).
Таблиця 3.27
Дата	я я «а О. Є н Є X « ОЧн	Балансова вартість до переоцінки	Індекс ! переоцінки 1		і ай ч = С й К С	Амортиза- ція до пере- 1 ОЦІНКИ	Амортиза- ція після переоцінки	і Балансова вартість після пере- оцінки	Сума пере- оцінки ба- лансової вартості	Сума пере- оцінки ; амортизації
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10
31.12.99	—	21200	—	—	—	—	—	—	—
Документальне оформлення, облік основних засобів
325
Закінчення таблиці 3.27
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10
31.12.00	24000	19080	1,2578616	26666	2120	2666	24000	4920	546
31.12.01	18000	21334	0,8437236	22498	5332	4498	18000	-3334	-834
31.12.02	30000	15752	1,90452	42846	6746	12846	30000	14248	6100
У реєстрах бухгалтерського обліку ці дані відобража-
ють проводками (табл. 3.28):
Таблиця 3.28
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
— на дату проведення першої переоцінки (31. 12. 2000 р.)				
1.	Відображено збільшення первісної вартості АЗУ на суму переоцінки балансової вартості та амортизації	105	423	5 466
2.	Відображено дооцінку накопиченої амортизації	423	131	546
— на дату проведення другої переоцінки (31. 12. 2001 р.)				
3.	Відображено зменшення додаткового капіталу на суму уцінки балансової вартості	423	105	3 334
4.	Відображено уцінку амортизації	131	105	834
— на дату проведення третьої переоцінки (31. 12. 2002 р.)				
5.	Відображено збільшення первісної вартості АЗУ на суму переоцінки балансової вартості та амортизації	105	423	20 348
6.	Відображено дооцінку накопиченої амортизації	423	131	6 100
Виникнення валових доходів і витрат для цілей опо-
даткування у зв’язку з розглянутими операціями регу-
люється Законом України «Про оподаткування прибутку
підприємств» від 22. 05. 1997 р.
326
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Облік оренди необоротних активів
Облік довгострокової дебіторської заборгованості за
майно, передане у фінансову оренду, здійснюють на ра-
хунку 16 «Довгострокова дебіторська заборгованість»,
субрахунок 161 «Заборгованість за майно, що передане у
фінансову оренду». На субрахунку 161 відображають
чисті інвестиції орендодавця у фінансову оренду, визна-
чені згідно з П(С)БО 14 «Оренда».
П(С)БО 14 «Оренда» визначає формування в бухгал-
терському обліку інформації про оренду необоротних ак-
тивів. Норми П(С)БО 14 не поширюються на:
—	орендні угоди, пов’язані з розвідкою та викорис-
танням природних ресурсів;
—	угоди про використання авторських прав;
—	угоди про оренду цілісних майнових комплексів.
Розрізняють оренду фінансову (капітальну) і опера-
ційну (іншу, ніж фінансову).
Фінансова (капітальна) оренда — оренда, яка передбачає пере-
дачу орендареві всіх ризиків і вигод, пов’язаних з правом вико-
ристання й володіння активом.
Оренда є фінансовою за виконання хоча б однієї з та-
ких умов:
—	орендар набуває право власності на орендований
актив по закінченні строку оренди;
—	орендар має можливість і наміри придбати об’єкт
оренди за ціною, нижчою від його справедливої вартості
на дату придбання;
—	строк оренди становить більшу частину строку ко-
рисного використання (експлуатації) об’єкта оренди;
—	справжня вартість мінімальних орендних плате-
жів від початку строку оренди є не меншою від справед-
ливої вартості об’єкта оренди.
Щодо орендодавця фінансову оренду поділяють на:
—	пряму фінансову оренду;
—	оренду типу продажу.
Пряма фінансова оренда — оренда, за якої орендода-
вець (переважно спеціалізована лізингова компанія або
банк) за дорученням підприємства-клієнта купує влас-
ним коштом (або за рахунок кредиту) обладнання (чи ін-
ше майно) у постачальника, а відтак здає його в оренду
підприємству-користувачеві.
Відносини лізингової компанії з постачальником
обладнання оформляються угодою купівлі-продажу,
Документальне оформлення, облік основних засобів
327
а з підприємством-користувачем — угодою оренди
(рис. 3.3).
Постачання обладнання Здача обладнання в оренду
Рис. 3.3. Схема прямої фінансової оренди
Активи, які передано в оренду, відображають у ба-
лансі орендодавця як довгострокову дебіторську заборго-
ваність у сумі чистих інвестицій до оренди (різниці між
валовими інвестиціями до оренди і незаробленим фінан-
совим доходом), а в балансі орендаря — як довгостроко-
ві зобов’язання.
Однак слід мати на увазі, що вартість майна, переда-
ного в оренду,— це лише частина орендних платежів,
оскільки, крім погашення основної суми боргу (чистих
інвестицій), орендар сплачує також відсоток за викорис-
тання цього активу, що є фінансовим доходом орендо-
давця, тому загальна дебіторська заборгованість оренда-
ря дорівнює валовим інвестиціям орендодавця.
При передачі обладнання у фінансову оренду в облі-
ку підприємства роблять такі бухгалтерські проводки:
Дт 161 «Заборгованість за майно, що передано у фінан-
сову оренду»;
Кт 10 «Основні засоби»;
Кт 69 «Доходи майбутніх періодів періодів».
Отриманий підприємством платіж від орендаря відоб-
ражають записом:
Дт 31 «Рахунки в банках»;
Кт 161 «Заборгованість за майно, що передано у фінан-
сову оренду»;
Кт 64 «Розрахунки за податками і платежами» (в части-
ні розрахунків за податком на майно).
328
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Відсотки включають до прибутку звітного періоду:
Дт 69 «Доходи майбутніх періодів»;
Кт 713 «Дохід від операційної оренди активів».
Різновидом прямої фінансової оренди є оренда із залу-
ченням позичених коштів — фінансова оренда з участю
трьох сторін: орендодавця, орендаря та його кредитора.
За такої оренди орендодавець більшу частину вартос-
ті (68—80%) придбаного обладнання оплачує за рахунок
позики, наданої йому банком або страховою компанією.
Орендодавець використовує придбане обладнання як за-
безпечення позики і передає його орендареві на умовах
фінансової оренди, що не анулюється. Орендодавець
сплачує позику протягом періоду оренди за рахунок от-
риманих орендних платежів.
Схематично відносини сторін, пов’язані з фінансовою
орендою, зображено на рис. 3.4.
Рис. 3.4. Взаємозв’язок сторін за фінансової оренди
із залученням позиченних коштів
Орендодавець відображає інвестиції у таку оренду за
вирахуванням суми боргу та відповідних фінансових вит-
рат, які мають бути сплачені кредитору, і визнає фінан-
совий прибуток від оренди на основі чистих інвестицій.
Оренда типу продажу — оренда, яка передбачає ре-
алізацію обладнання (або іншого майна) підприємством-
виробником чи дилером через передачу його в довгостро-
кову оренду, що фактично означає реалізацію у кредит
із розстроченням платежу (рис. 3.5).
Постачання обладнання
Орендні платежі
Рис. 3.5. Оренда типу продажу
Документальне оформлення, облік основних засобів
329
Головна відмінність оренди типу продажу від прямої
фінансової оренди — наявність валового прибутку (збит-
ку) виробника (або дилера) активу, який є орендодавцем.
У зв’язку з цим за оренди типу продажу прибуток орен-
додавця складається з:
—	прибутку від реалізації майна;
—	фінансового прибутку у вигляді відсотків протя-
гом терміну оренди.
Структуру валових інвестицій за оренди типу прода-
жу зображено на рис. 3.6.
Собівартість
реалізованого
активу
І-------
Ціна
реалізації
активу
Валові
інвестиції
Валовий	Незароблений
прибуток	фінансовий
прибуток
Рис. 3.6. Структура валових інвестицій за оренди типу продажу
Валовий прибуток дорівнює різниці між доходом від
реалізації та його собівартістю. Цей прибуток відобража-
ють в обліку з огляду на політику підприємства щодо об-
ліку продажу.
Прибуток від реалізації, що відображений в оренді на
початок терміну оренди, дорівнює справедливій вартості
активу або (якщо прибуток менший) дійсній (дисконто-
ваній) вартості мінімальних орендних платежів.
Собівартість активу, реалізованого за оренди, оціню-
ють, виходячи з його виробничої собівартості або балан-
сової вартості на початок строку оренди мінус дійсна
вартість негарантованої ліквідаційної вартості.
Іноді орендодавець (виробник або дилер) штучно
встановлює низьку ставку відсотка для залучення клієн-
тів. Це може призвести до відображення надмірної час-
тини доходу в момент продажу.
Первісні прямі витрати, як правило, списують за ра-
хунок доходу на початку терміну оренди, оскільки вони
пов’язані, головним чином, з отриманням прибутку від
реалізації.
Облік оренди типу продажу розглянуто в наведеному
нижче прикладі.
ззо
• Приклад - '	>
Підприємство «Весна» є виробником обладнання. Со-
бівартість обладнання дорівнює 170 000 грн. Підприємс-
тво реалізувало обладнання за фінансової оренди. Цю
операцію в обліку підприємства відображають такими
проводками:
Дт 161 «Заборгованість за майно,
що передано у фінансову оренду»	247 685 грн.
Кт 70 «Доходи від реалізації»	200 000 грн.
Кт 69 «Доходи майбутніх періодів» І одночасно:	цд.ц , Дт 901 «Собівартість реалізованої	47 685 грн.
готової продукції»	: ? X Кт 26 «Готова продукція» —		:	170 000 грн.
	- 170 000 грн.
Отже, валовий прибуток від реалізації обладнання
становить 30 000 грн. (200 000 - 170 000).
Надходження (1 січня 2000 р.) першого орендного
платежу відображено такими проводками:
Дт 31 «Рахунки в банках»	51 537 грн.
Кт 161 «Заборгованість за майно, т-? що передано у фінансову оренду» #	49 537 грн.
Кт 64 «Розрахунки за податками і платежами» (податок на майно)	2 000 грн
Нарахований дохід від оренди за 2000 р. відображено
такими проводками:
Дт 69 «Доходи майбутніх періодів»	18 056 грн.
Кт 71 «Інший операційний дохід»
(дохід від оренди)	18 056 грн.
У результаті в обліку про прибуток орендодавця за
2000 рік оренду типу продажу відображено (у грн.) та-
кими проводками:
Продаж Собівартість реалізованої продукції Валовий прибуток	'п; Дохід від оренди	1‘	200 000 грн. 170 000 грн. ЗО 000 грн. 18 056 грн.
В узагальненому вигляді методику обліку фінансової
оренди орендодавцем зображено на рис. 3.7.
Рис. 3.7. Облік фінансової оренди в орендодавця
Документальне оформлення, облік основних засобів	331
332
Облік основних засобів і нематеріальних активів
3.3.	Облік нематеріальних активів
Нематеріальні активи: суть, склад, оцінка
Методологічні основи формування в бухгалтерському
обліку інформації про нематеріальні активи та розкрит-
тя інформації про них у фінансовій звітності визначає
П(С)БО 8 «Нематеріальні активи».
Нематеріальний актив — немонетарний актив, який не має мате-
ріальної форми, може бути ідентифікований та утримується під-
приємством з метою використання протягом періоду більше
одного року (або одного операційного циклу, якщо він перевищує
один рік) для виробництва, торгівлі, адміністративних цілей чи на-
дання в оренду іншим особам.
Нематеріальні активи відображають у балансі, якщо
вони відповідають установленим критеріям визнання ак-
тивів, тобто існує ймовірність того, що підприємство в
майбутньому матиме економічну вигоду від них і їхня
вартість може бути достовірно визначена.
До нематеріальних активів належать:
—	права використання майна, природних ресурсів;
—	права промислової власності;
—	права інтелектуальної власності;
—	ділова репутація (гудвіл);
—	привілеї;
—	патенти;
—	інші нематеріальні активи.
Первісною вартістю нематеріальних активів є собівар-
тість їхнього придбання або створення.
Придбані (створені) нематеріальні активи зарахову-
ються на Баланс за первісною вартістю.
Якщо нематеріальний актив надійшов унаслідок об-
міну на інший актив, його первісна вартість визначаєть-
ся за справедливою вартістю одержаного активу, яка до-
рівнює справедливій вартості переданого активу з ураху-
ванням будь-яких грошових доплат, здійснених під час
обмінної операції.
Якщо нематеріальний актив одержаний підприємс-
твом безоплатно, його первісна вартість дорівнює ринко-
вій вартості цього активу на дату його одержання.
Первісна вартість нематеріального активу, створеного
підприємством, охоплює витрати, прямо пов’язані з його
створенням і доведенням до стану, придатного для вико-
Облік нематеріальних активів
333
ристання за призначенням (витрати на оплату праці, ма-
теріали, накладні та ін.).
Наступна оцінка балансової вартості нематеріального
активу може відрізнятися від його первісної вартості, як-
що було здійснено додаткові витрати, у результаті яких
очікується збільшення майбутніх економічних вигод для
підприємства.
Витрати на придбання або створення нематеріального
активу капіталізуються і підлягають розподілу в часі
протягом строку його корисного використання, тобто
амортизації.
Облік наявності, руху та амортизації
нематеріальних активів
Синтетичний облік нематеріальних активів. Для облі-
ку й узагальнення інформації про наявність і рух нема-
теріальних активів призначено активний рахунок 12
«Нематеріальні активи».
На дебеті рахунка 12 відображають придбання або
одержання у результаті розробки (від інших фізичних
або юридичних осіб) нематеріальних активів, які обліко-
вуються за первісною вартістю, і суму дооцінки таких ак-
тивів, на кредиті — вибуття нематеріальних активів
унаслідок продажу, безоплатної передачі або неможли-
вості одержання підприємством у майбутньому економіч-
них вигод від їхнього використання, а також суму уцін-
ки нематеріальних активів.
Рахунок 12 «Нематеріальні активи» має такі субра-
хунки:
121	«Права користування природними ресурсами»;
122	«Права користування майном»;
123	«Права на знаки для товарів і послуг»;
124	«Права на об’єкти промислової власності»;
125	«Авторські та суміжні з ними права»;
126	«Гудвіл»;
127	«Інші нематеріальні активи».
На субрахунку 121 ведеться облік наявності об’єктів
права користування ресурсами природного середовища.
До них належать: права користування надрами, іншими
ресурсами природного середовища, геологічною та іншою
інформацією про природне середовище.
334
Облік основних засобів і нематеріальних активів
На субрахунку 122 ведеться облік наявності прав ко-
ристування майном (право користування земельною ді-
лянкою, право користування будівлею, право на оренду
приміщень та ін.).
На субрахунку 123 ведеться облік наявності прав на
знаки для товарів і послуг (товарні знаки, торгові мар-
ки, фірмові назви та ін.).
На субрахунку 124 ведеться облік наявності прав на
об’єкти промислової власності (права на винаходи, ко-
рисні моделі, промислові зразки, види рослин, породи
тварин, ноу-хау, захист від недобросовісної конкуренції
та ін.).
На субрахунку 125 ведеться облік авторських і су-
міжних із ними прав (права на літературні й музичні
твори, комп’ютерні програми, бази даних та ін.).
На субрахунку 126 ведеться облік гудвілу (різниці
між балансовою вартістю чистих активів підприємства і
вартістю його придбання). Вартість придбання відобра-
жає вартість підприємства з урахуванням кращих управ-
лінських якостей, домінуючої позиції на ринку товарів
(робіт, послуг), нових технологій та ін.
На субрахунку 127 ведеться облік інших нематері-
альних активів, якими володіє підприємство (права на
здійснення діяльності, використання економічних та ін-
ших привілеїв тощо).
Облік придбання (створення) нематеріального акти-
ву. Придбаний або одержаний нематеріальний актив (як
і кожний інший актив) відображають у балансі, якщо іс-
нує вірогідність одержання майбутніх економічних ви-
год від його використання і вартість цього активу може
бути достовірно визначена.
Нематеріальні активи надходять на підприємство в
результаті:
1.	Придбання:
—	за грошові кошти;
—	за бартером.
2.	Одержання як внеску засновника до статутного
фонду підприємства.
3.	Самостійного виготовлення об’єкта нематеріаль-
них активів.
4.	Безоплатного одержання об’єкта нематеріальних
активів.
Нематеріальний актив, одержаний у результаті роз-
Облік нематеріальних активів
335
робки, відображають у балансі за умов, що підприємство
має:
—	намір, технічну спроможність і ресурси для дове-
дення нематеріального активу до стану придатності для
реалізації або використання;
—	можливість одержання майбутніх економічних ви-
год від його реалізації або використання;
—	інформацію для достовірного визначення витрат,
пов’язаних із його розробкою.
Якщо нематеріальний актив не відповідає зазначе-
ним критеріям визнання, витрати, пов’язані з його прид-
банням або створенням, визнаються витратами того звіт-
ного періоду, протягом якого вони здійснювалися, без
визнання таких витрат у майбутньому нематеріальним
активом.
Не визнаються активом і відображаються у витра-
тах того звітного періоду, протягом якого вони здій-
снювалися:
—	витрати на дослідження;
—	витрати на підготовку та перепідготовку кадрів;
—	витрати на рекламу та просування продукції на
ринку;
—	витрати на створення, реорганізацію та перемі-
щення підприємства або його частини;
—	витрати на підвищення ділової репутації підпри-
ємства (гудвіл), вартість видань.
Придбані (створені) нематеріальні активи зарахову-
ються на баланс підприємства за первісною вартістю.
Первісна вартість придбаного нематеріального активу
складається з ціни (вартості) придбання (крім одержа-
них торгових знижок), мита, непрямих податків, що не
підлягають компенсації, та інших витрат, які безпосе-
редньо пов’язані з його придбанням і доведенням до ста-
ну придатності для використання за призначенням. Вит-
рати на сплату відсотків за кредит не включаються до
первісної вартості нематеріальних активів, які придбано
(створено) цілком або частково за рахунок банківського
кредиту.
Первісна вартість нематеріального активу, придба-
ного в результаті обміну на подібний об’єкт, дорівнює
залишковій вартості переданого нематеріального акти-
ву. Якщо залишкова вартість переданого об’єкта пере-
вищує його справедливу вартість, первісною вартістю
нематеріального активу, одержаного в обмін на подіб-
ний об’єкт, є його справедлива вартість, а різницю
336
Облік основних засобів і нематеріальних активів
включають до фінансових результатів (витрат) звітного
періоду.
Первісна вартість нематеріального активу, придбано-
го в обмін (або частковий обмін) на неподібний об’єкт,
дорівнює справедливій вартості переданого нематеріаль-
ного активу, збільшеній (зменшеній) на суму грошових
коштів або їхніх еквівалентів, яку було передано (одер-
жано) під час обміну.
Первісною вартістю безоплатно одержаних нематері-
альних активів є їхня справедлива вартість на дату одер-
жання.
Первісною вартістю нематеріальних активів, внесе-
них до статутного капіталу підприємства, визнається їх-
ня справедлива вартість, узгоджена засновниками (учас-
никами) підприємства.
Нематеріальні активи, одержані внаслідок об’єднан-
ня підприємств, оцінюються за їхньою справедливою
вартістю.
Первісна вартість окремого об’єкта нематеріальних
активів, оплачених загальною сумою, визначається роз-
поділом сплаченої суми пропорційно справедливій вар-
тості кожного з придбаних об’єктів.
Первісна вартість нематеріального активу, створено-
го підприємством, складається з прямих витрат на опла-
ту праці, прямих матеріальних витрат, інших витрат,
які безпосередньо пов’язані зі створенням цього немате-
ріального активу та доведенням його до стану придатнос-
ті для використання за призначенням (оплата реєстрації
юридичного права, амортизація патентів, ліцензій).
Первісна вартість нематеріальних активів збільшу-
ється на суму витрат, пов’язаних з удосконаленням цих
активів і підвищенням їхніх можливостей та строку ви-
користання, які сприятимуть збільшенню початково очі-
куваних майбутніх економічних вигод.
Витрати, що здійснюються для утримання об’єкта в
придатному для використання стані та одержання почат-
ково визначеного розміру майбутніх економічних вигод
від його використання, включають до витрат звітного пе-
ріоду-
Відображення операцій, пов’язаних із нематеріаль-
ними активами, на рахунках бухгалтерського обліку на-
ведено в таблиці (3.29).
Облік переоцінки нематеріальних активів. Підпри-
ємство може здійснювати переоцінку за справедливою
Облік нематеріальних активів
337
Таблиця 3.29
Бухгалтерські проводки з обліку
нематеріальних активів
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Придбано нематеріальні активи (на умовах авансової оплати) на суму за договором — на суму без ПДВ — на суму ПДВ	154 644	631 631
2.	Зараховано придбаний об’єкт до нематеріальних активів	12	154
3.	Відображено витрати на утримання програмного забезпечення для власних потреб	154	20 65 66
4.	Зараховано до складу нематеріаль- них активів програмне забезпечен- ня, створене власними силами	125	154
5.	Відображено витрати на досліджен- ня можливостей технічного удосконалення виробництва	941	20 65 66
6.	Відображено витрати на модерніза- цію програмного забезпечення	154	20 65 66
7.	Обчислено витрати на модернізацію програмного забезпечення у складі нематеріальних активів	125	154
вартістю на дату балансу тих нематеріальних активів,
щодо яких існує активний ринок. У разі переоцінки ок-
ремого об’єкта нематеріального активу переоцінюють
усі інші активи групи, до якої належить цей нематері-
альний актив (крім тих, щодо яких не існує активного
ринку).
Активний ринок — ринок, який характеризується
тим, що предмети, які продаються й купуються на ньо-
му, є однорідними; у будь-який час можна знайти заінте-
ресованих продавців і покупців; інформація про ринкові
ціни є загальнодоступною.
338
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Якщо підприємство здійснило переоцінку об’єктів
групи нематеріальних активів, то в майбутньому вони
підлягають щорічній переоцінці.
Переоцінені первісна вартість і знос об’єкта немате-
ріального активу визначаються як добутки на індекс
переоцінки відповідно первісної вартості або зносу. Ін-
декс переоцінки обчислюють діленням справедливої
вартості переоцінюваного об’єкта на його залишкову
вартість.
Суму дооцінки залишкової вартості об’єкта нематері-
альних активів відображаєть у складі додаткового капі-
талу, а сума уцінки — у складі витрат звітного періоду,
крім наведених нижче випадків.
1.	Перевищення суми попередніх уцінок над сумою
попередніх дооцінок залишкової вартості об’єкта нема-
теріального активу під час чергової дооцінки вартості
цього об’єкта включають до доходів звітного періоду з
відображенням різниці між сумою чергової (останньої)
дооцінки залишкової вартості об’єкта нематеріальних
активів та зазначеним перевищенням у складі іншого
додаткового капіталу.
2.	Перевищення суми попередніх дооцінок над сумою
попередніх уцінок залишкової вартості об’єктів немате-
ріальних активів під час чергової уцінки залишкової
вартості цього активу спрямовується на зменшення ін-
шого додаткового капіталу з включенням різниці між су-
мою чергової (останньої) уцінки залишкової вартості
об’єкта нематеріальних активів та зазначеним переви-
щенням до витрат звітного періоду.
3.	Під час вибуття переоціненого раніше об’єкта
нематеріальних активів перевищення суми попередніх
дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової
вартості цього об’єкта включають до нерозподіленого
прибутку з одночасним зменшенням додаткового капі-
талу.
Приклад
Відобразити в обліку суму дооцінки нематеріальних
активів, якщо сума дооцінки балансової вартості стано-
вить 1 800 грн., а зносу — 700 грн.
У бухгалтерському обліку має бути зроблено такі
проводки:
Дт 12 «Нематеріальні активи» 1
> 1 800 грн.
Кт 423 «Дооцінка активів» ]
Облік нематеріальних активів
339
Дт 423 «Дооцінка активів»	|
>700 грн.
Кт 133 «Знос нематеріальних активів» ]
Облік зменшення корисності нематеріальних акти-
вів. Втрати від зменшення корисності нематеріальних
активів включають до витрат звітного періоду зі збіль-
шенням у балансі суми зносу нематеріальних активів, а
для об’єктів, які відображено в обліку за переоціненою
вартістю, — зі зменшенням переоціненої вартості.
Якщо причини зменшення корисності об’єкта нема-
теріальних активів перестали існувати, втрати від змен-
шення корисності об’єкта за попередні періоди вилуча-
ють на відповідну суму методом «сторно» з суми витрат
звітного періоду та із суми зносу об’єкта нематеріальних
активів. Для об’єктів нематеріальних активів, відобра-
жених в обліку за переоціненою вартістю, втрати від
зменшення їх корисності включають до доходів зі збіль-
шенням переоціненої вартості об’єкта нематеріальних
активів.
Приклад
Відобразити в обліку втрат від зменшення кориснос-
ті об’єктів нематеріальних активів, обчислених за перео-
ціненою вартістю, якщо сума втрати переоціненої вар-
тості — 200 грн., а сума зносу — 45 грн.
У бухгалтерському обліку має бути зроблено такі
проводки:
Дт 975 «Уцінка необоротних
активів і фінансових інвестицій»
 200 грн.
Кт 12 «Нематеріальні активи»
Дт 133 «Знос нематеріальних активів» 1
>45 грн.
Кт 12 «Нематеріальні активи»	]
Облік вибуття нематеріальних активів. Нематеріаль-
ний актив списують з балансу в разі його вибуття внас-
лідок продажу, безоплатної передачі або неможливості
одержання підприємством у майбутньому економічних
вигод від його використання.
Фінансовий результат від вибуття об’єктів нематері-
альних активів визначають як різницю між доходом від
вибуття (за відрахуванням непрямих податків і витрат,
пов’язаних із вибуттям) та їхньою залишковою вартістю.
340
Облік основних засобів і нематеріальних активів
Усі господарські операції з обліку нематеріальних
активів схожі на аналогічні операції з обліку основних
засобів. Кореспонденція рахунків також є практично
ідентичною, лише замість рахунка 10, субрахунків 131,
152, які використовувалися в обліку основних засобів,
для обліку операцій з нематеріальними активами вико-
ристовують рахунок 12, субрахунки 133, 154.
Нижче наведено приклади операції з вибуття немате-
ріальних активів.
Приклад
Підприємство передало (реалізувало) за 15 000 грн.
(ПДВ — 2 500 грн.) право користування майном, первіс-
на вартість якого — 13 000 грн., знос — 500 грн. Відоб-
разити цю операції на рахунках бухгалтерського обліку.
У бухгалтерському обліку має бути зроблено такі
проводки (табл. 3.30).
Таблиця 3.30
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено дохід від пе- редачі прав користування майном	377	742	15 000
2.	Відображено суму нара- хованого раніше зносу	133	122	5 000
3.	Списано залишкову вар- тість нематеріального активу	972	122	8 000
4.	Відображено суму подат- кових зобов’язань з ПДВ	742	641	2 500
5.	Визначено фінансовий результат (прибуток)	742 791 791	791 972 441	12 500 8 000 4 500
Амортизація нематеріальних активів. Нарахування
амортизації нематеріальних активів здійснюється про-
тягом строку їх корисного використання, який установ-
лює підприємство під час визнання цього об’єкта акти-
вом (зарахування на баланс), але не більш як 20 років.
Визначаючи строк корисного використання об’єкта
нематеріальних активів, беруть до уваги:
—	строки корисного використання таких активів;
Облік нематеріальних активів
341
—	передбачуваний моральний знос;
—	правові та інші подібні обмеження щодо строків
його використання й інші чинники.
Метод амортизації нематеріального активу підпри-
ємство обирає самостійно, виходячи з умов одержання
майбутніх економічних вигод. Якщо такі умови визначи-
ти неможливо, амортизація нараховується із застосуван-
ням прямолінійного методу. Розрахунок амортизації із
застосуванням відповідних методів нарахування здійс-
нюється згідно з П(С)БО 7 «Основні засоби».
Під час розрахунку амортизованої вартості ліквіда-
ційна вартість нематеріальних активів прирівнюється до
нуля, крім таких випадків:
—	якщо існує безвідмовне зобов’язання іншої особи
щодо придбання цього об’єкта наприкінці строку його
корисного використання;
—	якщо ліквідаційну вартість можна визначити на
підставі інформації існуючого активного ринку й очіку-
ється, що такий ринок існуватиме наприкінці строку ко-
рисного використання цього об’єкта.
Нарахування амортизації починають з місяця, нас-
тупного за тим, у якому нематеріальний актив став при-
датним для використання, і припиняють з місяця, нас-
тупного за місяцем вибуття нематеріального активу.
Строк корисного використання нематеріального ак-
тиву і метод його амортизації переглядають наприкінці
звітного року, якщо в наступному періоді очікуються
зміни строку корисного використання активу або зміни
умов одержання майбутніх економічних вигод.
Амортизацію нематеріального активу нараховують,
виходячи з нового методу нарахування і нового строку
використання, починаючи з місяця, наступного за міся-
цем змін.
Приклад
05. 05. 1997 р. ВАТ придбало в іноземного партнера
«Р» програмне забезпечення для трансформування своєї
бухгалтерської звітності у фінансову звітність за міжна-
родними стандартами. Ціна придбання — 15 000 дол.,
або 58 800 грн. (за офіційним курсом 3,92 грн. за 1 дол.),
у т. ч. ПДВ — 9 800 грн. Крім того, сплачено 1 200 грн.
(у т. ч. ПДВ — 200 грн.) за підготовку бухгалтера до ко-
ристування цим програмним забезпеченням. Строк ко-
рисного використання програмного забезпечення почат-
342
Облік основних засобів і нематеріальних активів
ково було визначено з урахуванням морального старіння
програм такого класу — 5 років. Щоквартально ВАТ
виплачує фірмі «Р» 600 грн. за сервісне обслуговування
цієї програми (у т. ч. ПДВ — 100 грн.).
У балансі ВАТ на 31.12.1997 р. необхідно відобрази-
ти нематеріальний актив, собівартість якого становить
58 800 - 9 800 = 49 000 грн. Витрати на підготовку бух-
галтера в сумі 1 000 грн. (1 200 - 200) і на сервісне
обслуговування програмного забезпечення — (600 - 100)х
х 4 — 2 000 грн. слід відобразити у Звіті про фінансові
результати за 1999 рік у статті «Адміністративні витра-
ти», оскільки вони не є матеріальними активами:
Дт 92 Кт 133
Наприкінці року ВАТ нарахувало методом прямоліній-
ного списання амортизацію, виходячи з визначеного стро-
ку корисного використання програмного забезпечення:
49 000 : 5 = 9 800 грн.
Таким чином, балансова вартість програмного забез-
печення на 31. 12. 1999 р. становила: 49 000 - 9 800 =
= 39 200 грн.
На початку 1998 року стало відомо, що з 2000 року
запроваджуються національні Положення (стандарти)
бухгалтерського обліку, які хоч і не суперечать МСБО,
але мають певні особливості. Тому керівництво ВАТ
прийняло рішення про скорочення строку корисного ви-
користання цього активу з 5 до 3 років. З огдяду на це
балансову вартість нематеріального активу необхідно
рівномірно розподілити протягом двох років, що зали-
шилися до кінця переглянутого строку корисного вико-
ристання програмного забезпечення:
Кінець року	Собівартість	Нарахування амортизації	Нагромаджена амортизація	Балансова вартість
1997	49 000	9 800	9 800	39 200
1998	49 000	19 600 (39 200:2)	29 400	19 600
1999	49 000	19 600	49 000	0
Запитання. Завдання
1.	Які засоби називаютья основними, як їх класифікують?
2.	Розкрийте механізм документального оформлення та аналі-
тичного і синтетичного обліку основних засобів.
Облік нематеріальних активів	343
3.	Проаналізуйте способи надходження основних засобів на під-
приємство та їх відображення в бухгалтерському обліку.
4.	У чому суть амортизації? Які існують методи її' нарахування?
5.	Як впливають витрати з модернізації основних засобів на їхню
балансову вартість?
6.	Дайте характеристику нематеріальних активів. За якої умови
підприємство здійснює їх переоцінку?
7.	У якому разі припиняється нарахування амортизації щодо не-
матеріального активу?
8.	Як в обліку відображають втрати від зменшення корисності
нематеріальних активів?
9.	Розкрийте механізм обліку нематеріальних активів.
Облік запасів на виробничих
і торгових підприємствах
4.1.	Організація обліку
та контролю виробничих запасів
підприємства
Жодне підприємство — як у сфері матеріального ви-
робництва, так і у виробничій сфері — не може обійтися
без запасів.
Запаси — матеріальні ресурси (засоби виробництва, предмети
споживання, інші цінності), необхідні для забезпечення розшире-
ного відтворення, обслуговування сфери нематеріального вироб-
ництва та задоволення потреб населення, які зберігаються на
складах або в інших місцях з метою їх наступного використання.
Принципи формування в бухгалтерському обліку ін-
формації про запаси та розкриття її у фінансовій звітності
встановлено П(С)БО 9 «Запаси», затвердженим наказом Мі-
ністерства фінансів України від 20. 10. 1999 р. № 246 .
Згідно з П(С)БО 9 під запасами розуміють активи, які:
— утримують для наступного продажу за умови ве-
дення звичайної господарської діяльності;
—	перебувають у процесі виробництва з метою нас-
тупного продажу продукту виробництва;
—	утримують для використання у процесі виробниц-
тва продукції, виконання робіт і надання послуг, управ-
ління підприємством.
Бухгалтерський облік передбачає такий склад запасів:
— сировина, основні й допоміжні матеріали, ком-
плектуючі вироби та інші матеріальні цінності, призна-
Організація обліку та контролю виробничих запасів підприємства
345
чені для виробництва продукції, виконання робіт, надан-
ня послуг, обслуговування виробництва та адміністра-
тивних потреб;
—	незавершене виробництво у вигляді не закінчених
обробкою та складанням деталей, вузлів, виробів і неза-
кінчених технологічних процесів;
—	готова продукція, що виготовлена на підприємс-
тві, призначена для продажу і відповідає технічним та
якісним характеристикам, передбаченим договором або
іншим нормативно-правовим актом;
—	товари у вигляді матеріальних цінностей, які
придбані (одержані) та знаходяться на підприємстві з ме-
тою наступного продажу;
—	малоцінні та швидкозношувані предмети, строк
використання яких становить не більш як один рік або
нормальний операційний цикл, якщо він не перевищує
одного року;
—	молодняк тварин і тварини на відгодівлі, продук-
ція сільського й лісового господарства.
Придбані або вироблені запаси зараховуються на ба-
ланс за первісною вартістю.
Формування первісної вартості відбувається залежно
від форми надходження запасів на підприємство (грошо-
ві розрахунки, бартер, безоплатне одержання тощо).
Підприємство, відображаючи вартість запасів у фі-
нансовій звітності, використовує меншу з двох оцінок:
—	первісну вартість (історичну собівартість);
—	чисту вартість реалізації.
Розглянемо докладніше чисту вартість реалізації.
Чиста вартість реалізації — очікувана ціна реалізації активу в
умовах звичайної господарської діяльності за вирахуванням вит-
рат на завершення його виробництва та збут.
Відповідно до П(С)БО 9 чисту вартість реалізації виз-
начають за кожною одиницею запасів (найменування за
групою або видом) відніманням від очікуваної ціни про-
дажу очікуваних витрат на завершення виробництва та
збут. Чиста вартість реалізації використовується для тих
видів запасів, ціна яких на дату складання фінансової
звітності знизилася або ж вони зіпсувалися, застаріли
чи іншим чином утратили очікувану початково еконо-
мічну вигоду. Порядок визначення чистої вартості реалі-
зації встановлено наказом Міністерства економіки Укра-
їни та Міністерства фінансів України від 15. 12. 1999 р.
№ 149/300.
346
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
В інших випадках П(С)БО 9 зміни балансової вартос-
ті запасів не передбачає. Таким чином, П(С)БО передба-
чає лише уцінку запасів і не передбачає їхню дооцінку.
Основними завданнями обліку виробничих запасів є:
—	правильне та своєчасне документальне оформлення
всіх операцій з руху матеріальних цінностей, виявлення
та відображення витрат, пов’язаних з їхньою заготівлею;
—	контроль за надходженням, заготівлею матеріаль-
них цінностей, їх зберіганням;
—	одержання точних відомостей про залишки запа-
сів, що знаходяться на складах і в коморах;
—	правильне та своєчасне виявлення запасів, які не
використовуються на підприємстві та підлягають реалі-
зації.
Забезпечення зберігання запасів здійснюють такими
методами:
а)	через систему матеріальної відповідальності — ук-
ладанням договорів із працівниками, які мають доступ до
оформлення документів про рух матеріальних цінностей;
б)	документальне оформлення всіх операцій руху ма-
теріальних цінностей (прийняття, відпуск, списання);
в)	затвердження окремим наказом посадового списку
осіб, що мають право підписувати документи з прий-
няття, відпуску та списання матеріальних цінностей;
г)	налагодження складського господарства;
ґ) проведення інвентаризації (вибіркової та суцільної).
Бухгалтер має уважно стежити за рухом і збе-
ріганням матеріальних цінностей. Основою такого кон-
тролю є первинна документація.
На багатьох підприємствах використовують типові
форми первинної документації: прибутковий ордер, лі-
мітно-забірна карта, акт-вимога на заміну чи додатковий
відпуск матеріалів, накладна-вимога на відпуск чи внут-
рішнє переміщення матеріалів, картка складського облі-
ку матеріалів.
Працівники матеріального відділу бухгалтерії систе-
матично перевіряють правильність оформлення первин-
них документів на матеріали, які надходять або витрача-
ються, а також достовірність і своєчасність записів у
складських картках сортового обліку.
Бухгалтер своїм підписом у складських картках під-
тверджує правильність записів, зроблених матеріально
відповідальною особою, та проставлених нею залишків.
Відтак первинні документи за реєстром передають зі
складу до бухгалтерії. Лімітні карти працівник складу
Відображення запасів на рахунках бухгалтерського обліку
347
повинен здавати в міру використання ліміту. Наприкін-
ці місяця у бухгалтерію передають усі лімітні карти не-
залежно від використання ліміту.
Під час опрацювання первинних документів взає-
мозв’язок складського сортового обліку і даних синте-
тичного бухгалтерського обліку контролюється за допо-
могою відомості обліку залишків матеріалів, яку бухгал-
терія відкриває для кожного складу. До цієї відомості
матеріально відповідальна особа або працівник бухгалте-
рії переносить із складських карток сортового обліку да-
ні про залишки матеріалів кожного місяця. Підсумкові
дані підраховують за окремими групами матеріалів, суб-
рахунками та синтетичним обліком у цілому.
Важливий етап контролю за станом складського облі-
ку та збереженням запасів (матеріальних цінностей) —
контрольні вибіркові інвентаризації залишків матеріалів
(особливо коштовних і дефіцитних), які проводить комі-
сія, призначена керівником підприємства. На складах
мають бути узгоджені з головним бухгалтером списки та
зразки підписів осіб, які мають право вимагати й одер-
жати необхідні матеріали.
Пильна увага надається обліку й контролю видачі до-
віреностей на одержання матеріальних цінностей. Зокре-
ма, слід запобігати видачі довіреностей працівникам, які
не прозвітували про одержані раніше цінності, а також
довіреностей, у яких не вказані постачальник, наймену-
вання та кількість одержуваних цінностей. Уважно пере-
віряють дати в документах, за якими оприбутковано ма-
теріальні цінності за інвентаризацією.
Кожне підприємство має своєчасно укладати письмо-
ві договори про повну матеріальну відповідальність з
особами, які приймають, зберігають і відпускають цін-
ності, а також визначити посадових осіб, яким надано
право підписувати документи на одержання, відпуск зі
складів матеріалів і видавати дозвіл (перепустку) на ви-
везення матеріальних цінностей з підприємства.
4.2.	Відображення запасів
на рахунках бухгалтерського обліку
Для обліку запасів підприємства використовують ак-
тивні рахунки класу 2, передбачені для узагальнення ін-
формації про наявність і рух належних підприємству
предметів праці, призначених для обробки, переробки,
348
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
використання у виробництві та для господарських пот-
реб, а також засобів праці, які підприємство відносить
до малоцінних і швидкозношуваних предметів.
Рахунок 20 «Виробничі запаси» призначений для
узагальнення інформації про наявність і рух належних
підприємству сировини та матеріалів (у тому числі тих,
що знаходяться в дорозі та в переробці), будівельних ма-
теріалів, запасних частин, матеріалів сільськогосподар-
ського призначення, палива, тари й тарних матеріалів,
відходів основного виробництва.
На дебеті рахунка 20 відображають надходження за-
пасів на підприємство або їх дооцінку, на кредиті — вит-
рати на виробництво (експлуатацію, будівництво), пере-
робку, відпуск (передачу) на сторону.
Рахунок 20 має такі субрахунки:
201 «Сировина й матеріали»;
202 «Куплені напівфабрикати та комплектуючі вироби»;
203 «Паливо»;
204 «Тара й тарні матеріали»;
205 «Будівельні матеріали»;
206 «Матеріали, передані в переробку»;
207 «Запасні частини»;
208 «Матеріали сільськогосподарського призначення»;
209 «Інші матеріали».
На субрахунку 201 «Сировина й матеріали» відобра-
жають наявність і рух сировини та основних матеріалів,
які входять до складу продукції, що виготовляється, або
є необхідними компонентами для її виготовлення (забу-
довники обліковують будівельні матеріали та конструкції
на субрахунку 205 «Будівельні матеріали»). На цьому
субрахунку ведеться облік основних матеріалів, які вико-
ристовують підрядні будівельні організації у будівель-
них, монтажних, ремонтних роботах; допоміжних матері-
алів, що використовуються для виготовлення продукції
або для господарських потреб, технічних цілей чи спри-
янню виробничому процесу; сільськогосподарської про-
дукції для переробки, яку заготовляють підприємства.
На субрахунку 202 «Куплені напівфабрикати та комп-
лектуючі вироби» відображають наявність і рух купле-
них напівфабрикатів, готових комплектуючих виробів (у
тому числі в підрядних організаціях), будівельні конс-
трукції та вироби: дерев’яні, залізобетонні, металеві та
інші), які придбані для комплектування продукції, що
випускається, і потребують додаткових затрат праці для
їхньої обробки чи складання. Вироби, придбані для комп-
Відображення запасів на рахунках бухгалтерського обліку
349
лектування готової продукції, вартість яких не включа-
ють у собівартість продукції цього підприємства, відоб-
ражають на рахунку 28 «Товари».
Науково-дослідні й конструкторські організації облі-
ковують придбані ними спеціальне обладнання та інстру-
менти, пристрої й інші прилади, яких вони потребують
як комплектуючих виробів для проведення наукових
(експериментальних) робіт за певного науково-дослідною
чи конструкторською темою, обліковують на субрахунку
202. Обладнання й прилади загального призначення на
цьому субрахунку не обліковують, а відображають на ра-
хунках 10 «Основні засоби», 11 «Інші необоротні матері-
альні активи» або 22 «Малоцінні та швидкозношувані
предмети» за видами предметів.
На субрахунку 203 «Паливо» (нафтопродукти, тверде
паливо, мастильні матеріали) обліковують наявність і
рух палива, яке купують або заготовляють для техніч-
них потреб виробництва, експлуатації транспортних за-
собів, виробництва енергії та опалення будівель, а також
оплачені талони на нафтопродукти й газ.
Якщо деякі види палива використовуються одночас-
но як матеріали і як паливо, їх можна обліковувати на
субрахунку 201 «Сировина й матеріали» або на субра-
хунку 203 «Паливо» — за ознакою переважного вико-
ристання на цьому підприємстві.
У разі створення на підприємстві запасів газу (в газо-
сховищах) для технологічних і експлуатаційних потреб,
виробництва енергії та опалення будівель їх облік ве-
деться на субрахунку 203.
На субрахунку 204 «Тара й тарні матеріали» відобра-
жають наявність і рух усіх видів тари (крім тари, що ви-
користовується як господарський інвентар), а також ма-
теріалів і деталей для виготовлення й ремонту тари (де-
талі для складання ящиків, бондарна клепка та ін.).
Матеріали, що використовуються для додаткового об-
ладнання вагонів, барж, суден з метою забезпечення збере-
ження відвантаженої продукції, не належать до тари і об-
ліковуються на субрахунку 201 «Сировина й матеріали».
На субрахунку 205 «Будівельні матеріали» підпри-
ємства-забудовники відображають рух будівельних мате-
ріалів, конструкцій і деталей, обладнання та комплекту-
ючих виробів, що мають відношення до монтажу, та ін-
ших матеріальних цінностей, необхідних для виконання
будівельно-монтажних робіт, виготовлення будівельних
деталей і конструкцій.
350
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Не обліковується на субрахунку 205 обладнання, що
не потребує монтажу: транспортні засоби, вільно розмі-
щені верстати, будівельні механізми, сільськогосподар-
ські машини, виробничий інструмент, вимірювальні та
інші пристрої, виробничий інвентар та ін. Витрати на
придбання такого обладнання відображають безпосеред-
ньо на рахунку 15 «Капітальні інвестиції» з надходжен-
ням їх на склад або інше місце зберігання, експлуатації.
Обладнання та будівельні матеріали, передані підряд-
никові для монтажу й виконання будівельних робіт, спи-
сують із субрахунка 205 на рахунок 15 «Капітальні інвес-
тиції» після підтвердження їх монтажу та використання.
На субрахунку 206 «Матеріали, передані в переробку»
обліковують матеріали, передані в переробку на сторону,
які в майбутньому будуть включені до собівартості отри-
маних із них виробів. Витрати на переробку матеріалів,
сплачувані стороннім організаціям, відображають безпо-
середньо на дебеті рахунків, на яких ведеться облік виро-
бів, отриманих через переробку. Аналітичний облік мате-
ріалів, переданих у переробку, ведеться в розрізі, що
забезпечує інформацію про переробні підприємства та
контроль за операціями з переробки й відповідними вит-
ратами. Передачу матеріалів у переробку відображають
лише на субрахунках рахунка 20 «Виробничі запаси».
На субрахунку 207 «Запасні частини» ведеться облік
придбаних або виготовлених запасних частин, готових
деталей, вузлів, агрегатів, що використовуються для ре-
монтів, заміни зношених частин машин, обладнання,
транспортних засобів, інструменту, а також автомобіль-
них шин у запасі й обігу. На цьому субрахунку також
обліковують обмінний фонд повнокомплектних машин,
обладнання, двигунів, вузлів, агрегатів, що створюються
в ремонтних підрозділах підприємств, на ремонтних під-
приємствах.
На дебеті субрахунка 207 відображають залишок і
надходження, на кредиті — витрачання, реалізацію та
інше вибуття запасних частин.
Автомобільні шини, що знаходяться на колесах і в
запасі при автомобілі, враховані в ціні автомобіля та
включені до його інвентарної вартості, відображають у
складі основних засобів.
Аналітичний облік запасних частин ведеться за міс-
цями зберігання та однорідними групами (механічна
група, електрична група та ін.). Аналітичний облік ма-
шин, обладнання, вузлів і агрегатів обмінного фонду ве-
деться за групами: придатні до експлуатації (нові й від-

Відображення запасів на рахунках бухгалтерського обліку
351
новлені); такі, що підлягають відновленню (на складі);
такі, що знаходяться в ремонті.
На субрахунку 208 «Матеріали сільськогосподарсько-
го призначення» обліковують мінеральні добрива, отру-
тохімікати для боротьби зі шкідниками та хворобами
сільськогосподарських культур, біопрепарати, медика-
менти, хімікати, що використовуються для боротьби з
хворобами сільськогосподарських тварин, а також са-
джанці, насіння й корми (куплені та власного вирощу-
вання), які використовуються для висаджування, сівби і
для відгодівлі тварин безпосередньо в господарстві.
На субрахунку 209 «Інші матеріали» обліковують
відходи виробництва (обрубки, обрізки, стружку та ін.),
невиправний брак, матеріальні цінності, одержані від
ліквідації основних засобів, які не можуть бути викорис-
тані на цьому підприємстві як матеріали, паливо чи за-
пасні частини (брухт, утиль), зношені шини та ін.
Рахунок 21 «Тварини на вирощуванні та відгодівлі»
призначений для обліку та узагальнення інформації про
наявність і рух тварин, що знаходяться на вирощуванні
та відгодівлі, птиці, звірів, кролів, бджолиних сімей, а
також худоби, відбракованої з основного стада та реалі-
зованої без відгодівлі, тварин, прийнятих від населення
для реалізації.
Рахунок 22 «Малоцінні та швидкозношувані предме-
ти» призначений для обліку та узагальнення інформації
про наявність і рух малоцінних і швидкозношуваних пред-
метів, які належать підприємству і знаходяться в запасі.
На дебеті рахунка 22 відображають надходження на
підприємство малоцінних та швидкозношуваних предме-
тів, які обліковують за вартістю їхнього придбання чи
виготовлення, на кредиті — передачу їх в експлуатацію,
списання на матеріальні витрати, загальновиробничі, ад-
міністративні витрати, використання в процесі вироб-
ництва цінностей та списання нестач і втрат від псуван-
ня таких предметів.
На рахунку 23 «Виробництво» обліковують і узагаль-
нюють інформацію про витрати на виробництво продук-
ції (робіт, послуг). Він використовується, зокрема, для
обліку витрат:
—	промислових і сільськогосподарських підприємств
на виробництво продукції;
—	підрядних, геологічних і проектно-дослідних під-
приємств із виконання будівельно-монтажних, геолого-
розвідувальних і проектно-дослідних робіт;
352
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
—	підприємств транспорту і зв’язку з надання ними
послуг;
—	науково-дослідних підприємств — на виконання
науково-дослідних і конструкторських робіт;
—	підприємств громадського харчування з випуску
власної продукції;
—	шляхових господарств з утримання й ремонту ав-
томобільних шляхів.
На дебеті рахунка 23 «Виробництво» відображають
операційні витрати, загальновиробничі витрати і втрати
від браку продукції, на кредиті — суми фактичної собі-
вартості завершеної у виробництві продукції, виконаних
робіт і послуг.
Рахунок 24 «Брак у виробництві» призначений для
обліку й узагальнення інформації про втрати від браку у
виробництві. Браком вважається продукція, напівфабри-
кати, деталі, вузли й роботи, що не відповідають за якіс-
тю встановленим стандартам або технічним умовам і не
можуть бути використані за прямим призначенням або
можуть бути використані лише за додаткових витрат на
виправлення.
Рахунок 25 «Напівфабрикати» призначений для облі-
ку й узагальнення інформації про наявність і рух напів-
фабрикатів власного виробництва До напівфабрикатів
належить продукція, що не пройшла всіх установлених
технологічним процесом стадій виробництва і потребує
доробки чи укомплектування. їх облік на окремому ра-
хунку ведуть підприємства, на яких напівфабрикати,
крім використання у виробництві, реалізуються на сто-
рону як готова продукція.
Рахунок 26 «Готова продукція» призначений для
узагальнення інформації про наявність і рух готової
продукції підприємства. До готової продукції належить
продукція, обробку якої закінчено і яка пройшла випро-
бування, приймання, укомплектування згідно з умова-
ми договорів із замовниками та відповідає технічним
умовам і стандартам.
Рахунок 27 «Продукція сільськогосподарського вироб-
ництва» призначений для обліку й узагальнення інформа-
ції про наявність і рух сільськогосподарської продукції.
Рахунок 28 «Товари» призначений для обліку руху то-
варно-матеріальних цінностей, що надійшли на підпри-
ємство для продажу. Цей рахунок використовують пере-
дусім збутові, торгові та заготівельні підприємства й орга-
нізації, а також підприємства громадського харчування.
Облік надходження виробничих запасів
353
Матеріальні цінності, які підприємство прийняло на
відповідальне зберігання, переробку (давальницька сиро-
вина), комісію, обліковують на рахунках класу 0 «Поза-
балансові рахунки»: на рахунку 02 «Активи на відпові-
дальному зберіганні» та його субрахунках:
021 «Устаткування, прийняте для монтажу»;
022 «Матеріали, прийняті для переробки»;
023 «Матеріальні цінності на відповідальному збері-
ганні»;
024 «Товари, прийняті на комісію»;
025 «Майно в довірчому управлінні».
4.3.	Облік надходження
виробничих запасів
Правильність і своєчасність оприбуткування матері-
алів контролю здійснює матеріальний відділ (група)
бухгалтерії перевіркою відповідності прибуткових до-
кументів (ордерів) розрахунковим документам (рахун-
кам, накладним) постачальників. Певні особливості має
бухгалтерський контроль за невідфактурованими пос-
тавками. Матеріальні цінності, що надійшли у звітно-
му місяці й на які постачальники не подали до оплати
рахунків-фактур, відображають у відповідному журна-
лі-ордері в умовній оцінці окремо за кожною постав-
кою. У наступному місяці за надходження рахунків ці
записи сторнуються з одночасним оприбуткуванням ма-
теріалів за їхньою фактичною собівартістю на підставі
розрахункових документів постачальників.
Важливу роль відіграє контроль за достовірним ві-
дображенням у бухгалтерському обліку й балансі вартос-
ті матеріалів, що знаходяться в дорозі, тобто вантажів,
які оплачено, але до кінця місяця вони ще не прибули.
Облік придбання виробничих запасів за грошові
кошти. Первісною вартістю виробничих запасів, що
придбані за плату, є собівартість, яка складається з та-
ких витрат:
—	договірна вартість;
—	витрати на оплату посередницьких послуг, пов’яза-
них із пошуками та придбанням запасів (комісійні та ін.);
—	витрати на інформаційні та інші подібні послуги
(маркетингові, рекламні тощо), пов’язані з пошуками та
придбанням запасів;
12 2 ,5
354
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
—	витрати на заготівлю, вантажно-розвантажувальні
роботи, транспортування запасів до місця їхнього вико-
ристання, включаючи витрати на страхування й відсот-
ки за комерційний кредит постачальників;
—	інші витрати, безпосередньо пов’язані з придбан-
ням виробничих запасів та доведенням їх до стану при-
датності для використання за запланованими цілями.
(До таких витрат належать, зокрема, прямі матеріальні
витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі вит-
рати підприємства на доробку і поліпшення якісно-тех-
нічних характеристик запасів.)
П(С)БО 9 передбачає також низку витрат, що не
включають до первісної вартості виробничих запасів, а
належать до витрат того періоду, в якому вони були здійс-
нені (встановлені). До них належать:
—	понаднормативні втрати й нестачі запасів;
—	відсотки за користування кредитами;
—	витрати на збут;
—	загальногосподарські та інші подібні витрати, що
не пов’язані безпосередньо з придбанням і доставкою за-
пасів і доведення їх до стану придатності до використан-
ня за запланованими цілями.
За встановленим порядком під час оприбуткування мате-
ріальних цінностей суми ПДВ відображають на субрахунку
641 «Розрахунки за податками» у кореспонденції з рахун-
ком 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками».
За наявності оплати й надходження податкової накладної на
оприбутковані матеріальні цінності підприємство отримує
право на податковий кредит, що в обліку відображають за-
писом на дебеті субрахунка 641 «Розрахунки за податками»
і на кредиті субрахунка 644 «Податковий кредит».
Якщо підприємство оплачує матеріальні цінності піс-
ля їх одержання, у бухгалтерському обліку роблять такі
проводки (табл. 4.1):
Таблиця 4.1
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	На вартість матеріальних цінностей, які надійшли, без ПДВ (паливо, ПММ — з ПДВ)	20	631
2.	На суму ПДВ, що стосується матері- альних цінностей, які надійшли	641	631
3.	На вартість матеріальних цінностей, оплачену постачальникам	631	311
Облік надходження виробничих запасів
355
Якщо підприємство оплачує матеріальні цінності до
їх одержання, в бухгалтерському обліку роблять такі
проводки (табл. 4.2):
Таблиця 4.2
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	На суму, сплачену за матеріальні цінності, що надійшли	371	311
2.	Відображено податковий кредит з ПДВ, що стосується матеріальних цінностей, які надійшли (крім палива та ПММ)	641	644
3.	На вартість матеріальних цінностей, що надійшли, без ПДВ (паливо і ПММ — з ПДВ)	20	631
4.	На суму нарахованого раніше податкового кредиту з ПДВ (крім палива та ПММ)	644	631
5.	Відображено залік заборго- ваностей на суму, сплачену за матеріальні цінності, що надійшли	631	371
Приклад
Підприємство закупило деревину для виготовлення сто-
лярних виробів на суму 1 800 грн. (у тому числі ПДВ —
300 грн.), паливо для легкового автомобіля на суму 1 500
грн. (у тому числі ПДВ — 250 грн.). Витрати на транспор-
тування становили 120 грн. (у тому числі ПДВ — 20 грн.).
Ці операції на рахунках бухгалтерського обліку
відображають такими проводками (табл. 4.3):
Таблиця 4.3
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
Оплата цих витрат здійснена раніше, ніж оприбуткування (одержання)				
1.	Здійснено оплату деревини	371	311	1 800
356
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Продовження таблиці 4.3
1	2	3	4	5
2.	Відображено податковий кредит з ПДВ по деревині	641	644	300
3.	Оприбутковано деревину	201	631	1 500
4.	Відображено суму нарахованого раніше податкового кредиту з ПДВ	644	631	300
5.	Відображено залік заборгова- ностей за одержаною деревиною	631	371	1 800
6.	Оплачено паливо для легкового автомобіля	371	311	1 500
7.	Оприбутковано паливо для легкового автомобіля	203	631	1 500
8.	Відображено залік заборгова- ностей за одержаним паливом	631	371	1 500
9.	Відображено податковий кредит з ПДВ за транспортними витратами	641	644	20
10.	Витрати з транспортування включено до первісної вартості деревини	201	631	100
11.	Відображено суму нарахованого раніше податкового кредиту з ПДВ	644	631	20
12.	Відображено залік заборгованостей за витратами на транспортування	631	371	120
Оплату витрат здійснено після їх оприбуткування (одержання)				
13.	Оприбутковано деревину	201	631	1 500
14.	Відображено податковий кредит з ПДВ за оприбуткованою деревиною	641	631	300
15.	Оплачено одержану раніше деревину	631	311	1 800
16.	Оприбутковано паливо для легкового автомобіля	203	631	1 500
17.	Оплачено одержане раніше паливо	631	311	1 500
18.	Суму витрат на транспортуван- ня включено до первісної вартості деревини	201	631	100
Облік надходження виробничих запасів
357
Закінчення таблиці 4.3
1	2	3	4	5
19.	Відображено податковий кредит з ПДВ за транспортними витратами	641	631	20
20.	Оплачено послуги з транспортування	631	311	120
Слід зазначити, що вартість паливно-мастильних ма-
теріалів (ПММ) для легкових автомобілів не належить
до валових витрат підприємства (крім підприємств, що
надають платні послуги з транспортного або туристич-
ного обслуговування, спортивних організацій та ін.),
однак, згідно з П(С)БО 9 ПММ (у тому числі й для лег-
кового автотранспорту), визнаються виробничими запа-
сами.
Облік надходження виробничих запасів за бартерни-
ми операціями. Крім придбання за грошові кошти, до-
сить поширеним є одержання виробничих запасів за бар-
тером.
Бартер подібними виробничими запасами. Згідно з
П(С)БО 9 первісна вартість запасів, придбаних в обмін на
подібні запаси, дорівнює балансовій вартості переданих
запасів.
Якщо балансова вартість переданих запасів переви-
щує їхню справедливу вартість, то первісною вартістю
одержаних виробничих запасів є їхня справедлива вар-
тість, а різницю між балансовою та справедливою вартіс-
тю переданих запасів включають до витрат звітного пе-
ріоду.
За обміну подібними запасами не визнається дохід,
отже, не визначається й фінансовий результат. Згідно з
П(С)БО 15 поняття «дохід від реалізації продукції (това-
рів, робіт, послуг)» і «виручка від реалізації продукції
(товарів, робіт, послуг)» є ідентичними.
Перш ніж розглянути порядок, в якому результати
здійснення бартерних операцій з подібними активами ві-
дображаються в бухгалтерському обліку, необхідно виз-
начити, що є справедливою вартістю виробничих запасів.
Згідно з П(С)БО 19 справедливою вартістю виробни-
чих запасів, зокрема, матеріалів, є їхня відновна вар-
тість (сучасна собівартість придбання) — вартість їх від-
творення в сучасних умовах і цінах.
358
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Через відсутність чіткого механізму визначення спра-
ведливої вартості підприємство має право самостійно ви-
рішувати, яким чином визначатиметься справедлива вар-
тість певного виду виробничих запасів. Одним із найдо-
цільніших варіантів є використання даних прайс-листів
та інших подібних документів, хоча не виключається зас-
тосування експертної оцінки.
Порядок відображення в реєстрах бухгалтерського
обліку операції з обміну виробничими запасами ілюструє
наведений нижче приклад.
Приклад
Підприємство А придбало цеглу білу в підприємства
В для будівництва трансформаторної підстанції в обмін
на цеглу червону. Балансова вартість червоної цегли —
1 000 грн., її справедлива вартість на дату обміну —
1 100 грн. Балансова вартість білої цегли — 600 грн.,
справедлива вартість на дату обміну — 1 100 грн.
Цю операцію на рахунках бухгалтерського обліку ві-
дображають у наведений нижче спосіб.
Щодо функціонального призначення і справедливих
вартостей, обмінювані активи є подібними, при цьому
їхні справедливі вартості вищі за балансові, отже, ба-
лансова вартість одержаних активів визначається на
рівні балансової вартості тих, що вибули. Таким чином,
для підприємства А первісна вартість одержаної білої
цегли дорівнює балансовій вартості червоної цегли і ста-
новить 1 000 грн., а для підприємства В первісна вар-
тість одержаної червоної цегли дорівнює балансовій вар-
тості білої цегли і становить 600 грн.
Для оподаткування прибутку валові доходи і валові
витрати від здійснення бартерних операцій визначають,
виходячи з договірної ціни, але не нижче від звичайної
ціни. Щодо ПДВ, то базою оподаткування в цьому ви-
падку є фактична ціна операції, яка також не повинна
бути нижчою за звичайну. З огляду на це при обміні по-
дібними активами договірну вартість доцільно приймати
на рівні справедливої вартості. Отже, в наведеному
прикладі за договірну вартість приймають справедливу
оцінку обмінюваних виробничих запасів — 1 100 грн.,
ПДВ — 220 грн., разом: 1 320 грн (1 100 х 20 : 100 =
= 220 — сума ПДВ; 1 100 + 220 = 1 320 — сума з ПДВ).
Дохід (виручка), згідно з положеннями П(С)БО 15
«Дохід», не визнається, якщо здійснюється обмін про-
дукцією (товарами, роботами, послугами та іншими акти-
вами), яка подібна за призначенням і має однакову спра-
Облік надходження виробничих запасів
359
ведливу вартість. Таким чином, при здійсненні такої бар-
терної операції відсутні фінансові результати і виручка.
Результати цієї операції на рахунках бухгалтерсько-
го обліку відображають такими проводками (табл. 4.4):
Таблиця 4.4
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
У підприємства А				
1**.	Відображено виникнення дебіторської та кредиторської заборгованостей під час відвантаження червоної цегли підприємству В	377	201	1 000
2.	Відображено виникнення податкових зобов’язань з ПДВ	377	641	220
3*.	Оприбутковано білу цеглу	201	631	1 000
4.	Відображено виникнення податкового кредиту з ПДВ	644	631	220
5.	Відображено залік взаємних заборгованостей	631	377	1 220
У підприємства В				
6**.	Відображено виникнення кредиторської заборгованості під час одержання червоної цегли від підприємства А	201	631	600
7.	Нараховано суму податкового кредиту з ПДВ	644	631	220
8.	Відображено виникнення податкових зобов’язань з ПДВ	643	641	220
9*.	Відвантажено білу цеглу підприємству А	377	201	600
10.	Списано суму нарахованих ра- ніше податкових зобов’язань	377	643	220
11.	Відображено виникнення податкового кредиту	641	644	220
12.	Відображено залік взаємних вимог	631	377	820
* Суми, віднесені до валових витрат.
** Суми, віднесені до валових доходів.
360
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
У наведеному прикладі справедливі вартості обміню-
ваних запасів вищі за їхню балансову вартість, інакше
одержані запаси треба було б оприбуткувати за справед-
ливою вартістю, а різницю списати на витрати звітного
періоду.
Приклад
Підприємство А придбало цеглу білу в підприємства
В в обмін на цеглу червону. Балансова вартість червоної
цегли — 1 000 грн., справедлива вартість — 400 грн. Ба-
лансова вартість білої цегли — 600 грн., справедлива
вартість — 400 грн.
У цьому разі як договірну вартість доцільно прийня-
ти справедливу вартість з урахуванням ПДВ — 480 грн.
(ПДВ — 80 грн.)
В облікових реєстрах цю операцію відображають та-
кими проводками (табл. 4.5):
Таблиця 4.5
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
У підприємства А				
1**.	Відображено виникнення заборгованостей під час відвантаження червоної цегли підприємству В	377	201	400
2.	Списано на витрати різницю між балансовою та справедливою вартістю	949	201	600
3.	Відображено виникнення податкових зобов’язань з ПДВ	377	641	80
4*.	Оприбутковано білу цеглу	201	631	400
5.	Відображено виникнення податкового кредиту з ПДВ	644	631	80
6.	Відображено залік взаємних заборгованостей	631	377	480
У підприємства В				
7**.	Відображено виникнення кредиторської заборгованості під час одержання червоної цегли від підприємства А	201	631	400
Облік надходження виробничих запасів
361
Закінчення таблиці 4.5
1	2	3	4	5
8.	Нараховано суму податкового кредиту з ПДВ	644	631	80
9.	Відображено виникнення податкових зобов’язань з ПДВ	643	641	80
10*.	Відвантажено білу цеглу підприємству А	377	201	400
11.	Списано на витрати різницю між балансовою та справедливою вартістю	949	201	200
12.	Списано суму нарахованих раніше податкових зобов’язань	377	643	80
13.	Відображено виникнення податкового кредиту	641	644	80
14.	Відображено залік взаємних вимог	631	377	480
* Суми, віднесені до валових витрат.
** Суми, віднесені до валових доходів.
Бартер неподібними активами за участю виробни-
чих запасів. Згідно з П(С)БО 9 первісна вартість запасів,
придбаних в обмін на неподібні запаси, дорівнює спра-
ведливій вартості переданих запасів, збільшеній (змен-
шеній) на суму грошових коштів або їхніх еквівалентів,
передану (одержану) у процесі обміну.
Згідно з положеннями П(С)БО 15 сума доходу за бартер-
ним контрактом визначається за справедливою вартістю
запасів, які одержані підприємством або будуть одержані,
зменшеною чи збільшеною на суму відповідно переданих
чи одержаних грошових коштів та їхніх еквівалентів.
Приклад
Підприємство А обміняло цемент (балансова вар-
тість — 1 000 грн., справедлива вартість — 1 100 грн.)
на паливно-мастильні матеріали (ПММ) від підприємс-
тва В (балансова вартість ПММ — 2 000 грн., справед-
лива вартість — 1 600 грн.). Підприємство А доплати-
ло підприємству В 500 грн.
Балансову вартість одержаних цементу і ПММ, дохід
за цією операцією і відображення її в реєстрах бухгал-
терського обліку визначають у такий спосіб. Обмінювані
об’єкти є неподібними не лише за їхньою справедливою
362
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
вартістю, а й за функціональним призначенням. Отже,
від цієї операції отримають фінансовий результат. Пер-
вісна вартість одержаних ПММ дорівнюватиме справед-
ливій вартості переданого цементу (1 100 грн.) плюс су-
ма сплаченої грошової компенсації (500 грн.) —
1 600 грн. Первісна вартість одержаного цементу дорів-
нює справедливій вартості відданих ПММ (1 600 грн.)
мінус сума одержаної грошової компенсації (500 грн.) —
1 100 грн. Дохід від операції з передачі цементу, згідно
з П(С)БО 15, дорівнює справедливій вартості одержаних
ПММ (1 600 грн.) мінус сума сплаченої грошової ком-
пенсації (500 грн.) — 1 100 грн. Дохід від операції з пе-
редачі ПММ, згідно з П(С)БО 15, дорівнює справедливій
вартості одержаного цементу (1 100 грн.) плюс сума
одержаної грошової компенсації (500 грн.) — 1 600 грн.
Фінансовий результат від передачі цементу становить:
Дохід - балансова вартість цементу = 1 100 грн. -
- 1 000 грн. = 100 грн. (прибуток).
Фінансовий результат від передачі ПММ становить:
Дохід - балансова вартість ПММ = 1 600 грн. -
- 2 000 грн. = - 400 грн. (збиток).
Формування договірної ціни операції у цьому випад-
ку не має принципового значення, тому вартість такого
договору встановлюють у розмірі 1 920 грн. (у тому чис-
лі ПДВ — 320 грн.).
Цю операцію на рахунках бухгалтерського обліку ві-
дображають такими проводками (табл. 4.6):
Таблиця 4.6
Л? п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	Ц 4	5
У підприємства А				
1 **	Відвантажено цемент підприємству В	377	712	1 420
2.	Відображено виникнення подат- кових заборгованостей з ПДВ	712	641	320
3.	Списано облікову (балансову) вартість цементу	943	201	1 000
4.	Відображено фінансовий	712	791	1 100
	результат (прибуток)	791	943	1 000
		791	441	100
Облік надходження виробничих запасів
363
Закінчення таблиці 4.6
1	2	3	4	5
5*.	Оприбутковано ПММ, одержані від підприємства В	203	631	320
6.	Відображено виникнення податкового кредиту з ПДВ	641	631	1 600
7.	Сплачено суму грошової компенсації	631	311	500
8.	Відображено залік взаємних заборгованостей	631	377	1 420
У підприємства В				
9**.	Одержано цемент від підприємства А	201	631	1 100
10.	Відображено виникнення подат- кових заборгованостей з ПДВ, виходячи з договірної вартості	643	641	320
11.	Нараховано суму податкового кредиту	644	631	320
12*.	Відвантажено ПММ підприємству А	377	712	1 920
13.	Списано суму нарахованих раніше податкових зобов’язань з ПДВ	712	643	320
14.	Відображено виникнення податкового кредиту з ПДВ	641	644	320
15.	Списано облікову вартість відвантажених ПММ	943	203	2 000
16.	Відображено фінансовий результат (збиток)	712 791 442	791 943 791	1 600 2 000 400
17.	Одержано суму грошової компенсації	311	377	500
18.	Відображено залік взаємних заборгованостей	631	377	1 420
* Суми, віднесені до валових доходів.
** Суми, віднесені до валових витрат.
Облік надходження виробничих запасів як внеску до
статутного капіталу. Крім придбання за грошові кошти
та за бартером, виробничі запаси можуть бути одержані
як внесок до статутного капіталу підприємства. У тако-
му разі, згідно з П(С)БО 9, первісною вартістю запасів
364
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
визнається узгоджена із засновниками (учасниками) під-
приємства їхня справедлива вартість, зафіксована в уста-
новчих документах підприємства.
Порядок здійснення цієї операції ілюструє наведений
нижче приклад.
Приклад
Підприємство А зробило внесок до статутного капіта-
лу підприємства В сировиною (деревина) для виробниц-
тва меблів. Вартість внеску зафіксована в установчих до-
кументах і становить 550 грн., установлений розмір ста-
тутного капіталу — 2 000 грн.
У реєстрах бухгалтерського обліку підприємства В цю
операцію відображають такими проводками (табл. 4.7):
Таблиця 4.7
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено розмір статутного капіталу на момент реєстрації	46	40	2 000
2.	Одержано деревину від підприємства А як внесок	201	46	550
Облік безоплатного одержання виробничих запасів.
Нижче наведено приклад відображення в бухгалтерсько-
му обліку безоплатного одержання виробничих запасів.
Приклад
Підприємство А одержало безоплатно фарбу для під-
логи. На дату одержання, згідно з даними прайс-листів,
справедлива вартість фарби становила 500 грн.
У реєстрах бухгалтерського обліку підприємства А
цю операцію, згідно з П(С)БО 9, відображають такими
записами:
Дт 201 «Сировина	) на суму безоплатно
й матеріали»	одержаної фарби.
Кт 745 «Дохід від безоплатно
одержаних активів»
Оцінка та облік вибуття запасів
365
4.4.	Оцінка та облік вибуття
запасів
Оцінка вибуття запасів
Згідно з П(С)БО 9 виділяють такі головні причини
списання (вибуття) виробничих запасів із балансу:
—	відпуск у виробництво;
—	списання за невідповідності критеріям активу;
—	списання у зв’язку з псуванням, крадіжкою тощо;
—	реалізація на сторону.
Під час відпуску виробничих запасів у виробництво
їх оцінюють одним із таких методів:
—	ідентифікаційної собівартості відповідної одиниці
запасів;
—	середньозваженої собівартості;
—	собівартості перших за часом надходжень запасів
(ФІФО);
—	собівартості останніх за часом надходжень запасів
(ЛІФО);
—	нормативних витрат;
—	ціни продажу.
Метод ідентифікаційної собівартості відповідної
одиниці запасів. Застосовують для тих видів виробни-
чих запасів, що використовуються для виконання спе-
ціальних замовлень та проектів, а також для видів за-
пасів, які не замінюють один одного. Отже цей метод
передбачає ведення індивідуального обліку з кожного
виду запасів.
Його доцільно застосовувати, коли існує можливість
визначення (ідентифікації) собівартості кожної списаної
одиниці матеріалів, а також коли номенклатура матері-
алів відносно невелика і їх можна розглядати як окремі
одиниці та легко ідентифікувати. Метод ідентифікацій-
ної собівартості дає найточніші результати, якщо є пев-
ність, що собівартість ідентифікується правильно.
За неперервної системи обліку він забезпечує опера-
тивне й точне визначення вартості активів, собівартості
продукції (робіт, послуг), фінансового результату. Однак
цей метод потребує значних витрат на складський облік,
а тому застосовується лише у складних дорогих вироб-
ництвах (судно- і авіабудуванні), в торгівлі дорогими ін-
дивідуально визначеними товарами.
366
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Метод середньозваженої собівартості. Для визна-
чення собівартості цим методом треба обчислити серед-
ньозважену вартість одиниці запасів: загальну вартість
запасів (залишку на початок звітного періоду і придба-
них протягом цього періоду запасів) поділити на кіль-
кість одиниць цих запасів.
Порядок застосування цього методу ілюструє такий
приклад.
Приклад
На початок звітного періоду на підприємстві було 40
банок фарби для підлоги за ціною 6 грн. за банку. Про-
тягом звітного періоду воно придбало фарбу для підлоги
в такому порядку:
1)	80 бан. х 6,5 грн. = 520 грн. (у т. ч. ПДВ —
86,7 грн.);
2)	60 бан. х 5,5 грн. = 330 грн. (у т. ч. ПДВ —
55,0 грн.);
3)	90 бан. х 6,3 грн. = 567 грн. (у т. ч. ПДВ —
94,5 грн.).
У тому ж періоді 155 банок фарби було відпущено на
виробничі потреби.
Визначимо середньозважену собівартість одиниці за-
пасів і залишок.
Середньо-
зважена
вартість
40 х 6 + (520 - 86,7) + (330 - 55) + (567 - 94,5)
40 + 80 + 60 + 90
=-----— - 5,26 грн. банка
270
Отже, середньозважена вартість однієї банки фарби з
урахуванням залишку і надходження становить 5,26 грн.
Середньозважена собівартість відпущеної у виробниц-
тво фарби дорівнює:
155 банок х 5,26 грн./банка = 815,6 грн.
Середньозважена собівартість залишку на кінець пе-
ріоду становить:
(40 бан. + 80 бан. + 60 бан. + 90 бан. - 155 бан.) х
5,26 грн. = 604,9 грн.
Відображення цієї операції у бухгалтерському обліку
аналогічне наведеному нижче для методу ФІФО.
Метод собівартості перших за часом надходжень
запасів (ФІФО). Використання цього методу ґрунтуєть-
ся на припущенні, що одиниці запасів, які надійшли
Оцінка та облік вибуття запасів
367
першими, і вибувають першими (ПРО: Рігзі Іп — Рігзі
Оиі). Відповідно, як собівартість реалізованої продукції
спочатку відображають вартість запасів, наявних на по-
чаток звітного періоду, відтак — тих, що надійшли пер-
шими протягом звітного періоду, і т. д. Таким чином,
вартість запасів на кінець звітного періоду відображаєть-
ся фактично за вартістю останніх за часом придбання.
Згідно з методом ФІФО вартість запасів, придбаних пер-
шими, відносять на собівартість реалізованої продукції,
а вартість запасів, придбаних останніми, відображають
на рахунках обліку запасів на кінець звітного періоду.
Приклад
На початок звітного періоду на підприємстві було 40
банок фарби для підлоги за ціною 6 грн. за банку. Про-
тягом звітного періоду воно придбало фарбу для підлоги
в такому порядку:
1)	80 бан. ( 6,5	грн.	= 520	грн.	(у т.	ч. ПДВ — 86,7	грн.);
2)	60 бан. ( 5,5	грн.	= 330	грн.	(у т.	ч. ПДВ — 55,0	грн.);
3)	90 бан. ( 6,3	грн.	= 567	грн.	(у т.	ч. ПДВ — 94,5	грн.).
У тому ж періоді 155 банок фарби було відпущено на
виробничі потреби.
Згідно з методом ФІФО у виробництво має бути від-
пущена фарба, придбана першою. Отже, 155 банок фар-
би, списаних протягом звітного періоду у виробництво,
розподіляють так:
1)	залишок на початок періоду: 40 бан. х 6 грн. =
= 240 грн.
2)	перше придбання: 80 бан. х 6,5 грн. = 520 - 86,7
(ПДВ) = 433,3 грн.
3)	друге придбання: (155 бан. - 40 бан. - 80 бан.) х
х 5,5 грн. = 192,5 - 32,08 (ПДВ) = 160,4 грн.
З другої покупки треба використати 35 банок, щоб
забезпечити передачу у виробництво 155 банок.
Разом списано у виробництво протягом звітного пері-
оду 155 банок фарби вартістю 833,7 грн. (240 грн. +
+ 433,3 грн. + 160,4 грн.).
Облікову вартість залишку на кінець звітного періо-
ду за вартістю останніх надходжень обчислюють таким
чином:
1)	останнє придбання:
90 бан. х 6,3 грн. = 567 - 94,5 (ПДВ) = 472,5 грн.
2)	залишок від передостаннього придбання:
(60 бан. - 35 бан.) х 5,5 грн. = 25 бан. х 5,5 грн. =
= 137,5 - 22,92 грн. (ПДВ) = 114,59 грн.
3)	усього залишок на кінець звітного періоду:
368
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
90 бан. + 25 бан. = 115 бан. вартістю 587,09 грн.
(472,5 грн. + 114,59 грн.).
У реєстрах бухгалтерського обліку цю операцію ві-
дображають такими проводками (табл. 4.8):
Таблиця 4.8
№ п/п	Зміст операції	Дебет	Кредит	Сума, грн.
1.	Відображено вартість зали- шку фарби для підлоги на початок звітного періоду	201	—	240
2.	Відображено надходження фарби для підлоги протягом звітного періоду	201	631	1 417
3.	Відображено податковий кредит з ПДВ на фарбу, яка надійшла	641	631	236,2
4.	Відображено списання фарби у виробництво методом ФІФО	23	201	833,7
5.	Відображено залишок фарби для підлоги на кінець звітного періоду	201	—	587,09
Метод собівартості останніх за часом надходжень
запасів (ЛІФО). Використання цього методу ґрунтуєть-
ся на припущенні, що виробничі запаси відпускають у
виробництво в послідовності, зворотній до їх надходжен-
ня на підприємство (зарахування на бухгалтерському об-
ліку), тобто запаси, що відпускаються у виробництво,
оцінюють за собівартістю останніх за часом надходжен-
ня запасів (ЬІЕО: Ьазі Іп — Рігзі Оиі).
Приклад
На початок звітного періоду на підприємстві було 40
банок фарби для підлоги за ціною 6 грн. за банку. Про-
тягом звітного періоду воно придбало фарбу для підлоги
в такому порядку:
1)	80 бан. х 6,5 грн. = 520 грн. (у т. ч. ПДВ —
86,7 грн.);
2)	60 бан. х 5,5 грн. = 330 грн. (у т. ч. ПДВ —
55,0 грн.);
3)	90 бан. х 6,3 грн. = 567 грн. (у т. ч. ПДВ —
94,5 грн.);
У тому ж періоді 155 банок фарби було відпущено на
виробничі потреби.
Оцінка та облік вибуття запасів
369
Собівартість відпущених у виробництво запасів і об-
лікову вартість залишку на кінець періоду за методом
ЛІФО визначають у наведений нижче спосіб.
Згідно з цим методом спершу списують фарбу, що
надійшла останньою. Отже, 155 банок, списаних протя-
гом звітного періоду у виробництво, розподіляють таким
чином:
1.	Останнє придбання:
90 бан. х 6,3 грн. = 567 - 94,5 (ПДВ) = 472,5 грн.
2.	Передостаннє придбання:
60 бан. х 5,5 грн. = 330 - 55 (ПДВ) = 275 грн.
3.	Передпередостаннє придбання:
(155 бан. - 90 бан. - 60 бан.) х 6,5 = 5 бан. х 6,5 грн. =
= 32,5 - 5,4 (ПДВ) = 27,08 грн.
4.	Списано у виробництво:
155 банок вартістю 472,5 грн.-І- 275 грн. + 27,08 грн. =
= 774,58 грн.
Облікову вартість залишку на кінець звітного періо-
ду визначають за вартістю перших надходжень:
1.	Залишок на початок періоду:
40 бан. х 6 грн. = 240 грн.
2.	Перше придбання:
75 бан. х 6,5 грн. = 487,5 - 81,25 (ПДВ) = 406,25 грн.
3.	Залишок на кінець звітного періоду:
40 бан. + 75 бан. = 115 бан. вартістю 240 грн. +
+ 406,25 грн. = 646,25 грн.
Відображення цієї операції у бухгалтерському обліку
аналогічне наведеному вище для методу ФІФО.
Метод нормативних витрат. Оцінка за норматив-
ними витратами передбачає застосування норм витрат
на одиницю продукції, які підприємство встановлює з
урахуванням нормальних рівнів використання запасів,
праці, виробничих потужностей і діючих цін.
Норма витрат — максимально допустима кількість сировини, ма-
теріалів, палива, яка витрачається на виготовлення одиниці про-
дукції встановленої якості.
Норми витрат запасів класифікують, зокрема, за сту-
пенем деталізації, обсягом нормування та ін. У загально-
му вигляді норми витрат визначають як суму чистої ва-
ги виробу і величини відходів виробництва та інших
втрат.
Метод ціни продажу. Для забезпечення максималь-
ного наближення нормативних витрат до фактичних
норм витрат ціни регулярно переглядають. Цей метод
370
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
застосовують промислові підприємства, які з технічних
причин не можуть достовірно визначити фактичне вит-
рачання запасів (передусім рідких, газоподібних, сипких
матеріалів).
Переоцінка виробничих запасів
Запаси в бухгалтерському обліку та звітності відоб-
ражають, як уже зазначалося, за найменшою з двох оці-
нок — первісною вартістю або чистою вартістю реаліза-
ції. За чистою вартістю реалізації — якщо на дату
Балансу їхня ціна знизилася або вони зіпсувалися, зас-
таріли чи якимось іншим чином втратили початково очі-
кувану економічну вигоду.
Суму, на яку первісна вартість запасів перевищує
чисту вартість їхньої реалізації, і суму вартості повніс-
тю втрачених (зіпсованих або тих, яких бракує) запасів
списують на витрати звітного періоду з відображенням
зазначеної вартості в позабалансовому обліку. Після
визначення осіб, які повинні відшкодувати втрати, на-
лежну до відшкодування суму зараховують до дебітор-
ської заборгованості (або інших активів) і доходу звіт-
ного періоду.
Якщо чиста вартість реалізації запасів, які вже були
раніше уцінені й є активами на дату балансу, загалом
збільшується, то на суму збільшення чистої вартості ре-
алізації (але не більше від суми попереднього зменшен-
ня) сторнується запис про попереднє зменшення вартос-
ті цих запасів.
Викладені вище вимоги дають змогу зробити висно-
вок, що дооцінка виробничих запасів не має сенсу, ос-
кільки в будь-якому разі запаси (не лише виробничі, а й
МШП, готової продукції, товарів та ін.) у фінансовій
звітності відображатимуть за найменшою з двох оцінок:
історичною собівартістю (первісною вартістю) або чистою
вартістю реалізації. Отже, балансова вартість запасів ні-
коли не перевищить їхньої первісної вартості.
Приклад
Підприємство А придбало у звітному періоді пласт-
мас на суму 720 грн. (ПДВ — 120 грн.). Протягом цьо-
го періоду ціна пластмас знизилася до 500 грн. Під-
приємство оцінює пластмаси за чистою вартістю реалі-
зації.
Оцінка та облік вибуття запасів
371
Операцію з уцінки пластмас в реєстрах бухгалтерсько-
го обліку відображають такими проводками (табл. 4.9):
Таблиця 4.9
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Оприбутковано пластмас	201	631	600*
2.	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	631	120
3.	Відображено уцінку пластмас до чистої вартості реалізації (600 — 500)	946	201	100
4.	Оплачено рахунки постачальників паперу	631	311	720
* Сума, що належить до зарахування на валові витрати.
Якщо підприємство не використовує рахунків класу 9,
суму уцінки списують безпосередньо на фінансові ре-
зультати (Дт 791 «Результат основної діяльності»).
Облік вибуття запасів
Списання виробничих запасів внаслідок їх крадіжки
або псування. Виробничі запаси можуть бути списані з
балансу внаслідок їх крадіжки або псування.
Приклад
На складі підприємства А з вини кладовщика вияв-
лено нестачу запасних частин на суму 240 грн. (у тому
числі ПДВ — 40 грн.) і утримано її з його заробітної пла-
ти згідно з письмовою заявою.
Щоб відобразити дані операції в реєстрах бухгалтер-
ського обліку, передусім необхідно обчислити суму від-
шкодування, розраховану згідно з Порядком визначення
розміру збитків від крадіжки, нестачі, знищення (псуван-
ня) матеріальних цінностей, затвердженим постановою
Кабінету Міністрів України від 22. 01. 1996 р. № 116:
Сума до відшкодування = (200 грн. х 1* + 40) х 2 =
= 480 грн.
На рахунках бухгалтерського обліку цю операцію
відображають такими проводками (табл. 4.10):
372
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Таблиця 4.10
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Списано облікову вар- тість запасних частин, яких не вистачає	947	201	200
2.	Відображено в поза- балансовому обліку невідшкодовані нестачі	072	—	200
3.	Відображено виникнення дебіторської заборгованості й доходу після встановлення винної особи на загальну суму відшкодування втрат	375	716	480
4.	Списано з позабалансо- вого обліку суму нестачі	—	072	200
5.	Відображено утримання суми відшкодування втрат із заробітної плати винної особи	661	375	480
6.	Відображено суму, що належить до перерахування до бюджету (480 — 200)	716	641	280
7.	Перераховано до бюджету належну частину суми відшкодування	641	311	280
8.	Відображено закриття рахунків обліку доходів і витрат	791 716	947 791	200 200
* Припустимо, що індекс інфляції дорівнює одиниці.
Списання виробничих запасів з балансу через невід-
повідність критеріям активу. Згідно з дефініцією акти-
вів, яка міститься в П(С)БО 1, до них належать ресур-
си, які контролює підприємство й використання яких,
як очікується, забезпечить одержання у майбутньому
економічних вигод. Відповідно до П(С)БО 2 активи ві-
дображають у балансі за умови, що їх оцінку можна дос-
товірно визначити і очікуються в майбутньому еконо-
мічні вигоди від їх використання. Витрати на придбан-
Оцінка та облік вибуття запасів
373
ня і створення активу, які не можна відобразити в ба-
лансі через невідповідність вищезазначеним вимогам,
включають до витрат періоду і відображають у Звіті про
фінансові результати. Таким чином, списання активу з
балансу здійснюють у разі неможливості одержання в
майбутньому економічних вигод від його використання.
Приклад
Підприємство А припиняє випуск меблів і в майбут-
ньому не планує здійснювати таку діяльність. На кі-
нець звітного періоду, в якому було прийнято таке рі-
шення, підприємство має залишок деревини на суму
600 грн. Воно списує цю деревину на витрати звітного
періоду через неможливість одержання економічних
вигод у майбутньому.
У реєстрах бухгалтерського обліку цю операцію ві-
дображають такими проводками (табл. 4.11):
Таблиця 4.11
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Списано на витрати вартість деревини	946	201	600
2.	Списано суму відображеного раніше податкового кредиту з ПДВ за деревиною методом «сторно»	641	946	[120]
3.	Відображено у складі фінансових результатів вартість списаної деревини	791	946	600
4.	Відображено у складі фінансових результатів суму списаного податкового кредиту з ПДВ	791	949	120
Списання виробничих запасів з балансу у зв’язку з їх
реалізацією. Виробничі запаси також списують з балан-
су у зв’язку з їх реалізацією.
Приклад
Підприємство А через припинення виробництва гон-
чарних виробів реалізує залишок глини обліковою вар-
тістю 600 грн. за ціною 480 грн. (у тому числі ПДВ —
80 грн.).
374
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
У реєстрах бухгалтерського обліку цю операцію ві-
дображають такими проводками (табл. 4.12):
Таблиця 4.12
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
Оплата глини здійснюється до відвантаження				
1**.	Одержано передоплату глини	311	681	480
2.	Відображено податкові зобов’язання з ПДВ	643	641	80
3.	Відображено відвантаження глини та дохід від реалізації	377	712	480
4.	Відображено нараховані раніше податкові зобов'язання з ПДВ	712	643	80
5.	Списано облікову вартість реалізованої глини	943	201	600
6.	Списано дохід від реалізації глини на фінансовий результат	712	791	400
7.	Списано вартість реалізованої глини на рахунок фінансових результатів	791	943	600
8.	Визначено фінансовий результат (збиток)	442	791	200
9.	Відображено залік заборгованостей	681	377	480
	Оплата глини здійснюється після відвантаження			
10**.	Відображено відвантаження глини	377	712	480
11.	Відображено податкові зобов’язання з ПДВ	712	641	80
12.	Списано облікову вартість реалізованої глини	943	201	600
13.	Списано дохід від реалізації на рахунок фінансових результатів	712	791	400
14.	Відображено вартість реалізованої глини у фінансових результатах	791	943	600
15.	Визначено фінансовий результат (збиток)	442	791	200
16.	Одержано оплату реалізованої глини	311	377	480
* Суму відображають у валових доходах.
Оцінка та облік вибуття запасів
375
Списання запасів у зв’язку з передачею їх до статут-
ного капіталу іншого підприємства. Запаси можуть бути
передані (унаслідок здійснення підприємством інвести-
цій) до статутного капіталу іншого підприємства.
Приклад
Підприємство А внесло до статутного фонду іншого
підприємства бджолину сім’ю вартістю 100 грн. в обмін
на акції.
Відображення цієї операції на рахунках бухгалтер-
ського обліку є таким (табл. 4.13):
Таблиця 4.13
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Передано бджолину сім’ю в обмін на акції акціонерного товариства	14	21	100
2.	Нараховано податкове зобов’язання з ПДВ	949	641	20
3.	Різниця між вартістю запасів і справедливою вартістю інвестицій (в обмін на запаси одержано акції на суму 150 грн.)	14	746	50
Списання запасів унаслідок їх безоплатної передачі.
Списання запасів унаслідок їх безоплатної передачі здій-
снюють за допомогою таких бухгалтерських проводок:
Дт 949 «Інші витрати ) на суму переданих
операційної діяльності» > безоплатно запасів;
Кт 20 «Виробничі запаси» ]
Дт 949 «Інші витрати ) відображено податкове
операційної діяльності» І зобов’язання з ПДВ,
Кт 641 «Розрахунки | виходячи із звичайних цін.
за податками»	)
Списання запасів унаслідок надзвичайних подій. За-
паси можуть бути списані з балансу внаслідок надзви-
чайних подій (стихійних лих, пожеж, техногенних ка-
тастроф та ін.)
Збитки від надзвичайних подій обліковують на окре-
мому рахунку 99 «Надзвичайні витрати».
376
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Дт 99 «Надзвичайні витрати»'
Кт 20 «Виробничі запаси»
відображено в обліку
списання запасів
унаслідок аварії;
Дт 654 «Розрахунки за
індивідуальним страху-
ванням»
Кт 75 «Надзвичайні
доходи»
у разі майбутнього
відшкодування вартості
запасів страховою
організацією сума
страхового
відшкодування може
бути віднесена на доходи
від надзвичайних подій.
4.5.	Облік готової продукції
На кожному підприємстві здійснюють облік готової
продукції.
Готава продукція — продукція, яка закінчена в обробці, пройшла
випробування, приймання, укомплектування згідно з умовами
договорів із замовниками і відповідає технічним умовам та стан-
дартам.
Завданнями обліку готової продукції та її реалізації є:
—	перевірка виконання плану випуску продукції та
її відвантаження;
—	правильне і своєчасне оприбуткування та списан-
ня готової продукції;
—	отримання відомостей про номенклатуру, кіль-
кість і вартість відвантаженої продукції;
—	визначення стану розрахунків із покупцями за від-
вантажену продукцію;
—	контроль за зберіганням готової продукції та її ре-
алізацією;
—	контроль за витратами та доходами від її реалізації.
Готова продукція обліковується за фактичною вироб-
ничою собівартістю.
Готова продукція, прийняття якої на склад оформле-
но накладними, обліковується за видами й сортами у на-
туральному та вартісному вираженні, тобто обліковуєть-
ся на підприємствах у місцях зберігання за окремими
видами в установлених одиницях вимірювання.
Облік її на складах і в бухгалтерії організовують за
аналогією до обліку матеріальних запасів у книгах або
Облік готової продукції
377
складських картках на підставі приймально-здавальних
документів.
Передачу готової продукції на склад оформляють
накладними, відомостями, приймально-здавальними ак-
тами або іншими первинними документами. У них за-
значають: номер, дату, шифр цеху і складу, найменуван-
ня продукції, її номенклатурний номер, одиниці вимірю-
вання, кількість.
Відпуск (відвантаження) продукції покупцеві оформ-
ляють видатковою накладною або приймально-здаваль-
ним актом. У цих документах зазначають номер і дату
оформлення, номер і дату договору із замовником, назву
й реквізити замовника, назву й номенклатурний номер
продукції, шифр складу, одиниці вимірювання, кіль-
кість, відпускну ціну та вартість.
Документи виписують у трьох примірниках, їх підпи-
сують особи, які здають і приймають готову продукцію.
На складі в матеріально відповідальної особи опера-
тивний облік продукції ведеться за кожним найменуван-
ням у кількісному вираженні в одному з реєстрів:
—	у картках складського обліку (форма № М-12);
—	в оборотній відомості;
—	у матеріальному звіті.
У картках складського обліку зазначають наймену-
вання продукції, її номер, облікову ціну (за обліку за
плановими або відпускними цінами), норму запасу, за-
лишок на початок звітного місяця.
За незначної номенклатури продукції облік її на
складі ведеться в матеріальних звітах або в сортових обо-
ротних відомостях. Наприкінці місяця матеріально від-
повідальна особа передає ці звіти разом із відповідними
первинними документами в бухгалтерію.
Для забезпечення точності обліку руху готової про-
дукції у бухгалтерії на підставі первинних документів із
прибутку й видатку ведуть нагромаджувальні відомості
випуску готової продукції у натуральному та вартісному
вираженні, а також нагромаджувальну відомість відван-
таженої продукції.
В аналітичному обліку можливе відображення гото-
вої продукції за обліковими цінами. При списанні гото-
вої продукції суму відхилень її фактичної виробничої
собівартості від її вартості за обліковими цінами (нада-
лі — відхилення) визначають як добуток рівня (відсот-
ка) відхилень і вартості відпущеної зі складу продукції
за обліковими цінами. Рівень (відсоток) відхилень виз-
378
Облік запасів на виробничих і тортових підприємствах
начають діленням суми відхилень на початок місяця та
відхилень щодо продукції, яка надійшла на склад із ви-
робництва протягом звітного місяця, на суму вартості (за
обліковими цінами) залишку готової продукції на поча-
ток місяця і готової продукції, оприбуткованої з вироб-
ництва на склад протягом звітного місяця.
Аналітичний облік готової продукції ведеться за її
видами.
Синтетичний облік готової продукції та розрахунок
фактичної виробничої собівартості. Узагальнюють ін-
формацію про наявність і рух готової продукції підпри-
ємства на рахунку 26 «Готова продукція».
На дебеті цього рахунка відображають надходження
готової продукції власного виробництва за фактичною
виробничою собівартістю, на кредиті — списання.
Суму відхилень фактичної виробничої собівартості го-
тової продукції від її вартості за обліковими цінами реалі-
зованої продукції відображають на кредиті рахунка 26 і
дебеті відповідних рахунків, на яких відображено вибут-
тя готової продукції. Облік реалізації готової продукції ві-
дображають відповідними проводками (табл. 4.14).
Таблиця 4.14
Бухгалтерські проводки щодо реалізації готової продукції
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1.	Надійшла з виробництва готова продукція за фактичною виробничою вартістю	26	23
2.	Визнано дохід за реалізованою головою продукцією	361	701
3.	Нараховані податкові зобов’язання з ПДВ	701	641
4.	Списано собівартість готової продукції	901	26
5.	Включено дохід від реалізації готової продукції до фінансового результату	701	791
6.	Списано собівартість реалізованої готової продукції на фінансовий результат	791	901
Облік готової продукції
379
Методику розрахунку фактичної виробничої собівар-
тості реалізованої готової продукції і облікові записи з
відображення руху готової продукції розглянемо на на-
ведених нижче прикладах.
Відсоток відхилень розраховують за формулою:
Р = (Вп + Вм)хЮ0 : (Гп+Гм), Де Р — відсоток (рівень)
відхилень; Вп — сума відхилень на початок місяця; Вм —
сума відхилень за місяць; Гп — залишок готової продук-
ції за обліковими цінами на початок місяця; Гм — гото-
ва продукція, що надійшла з виробництва за місяць, за
обліковими цінами.
Множенням на обчислений відсоток вартості реалізо-
ваної продукції, а також вартості її залишку на складі
на кінець місяця визначають, яку частину відхилень від-
нести на реалізовану продукцію, а яку — на продукцію,
що залишається на складі. Додаванням отриманої пере-
витрати (або відніманням економії) до собівартості про-
дукції за обліковими цінами обчислюють фактичну ви-
робничу собівартість реалізованої продукції.
Приклад
У травні виготовлено 75 шт. виробів А і 280 шт. ви-
робів Б, які за прибутковими документами здано на
склад.
Залишок продукції на початок місяця:
продукція А — 25 шт.;
продукція Б — 220 шт.
Протягом місяця реалізовано:
продукції А — 90 шт.;
продукції Б — 400 шт.
Облікова ціна:
продукції А — 2 грн.;
продукції Б — 0,5 грн.
Фактична собівартість випуску:
продукції А — 112,5 грн.;
продукції Б — 105 грн.
Разом: 217,5 грн.
Вартість залишку продукції на початок місяця за об-
ліковими цінами продукції А — 50 грн. (25 шт. х 2 грн.);
продукції Б — 110 грн. (220 шт. х 0,5 грн.). Разом:
160 грн.
В обліку розраховують залишок готової продукції на
кінець місяця (в грн.) (табл. 4.15).
380
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Таблиця 4.15
Найменування продукції	Залишок на початок місяця	Надійшло за місяць	Реалізовано за місяць	Залишок на кінець місяця
А	25	75	90	10
Б	220	280	400	100
Разом	245	355	490	110
Те саме у вартісному вираженні (грн.) (табл. 4.16).
Таблиця 4.16
Найменування продукції	Залишок на початок місяця	Надійшло за місяць	Реалізовано за місяць	Залишок на кінець місяця
А	50 (25x2)	150 (75x2)	180 (90x2)	20
Б	110 (220x0,5)	140 (280x0,5)	200 (400x0,5)	50
Разом	160	290	380	70
У синтетичному обліку на рахунку 26 «Готова про-
дукція» залишок за фактичною собівартістю відобража-
ють таким чином: за обліковими цінами — 160 грн., від-
хилення — 40 грн., разом — 120 грн.
Фактична собівартість готової продукції, що надій-
шла протягом місяця, становить 290 грн.:
Дт 26 Кт 23.
При обчисленні фактичної собівартості випуску цю
суму коригують на суму відхилень фактичної собівартос-
ті продукції від вартості за обліковими цінами, яку об-
числюють таким чином: (112,5 + 105) - 290 = -72,5 грн.
Суму -72,5 грн. при цьому відображають в обліку мето-
дом «червоне сторно»:
Дт 26 Кт 23.
Реалізованою вважається продукція, яку відпущено
покупцеві.
Готову продукцію відвантажують покупцям згідно з
договорами (контрактами) за накладними або іншими
первинними документами, в яких зазначають номер і да-
ту складання, найменування і розрахункові реквізити
замовника, номер договору, найменування, кількість,
відпускну ціну та вартість відвантаженої продукції і які
Облік готової продукції
381
підписують відповідальні особи. Якщо продукцію одер-
жує представник замовника, додається довіреність;
якщо за умовами договору продукцію відправляють
транспортній організації для доставки замовнику, до від-
вантажувального документа додається документ транс-
портної організації на прийняття продукції для транс-
портування (залізнична накладна тощо).
Накладна та інші документи (залізничні квитанції та
ін.) передають у бухгалтерію підприємства, яка, як пра-
вило, виписує рахунок-фактуру.
У бухгалтерії аналітичний облік відвантаження гото-
вої продукції протягом місяця ведеться за журнально-ор-
дерною формою обліку у відомості № 5.1. Тут здійсню-
ється реєстрація відвантаження готової продукції за
кожним рахунком-фактурою, робиться відмітка про оп-
лату кожного рахунка, що дає змогу контролювати пов-
ноту і своєчасність одержання грошей.
Приклад
Приватна пекарня відвантажила продукцію покупцям
на суму 24 000 грн. (у тому числі ПДВ — 4 000 грн.).
Витрати підприємства:
а)	вартість сировини — 8 000 грн.;
б)	заробітна плата:
виробничого персоналу — 2 000 грн.;
адміністративного персоналу — 1 000 грн.;
в)	нарахування на заробітну плату:
виробничого персоналу — 750 грн.;
адміністративного персоналу — 375 грн.;
г)	знос основних засобів:
тих, що беруть участь у виробництві — 700 грн.;
тих, що не беруть участі у виробництві — 100 грн.;
ґ) електроенергія — 150 грн. (у т. ч. ПДВ — 25 грн.);
д) послуги транспортної організації — 540 грн. (у т. ч.
ПДВ — 90 грн.);
е) суми податків, зборів (комунальний податок) —
215 грн.
Пекарня не використовує в бухгалтерському обліку
рахунків класу 9.
Здійснені операції в бухгалтерському обліку відобра-
жають такими проводками (табл. 4.17):
382
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Таблиця 4.17
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
1.	Перераховано грошові кошти постачальникам сировини (борошно, олія, дріжджі та ін.)	371	311	24 000,00
	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ	641	644	4 000,00
2.	Одержано сировину	201	371	10 000,00
	Відображено розрахунки за податковим кредитом з ПДВ	644	371	2 000,00
3.	Відображено витрати виробництва:			
	а) запаси сировини	801	201	8 000,00
		23	801	8 000,00
	б) заробітна плата виробничого персоналу	811	661	2 000,00
		23	811	2 000,00
	в) нарахування на заробітну плату виробничого персоналу	821, 822, 823	651, 652, 653	750,00
		23	821, 822, 823	750,00
	г) знос основних фондів, що беруть участь у виробництві	831	131	700,00
		23	831	700,00
4.	Відображено витрати на електроенергію	803	631	125,00
	Одночасно відображено суму ПДВ	23	803	125,00
		641	631	25,00
5.	Відображено загальногосподарські витрати:			
	а) заробітна плата адміністративного персоналу	811	661	1 000,00
	б) нарахування на заробітну плату адміністративного персоналу	821, 822, 823	651, 652, 653	375,00
	в) знос основних фондів загальногосподарського призначення (комп’ютер, офісні меблі та ін.)	831	131	100,00
Облік малоцінних та швидкозношуваних предметів
383
Закінчення таблиці 4.17
1	2	3	4	5
	г) податки і збори (комунальний податок)	84	641, 642	215,00
6.	Списано загальногосподарські витрати на фінансові результати	791	811, 821, 822, 823, 831, 84	1 690,00
7.	Відображено собівартість готової продукції	26	23	11 575,00
8.	Реалізовано продукцію	361	701	20 000,00
	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	701	641	4 000,00
9.	Списано дохід на фінансові результати	701	791	20 000,00
10.	Відображено без ПДВ транспортні послуги на збут	84	631	450,00
	Відображено податковий кредит з ПДВ за послугами	641	631	90,00
	Суму транспортних послуг зі збуту відображено у фінансових результатах	791	84	450,00
11.	Списано собівартість готової продукції на фінансові результати	791	26	11 575,00
12.	Нараховано податок на прибуток (умовно приймемо, що суми податку на прибуток у бухгалтерському та податковому обліку однакові)	85	641	1 885,50
4.6.	Облік малоцінних
та швидкозношуваних предметів
Малоцінні та швидкозношувані предмети (МШП) зі
строком корисної експлуатації до одного року списують
на витрати в міру відпуску їх у виробництво або експлу-
атацію. З метою забезпечення збереження цих предметів
у експлуатації підприємство має організувати належний
контроль за їх рухом, зокрема оперативний облік у кіль-
384
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
кісному вираженні. Під час повернення на склад такі
предмети оприбутковують (за цінами можливого вико-
ристання або реалізації) на дебеті рахунка 22 «Мало-
цінні та швидкозношувані предметі) на зменшення вит-
рат на відповідному рахунку, на який раніше була спи-
сана вартість цих предметів.
Вартість предметів, строк корисного використання
яких перевищує один рік, погашають нарахуванням зно-
су за встановленою нормою, яку підприємство визначає
самостійно з урахуванням очікуваного способу їх вико-
ристання. Відпуск (уведення) таких предметів в експлу-
атацію відображають на дебеті рахунка 11 «Інші необо-
ротні матеріальні активи» (субрахунки 112 «Малоцінні
необоротні матеріальні активи», 115 «Інвентарна тара»,
116 «Предмети прокату») і на кредиті рахунка 22 «Ма-
лоцінні та швидкозношувані предмети». Одночасно суму
зносу відображають на кредиті рахунка 13 «Знос необо-
ротних активів» (субрахунок 132 «Знос інших необорот-
них матеріальних активів») у кореспонденції з рахунка-
ми обліку витрат.
Під час повернення на склад МШП із строком корис-
ного використання більш як один рік, що раніше були
передані в експлуатацію, їхню первісну вартість відоб-
ражають на дебеті рахунка 22 «Малоцінні та швидкозно-
шувані предмети» і кредиті рахунка 11 «Інші необорот-
ні матеріальні активи» без сторнування нарахованого на
них зносу. Під час наступної передачі таких предметів в
експлуатацію знос на них не нараховують, залишок су-
ми зносу (за відрахуванням вартості одержаних під час
ліквідації матеріальних цінностей за ціною можливого
використання або реалізації) нараховують під час спи-
сання (вибуття) через непридатність. Аналітичний облік
МШП, повернутих на склад із місць експлуатації, здій-
снюють окремо.
Аналітичний облік МШП ведуть за видами предметів
за однорідними групами, установленими, виходячи з
потреб підприємства.
МШП поділяють на дві групи: перша — запаси (ві-
дображають у складі запасів в іншому розділі активу ба-
лансу «Оборотні активи»), друга — «малоцінні необорот-
ні матеріальні активи» (відображають у першому розді-
лі активу балансу «Необоротні активи» у складі «Основ-
них засобів»).
Облік малоцінних та швидкозношуваних предметів у
запасах. Методологічні принципи формування в бухгал-
Облік малоцінних та швидкозношуваних предметів
385
терському обліку інформації про запаси та розкриття її
у фінансовій звітності наведено в П(С)БО 9 «Запаси».
Зупинимося на деяких загальних принципах, які
визначають порядок відображення інформації про запа-
си в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності.
Запаси (як і кожний інший актив) визнаються акти-
вами, якщо, по-перше, існує ймовірність одержання
підприємством у майбутньому економічних вигод,
пов’язаних з їхнім використанням, і, по-друге, їхня
вартість може бути достовірно визначена. Відповідність
першому критерію визначається потенційною можли-
вістю для підприємства одержати грошові кошти від
використання відповідного активу. Щодо визначення
вартості активу, то ця умова виконується за наявності
інформації про витрати на виробництво або придбання
МШП. Для визначення їхньої вартості спершу визнача-
ють первісну вартість запасів, за якою придбані (одер-
жані) чи вироблені запаси зараховуються на баланс під-
приємства.
Відповідно до П(С)БО 9 первісною вартістю МШП,
придбаних за плату, є вартість, що складається з таких
фактичних витрат:
—	сум, які сплачують постачальникові (продавцеві)
згідно з договором;
—	сум, які сплачують за інформаційні, посередниць-
кі та інші подібні послуги у зв’язку з пошуками та прид-
банням таких предметів;
—	витрат на підготовку, вантажно-розвантажувальні
роботи, транспортування до місця використання, вклю-
чаючи витрати на страхування та відсотки за комерцій-
ний кредит постачальників;
— інших витрат, безпосередньо пов’язаних із прид-
банням МШП і доведенням їх до стану придатності до
використання із запланованими цілями (до таких вит-
рат, зокрема, належать прямі матеріальні витрати, пря-
мі витрати на оплату праці, інші прямі витрати підпри-
ємства на доробку та підвищення якісно-технічних
характеристик МШП). Якщо, наприклад, укладено дого-
вір маркетингу і на підставі звіту про дослідження рин-
ку, поданого маркетинговою компанією, придбано
МШП, то зазначені вище витрати списують на первісну
вартість таких МШП. При цьому відсотки за кредит
(крім комерційного), залучений безпосередньо для заку-
півлі МШП, не входять до їхньої собівартості. У разі вне-
13 2 ,5
386
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
сення МШП до статутного капіталу вважається, що їхні
узгоджена та справедлива вартості збігаються.
На МШП у запасах не нараховується знос, а вартість
переданих в експлуатацію МШП вилучають із складу ак-
тивів (списують з балансу на витрати) з наступною орга-
нізацією оперативного кількісного обліку таких предме-
тів протягом їх фактичного використання за місцями
експлуатації та відповідними особами.
Для аналітичного обліку використовують первинні
документи, форми яких затверджено наказами Мініс-
терства статистики України від 21. 06. 1996 р. № 193
(форми № М-4, М-8, М-9, М-11, М-12) і від 22. 05. 1996 р.
№ 145 (форми за номерами від МШ-1 до МШ-8).
Основні проводки для відображення в бухгалтер-
ському обліку операцій з надходження та вибуття обо-
ротних МШП, які обліковують на рахунку 22 «Мало-
цінні та швидкозношувані предмети», наведено в таб-
лиці 4.18.
Таблиця 4.18
Основні бухгалтерські проводки за рахунком 22
«Малоцінні та швидкозношувані предмети»
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
Придбання МШП за плату			
1.	Відображено заборгованість під час одержання МШП від постачальників: — на суму без ПДВ — на суму ПДВ	22 641	631 631
2.	Оплачено постачальникам вартість одержаних МШП (з ПДВ)	631	311
Одержання МШП як внеску до статутного капіталу			
1.	Збільшено статутний капітал на суму, вказану в установчих документах	46	40
2.	Одержано МШП на суму збільшення статутного капіталу	22	46
Інші варіанти надходження МШП			
1.	Оприбутковано МШП, виявлені під час інвентаризації (за вартістю аналогічних, - що значаться на підприємстві)	22	719
Облік малоцінних та швидкозношуваних предметів
387
Закінчення таблиці 4.18
1	2	3	4
2.	Безоплатно одержані МШП (за справедливою вартістю)	22	719
Списання МШП			
1.	Списано МШП для: —	виробництва продукції —	загальновиробничих потреб —	адміністративних потреб —	капітального будівництва — забезпечення збуту продукції	23 91 92 15 93	22 22 22 22 22
Реалізація МШП			
1.	Відображено дохід від реалізації	377	712
2.	Списано собівартість реалізованих МШП	943	22
3.	Відображено суму податкового зобов’язання з ПДВ	712	641
Безоплатна передача МШП			
1.	Передано МШП	949	22
2.	Відображено податкові зобов’язання з ПДВ	949	641
Внесення МШП до статутного капіталу			
1.	Передано МШП (за балансовою вартістю)	14	22
2.	Відображено різницю між балансовою та справедливою вартістю	14 949	746 14
3.	Відображено суму податкового зобов’язання з ПДВ	949	641
Облік необоротної частини малоцінних та швидко-
зношуваних предметів. Активи, які не відповідають кри-
теріям визначення оборотних активів (призначені для
використання протягом більш як одного року (або опера-
ційного циклу, якщо він триває більш як рік), належать
до необоротних.
У бухгалтерському обліку необоротну частину МШП
відображають на балансовому рахунку 11 «Інші необо-
ротні матеріальні активи», який, як уже зазначалося,
має кілька субрахунків.
На субрахунку 112 «Малоцінні необоротні матері-
альні активи» відображають вартість МШП, строк ко-
рисного використання яких є більшим за рік; погаша-
388
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
ється така вартість нарахуванням зносу за встановле-
ною нормою, яку підприємство визначає самостійно з
урахуванням очікуваного способу використання таких
об’єктів. Знос таких предметів обліковують на субра-
хунку 132 «Знос інших необоротних матеріальних ак-
тивів» .
Щодо вартості необоротних активів, то первісною
оцінкою є собівартість їхнього придбання чи створення,
яка, у свою чергу, включає суми грошових коштів чи їх-
ніх еквівалентів (або справедливу вартість будь-якої ін-
шої компенсації), які було надано для одержання акти-
ву на момент його придбання чи створення. При цьому
до собівартості не відносять адміністративні та інші за-
гальні накладні витрати (якщо вони не пов’язані безпо-
середньо з придбанням активу та приведенням його в ро-
бочий стан).
Щодо вибору методу амортизації інших необоротних
матеріальних активів обмежень не існує, крім вимоги
обліку очікуваного способу їх використання. Метод
амортизації підприємство обирає самостійно.
Амортизація необоротної частини МШП може нара-
ховуватися: у першому місяці використання об’єкта — в
розмірі 50% його амортизованої вартості, а 50% аморти-
зованої вартості, що залишилися, — в місяці списання
їх із балансу внаслідок невідповідності критеріям акти-
ву; або в першому місяці використання об’єкта — 100%
його вартості.
Приклад
Підприємство придбало для бухгалтерії електронну
записну книжку первісною вартістю 200 грн. без ПДВ.
Планується користуватися нею протягом 5 років, при
цьому її ліквідаційна вартість дорівнюватиме нулю. Що-
річна сума амортизаційних відрахувань становитиме:
200 : 5 = 40 (грн.)
Основні проводки в бухгалтерському обліку операцій
з необоротною частиною МШП, яку обліковують на ра-
хунку 11 «Інші необоротні матеріальні активи», наведе-
но в таблиці 4.19.
Облік малоцінних та швидкозношуваних предметів
389
Таблиця 4.19
Основні бухгалтерські проводки за рахунком 11
«Інші необоротні активи»
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
Придбання необоротного активу за плату			
1.	Оприбутковано необоротний актив — на вартість без ПДВ — на суму ПДВ	153 641	631 631
2.	Відображено суми, нараховані за консультаційні, інформаційні, посередницькі послуги та інші витрати, пов’язані з придбанням необоротних активів — на вартість без ПДВ — на суму ПДВ	153 641	685 685
3.	Уведено в експлуатацію необоротний актив за вартістю придбання та послуг, пов’язаних із придбанням (без ПДВ)	11	153
4.	Оплачено постачальникам вартість — придбаних необоротних активів — послуг, пов’язаних з їхнім придбанням	631 685	311 311
Створення необоротного активу а) підрядним способом			
1.	Відображено витрати на роботи, що здійснені підрядниками — на вартість без ПДВ — на суму ПДВ	153 641	631 631
2.	Зараховано переданий об’єкт до складу інших необоротних матеріальних активів у сумі здійснених витрат	11	153
б) господарським способом			
1.	Відображено фактичні витрати на виготовлення необоротного активу	153 153 153 153	23 65 661 205
2.	Зараховано переданий об’єкт до складу інших необоротних матеріальних акти- вів у сумі фактично зроблених витрат	11	153
Одержання необоротного активу як внеску до статутного капіталу			
390
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Закінчення таблиці 4.19
1	2	3	4
1.	Відображено внесок на суму, вказану в установчих документах	46	40
2.	Одержано об’єкт необоротних активів на суму внеску	11	46
Нарахування амортизації необоротних активів			
1.	На суму амортизації за об’єктами виробничого призначення	23	132
2.	На суму амортизації за об’єктами, що забезпечують збут продукції	93	132
3.	На суму амортизації за об’єктами адміністративного призначення	92	132
4.	На суму амортизації за об’єктами житлово-комунального призначення	949	132
Реалізація необоротних активів			
1.	Відображено дохід від реалізації необоротних активів	311	742
2.	Відображено суму зносу реалізованих необоротних активів	132	11
3.	Списано залишкову вартість реалізованих необоротних активів	972	11
4.	Відображено суму витрат з реалізації активів	972	311
5.	Відображено суму податкового зобов’язання з ПДВ	742	641
Ліквідація необоротних активів			
1.	Відображено суму зносу ліквідованого активу	132	11
2.	Відображено вартість ліквідованих необоротних активів	976	11
3.	Відображено витрати, пов’язані з ліквідацією	976	661
4.	Відображено суму доходу від ліквідації активу (якщо є)	20	719
Безоплатна передача необоротних активів			
1.	Відображено суму нарахованого зносу необоротних активів	132	11
2.	Передано за залишковою вартістю необоротні активи	976	11
3.	Відображено суму податкового зобов’язання з ПДВ	976	641
Документальне оформлення руху матеріальних цінностей
391
4.7.	Документальне оформлення
руху матеріальних цінностей
Усі операції руху матеріальних цінностей поділяють
на дві групи: прибуткові та видаткові й оформляють їх
відповідними документами.
Видаткові документи, у свою чергу, поділяють на до-
кументи, якими оформляють внутрішнє переміщення
(склад — виробництво) і документи на реалізацію на
сторону.
До прибуткових документів на одержані товарно-ма-
теріальні цінності належать зовнішні документи (одер-
жані від постачальника) та внутрішні (оформлені на під-
приємстві).
Розрізняють такі зовнішні документи: накладні, то-
варно-транспортні накладні, акти купівлі-продажу.
Накладна на відпуск товарно матеріальних цін-
ностей (ТМЦ) є підставою для списання ТМЦ підпри-
ємством, яке здійснило їх відпуск, для оприбуткуван-
ня цих ТМЦ підприємством-одержувачем і для дозволу
на вивезення їх з території підприємства-постачальни-
ка, а також для їх складського оперативного та бухгал-
терського обліку. Таку накладну виписує підприємс-
тво, що здійснює відпуск ТМЦ, у трьох примірниках
на підставі договору (контракту), нарядів, інших від-
повідних документів і підписує особа, що дала дозвіл
на відпуск ТМЦ, головний бухгалтер. Перший примір-
ник віддають підприємству-одержувачу ТМЦ як супро-
відний документ і як підставу для їх оприбуткування;
другий залишають на складі підприємства-постачаль-
ника, він є підставою для списання ТМЦ підприємс-
твом, що здійснило їх відпуск; третій передають на
пропускний пункт для контролю за вивезенням ТМЦ
за межі території підприємства. Обидві ці служби пе-
редають другий і третій примірники в бухгалтерію під-
приємства.
Накладну на відпуск ТМЦ заповнюють посадова осо-
ба, призначена керівником цього підприємства, і мате-
ріально відповідальна особа, яка здійснює відпуск
ТМЦ.
Накладною на відпуск ТМЦ оформляють кожну пар-
тію вантажу. У ній зазначають: дату виписування; най-
менування підприємств, які здійснюють відпуск; одер-
1
392	Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
жання й оплату перелічених ТМЦ; ідентифікаційні коди
за ЄДРПОУ; через кого одержані ТМЦ; номер довіренос-
ті; кількість і вартість ТМЦ; матеріально відповідальну
особу.
Накладну засвідчують підписами та печаткою.
Внутрішніми документами є прибуткові ордери (фор-
ма М-3 або М-4), які заповнює матеріально відповідаль-
на особа, а номери їм присвоює бухгалтер (працівник
складу одержує книжку, заздалегідь пронумерованих
прибуткових ордерів). Ці документи виписують за наяв-
ності у підприємства складів. Малі підприємства, що ма-
ють невеликі матеріальні комори, можуть не оформляти
окремих прибуткових ордерів, а лише проставляти на
накладній порядковий номер узятих на облік матеріаль-
них цінностей, дату їх прийняття та підпис матеріально
відповідальної особи. Крім цих документів, можуть бути
й інші; авансові звіти осіб, які закуповують матеріальні
цінності, закупівельні акти. Однак ці операції за готівку
здійснюють за неможливості придбання товарів в інший
спосіб. У закупівельному акті зазначають адресу місця
купівлі, паспортні дані та місце проживання продавця.
На ім’я працівника підприємства, який одержує матері-
альні цінності у постачальника, має бути виписана дові-
реність.
Документи на внутрішнє переміщення матеріальних
цінностей — це документи на передачу матеріалів одні-
єю особою іншій: «Склад — виробництво», «Склад — ма-
газин (кіоск)». Оформляють таке переміщення наклад-
ними (форма М-11), у яких зазначають найменування
матеріальних цінностей, їхню кількість, вартість одини-
ці та суму, а також лімітно-забірними картками, вимо-
гами. У бухгалтерії є журнал реєстрації цих накладних
та інших документів. Виписує їх бухгалтер у двох при-
мірниках (за потреби — в більшій кількості). У наклад-
них та інших документах «Склад — виробництво» печат-
ка не ставиться, в торгових точках накладні мають бути
з печаткою.
Залишкове списання з балансу матеріалів, які пере-
дано на виробничі потреби, здійснюють за матеріальни-
ми звітами. У встановлені графіком строки матеріально
відповідальні особи зобов’язані здати в бухгалтерію всі
прибуткові та видаткові документи до матеріальних зві-
тів. Термін подачі в бухгалтерію звітів установлюють ке-
рівник і головний бухгалтер підприємства з урахуван-
Інвентарізація матеріальних цінностей
393
ням обсягу документації, спеціалізації підприємства, ін-
ших умов.
Списання товарно-матеріальних цінностей може здій-
снюватися за актами (наприклад, списання недостач і
втрат, виявлених під час інвентаризації, перевірки).
4.8.	Інвентаризація матеріальних
цінностей
На підприємстві періодично проводять інвентаризацію.
Мета її проведення:
—	контроль за збереженням матеріалів і роботою ма-
теріально відповідальних осіб, перевірка якісного стану
матеріальних цінностей;
—	переоцінка вартості залишку цінностей;
—	аналіз діяльності підприємства з раціонального
використання ресурсів.
Періодичність і строки проведення інвентаризації
встановлює підприємство, але її проведення є обов’язко-
вим до складання річної звітності (проте не раніше ніж
1 жовтня звітного року). Крім того, інвентаризація є
обов’язковою:
—	у разі зміни матеріально відповідальних осіб;
—	за виявлення фактів крадіжки та зловживань, а
також псування цінностей;
—	у разі пожежі або стихійного лиха;
—	у разі перетворення державного підприємства на
акціонерне товариство або товариство з обмеженою від-
повідальністю;
—	у разі оренди або викупу майна підприємства;
—	під час ліквідації підприємства (перед складанням
ліквідаційного балансу).
Під час інвентаризації запасів згідно з Інструкцією
№ 69:
а)	здійснюється їх переважування, обмірювання, під-
рахунок у порядку розташування цінностей у примі-
щенні; при цьому не допускається безладний перехід
комісії від одного виду цінностей до іншого. За збері-
гання товарно-матеріальних цінностей в однієї матері-
ально відповідальної особи в різних ізольованих примі-
щеннях інвентаризацію проводять послідовно за місця-
394
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
ми зберігання. Після перевірки цінностей вхід до при-
міщення пломбують, і комісія переходить у наступне
приміщення;
б)	інвентаризаційні описи складають окремо на то-
варно-матеріальні цінності, що знаходяться в дорозі, не
оплачені покупцями в строк відвантажені товари й цін-
ності й на ті, що знаходяться на складі інших підпри-
ємств (на відповідальному зберіганні, на комісії, в пе-
реробці);
в)	кількість цінностей і товарів, що зберігаються в
непошкодженій упаковці постачальника, може визнача-
тися на підставі документів (за обов’язкової перевірки в
натурі частини зазначених цінностей);
г)	на прибуткових документах на товарно-матеріаль-
ні цінності, які надійшли на об’єкт і були прийняті під
час його інвентаризації, матеріально відповідальна особа
в присутності членів інвентаризаційної комісії за підпи-
сом її голови робить відмітку «після інвентаризації» з
посиланням на дату опису, де записано ці цінності;
ґ) на видаткових документах на товарно-матеріаль-
ні цінності, які відпущено зі складу під час інвентари-
зації з дозволу керівника підприємства і головного бух-
галтера, в присутності членів інвентаризаційної комісії
за підписом її голови робиться відмітка, і відомості про
такі цінності заносяться в окремий опис у порядку,
аналогічному цінностям, що надійшли під час інвента-
ризації;
д)	допускається складання групових інвентаризацій-
них описів малоцінних та швидкозношуваних предме-
тів, виданих в індивідуальне користування працівника,
із зазначенням у них відповідальних за ці предмети осіб
(на яких ведуться особові картки) та їхніми розписками
в опису.
На підставі актів інвентаризації та звіряльних відо-
мостей до них перевіряється обґрунтованість взаємного
заліку надлишків і недостач від пересортиці. Такий за-
лік допускається лише як виняток за один і той самий
інвентарний період, у тієї самої перевірюваної особи, що-
до товарно-матеріальних цінностей одного найменуван-
ня. Проте якщо вартість цінностей, яких не вистачає,
більша від тих, що є в надлишку, різницю відносять на
винних осіб.
Якщо під час інвентаризації виявлено надлишки ма-
теріальних цінностей, необхідно проаналізувати причи-
ну їх утворення, особливо коли вони виникли у вироб-
Облік руху товарів
395
ництві. Як правило, такі надлишки утворюються в разі
завищення норм витрачання матеріалів або ж невкла-
дання їх в отримуваний продукт.
Інформація про фактичні залишки матеріальних цін-
ностей на кінець звітного періоду (квартал, рік), підтвер-
джена даними інвентаризаційних описів, необхідна для
коригування валових витрат згідно з п. 5.9 Закону Ук-
раїни «Про оподаткування прибутку підприємств» від
22. 05. 1997 р.
4.9. Облік руху товарів
Багато підприємств України здійснюють торгову ді-
яльність — реалізовують товари у сфері оптової, роздріб-
ної та комісійної торгівлі. Розглянемо облік запасів (то-
варів), які підприємство придбало з метою наступного
продажу.
Товари — матеріальні цінності, що придбані (одержані) і зберіга-
ються підприємством з метою наступного продажу.
Облік товарів на підприємстві здійснюється на під-
ставі П(С)БО 9 «Запаси».
Одиницею бухгалтерського обліку товарів, згідно з
П(С)БО 9, є їхнє найменування або однорідна група
(вид). Для обліку товарів на підставі нового Плану ра-
хунків бухгалтерського обліку, капіталу, зобов’язань і
господарських операцій підприємств і організацій, зат-
вердженого наказом Міністерства фінансів України від
ЗО. 11. 1999 р. № 291, використовують рахунок 28 «То-
вари», який належить до класу 2 рахунків «Запаси».
На рахунку 28 «Товари» ведеться облік руху товар-
но-матеріальних цінностей, що надійшли на підприємс-
тво з метою продажу. Цей рахунок використовують пе-
реважно збутові, торгові, заготівельні підприємства та
підприємства громадського харчування.
На промислових та інших виробничих підприємс-
твах на цьому рахунку обліковують товари, придбані
для продажу, або у випадках, коли вартість матеріаль-
них цінностей, придбаних для комплектування на про-
мислових підприємствах, не включається до собівартос-
ті власної готової продукції, а підлягає оплаті покупця-
ми окремо.
396
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Торгові, збутові підприємства на рахунку 28 ведуть
також облік закупленої тари і тари власного виробниц-
тва (за винятком інвентарної тари для виробничих або
господарських потреб, яку обліковують на рахунку 11
«Інші необоротні матеріальні активи» або 20 «Виробни-
чі запаси»).
До рахунка 28 відкривають такі субрахунки:
281	«Товари на складі»;
282	«Товари в торгівлі»;
283	«Товари на комісії»;
284	«Тара під товарами»;
285	«Торгова націнка».
На дебеті субрахунків 281, 282, 283, 284 відобража-
ють збільшення товарів, тари та їхньої вартості, на кре-
диті — зменшення.
На субрахунку 281 «Товари на складі» обліковують
рух і наявність товарних запасів, що знаходяться на оп-
тових та розподільчих базах, складах, в овочесховищах,
морозильниках та ін.
На субрахунку 282 «Товари в торгівлі» обліковують
рух і наявність товарів, що знаходяться на підприємствах
роздрібної торгівлі (в магазинах, кіосках, буфетах та ін.).
На субрахунку 283 «Товари на комісії» обліковують
товари, передані на комісію за угодами комісії та іншими
цивільно-правовими угодами, що не передбачають перехо-
ду права власності на ці товари до сплати їхньої вартості.
На субрахунку 284 «Тара під товарами» обліковують
наявність та рух тари під товарами і порожньої тари.
Торгові підприємства можуть вести облік тари за серед-
німи обліковими цінами, що визначаються керівником
підприємства за видами (групами) тари та цінами на та-
ру. Різницю між ціною придбання та середніми обліко-
вими цінами на тару відносять на субрахунок 285 «Тор-
гова націнка».
На субрахунку 285 «Торгова націнка» торгові, збуто-
ві підприємства при здійсненні обліку товарів за цінами
продажу відображають торгові націнки на товари — різ-
ницю між купівельною вартістю і вартістю продажу
(роздрібною) товарів. На кредиті субрахунка 285 відобра-
жають збільшення суми торгових націнок, на дебеті —
зменшення (списання). Списання за розрахунком суми
торгової націнки на реалізовані товари відображають на
дебеті субрахунка 285 і на кредиті субрахунків 281 і 282.
До звітності включають згорнуте за всіма субрахунками
сальдо рахунка 28.
Облік руху товарів
397
Облік надходження товарів
Придбані або одержані товари зараховують на баланс
підприємства за первісною вартістю. Поняття первісної
вартості залежить від способу одержання товарів (рис. 4.1).
Рис. 4.1. Способи одержання товарів
Не включають до первісної вартості запасів, а відно-
сять до витрат періоду, в якому вони були здійснені
(встановлені):
—	понаднормативні втрати та нестачі запасів;
—	відсотки за користування позиками;
—	витрати на збут;
—	загальногосподарські та інші подібні витрати, що
безпосередньо не пов’язані з придбанням, доставкою за-
пасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні
для використання із запланованою метою.
Первісна вартість у бухгалтерському обліку не зміню-
ється, крім випадків, передбачених П(С)БО 9 «Запаси».
Облік товарів, одержаних як внесок до статутного
капіталу. Згідно з П(С)БО № 9 первісною вартістю това-
рів, внесених до статутного капіталу підприємства, є уз-
годжена засновниками (учасниками) підприємства їхня
справедлива вартість.
Підставою для оприбуткування товарів є акт прий-
няття-передачі або накладні, якщо засновник є юридич-
ною особою. Вартість запасів за накладною чи будь-яким
іншим документом, що фіксує факт передачі, має відпо-
відати оцінці власників (зазначеній у протоколі сумі).
398
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Операцію внесення товарів до статутного капіталу ві-
дображають на зазначених нижче рахунках бухгалтер-
ського обліку.
На суму внеску до статутного капіталу:
Дт 46 «Неоплачений капітал»;
Кт 40 «Статутний капітал».
При одержанні товарів як внеску до статутного капі-
талу:
Дт 281 «Товари на складі»;
Кт 46 «Неоплачений капітал».
Облік безоплатно одержаннях товарів. За безоплатно-
го одержання товарів, згідно з П(С)БО 9, первісною вар-
тістю є їхня справедлива вартість. За відсутності іншої ін-
формації справедливою вартістю можна вважати ціну,
зазначену в документах (актах, накладних тощо) на пере-
дачу. На суму (з урахуванням ПДВ), зазначену в докумен-
тах, збільшиться дохід підприємства. За безоплатного от-
римання товару підприємство має зробити таку проводку:
Дт 281 «Товари на складах»;
Кт 745 «Дохід від безоплатно одержаних активів».
На суму безоплатно одержаного майна збільшиться і
валовий дохід підприємства.
Облік придбання товарів за плату. Згідно з П(С)БО 9
первісна вартість запасів (товарів), придбаних за плату,
дорівнює собівартості запасів, що складається з таких
фактичних витрат:
—	суми, яку сплачують постачальнику (продавцю)
згідно з угодою;
—	суми, яку сплачують за інформаційні, посеред-
ницькі та інші послуги у зв’язку з пошуками та прид-
банням запасів;
—	суми ввізного мита;
—	суми непрямих податків у зв’язку з придбанням
запасів, які не відшкодовуються підприємству (зокрема,
ПДВ, що сплачується при ввезенні на митну територію
України товарів для використання у виробництві про-
дукції, яка не є об’єктом оподаткування ПДВ або звіль-
нена від ПДВ; акцизний збір та ін.);
—	витрат на заготівлю, вантажно-розвантажувальні
роботи, транспортування запасів до місця їх використан-
ня, у тому числі витрат, пов’язаних із страхуванням і
ризиками транспортування запасів;
—	інших витрат, безпосередньо пов’язаних із прид-
банням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони
Облік руху товарів
399
придатні до використання із запланованою метою (прямі
матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, ін-
ші прямі витрати підприємства на доопрацювання та по-
ліпшення якісно-технічних характеристик запасів).
Приклад
Підприємство отримало кредит для закупівлі товарів
строком на 2 місяці під 30% річних у сумі 180 000 грн.
(всього % за кредит: 180 х 30% : 100 : 12 х 2). Закупі-
вельна вартість придбаних товарів становила 180 000
грн. (у тому числі ПДВ — 30 000 грн.), транспортні вит-
рати на доставку товарів — 7 200 грн. (у тому числі ПДВ
20% — 1 200 грн.), послуги посередника — 1 200 грн. (у
тому числі ПДВ 20% — 200 грн.). Товари на суму 6 000
грн. було повернуто через їхню невідповідність якості.
Первісна вартість придбаних товарів становить (у грн.):
Первісна вартість придбаних товарів (у грн.):	
вартість за угодою з постачальником	150 000
вартість повернутих товарів	-5 000
сума за угодою з посередником	+ 1 000
транспортні витрати	+6 000
Разом: первісна вартість	152 000
В обліку ці операції слід відображати такими провод-
ками (табл. 4.20):
Таблиця 4.20
№ п/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік		
		Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
1.	Одержано кредит у банку на закупівлю товарів	311	601	180 000
	Нараховано відсотки за одержаним кредитом	951	601	9 000
2.	Оприбутковано товар	281	631	145 000
3.	Відображено сумі’ ПДВ за придбані товари	641	631	ЗО 000
4.	Відображено витрати на транспортування товарів	281	631	6 000
400
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Закінчення таблиці 4.20
1	2	3	4	5
5.	Відображено податковий кредит на ПДВ за транспортування товарів	641	631	1 200
6.	Оплачено витрати на транспортування	631	311	7 200
7.	Оплачено витрати на придбання товарів	631	311	180 000
8.	Пред’явлено претензії постачальникам	374	631	6 000
9.	Відкориговано податковий кредит з ПДВ (розрахунок коригування виписує постачальник до податкової накладної). В обліку відображається методом «сторно»	641	374	1 000
10.	Одержано грошові кошти в рахунок погашення заборгованості за претензіями	311	374	6 000
У цьому прикладі відсотки, сплачені за кредит в
сумі 9 000 грн., відносять не до первісної вартості това-
ру, а до витрат періоду, в якому їх було здійснено (нара-
ховано) згідно з методом нарахування. Якщо актив виз-
нано кваліфікованим, то з позицій альтернативних під-
ходів відсотки за користування кредитом можуть бути
віднесені до інших витрат у складі собівартості.
Облік придбання товарів в обмін на інші товари (ак-
тиви). Таке придбання здійснюють двома способами:
—	обмін на подібні активи (товари);
—	обмін на неподібні активи (товари).
Згідно з П(С)БО 9 первісна вартість одиниці товарів,
придбаних у результаті обміну на подібні товари, дорів-
нює балансовій вартості переданих товарів. Якщо балан-
сова вартість переданих товарів перевищує їх справедли-
ву вартість, первісною вартістю отриманих товарів є їх-
ня справедлива вартість. Різницю між балансовою і
справедливою вартістю переданих товарів включають до
витрат звітного періоду.
Первісна вартість товарів, придбаних в обмін (або
частковий обмін) на неподібні товари, дорівнює справед-
Облік руху товарів
401
ливій вартості переданих товарів, збільшеній (зменше-
ній) на суму грошових коштів або їх еквівалентів, пере-
дану (отриману) в процесі обміну.
Таким чином, залежно від того, є обмінювані товари
подібними чи неподібними активами, порядок відобра-
ження в обліку операцій з їх обміну різний.
Придбання товарів в обмін на подібні товари (акти-
ви). При обміні подібними активами балансова вартість
отриманого активу прирівнюється до балансової вартості
активу, що передається. Відповідно фінансовий резуль-
тат такої операції не визначається.
Таким чином, за обміну подібними активами у бух-
галтерському обліку не виникають ні доходи, ні витра-
ти, однак у податковому обліку необхідно відобразити
валові доходи і валові витрати, що виникають, виходячи
з договірної ціни.
Приклад
Підприємство обміняло партію товару X, облікова вар-
тість якого — 2 500 грн., справедлива вартість —
З 000 грн., на партію товару У, облікова вартість якого —
2 800 грн., справедлива вартість — 3 000 грн.
У цьому випадку справедлива вартість обмінюваних
активів однакова, отже, ці активи є подібними. Таким
чином, первісна вартість товару У дорівнює балансовій
вартості товару X, що вибув, і становить 2 500 грн., а
первісна вартість товару X дорівнює балансовій вартості
товару У, що вибув, і становить 2 800 грн. За умовами
прикладу договірною вартістю є справедлива вартість
обмінюваних активів — 3 000 грн., ПДВ — 600 грн., ра-
зом — 3 600 грн.
Згідно з положенням П(С)БО 15 «Дохід», дохід (ви-
ручка) не визнається таким, якщо здійснюється обмін
продукцією (товарами, роботами, послугами та іншими
активами), що подібні за призначенням і мають однако-
ву справедливу вартість.
Таким чином, при обміні подібними активами не от-
римують ні фінансових результатів, ні виручки. При ві-
дображенні дебіторської та кредиторської заборгованос-
тей за цією операцією, відповідно до положень П(С)БО,
використовують принцип достовірності: суми таких за-
боргованостей відображають, виходячи з їхньої первісної
вартості (П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість»).
Цю операцію на рахунках бухгалтерського обліку ві-
дображають такими проводками (табл. 4.21):
402
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Таблиця 4.21
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
У покупця товару ¥				
1.	Відображено виникнення дебіторської заборгованості під час передання товару X	361	281	3 100
2.	Відображено виникнення податкових зобов’язань, виходячи із звичайної ціни	361	641	600
3.	Отримано товар ¥ у рахунок погашення дебіторської заборгованості	281	631	2 500
4.	Відображено виникнення податкового кредиту	641	631	600
5.	Відображено залік заборгованостей	631	361	3 100
У покупця товару X				
1.	Відображено виникнення кредиторської заборгованості під час одержання товару X	281	631	2 800
2.	Відображено збільшення податкового кредиту виходячи зі звичайної ціни	644	631	600
3.	Відображено збільшення податкового зобов’язання	643	641	600
4.	Списано первісну вартість переданого товару ¥ у рахунок погашення кредиторської заборгованості	361	281	2 800
5.	Відображено виникнення податкового кредиту з ПДВ за балансуючою операцією	641	644	600
6.	Списано суму нарахованих раніше податкових зобов’язань	361	643	600
7.	Відображено залік заборгованостей	631	361	3 400
У розглянутій ситуації обміну подібними товарами
справедлива вартість цих товарів вища за їхню первіс-
ну вартість. Якщо справедлива вартість таких активів
Облік руху товарів
403
нижча за балансову вартість, їхньою первісною вартістю
є справедлива вартість, а різницю (між балансовою і
справедливою вартістю) зараховують до витрат звітного
періоду.
Придбання товарів в обмін на неподібні товари (ак-
тиви). Розглянемо порядок відображення в обліку опе-
рацій з обліку неподібними товарами (активами).
Згідно з П(С)БО 15 «Дохід» сума доходу за бартерним
контрактом визначається за справедливою вартістю ак-
тиву, що отриманий чи буде отриманий підприємством,
зменшеною або збільшеною відповідно на суму переда-
них чи отриманих грошових коштів та їхніх еквівален-
тів. Якщо справедливу вартість таких об’єктів достовір-
но визначити неможливо, дохід визначають за справед-
ливою вартістю об’єктів, переданих за бартерним кон-
трактом.
Згідно з П(С)БО 9 «Запаси» первісна вартість запасів,
придбаних в обмін на неподібні запаси, дорівнює спра-
ведливій вартості отриманих запасів, збільшеній (змен-
шеній) на суму грошових коштів або їхніх еквівалентів,
що була передана (отримана) під час обміну.
Приклад
Підприємство обміняло товар X (первісна (балансова)
вартість — 1 000 грн., справедлива вартість — 2 000 грн.)
на товар ¥ (первісна (балансова) вартість — 1 500 грн.,
справедлива вартість — 1 300 грн.) з доплатою 700 грн.
Необхідно визначити балансову вартість отриманого това-
ру, дохід від цієї операції та відобразити її в реєстрах
бухгалтерського обліку.
Оскільки обмінювані об’єкти є неподібними (за спра-
ведливою вартістю), то в цій операції наявний фінансо-
вий результат. Первісна вартість отриманого товару ¥
дорівнює справедливій вартості переданого товару X
(2 000 грн.). Первісна вартість отриманого товару X до-
рівнює його справедливій вартості (1 300 грн.).
Дохід від операції передачі товару X, згідно з П(С)БО
15, дорівнює справедливій вартості отриманого товару ¥
(1 300 грн.) плюс сума грошової компенсації (700 грн.) —
2 000 грн.
Дохід від операції передачі товару ¥, згідно з П(С)БО
15, дорівнює справедливій вартості отриманого товару X
(2 000 грн.) мінус сума грошової компенсації (700 грн.) —
1 300 грн.
404
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Фінансовий результат від передачі товару X: дохід -
балансова вартість товару X = 2 000 грн. - 1 000 грн. =
1 000 грн. (прибуток).
Фінансовий результат від передачі товару У: дохід -
балансова вартість товару У = 1 300 грн. - 1 500 грн. =
— -200 грн. (збиток).
Формування договірної ціни операції в цьому випад-
ку не має принципового значення, тому доцільно уклас-
ти договір на суму 2 400 грн. (у тому числі ПДВ —
400 грн.).
Цю операцію в реєстрах бухгалтерського обліку ві-
дображають такими проводками (табл. 4.22):
Таблиця 4.22
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
У покупця товару У				
1.	Списано первісну (балансову) вартість товару X, що вибув	902	281	1 000
2.	Відображено дохід від передачі товару X	361	702	2 400
3.	Відображено податкові зобов’язання з ПДВ	702	641	400
4.	Оприбутковано товар У	281	631	1 300
5.	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	631	400
6.	Одержано кошти у вигляді доплати	311	631	700
7.	Відображено залік заборгованостей	631	361	2 400
8.	Відображено фінансовий результат від обміну товарами	791	902	1 000
		702	791	2 000
У покупця товару X				
1.	Оприбутковано товар X	281	631	2 000
2.	Відображено податкові зобов’язання з ПДВ	643	641	400
3.	Нараховано суму податкового кредиту	644	631	400
Облік руху товарів
405
Закінчення таблиці 4.22
1	2	3	4	5
4.	Списано первісну вартість товару ¥	902	281	1 500
5.	Відображено дохід від вибуття товару ¥	361	702	1 700
6.	Списано суму нарахованих податкових зобов’язань	702	643	400
7.	Сплачено грошову компенсацію	361	311	700
8.	Здійснено залік заборгованостей	631	361	2 400
9.	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	644	400
10.	Відображено фінансовий результат від обміну товарами	791	902	1 500
		702	791	1 300
Документальне оформлення
надходження товарів
Товари на підприємство торгівлі надходять від поста-
чальника на підставі договорів поставки або купівлі-про-
дажу. Договір поставки (купівлі-продажу) є основним
правовим документом, що визначає права та обов’язки
постачальників і покупців. Він містить такі реквізити:
найменування сторін, найменування та кількість това-
рів, ціни, строки поставки, порядок розрахунків.
Під час відвантаження товару постачальник виписує
супровідний документ (товарно-транспортну накладну,
рахунок-фактуру, накладну), на підставі якого здійсню-
ється приймання товару за кількістю та якістю згідно з
Інструкцією про порядок приймання продукції виробни-
чо-технічного призначення і товарів народного спожи-
вання за кількістю від 15. 06. 1965 р. № П-6 та Інструк-
цією про порядок приймання за якістю від 25. 04. 1966 р.
№ П-7 (затверджені постановою Держарбітражу).
У бухгалтерському обліку порядок приймання това-
рів за кількістю та якістю тісно пов’язаний із моментом
настання матеріальної відповідальності — приймання
товарів за кількістю матеріально відповідальною особою.
Якщо вона збігається за часом з прийманням за якістю,
то матеріальна відповідальність настає в повному обсязі.
Матеріальна відповідальність настає в момент простав-
406
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
ляння підпису і штампу матеріально відповідальною осо-
бою в супровідних документах.
Приймання товарів за кількістю та якістю не припи-
няється у разі відсутності транспортних і супровідних
документів. У цьому випадку складають акт у двох при-
мірниках про фактичну наявність товару і роблять поз-
начку про відсутність документів. Один примірник акта
надсилають постачальнику, а другий є підставою для оп-
рибуткування товарів.
До комісії з приймання товарів без супровідних доку-
ментів включають в обов’язковому порядку товарознав-
ця та представника громадськості або іншої незацікавле-
ної організації. За неможливості визначення цін на това-
ри, що надійшли за невідфактурованими поставками,
матеріально зацікавлені особи оприбутковують їх за на-
туральними показниками на відповідальне зберігання,
складають окремий товарний звіт. За визначення ціни
товари оприбутковують у встановленому порядку.
Приймання товару, відпущеного без тари, у відкри-
тій тарі, а також приймання товару за вагою і кількістю
місць продукції, відправленої в тарі, здійснюють:
а)	на складі одержувача — за доставки товару від-
правником;
б)	на складі відправника — у разі вивезення товару
одержувачем;
в)	на місці розпломбування або на місці розвантажен-
ня неопломбованих транспортних засобів і контейнерів
або на складі — у разі доставки й видачі товару тран-
спортною організацією.
Приймання товару, який надійшов у непошкодженій
тарі, за вагою нетто і кількістю товарних одиниць, що
становить одне місце, здійснюється, як правило, на скла-
ді кінцевого одержувача.
Якщо під час приймання товарів виявлено нестачу
або невідповідність кількості, покупець (одержувач) по-
винен припинити приймання, забезпечити цілісність то-
варів, не змішуючи їх з іншими однорідними товарами,
скласти акт первинного приймання товарів.
У разі невідповідності ваги брутто окремих місць з ва-
гою, зазначеною в транспортних або супровідних докумен-
тах чи на трафареті, одержувач не повинен порушувати
цілісність тари та упаковки. Якщо вага брутто правильна,
а нестачу товару встановлено під час перевірки ваги нет-
то або кількості товарних одиниць в окремих місцях,
одержувач повинен припинити приймання решти місць,
Облік руху товарів
407
зберегти і пред’явити представникові відправника тару й
упаковку відкритих місць і товар, який у них міститься.
Одночасно з припиненням приймання одержувач має
викликати для участі в прийманні товару і складанні
двостороннього акта представника відправника (поста-
чальника — якщо товар одержано в оригінальній упа-
ковці або непошкодженій тарі виробника, що не є від-
правником), якщо він знаходиться в тому ж населеному
пункті. Представника іногороднього відправника (вироб-
ника) викликають лише у випадках, передбачених в
особливих умовах поставки або в договорі.
Іногородній відправник (виробник) повинен не пізні-
ше наступного дня після одержання виклику повідоми-
ти телеграмою, телефоном або іншим способом (але не
поштою) про своє рішення: направляє він свого представ-
ника чи ні. Неотримання відповіді на виклик у зазначе-
ний час надає право одержувачу приймати товар самос-
тійно комісією ще до строку, встановленого для прибут-
тя представника відправника або виробника.
Представник відправника, що знаходиться в одному
населеному пункті з одержувачем, повинен прибути не
пізніше наступного дня після отримання виклику, а при
прийманні товарів, що швидко псуються, — протягом
чотирьох годин після виклику; представник іногородньо-
го відправника (постачальника) — протягом трьох днів
(без урахування часу проїзду).
Якщо представник не прибув у визначені строки,
приймання товару здійснюється за участю представника
незацікавленої сторони або самостійно, за умови, що від-
правник (постачальник) дав згоду на одностороннє прий-
мання товару.
За невідповідності якості та комплектності товару
приймання здійснюють за участю експерта Бюро товарних
експертиз або представника Інспекції з якості товарів. За
їх відсутності в місці знаходження одержувача для участі
в комісії запрошують представника громадськості або ін-
шої незацікавленої організації. Ним може бути тільки осо-
ба, компетентна у питаннях кількості та якості товару, що
підлягає прийманню. Категорично забороняється виступа-
ти представником громадськості підприємства-одержувача
керівнику цього підприємства або його заступникам, пра-
цівникам торгового відділу, бухгалтерам, юрисконсуль-
там, особам, пов’язаним з обліком, зберіганням, відпус-
канням, оформленням товарно-матеріальних цінностей.
За результатами приймання складають відповідний
акт у п’яти примірниках.
408
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
За надходження товарів на склади, в магазини або
підприємства харчування у більшості випадків недостачі
товарів за супровідними документами постачальників не
буває. Можуть бути незначні недостачі продовольчих то-
варів у скляній упаковці (їх биття в дорозі), для яких пе-
редбачено природні втрати при транспортуванні (в доро-
зі). Норми втрат продовольчих товарів при перевезенні
автомобільним та кінним транспортом, у тому числі й бою
скляного посуду, передбачено Інструкцією, затвердженою
наказом Міністерства торгівлі СРСР від 02. 04. 1987 р.
№ 88 (додатки 10, 11, 15).
Акти про недостачу в таких випадках, як правило, не
складають. На супровідному документі робиться відпо-
відний запис за підписами сторін. Матеріально відпові-
дальна особа оприбутковує товари за мінусом суми втрат
при транспортуванні. Бухгалтерія, отримавши товарний
звіт, робить розрахунок втрат за нормами і списує на со-
бівартість реалізованих товарів у період надходження то-
варів (Дт 902, Кт 28).
Порядок кількісного та якісного приймання товарів
покупцем залежить від того, надходять вони в тарі чи
без неї. Для більшості груп товарів широкого вжитку
встановлено такий порядок приймання: незатарені то-
вари приймають за кількістю в момент отримання; то-
вари в тарі приймають спочатку за масою брутто і кіль-
кістю місць, а за масою нетто і кількістю одиниць —
одночасно з розпаковуванням тари, але не пізніш як за
10 днів (для товарів, що швидко псуються, — до 24 го-
дин) з моменту одержання товару. Товари, що швидко
псуються, приймають за якістю одночасно з їх прий-
манням за кількістю — протягом 24 годин після одер-
жання вантажу.
Під час приймання товарів за якістю не завжди
можна визначити виробничі дефекти. Інструкція П-7
надає право торговим організаціям незалежно від ре-
зультатів перевірки якості, якщо виробничі дефекти
виявлено при підготовці товару до роздрібного продажу
або під час роздрібного продажу, складати про це акт
протягом чотирьох місяців після одержання товару.
Акт про приховані дефекти складають у 5-денний тер-
мін після встановлення факту наявності дефекту. Для
товарів із гарантійними строками споживання або збе-
рігання аналогічний акт може бути складено в такий
самий строк, але не пізніше закінчення гарантійного
строку.
Облік руху товарів
409
Приймання за кількістю, якістю та комплектністю
імпортних товарів, що надійшли в упаковці іноземних
фірм, здійснюється з обов’язковою участю експерта.
Масу, обсяг і кількість продуктів, що надійшли, виз-
начають зважуванням, обмірюванням і перерахуванням.
Якщо зважування продуктів без тари неможливе або
розпаковування тари призведе до їх псування, масу нет-
то визначають відніманням від брутто маси тари за поз-
наченим на ній трафаретом. Фактичну масу тари переві-
ряють після її вивільнення.
Для одержання товарів на складі постачальника ма-
теріально відповідальній особі видають доручення. Блан-
ки доручень є документами суворої звітності; облік їх
одержання, зберігання та використання ведеться згідно з
Інструкцією про порядок реєстрації виданих, повернутих
і використаних доручень на одержання матеріальних
цінностей, затвердженою наказом Міністерства фінансів
України від 16. 05. 1996 р. № 99 (з урахуванням змін від
18. 10. 1996 р. № 226). Доручення оформляється на спе-
ціальних типових позавідомчих формах бланків М-2. У
дорученні в обов’язковому порядку ставить свій підпис
особа, яка його одержала. Його також затверджують під-
писами керівника та головного бухгалтера підприємства-
одержувача та засвідчують печаткою підприємства. Без
цих підписів і печатки чи з незаповненими (повністю або
частково) реквізитами доручення вважається недійсним.
Незаповнені рядки доручення прокреслюються. Термін
дії доручення не може перевищувати 10 днів.
Видача доручення на одержання цінностей, розра-
хунки за якими здійснюються в порядку планових пла-
тежів або доставка яких відбувається централізовано-
кільцевими перевезеннями, допускається на календар-
ний місяць. Таке доручення видається тільки посадовим
особам, що працюють на підприємстві, або з дозволу ке-
рівника підприємства працівникові іншого підприємс-
тва, якщо воно видало йому доручення на одержання по-
дібних цінностей у тій самій кількості.
Видані доручення реєструються у спеціальному жур-
налі; в разі використання доручення в журналі робиться
позначка про номери документів (накладних, актів то-
що) на одержані цінності, а в разі повернення невико-
ристаного доручення — про дату повернення. Повернені
доручення погашають написом «Не використане» і збері-
гають протягом терміну, встановленого для зберігання
первинних документів.
410
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Працівник, який отримав доручення, звітує перед
бухгалтерією про виконання завдання не пізніш як нас-
тупного дня. Невикористані доручення повертають нас-
тупного дня після закінчення строку їхньої дії. Особам,
які не подали звіт про раніше одержані доручення,
заборонено видавати нові доручення на одержання то-
варів.
Бланки доручень, що зберігаються на підприємстві,
відображають в обліку на підставі прибутково-платіж-
них документів за вартістю, що складається з витрат на
виготовлення (придбання) і доставку, на дебеті субрахун-
ка 209 «Інші матеріали». Одночасно вони обліковуються
на позабалансовому рахунку 08 «Бланки суворого облі-
ку». Передача бланків доручень з місця зберігання осо-
бі, яка виписує та реєструє видані, повернуті й викорис-
тані доручення, відбувається за документами на відпуск
цінностей (вимога, накладна тощо) з місць зберігання і
відображається в аналітичному обліку оборотами на суб-
рахунку 209 і позабалансовому рахунку 08 «Бланки су-
ворого обліку».
Одночасно з прийманням товарів за кількістю та
якістю контроль за їх надходженням здійснюють через
реєстрацію та ретельну перевірку правильності й досто-
вірності всіх супровідних документів. Працівники бух-
галтерії перевіряють таксування, арифметичні підрахун-
ки в документах: кожний документ фіксують у реєстрі
за допомогою лінійного (позиційного) запису, де з одно-
го боку відображають вартість оприбуткованих товарів і
тари, а з іншого — суми, сплачені за ці цінності.
За деякими продовольчими товарами, на які утворю-
ються відходи при підготовці їх до продажу, оприбутку-
вання на матеріально відповідальних осіб здійснюється
за масою нетто (за вирахуванням відходів за нормами).
Норми відходів встановлюються відповідними докумен-
тами.
Розміри відходів за затвердженими нормами обчис-
люють безпосередньо в супровідних товарних докумен-
тах постачальника. Під час оприбуткування товару на
підставі цього розрахунка торгова націнка зменшується
на вартість відходів. При підготовці до продажу товару
акт на списання відходів не складають. Постачальник у
супровідних документах зазначає вільну відпускну ці-
ну товару, тари; в товарно-транспортній накладній ві-
дображають також витрати на доставку із зазначенням
суми ПДВ.
Облік руху товарів
411
Матеріально відповідальні особи повинні в обов’язко-
во установлені графіком терміни здати в бухгалтерію всі
прибуткові та видаткові документи разом з товарними
звітами. Терміни подання в бухгалтерію звітів визнача-
ють керівник і головний бухгалтер підприємства, вони
залежать від обсягу документації, спеціалізації підпри-
ємства та інших умов. Звіти можуть подаватися щоден-
но або раз у 3, 5, 7 днів.
У товарному звіті наводять залишки товарів і тари на
початок і кінець звітного періоду, зазначають вартість
товарів і тари за кожним прибутковим та видатковим до-
кументом. На підприємствах роздрібної торгівлі вартість
реалізованих товарів, записану в товарному звіті, звіря-
ють із сумою торгової виручки за касовим звітом.
У невеликих магазинах, що не мають відділів і сек-
цій, а також в палатках, кіосках дрібнороздрібної мере-
жі замість товарних можуть складати товарно-касові
звіти із зазначенням тих самих даних, що й у товарних
звітах, а також зданої торгової виручки за кожним до-
кументом. Такими документами є квитанції прибутко-
вих касових ордерів на здану виручку, копії супровідних
відомостей, якщо виручку здано інкасатору, та ін.
Продавці, що торгують з лотків, ручних візків тощо,
можуть не звітувати перед бухгалтерією. Щодня по за-
кінченні торгівлі вони зобов’язані здати всю торгову ви-
ручку, а залишок непроданих товарів повернути до ма-
газину. Відпуск товарів цим продавцям оформляють ви-
датково-прибутковими накладними, які виписують у
двох примірниках: один залишається у матеріально від-
повідальної особи, яка відпустила товар, а другий вида-
ється продавцю (лоточнику).
При перевірці товарних звітів виділяють три основні
види зустрічної перевірки:
1.	Товарні документи на надходження товарів від
постачальників, додані до товарного звіту і зафіксовані в
реєстрі товарних документів, що надійшли, зіставляють
з примірником постачальника на цей товар, що надій-
шов до відділення банку при оплаті; це дає бухгалтеру
змогу визначити повноту і своєчасність оприбуткування
товарів.
2.	При переміщенні товарів усередині підприємства
взаємно перевіряють документи торгових одиниць, що
відпустили товар, з документами торгових одиниць, які
його отримали: це дає бухгалтеру змогу контролювати
правильність оприбуткування товарів однією матеріаль-
412
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
но відповідальною особою і правильність списання това-
рів іншою.
3.	На підприємствах роздрібної торгівлі зазначену в
товарному звіті суму товарів, реалізованих за готівку,
звіряють з сумою виручки за касовими звітами, завдяки
чому бухгалтер контролює, з одного боку, правильність
списання реалізованих товарів матеріально відповідаль-
ними особами, а з іншого — правильність оприбуткуван-
ня виручки за ці товари.
За ручної праці в деяких випадках використовують
товарні звіти, поєднані з обліковими реєстрами. Нап-
риклад, товарний звіт може бути поєднаний з обліковим
реєстром за рахунком 28 «Товари». На практиці засто-
совують також товарні звіти, прибуткова частина яких
поєднується з обліковим реєстром за рахунком 63 «Роз-
рахунки з постачальниками та підрядниками», а видат-
кова частина — з обліковим реєстром за рахунком
28 «Товари». Підсумкові дані звітів-реєстрів за місяць
використовують для складання зведених реєстрів у
цілому по підприємству. Товарні звіти-реєстри сприя-
ють зменшенню обсягів рахункових робіт, оскільки да-
ють змогу не переносити багато відомостей із товарних
звітів до реєстрів бухгалтерського обліку. Звіти такої
форми доцільно використовувати для складання звіт-
ності за кілька днів.
Перевірені звіти матеріально відповідальних осіб і
додані до них документи є підставою для відображення
руху товарів і тари на рахунках бухгалтерського обліку.
Оцінка вибуття товарів
Вибуття товарів охоплює такі операції:
—	продаж (у тому числі обмін, погашення в рахунок
оплати праці тощо);
—	безоплатна передача;
—	передача товарів як внесок до статутного капіталу
інших підприємств;
—	списання товарів: через нестачу; у разі неотриман-
ня вигоди; втрачених унаслідок надзвичайних подій та ін.
Списання у разі вибуття товарів здійснюється одним
із передбачених у П(С)БО 9 методів: ідентифікаційної
собівартості відповідної одиниці запасів; середньозва-
женої собівартості; собівартості перших за часом над-
ходжень запасів (ФІФО); собівартості останніх за часом
Облік руху товарів
413
надходжень запасів (ЛІФО); ціни продажу (про них
Ішлося у п. 4.4).
Метод ідентифікаційної собівартості. Згідно з ним
(якщо за цим методом здійснюється облік в кількісно-
підсумковому вираженні) кожна одиниця товару має
свій номер (код) і списується за відповідною їй собівар-
тістю. Метод ідентифікаційної собівартості поширений
в оптовій торгівлі й дає найточніший розрахунок при
визначенні фінансового результату, оскільки собівар-
тість реалізованих (або списаних, пошкоджених) това-
рів визначається з максимальною точністю.
У бухгалтерському обліку роблять такі проводки:
а)	у разі реалізації:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»;
Кт 281 «Товари на складі»;
Кт 282 «Товари в торгівлі»;
б)	у разі безоплатної передачі:
Дт 949 «Інші витрати операційної діяльності»;
Кт 28 «Товари».
Метод середньозваженої собівартості. За цим мето-
дом середньозваженої собівартості кожну одиницю од-
норідного товару оцінюють діленням сумарної вартості
залишку товарів на початок звітного місяця і товарів,
отриманих у звітному місяці, на сумарну кількість то-
варів.
Приклад
У першому кварталі 200Х р. підприємство торгувало
дитячими велосипедами. Велосипеди надходили від різ-
них постачальників за різними цінами, і їх було опри-
бутковано на підприємстві (без урахування ПДВ) в такій
послідовності:
15.	01.	200Х р.	—	200 шт. по	120 грн.: Дт 281	Кт	631;
22.	01.	200Х р.	—	150 шт. по	150 грн.: Дт 281	Кт	631;
29.	01.	200Х р.	—	150 шт. по	160 грн.: Дт 281	Кт	631;
05. 02.	200Х р.	—	100 шт. по	140 грн: Дт 281	Кт	631;
13.	02.	200Х р.	—	200 шт. по	170 грн.: Дт 281	Кт	631.
Продано 330 велосипедів у січні і 200 — у лютому.
При продажу велосипедів за середньозваженою собівар-
тістю послідовність дій така.
1.	Визначення середньозваженої вартості велосипеда
в січні:
(120 х 200) + (150 х 150) + (160 х 150) _
(200 + 150 + 150)
414
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
24 000 + 22 500 + 24 000 „
=-----------------------= 141грн.
500
2.	Списання собівартості реалізованих у січні велоси-
педів:
141 грн. х 330 = 46530 грн., Дт 902 — Кт 281.
3.	Визначення залишку товарів на 31. 01. 200Х р.:
141 грн. х 170 = 23970 грн., 500 - 330 = 170 шт.
4.	Визначення середньозваженої собівартості велоси-
педа в лютому:
(141 х 170) + (140 х 100) + (170 х 200)
(170 + 100 + 200)
23 970 + 14 000+34 000
=------------------------= 153,13 грн.
470
5.	Списання собівартості реалізованих у лютому вело-
сипедів:
153,13 грн. х 220 = ЗО 626 грн.: Дт 902 — Кт 281.
6.	Визначення залишку товарів на 28. 02. 200Х р.:
153,13 грн. х 270 = 41 345 грн.
або (23 970 + 14 000 + 34 000) - ЗО 626 = 41 344
(точніший результат).
Метод ФІФО. У торгівлі цей метод використовують
нечасто; більш поширений він у виробництві при списан-
ні матеріалів.
Згідно з методом ФІФО однакові товари з різною пер-
вісною ціною списуються у послідовності, в якій вони
були придбані; при цьому вартість залишку товарів на
кінець звітного місяця визначають за їхньою собівартіс-
тю за часом надходження товарів.
Приклад
За даними, наведеними в попередньому прикладі,
при оцінці вибуття товарів методом ФІФО послідовність
операцій є такою:
1.	Списання собівартості реалізованих велосипедів у
січні (330 шт.):
200 шт. х 120 грн. = 24 000 грн.,
130 шт. х 150 грн. = 19 500 грн.
Собівартість реалізованих у січні велосипедів:
43 500 грн.:
Дт 902 Кт 281.
Облік руху товарів
415
2.	Залишок велосипедів на 31. 01. 200Х р.
20 шт. х 150 = 3 000 гри.,
150 шт. х 160 = 24 000 грн.
Усього залишок велосипедів на 31. 01. 200Х р. стано-
нить 170 шт. на суму 27 000 грн.
3.	Списання собівартості реалізованих велосипедів у
лютому (200 шт.):
20 шт. х 150 грн. = 3 000 грн.,
150 шт. х 160 грн. = 24 000 грн.,
ЗО шт. х 140 грн. = 4 200 грн.
Собівартість реалізованих у лютому велосипедів:
31 200 грн.: Дт 902 Кт 281.
4.	Залишок велосипедів на 28. 02. 200Х р.:
70 шт. х 140 грн. = 9 800 грн.,
200 шт. х 170 грн. = 34 000 грн.
Собівартість велосипедів, що залишилися на 28. 02.
200Х р., становить 43 800 грн.
Метод ФІФО в умовах інфляції дає змогу зберегти рі-
вень рентабельності продажу щодо товарообігу, якщо ці-
на реалізації зростає пропорційно зростанню ціни прид-
бання. Такий взаємозв’язок можна забезпечити лише за
умови, що на ринку існує попит на ці товари.
Метод ЛІФО. Відповідно до цього методу списання то-
варів здійснюють у послідовності, зворотній до послідов-
ності придбання.
Приклад
За даними, наведеними в попередньому прикладі,
при оцінці вибуття методом ЛІФО послідовність опера-
цій є такою:
1	. Списання собівартості реалізованих велосипедів у
січні (330 шт.):
150 шт. х 160 грн. = 24 000 грн.,
150 шт. х 150 грн. = 22 500 грн.,
ЗО шт. х 120 грн. = 3 600 грн.
Собівартість реалізованих у січні велосипедів:
50100 грн.: Дт 902 Кт 281.
2	Визначення залишку товарів на 31. 01. 200Х р.:
170 шт. х 120 грн. = 20 400 грн.
Залишок велосипедів на 31. 01. 200Х р. становить:
170 шт. на суму 20 400 грн.
3. Списання собівартості реалізованих велосипедів у
лютому (200 шт.):
200 шт. х 170 грн. = 34 000 грн.
Собівартість реалізованих у лютому велосипедів стано-
вить 34 000 грн.
416
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
4. Визначення залишку товарів на 28. 02. 200Х р.:
170 шт. х 120 грн. = 20 400 грн.,
100 шт. х 140 грн. = 14 000 грн.
Собівартість велосипедів, що залишилися на
28. 02. 200Х р., становить 34 400 грн.
Цей метод в умовах інфляції, на перший погляд, дає
змогу зменшити прибуток і податок на прибуток, ос-
кільки у податковому обліку при визначенні оподатко-
вуваного прибутку до суми валових витрат включають
саме фактичну собівартість реалізованих товарів за да-
ними бухгалтерського обліку. Насправді зменшення
прибутку і суми податку на прибуток лише тимчасове.
У періоді, коли дійде черга до списання найперших (і
найдешевших) товарів, сума прибутку буде надто вели-
кою, оскільки відпускна ціна до того часу зросте. Та-
ким чином, можна говорити не про зменшення подат-
ку, а лише про легальну відстрочку його сплати. Це та-
кож небезпечний варіант, оскільки накопичувати гроші
не прийнято, і звільнену від податку суму буде одразу
вкладено в товарні запаси. Якщо збільшення суми по-
датку не спрогнозувати заздалегідь, то на термін спла-
ти податку може виникнути небезпечна ситуація.
Звикнувши платити «мало» податків, керівники під-
приємств у такій ситуації не зможуть уникнути кон-
флікту.
Привабливість методу ЛІФО знижує і той факт, що за
підсумками року при складанні фінансової звітності в
Примітках до неї необхідно навести таку інформацію:
методи оцінки запасів; за використання методу ЛІФО —
різницю щодо вартості, обчисленої іншими методами,
тобто бухгалтер має за всіма товарами, що наявні у за-
лишку на 31 грудня, зробити розрахунок за весь рік
ще двома методами, що потребує багато часу. Для бух-
галтерів малих підприємств це не створить проблем,
оскільки вони не складають Приміток до фінансового
звіту (п. З, ст. 11 Закону України «Про бухгалтерський
облік та фінансову звітність в Україні» від 16. 07. 1999 р.
№ 996).
За наведеними даними прикладів шукана різниця
становитиме:
Залишок иа 28. 02. 200Х р.	ЛІФО	Відхилення
Метод середньозваженої вартості — 41 345	34 400	-6 945
Метод ФІФО — 43 800	34 400	-9 400
Облік руху товарів
417
Різниця між вартістю запасів, що її оцінено методом
ЛІФО і методом середньозваженої собівартості, стано-
вить — 6 945 грн.
Незважаючи на певні недоліки, метод ЛІФО, безу-
мовно, набуде поширення. За використання цього мето-
ду необхідно контролювати залишки товарів за строка-
ми їх придбання і оперативно планувати очікування
прибутку.
При виборі оцінки вибуття товарів методом ФІФО,
ЛІФО або середньозваженої собівартості допускається ве-
дення системи періодичного обліку запасів і системи пос-
тійного обліку запасів.
Метод ціни продажу (метод розрахунку середньої
націнки). Використовується підприємствами роздрібної
торгівлі, як і інші розглянуті вище методи, собівартість
реалізації товарів визначають:
1.	Як різницю вартості продажу реалізованих товарів
і суми торгової націнки на реалізований товар:
Среал — Треал — ТНреал, ДЄ Среал — Вартість реалізова-
ного товару; Треал — вартість продажу реалізованого то-
вару; ТНреал — сума торгової націнки на реалізовані то-
вари.
2.	В обліку списання собівартості реалізованих това-
рів відображають записом Дт 902, Кт 281.
Суму торгової націнки визначають як добуток серед-
нього відсотка торгової націнки (середній %) і вартості
продажу товару (Треал):
ТНреал = Треал X Сер.%.
В обліку цю суму відображають записом Дт 285, Кт 282.
3.	Середній відсоток визначають як частку від ділен-
ня суми залишків торгових націнок на початок звітного
місяця і суми торгових націнок, одержаних у звітному
місяці товарів, на суму вартості продажу залишку това-
рів на початок місяця і вартості продажу одержаних у
звітному місяці товарів.
Приклад
На початок звітного місяця на торговому підприємс-
тві наявні товари в торгівлі (Дт 282) на суму 10 000 грн.
Торгова націнка на них — 3 000 грн. Протягом певного
періоду було придбано товарів на суму 9 000 грн., торго-
ва націнка становила 2 250 грн. За місяць підприємство
реалізувало товари на суму 18 000 грн.
14 2-й
418
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
У бухгалтерському обліку ці операції відображають
такими проводками (табл. 4.23):
Таблиця 4.23
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено торгову націнку на товари, що знаходяться в торгівлі на початок звітного періоду	282	285	3 000
2.	Оприбутковано товар, отриманий від постачальника	281	631	7 500
3.	Відображено суму ПДВ на придбані товари	641	631	1 500
4.	Передано товари зі складу в роздрібну торгівлю	282	281	7 500
5.	Визначено торгову націнку	282	285	2 250
6.	Відображено отримання доходу від реалізації товарів	ЗОЇ	702	18 000
7.	Відображено суму податкових зобов’язань з ПДВ	702	641	3 000
8.	Відображено собівартість реалізованого товару (суму розраховано методом ціни продажу)	902	282	12 600
9.	Списано за розрахунком суму торгової націнки	285	282	5 400
10.	Відображено фінансовий результат від реалізації	791	902	12 600
		702	791	15 000
Правильна оцінка товарів при оприбуткуванні та ви-
бір методів оцінки при вибутті дуже важливі, оскільки
впливають не лише на результати діяльності за даними
бухгалтерського обліку, а й на обсяги оподатковуваного
доходу. Згідно із Законом України «Про оподаткування
прибутку підприємств» (п. 5.9) валові витрати коригу-
ють на суму зміни залишку товарних запасів, тобто
збільшення чи зменшення валових витрат відбувається
на основі даних бухгалтерського обліку про залишки то-
вару на складах, у роздрібній торгівлі.
Облік руху товарів
419
Облік вибуття товарів
Облік безоплатної передачі товарів як внеску до ста-
тутного капіталу. У бухгалтерському обліку операцію з
безоплатної передачі товарів відображають як невідшко-
довані витрати, пов’язані з іншою операційною діяльніс-
тю, які дорівнюють вартості товарів, що передаються,
визначеній з урахуванням наведених методів оцінки то-
варів при вибутті. В податковому обліку за безоплатної
передачі товарів вартість товарів, що передаються, вклю-
чають у валові доходи підприємства. У підприємства ви-
никає податкове зобов’язання на суму ПДВ, обчисленого
на основі вартості товарів, що передаються.
У бухгалтерському обліку роблять такі проводки:
Дт 949, Кт 281 — на первісну вартість товарів, що пе-
редаються;
Дт 949, Кт 641 — на суму ПДВ при передачі товарів.
Порядок відображення операцій з передачі товарів до
статутного капіталу ілюструє наведений нижче приклад.
Приклад
До статутного капіталу іншого підприємства передано
товари, облікова оцінка яких при вибутті становила
5 000 грн., справедлива вартість — 9 000 грн., сума ПДВ —
1 800 грн.
В обліку цю операцію відображають такими провод-
ками:
Дт 14 «Довгострокові фінансові інвестиції» } 9 000 грн.;
Кт 746 «Інші доходи від звичайної діяльності»;
Дт 977 «Інші витрати звичайної	1 1 800 грн.;
діяльності»	]
Кт 641 «Розрахунки за податками»;
Дт 977 «Інші витрати звичайної діяльності» } 5 000 грн.;
Кт 281 «Товари на складі»;
Дт 746 «Інші доходи від звичайної діяльності» } 9 000 грн.;
Кт 793 «Результат іншої звичайної діяльності»;
Дт 793 «Результат іншої звичайної діяльності» } 5 000 грн.;
Кт 977 «Інші витрати звичайної діяльності».
Облік списання товарів, втрачених унаслідок надзви-
чайних подій. Списання товарів, втрачених унаслідок
надзвичайних подій (землетрус, повінь), відображають в
обліку записом:
Дт 99 «Надзвичайні витрати»;
Кт 28 «Товари».
420
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Якщо внаслідок списання товарів, втрачених у зв’яз-
ку з надзвичайними подіями, наявні відходи, то опри-
буткування їх на баланс відображають записом:
Дт 209 «Інші матеріали»;
Кт 75 «Надзвичайні доходи».
Облік товарних втрат. Товарні ресурси на підприємс-
твах торгівлі та громадського харчування надходять із
різних джерел. При транспортуванні та зберіганні прид-
баних товарно-матеріальних цінностей можуть виникати
нормовані та ненормовані втрати.
Нормовані втрати виникають внаслідок природних
втрат:
—	бою товарів, упакованих у скляний посуд;
—	бою деяких непродовольчих товарів (ялинкових
прикрас, платівок тощо);
—	пошкодження при підготовці товарів до продажу в
роздрібній торгівлі;
—	під час реалізації товарів у відділах (магазинах)
самообслуговування та ін.
Ненормованими є товарні втрати понад норми при-
родних втрат:
—	втрати від пошкодження цінностей через непра-
вильне зберігання, транспортування;
—	втрати товарів унаслідок стихійного лиха;
—	втрати через розкрадання та ін.
Втрати виникають і під час перевезення, зберігання
та реалізації товарів.
Норми природних втрат на продовольчі товари та
чинну Інструкцію з їх застосування затверджено нака-
зом Міністерства торгівлі СРСР від 02. 04. 1987 р. № 88.
Вони є граничними, поширюються на підприємства
всіх форм власності лише у тому разі, коли при звірці
фактичної наявності товарів виявлено нестачу порівня-
но з обліковими залишками. Природні втрати списують
за фактичними залишками, але не вище за встановлені
норми.
При обчисленні розміру природних втрат у межах
визначених норм у розрахунок не включають товари, пе-
редані іншим підприємствам, філіалам, що мають самос-
тійний облік цінностей, відпущені як дрібний опт, по-
вернені постачальникам, здані на переробку, списані за
актами внаслідок ламання, кришення, пошкодження,
переважування.
Облік руху товарів
421
До фасованих бакалійних і кондитерських виробів,
що надійшли до роздрібної торгової мережі в усіх видах
транспортної тари, у тому числі тарообладнання, засто-
совують норми втрат від пошкодження споживчої тари в
таких розмірах: борошно, цукор-пісок, крупа, сіль, крох-
маль — 0,03%; решта бакалійних і кондитерських виро-
бів (крім упакованих у коробки) — 0,01%. На товари, що
фасуються в магазинах, ці норми не поширюються.
Попередньо товарні втрати, крім втрат цінностей,
що виникли внаслідок стихійного лиха, відносять на
дебет субрахунка 947 «Нестачі і втрати від псування
цінностей» незалежно від характеру, причин виникнен-
ня, джерела відшкодування та порядку оформлення
операцій. їх відображають в різній оцінці (купівельній,
роздрібній, роздрібній із націнкою) залежно від того, з
якою метою ці товарні втрати обліковують на рахунку
28 «Товари».
Виявлені покупцем під час приймання на склад нес-
тачі товарів у межах норм природних втрат при переве-
зенні відображають в обліку записом:
Дт 902 «Собівартість на суму природних втрат
реалізованих товарів» . за відпускними
Кт 281 «Товари на складі»] (купівельними)цінами.
Суми втрат, списані у межах норм природних втрат,
у валових витратах не відображають.
На суму втрат понад норми природних втрат, визна-
чених під час приймання товарів, покупець пред’являє
претензію постачальнику або транспортній організації і
в обліку роблять такі проводки:
Дт 374 «Розрахунки
за претензіями»
Кт 63 «Розрахунки
з постачальниками
та підрядниками»
на вартість цінностей, яких
не вистачає, за купівельними
цінами.
Якщо органи арбітражу винесли рішення про стяг-
нення з постачальника сум нестач і втрат товарно-мате-
ріальних цінностей понад норми природних втрат, у бух-
галтерському обліку постачальника сума реалізації стор-
нується на стягнуту покупцем суму нестач і втрат:
Дт 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»;
Кт 702 «Дохід від реалізації товарів».
Одночасно суму відшкодованої покупцеві вартості ві-
дображають записом:
422
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Дт 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»;
Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті».
Постачальник має сторнувати обороти на дебеті субра-
хунка 902 «Собівартість реалізованих товарів» і на кре-
диті субрахунка 281 «Товари на складі». Відновлену та-
ким чином на субрахунку 281 «Товари на складі» суму
списують відтак на дебет субрахунка 947 «Нестачі і
втрати від псування цінностей». Після прийняття рішен-
ня про причину і винуватців цих розбіжностей зазначені
суми списують у визначеному порядку.
За відмови органів арбітражу про стягнення сум
втрат з постачальників або транспортних організацій
суму, раніше віднесену на дебет субрахунка 374 «Роз-
рахунки за претензіями», списують на субрахунок 947
«Нестачі і втрати від псування цінностей».
На кредиті субрахунка 947 відображають суми в
розмірах і величинах, узятих на облік на дебеті цього
рахунка.
Суму втрат у межах норм природних втрат при збе-
ріганні та реалізації товарів визначають під час інвен-
таризації. Суму природних втрат у роздрібній торгівлі
за міжінвентаризаційний період визначають у такий
спосіб: до суми природних втрат на фактичні залишки
товарів за даними інвентаризації на початок звітного
періоду додають суму обчислених втрат за документами
на товари, що надійшли за той же період, і віднімають
суму втрат, обчислену за документами на товари, пере-
дані іншим підприємствам, списані за актами тощо, а
також на фактичний залишок товарів за інвентариза-
ційним описом на кінець звітного періоду. Для скла-
дання такого розрахунку необхідно накопичувати ін-
формацію про можливі втрати в розмірах норм за кож-
ним первинним документом.
У бухгалтерії доцільно вести відомість обчислення
природних втрат на кожний товар, що надійшов чи ви-
був. Це дасть змогу прискорити визначення природних
втрат на реалізовані товари після закінчення інвентари-
зації. Розрахунок природних втрат складають окремо по
кожній бригаді матеріально відповідальних осіб.
Відомість може мати таку форму (табл. 4.24):
Вартість товарів, які надійшли (вибули), та природні
втрати, що відносять до них, відображають у двох оцін-
ках: над рискою — в облікових (роздрібних) цінах, під
рискою — в купівельних цінах без ПДВ. Це дає змогу
без додаткових виписок мати необхідну інформацію пра-
Облік руху товарів
423
Таблиця 4.24
Наймену- вання товарів і товарних груп	Норма приро- дних втрат, коефі- цієнт	Надхо- дження за датами			Задокумен - товані витрати за датами			Сума природних втрат	
				Разом			Разом	На товари, що надійшли	На товари, що вибули
	1			2			3	гр.4 = = гр.2 х х гр.1	гр.5 = = гр.З х х гр.1
									
									
Разом	X	X	X		X	X			
вильного обчислення природних втрат за міжінвентари-
заційний період, усуває необхідність розраховувати при-
родні втрати безпосередньо в кожному документі (як це
роблять зараз на практиці).
Втрати товарів у межах норм природних втрат від-
носять на дебет субрахунків 947 (902) за купівельною
вартістю. Тому для підрахунку суми природних втрат,
що припадає на залишок товарів, у відомості необхідно
зазначати також купівельну ціну товару. Можна вико-
ристати інформацію про середній рівень торгової націн-
ки (її обчислюють на дату проведення інвентаризації) і
розрахувати суму природних втрат, що припадають на
товари, за інвентаризаційним описом у купівельних ці-
нах.
Інформація про фактичні залишки товарів на кінець
звітного періоду (квартал, рік), затверджена за даними
інвентаризаційних описів, необхідна не лише для обліку
фактичної наявності цінностей, а й для коригування ва-
лових витрат на суму зміни залишків товарних запасів,
згідно з п. 5.9 Закону України «Про оподаткування при-
бутку підприємств» від 22. 05. 1997 р.
Якщо на підприємстві не проводиться інвентаризація
товарних залишків на кінець кожного кварталу (штраф-
ні санкції за це не передбачено, лише адміністративний
штраф), воно має право коригувати обсяг оподатковува-
ного доходу за п. 5.9 тільки за даними бухгалтерського
424
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
обліку. Для коригування валових витрат на збільшення
(зменшення) товарів використовують дані про вартість
фактичних запасів і торгових націнок. Суми нестач і
втрат від псування цінностей до прийняття рішення про
конкретних винуватців відображають на позабалансовому
субрахунку 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псу-
вання цінностей». Зменшення суми невідшкодованих нес-
тач і втрат від псування цінностей відображають після
визначення конкретних винуватців і в обліку роблять такі
проводки:
Дт 375 Кт 716
Дт 947 (902) Кт 282	1 списання нестачі у межах норм І природних втрат;
Дт 285 Кт 282	| списання торгової націнки;
Дт 947 Кт 282	1 списання на витрати звітного періоду / нестачі понад норми природних втрат;
Дт 285 Кт 282	1 зменшення продажної вартості ] до первісної;
Дт 947 Кт 641	1 віднесення на витрати суми ПДВ / за товарами, яких не вистачає;
Дт 375 Кт 716	1 віднесення нестачі товарів на і винуватця;
Дт ЗОЇ Кт 375	1 погашення нестачі з занесенням і до валового доходу в сумі без ПДВ;
Приклад
За підсумками інвентаризації на 01. 02. 200Х р. у
магазині втрати в межах норм втрат при зберіганні ста-
новлять 360 грн. Товари в магазині оприбутковано за
націнкою 25%. Середній відсоток у цьому випадку —
33,33%.
У бухгалтерському обліку слід зробити такі проводки
(в грн.) (табл. 4.25):
Облік руху товарів
425
Таблиця 4.25
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Списання втрат у межах норм природних втрат при зберіганні за обліковими цінами	947 (902)	282	360
2.	Списання торгової надбавки з нестачі: 360 х 20 : 120 = 60; (360 — 60) х 25 : 125 = 60; 60 + 60 = 120	285	716	120
3.	Списання на фінансовий результат інших операційних доходів і витрат	791	947	360
		716	791	120
Приклад
Вартість товарів на 01. 01. 200Х р., за даними товар-
ного звіту оптового підприємства, становить 3 000 грн.,
за даними інвентаризаційного опису — 2 250 грн. Неста-
ча товарів — 750 грн., винуватець — матеріально відпо-
відальна особа. Середній розмір торгової націнки за цією
групою товарів за звичайних умов реалізації (звичайна
ціна) — 4,6%.
У бухгалтерському обліку необхідно зробити такі про-
водки:
Дт 947 1 750: Відображено суму встановленої нестачі;
Кт 281 і
Дт 375 1 750: Списано нестачу на винуватця;
Кт 716 ї
Дт 375 ) 34,5: Відображено суму торгової надбавки,
Кт 716 г яку відшкодовує винуватець
1	(750 х 4,6 : 100 = 34,5);
Дт 375 1 156,9: Відображено суму ПДВ, що має бути
Кт 641 г відшкодована винуватцем
(750 х 34,5) х 0,2 = 156,9;
Дт 301 і 941,4: Погашено нестачу з включенням
Кт 375 ( до валових доходів в сумі без ПДВ:
і 941,4 - 156,9 = 784,5;
Дт 791 1 750: Відображено нестачу у фінансових
Кт 947 _) результатах;
426
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Дт 716 1 784,5: Відображено фінансовий результат.
Кт 791 І
Суму товарних втрат безпосередньо до валових вит-
рат не включають, а відображають через коригування за-
лишків за п. 5.9 Закону України «Про оподаткування
прибутку підприємств» із змінами та доповненнями.
Облік розрахунків з відшкодування матеріальних
збитків. Розрахунки з відшкодування матеріальних збит-
ків і розкрадань грошових і товарно-матеріальних цін-
ностей обліковують на субрахунку 375 «Розрахунки за
відшкодуванням завданих збитків».
До субрахунка 375 підприємства, виходячи з власних
потреб, можуть відкрити додаткові субрахунки, наприк-
лад: «За нестачами та розкраданнями»; «За іншими ви-
дами заподіяних збитків».
На субрахунку «За нестачами та розкраданнями»
обліковують розрахунки з відшкодування виявлених
нестач і розкрадань грошових і товарно-матеріальних
цінностей. Суму збитків, заподіяних нестачами та роз-
краданнями, обчислюють згідно з Порядком визначен-
ня розміру збитків від розкрадання: нестачі, знищення
(псування) матеріальних цінностей, затвердженим Пос-
тановою Кабінету Міністрів України від 22. 01. 1996 р.
№ 116 (із змінами та доповненнями) і Законом України
«Про визначення розміру збитків, заподіяних підпри-
ємству, установі, організації розкраданням, знищен-
ням (псуванням), нестачею або втратою дорогоцінних
металів, коштовних каменів і валютних цінностей» від
06. 06. 1995 р. № 271/95.
На субрахунку «За іншими видами заподіяних збит-
ків» ведеться облік віднесених у визначеному порядку
втрат і збитків унаслідок браку продукції, бою, ламання,
псування товарно-матеріальних цінностей, а також втрат
через неправильне витрачання грошових коштів, вида-
них у підзвіт.
Аналітичний облік розрахунків з відшкодування ма-
теріальних збитків здійснюють окремо за кожною вин-
ного особою.
Порядок відображення в обліку нестач товарів наве-
дено в табл. 4.26.
Облік руху товарів
427
Таблиця 4.26
Бухгалтерські проводки щодо обліку нестач товарів
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Відображено суму нестачі товарів з вини комірника	947	281
2.	Віднесено суму ПДВ з товару, якого не вистачає, на витрати	947	641
3.	Обліковано вартість списаного товару на позабалансовому рахунку	072	
4.	Віднесено нестачу на винуватця	375	716
5.	Внесено винуватцем суму нестачі	ЗОЇ	375
6.	Віднесено на розрахунки з бюджетом залишок коштів, стягнених з винуватця, після відшкодування збитків, завданих підприємству	716	641
7.	Перераховано до бюджету суму перевищення з ПДВ	641	311
Облік руху товарів у роздрібній торгівлі
Облік товарних операцій у роздрібній торгівлі має пев-
ні особливості. Зокрема, товари і склотару обліковують на
субрахунку 282 «Товари в торгівлі», а тару — на субра-
хунку 284 «Тара під товарами». Обов’язкова умова пра-
вильної організації обліку — єдність оцінки одних і тих
самих товарів під час їх оприбуткування (на дебеті рахун-
ка) і під час списання до видатків (на кредиті рахунка).
Облік товарів на підприємствах роздрібної торгівлі
здійснюють за роздрібними цінами. Для відображення
торгової націнки на товари використовують регулюючий
контрактивний (пасивний за структурою) субрахунок 285
«Торгова націнка».
Транспортні витрати, зазначені в документах поста-
чальника, обліковують на субрахунку 281 «Товари на
складі» і відносять до первісної вартості товарів. При
цьому транспортні витрати відображають в первісній
вартості товарів без податку на додану вартість, а суму
ПДВ включають до податкового кредиту за податком на
додану вартість.
428
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Оприбуткування товарів у роздрібній торгівлі в облі-
ку відображають відповідними проводками (табл. 4.27):
Таблиця 4.27
Бухгалтерські проводки щодо оприбуткування товарів
у роздрібній торгівлі
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Відображено вартість товарів за відпускними цінами постачальника без ПДВ з включенням до валових витрат	281	631
2.	Відображено суму ПДВ, зазначену у відпускній ціні постачальника, за наявності податкової накладної постачальника	641	631
3.	Відображено суму торгової націнки і суму ПДВ	282	285
4.	Відображено суму транспортних витрат (без урахування ПДВ, що відноситься до них), зазначену в документах постачальника з включенням до валових витрат	281	631
5.	Відображено суму ПДВ на надані послуги з доставки товару за наявності податкової накладної	641	631
6.	Відображено вартість тари, зазначеної у супровідних документах постачальника, з включенням у валові витрати	284	631
На дебеті субрахунка 281 «Товари на складі» запису-
ють лише вартість товарів, що фактично надійшли на
підприємство. Кредитовий оборот субрахунка 631 «Розра-
хунки з вітчизняними постачальниками», тотожний сумі
«до сплати» у супровідному документі постачальника (то-
варному або розрахунковому), свідчить про правильність
зроблених облікових записів з оприбуткування товарно-
матеріальних цінностей.
За надходження товарів від іноземних постачальни-
ків контрактна вартість збільшується на суму митних
зборів, акцизного збору та ПДВ. У бухгалтерському об-
ліку суми належних до сплати митних зборів, акцизно-
го збору та ПДВ за імпортними товарами, придбаними
на правах власності, відображають:
Облік руху товарів
429
Дт 281 «Товари на складі»
Кт 632 «Розрахунки з
іноземними
постачальниками »
на контрактну вартість
придбаних товарів згідно
з вантажною митною
декларацією з
включенням до валових
. витрат;
Дт 641 «Розрахунки за податками» Кт 311 «Розрахунки в банках у національній валюті»	на суму ПДВ, сплаченого під час оформлення вантажної митної декларації;
Дт 281 «Товари на складі»
Кт 377 «Розрахунки з
іншими
дебіторами»
на суму сплачених
митних зборів
і мита з включенням
. до валових витрат;
Дт 282 «Товари в торгівлі» ] передані товари для
Кт 285 «Торгова націнка» І реалізації з
відображенням суми
. торгової націнки.
Виявлену під час приймання нестачу товарів у межах
норм природних втрат під час перевезення відображають
записом:
Дт 902 «Собівартість
реалізованих
товарів»
Кт 63 «Розрахунки з
постачальниками »
Нестачу товарів понад норми природних втрат з вини
постачальників відображають
Дт 374
на суму природних
втрат за відпускними
цінами без ПДВ
з віднесенням до
валових витрат.
Кт 63
«Розрахунки
за претензіями»
«Розрахунки з
постачальниками»
Нижче
записом:
на суму нестачі,
встановленої під час
приймання товару,
'за відпускними цінами
з ПДВ понад норми
. природних втрат.
наведено приклади відображення в обліку
різних ситуацій, що виникають під час надходження
товарів.
Приклад
Надійшли товари від постачальника. У супровідному
документі зазначено (у грн.):
430
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Вартість за купівельними цінами без ПДВ ПДВ 20% Витрати на доставку ПДВ на послуги з доставки 20% Сума торгової націнки, що припадає на одержаний товар Вартість продажу одержаних товарів	2 000 400 150 ЗО 850 3 000
У бухгалтерському обліку слід зробити такі проводки
(табл. 4.27):
Таблиця 4.27
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1*.	Оприбуткування товарів за купівельними цінами без ПДВ	282	631	2 000
2.	Відображення суми ПДВ за наявності податкової накладної	641	631	400
3.	Відображення транспортних витрат	282	631	150
4.	Відображення ПДВ на послуги з доставки за наявності податкової накладної	641	631	ЗО
5.	Відображення торгової націнки	282	285	850
Приклад
У супровідному документі постачальника зазначено
(У грн.):
Вартість за купівельними цінами без ПДВ	1 500
ПДВ	300
Під час приймання товарів виявлено нестачу	100
Причина нестачі — природні втрати в дорозі
ПДВ на товари, яких не вистачає	20
Середній відсоток торгової націнки	15
У бухгалтерському обліку слід зробити такі проводки
(табл. 4.28):
Таблиця 4.28
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
1*.	Відображення товарів, що фактично надійшли, без ПДВ	282	631	1 400
Облік руху товарів
431
Продовження таблиці 4.28
1	2	3	4	5
2.	Відображення втрат у межах природних втрат	902	631	100
3.	Відображення суми ПДВ за наявності податкової накладної	641	631	300
4.	Відображення торгової націнки на одержаний товар і ПДВ	282	285	552
5.	Списання нестачі у межах норм природних втрат на фінансовий результат	791	902	100
* Суми за цими операціями включають до валових витрат
підприємства.
Приклад
Операції з оприбуткування товарів, якщо нестача ви-
никла з вини постачальника, відображають у наведений
нижче спосіб (за вихідними даними попереднього прик-
ладу ) (табл. 4.29).
Таблиця 4.29
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1*.	Відображення товарів, що фактично надійшли	282	631	1 400
2.	Відображення ПДВ, що відноситься до товарів, що фактично надійшли (1 400 х 0,2), за наявності податкової накладної	641	631	280
3.	Відображення дебіторської претензійної заборгованості постачальника: а)* на суму без ПДВ б)** на суму ПДВ	374 374	631 631	100 20
4.	Відображення торгової націнки на одержаний товар	282	285	552
*	Суми за цими операціями включають до валових витрат
підприємства.
*	* Постачальник зобов’язаний виписати додаток з коригу-
вання ПДВ до податкової накладної.
У момент погашення постачальником дебіторської пре-
тензійної заборгованості перерахуванням грошей на поточ-
432
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
ний банківський рахунок у підприємства виникнуть вало-
ві доходи в сумі без ПДВ. У разі погашення цієї заборго-
ваності допоставкою товарів записи у валових доходах
(витратах) не роблять.
Нижче наведено приклад, коли під час надходження
товарів виникає нестача з вини експедитора.
Приклад
Оприбутковано товари, під час прийняття яких вста-
новлено нестачу з вини експедитора. Вихідні дані (у грн.):
Вартість за купівельними цінами без ПДВ	200
ПДВ	40
Сума нестачі за купівельними цінами без ПДВ	50
ПДВ на товар, якого не вистачає	10
Відсоток торгової націнки	24
У бухгалтерському обліку цю операцію відображають
такими проводками (табл. 4.30):
Таблиця 4.30
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
1*.	Оприбуткування товарів, що надійшли, за вартістю без ПДВ	282	631	150
2.	Відображення ПДВ в ціні товару за фактичним надходженням за наявності податкової накладної	644	631	ЗО
3.	Відображення нестачі (без ПДВ)	947	631	50
4.	Відображення ПДВ на суму нестачі	644	631	10
5.	Відображення торгової націнки на одержаний товар	282	285	36
6.	Оплачено рахунок постачальника	631	311	240
7.	Одержано податкову накладну	641	644	40
Примітка: операції 6 і 7 наявні за попередньої оплати придбаних товарів				
8.	Віднесення нестачі до нарахування матеріально відповідальній особі: а) в сумі нестачі за купівельними цінами, у тому числі ПДВ;	375	716	60
	б) на суму товарної націнки	375	716	12
Облік руху товарів
433
Закінчення таблиці 4.30
1	2	3	4	5
9.	Погашення нестачі експедитором: а)** на суму без ПДВ;	ЗОЇ	375	60
	б) на суму ПДВ	ЗОЇ	375	12
10.	Нарахування податкового зобов’язання у зв’язку з: а) відшкодуванням сплаченого постачальнику ПДВ в купівельній ціні нестачі;	947	641	10
	б) відшкодуванням ПДВ, на товарну націнку	947	641	2
11.	Відображення фінансових результатів від операції	791 716	947 791	62 72
Суми операцій відображають:
* у валових витратах підприємства;
** у валових доходах підприємства.
Розглянемо приклад, коли реалізація товарів відбу-
вається за ціною, меншою від ціни придбання.
Приклад
Закуплено товарів на 1 200 грн. (у тому числі ПДВ —
200 грн.), реалізовано — на 840 грн. (у тому числі ПДВ —
140 грн.).
У бухгалтерському обліку цю операцію відображають
такими проводками (табл. 4.31):
Таблиця 4.31
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
1.	Відвантажено товари покупцеві	361	702	840
1а.	Відвантажено товари покупцеві в роздрібній торгівлі	ЗОЇ	702	840
2.	Відображено податкові зобов’язання з ПДВ	702	641	140
2а.	Сторнування нарахованої торгової надбавки (в роздрібній торгівлі), якщо це відбувалося	282	285	100*
3.	Списано купівельну вартість реалізованих товарів	902	281 (282)	1 000
434
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Закінчення таблиці 4.31
1	2	3	4	5
4.	Списання на рахунок фінансових результатів доходів і витрат із збиткової реалізації (без ПДВ)	702 791	791 902	700 1 000
5.	Списання фінансового результату (загального) на субрахунок 442 «Непокриті збитки»	442	791	300
* Сума умовна.
Підприємства роздрібної торгівлі, згідно з вимогами
П(С)БО 9 «Запаси», визначають собівартість реалізова-
них товарів як різницю між вартістю продажу цих това-
рів і сумою торгової націнки на них.
Наведений нижче приклад ілюструє відображення гос-
подарських операцій у підприємствах роздрібної торгівлі.
Приклад
Підприємство придбало на умовах попередньої оплати
товари на суму 120 000 тис. грн., у тому числі ПДВ —
20 000 грн. Товари продано вроздріб на суму 180 000 грн.,
у тому числі ПДВ — ЗО 000 грн. Витрати звітного періоду
становлять (тис. грн):
Зарплата продавців	6,0
Зарплата адмінапарату	4,0
Оренда торгового залу	6,0
Оренда адмінприміщень	2,0
Послуги зв’язку	1,0
Амортизація торгового обладнання	1,5
Амортизація оргтехніки в офісі	0,5
МШП строком служби менш як 12 місяців	3,0
На рахунках бухгалтерського обліку операції, здій-
снені на підприємстві у звітному періоді, слід відобрази-
ти такими проводками (табл. 4.32):
Таблиця 4.32
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, тис. грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
1.	Оприбутковано товари на склад від постачальника: —	в сумі без ПДВ —	сума ПДВ в ціні товарів	281 641	631 631	100,0 20,0
Облік руху товарів
435
Продовження таблиці 4.32
1	2	3	4	5
2.	Оплачено товари постачальнику	631	311	120,0
3.	Передано товари із складу вроздріб	282	281	100,0
4.	Зроблено націнку до роздрібної ціни	282	285	80,0
5.	Відображено виручку, що надійшла до каси	ЗОЇ	702	180,0
6.	ПДВ в сумі реалізації	702	641	30,0
7.	Нараховано зарплату: — продавцям	93	661	6,0
	— адміністративно - управлінському персоналу	92	661	4,0
8.	Відрахування з соціальних заходів на зарплату продавців: — з пенсійного страхування	93	651	1,9
	— з соціального страхування	93	652	0,2
	— з соціального страхування на випадок безробіття	93	653	0,1
9.	Відрахування з соціальних заходів на зарплату адміністративно-управлінського			
	персоналу: — з пенсійного страхування	92	651	1,3
	— з соціального страхування	92	652	0,2
	— з соціального страхування на випадок безробіття	92	653	0,1
10.	Витрати на оренду приміщення: — торгового залу	93	684	6,0
	— адмінприміщення	92	684	2,0
11.	Витрати на послуги зв’язку	92	685	1,0
12.	Амортизація основних засобів: — торгового обладнання	93	131	1,5
	— офісної оргтехніки	92	131	0,5
13.	Оприбуткування МШП строком служби менш як 12 місяців (без ПДВ)	22	631	3,0
14.	Передача МШП строком служби менш як 12 місяців до експлуатації	93	22	3,0
15.	Списання виручки для формування фінансового результату (сума виручки без ПДВ)	702	791	150
16.	Списання націнки на реалізовані товари (за розрахунком середньої націнки)	285	282	80,0
436
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Закінчення таблиці 4.32
1	2	3	4	5
17.	Собівартість товарів (сума виручки мінус націнка за розрахунком)	902	282	100,0
18.	Списання собівартості товарів	791	902	100,0
19.	Списання адміністративних витрат	791	92	9,1
20.	Списання витрат на збут	791	93	18,7
21.	Відображення результату основної діяльності (різниця між кредитовим та дебетовим оборотами за субрахунком 791)	791	441	22,2
При відображенні в бухгалтерському обліку списання
торгових націнок згідно з прийнятою методикою можли-
ве виникнення нестачі товарно-матеріальних цінностей у
матеріально відповідальної особи за даними обліку. Тому
доцільно при визначенні собівартості реалізованих това-
рів списувати з субрахунка 282 «Товари в торгівлі» вар-
тість товарів за цінами продажу. Суму торгової націнки в
обліку відображають методом «сторно».
Приклад
Підприємство придбало товар на суму 1 800 грн.
(ПДВ — 300 грн.) і реалізувало цей товар за 2 700 грн.
Ці операції на рахунках бухгалтерського обліку слід ві-
добразити такими проводками (табл. 4.33):
Таблиця 4.33
№ п/п	Зміст операції	Дебет	Кредит	Сума, грн.
1	2	3	4	5
1.	Оприбутковано товар, що надійшов, на складі підприємства	281	631	1 500
2.	Відображено суму ПДВ з придбаного товару	641	631	300
3.	Передано придбаний товар із складу вроздріб	282	281	1 500
4.	Зроблено торгову націнку до роздрібної ціни на переданий товар	282	285	1 200
5.	Відображено дохід від реалізації товарів через роздрібну мережу	ЗОЇ	702	2 700
Облік руху товарів
437
Продовження таблиці 4.33
1	2	3	4	5
6.	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	702	643	450
7.	Списано собівартість реалізованих товарів	902	282	2 700
8.	Списано торгову націнку на реалізований товар методом «сторно»	902	285	|1 200|
9.	Відображено фінансовий результат реалізації	702 791	791 902	2 250 1 500
Облік руху товарів у оптовій торгівлі
Як і на підприємствах роздрібної торгівлі, надхо-
дження товарів від постачальників в оптовій торгівлі ві-
дображають в обліку на підставі супровідних товарних
документів. Облік товарів на оптових складах і базах
торгових і постачальницько-збутових підприємств здій-
снюють на субрахунку 281 «Товари на складі» за цінами
придбання у виробників продукції (купівельними) або
цінами реалізації (продажними). Найпоширеніший пер-
ший спосіб оцінки товарів, що надійшли.
При обліку товарів за купівельними цінами їх опри-
буткування на склад відображають такими проводками:
Дт 281 «Товари на складі» ] на суму товарів,
Кт 631 «Розрахунки з	І що надійшли, без ПДВ;
вітчизняними	|
постачальниками» ]
Дт 641 «Розрахунки за ) на суму ПДВ, за товарами,
податками» > які надійшли (за наявності
Кт 631	) податкової накладної).
На виявлену під час приймання нестачу або пошко-
дження товарів з вини постачальника чи транспортної ор-
ганізації винуватцям пред’являють претензії. Оприбут-
куванню підлягають товари, що фактично надійшли.
Приклад
На склад оптового підприємства надійшли товари. У
документі зазначено (у грн.):
Вартість за відпускними цінами без ПДВ	9 500
ПДВ	1 900
Витрати на доставку	250
ПДВ на послуги, 20%	50
438
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Під час приймання виявлено нестачу з вини поста-
чальника:
Вартість товарів, яких бракує	500
ПДВ	100
В обліку необхідно зробити такі проводки (табл. 4.34):
Таблиця 4.34
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1*.	Оприбуткування товарів, що фактично надійшли	281	631	9 000
2.	На суму ПДВ на товари, що фактично надійшли, за наявності податкової накладної	641	631	1 800
3.	Відображення дебіторської претензійної заборгованості постачальника: а)* на суму без ПДВ б)** на суму ПДВ	374 374	631 631	500 100
4.	Відображення витрат на доставку: а)* на суму без ПДВ б)** на суму ПДВ за наявності податкової накладної	281 641	361 361	250 50
*	Суми за цими операціями включають до валових витрат
підприємства.
*	* Постачальник зобов’язаний виписати додаток з коригу-
вання ПДВ до податкової накладної.
Нестачу або пошкодження товарів з інших причин,
установлених під час приймання, відображають на дебе-
ті субрахунка 947 «Нестачі і втрати від псування ціннос-
тей», з якого їх відтак списують у визначеному порядку.
При обліку товарів за цінами реалізації додатково ро-
биться запис з відображення товарної надбавки (оптово-збу-
тової націнки) та суми ПДВ, сплаченої постачальникам:
Дт 282 «Товари на складі»;
Кт 285 «Торгова націнка».
На підприємствах, де облік товарів на складі ведеться
в купівельних цінах, на кредиті субрахунка 702 «Дохід
від реалізації товарів» показують вартість реалізованих
товарів у фактичних цінах реалізації, на дебеті субрахун-
ка 902 «Собівартість реалізованих товарів» — їх собівар-
тість реалізації без ПДВ. Наприкінці періоду на фінансо-
вий результат списують і одержаний дохід (чистий), і со-
бівартість реалізованих товарів.
оолік руху товарів
439
На суму ПДВ, яка належить до перерахування до
бюджету, роблять запис:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»;
Кт 641 «Розрахунки за податками».
При обліку товарів за купівельними цінами субраху-
нок 282 при оприбуткуванні та відпуску (списанні) това-
рів із складу не використовують.
При відвантаженні товарів оптовим підприємствам
покупцеві в обліку роблять такі бухгалтерські проводки:
Дт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»;
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів».
Якщо повертається заставна тари:
Дт 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»;
Кт 284 «Тара під товарами».
Одночасно списують відвантажені (відпущені) товари
за собівартістю реалізації:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»;
Кт 281 «Товари на складі»;
Дт 791 «Результат основної діяльності»;
Кт 902 «Собівартість реалізованих товарів».
Погашення заборгованості покупцям в обліку відоб-
ражають записами:
Дт 311 «Поточні рахунки
в національній валюті»
Кт 36 «Розрахунки з
покупцями та замовниками»
зарахування
платежів
на рахунок
у банку.
Тепер широко практикується попередня оплата това-
рів, призначених для поставки. За такої оплати постачаль-
ник виписує рахунок-фактуру покупцеві. Після одержання
цього документа покупець платіжним дорученням перера-
ховує постачальнику обумовлену суму платежу за товари.
Приклад
Підприємство 15. 01. 200Х р. здійснило попередню
оплату поставки товарів. Вихідні дані (в грн.):
Сума попередньої оплати без ПДВ	1 000
ПДВ	200
20. 01. 200Х р. підприємство одержало податкову на-
кладну.
18. 02. 200Х р. на підприємство надійшли товари в
рахунок перерахованої раніше попередньої оплати, які
були реалізовані 28. 02. 200Х р. за 1 800 грн. Оплату від
покупців одержано 14. 03. 200Х р.
У бухгалтерському обліку за цією операцією має бу-
ти зроблено такі проводки (табл. 4.35):
440
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Таблиця 4.35
Дата	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
15.01.200Х	Відображення перерахованої попередньої оплати: а) на суму без ПДВ б) на суму ПДВ	371	311	1 000
		371	311	200
20.01.200Х	У момент одержання податкової накладної	641	644	200
18.02.200Х	Оприбуткування товарів у сумі без ПДВ	281	631	1 000
	Відображення суми ПДВ по товарах, які надійшли	644	631	200
	Списання кредиторської заборгованості постачальника в рахунок перерахування авансу	631	371	1 200
28.02.200Х	Відображено дохід за відвантажені покупцеві товари	361	702	1 800
	Списання собівартості реалізованих товарів	902	281	1 000
	Нараховано суму ПДВ (1800 х 20 : 120 = = 300 грн.)	702	641	300
14.03.200Х	Зменшення дебіторської заборгованості покупців	311	361	1 800
Облік товарів у комісійній торгівлі
Комісійна торгівля є однією з ланок торгової діяль-
ності. Залучаючи в повторний обіг та споживання нові
товари та вживані речі, які не потребують ремонту або
реставрації, вона формує споживчий попит на ринку то-
варних ресурсів.
Організація і порядок ведення бухгалтерського облі-
ку в комісійних магазинах (секціях) регламентуються
Правилами комісійної торгівлі непродовольчими товара-
ми, затвердженими наказом Міністерства зовнішньоеко-
Облік руху товарів
441
номічних зв’язків України від 13. 03. 1995 р. № 37 з
урахуванням змін від 08. 07. 1997 р. № 342.
Відносини сторін регулюються договорами, якими
комітент (громадянин, підприємство, організація, що
здає товар на комісію) доручає комісіонеру (господарю-
ючому суб’єкту, який приймає товар на комісію) продаж
товару за певну винагороду. Розмір винагороди визнача-
ється за згодою сторін.
За комітентом зберігається право власності на то-
вар, прийнятий на комісію, до моменту його продажу
покупцеві.
Приймання товарів на комісію від громадян оформ-
ляється квитанцією (в трьох примірниках), яка є письмо-
вим вираженням договору комісії. Перший примірник —
власне квитанція — вручають комітенту; другий — то-
варну картку — залишають при товарному звіті як під-
ставу для оприбуткування товарів; третій — комітент-
ську картку — використовують для аналітичного обліку
розрахунків з комітентами.
На зворотному боці проставляють дані здійснених
уцінок: дату уцінки, номер акта, відсоток уцінки, ціну,
встановлену комітентом, і ціну після уцінки, підписи
сторін.
Одночасно з квитанцією за тим самим номером випи-
сують товарний ярлик, який прикріплюють до прийня-
того товару. До дрібних речей прикріплюють цінник з
номером квитанції та ціною реалізації товару.
Товарний ярлик підписують спеціаліст-оцінювач, ко-
місіонер і комітент.
Квитанційні книжки і товарні ярлики є бланками
суворої звітності. Якщо під час виписування зроблено
помилку, всі три примірники квитанції і товарний яр-
лик передають із звітом до бухгалтерії з написом «ану-
льовано».
Товари, прийняті на комісію, реалізуються за цінами,
узгодженими з комітентом на підставі ринкового попиту.
Термін реалізації прийнятого на комісію товару —
60 календарних днів.
Приймання на комісію товарів від кооперативів, ма-
лих підприємств, приватних підприємців, громадян, що
здійснюють індивідуальну трудову діяльність, можливе
лише після пред’явлення уповноваженою особою належ-
ним чином оформленого доручення і паспорта. Приватні
підприємці мають пред’явити патент або реєстраційне
442
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
посвідчення. На прийняті від юридичних осіб та приват-
них підприємців вироби укладають комісійну угоду в
двох примірниках: перший віддають комітенту, другий є
підставою для оформлення облікової картки.
Товари від юридичних осіб приймають згідно з товар-
но-супровідними документами та за наявності інформа-
ції про товар українською мовою. Приймання нових то-
варів на комісію здійснюється за наявності у комітента
документів, що засвідчують якість товару, а товари, які
підлягають сертифікації, повинні мати сертифікат або
його копію.
Кожний виріб підприємства (комітента) повинен ма-
ти маркувальний ярлик, а вироби приватних підприєм-
ців — товарний ярлик і цінник.
На підставі квитанцій (комісійних угод) товарозна-
вець складає реєстр (відомість) прийнятих речей, відтак
перший примірник передається з товарним звітом до
бухгалтерії, а другий залишається у матеріально відпові-
дальної особи. Під час продажу речей покупцеві випису-
ють чек із зазначенням номера товарного ярлика речі,
що продається, і ціни реалізації. Касир, одержавши від
покупця гроші (або чек банку), видає йому чек і ставить
штамп «оплачено» на товарному чеку.
Товарні чеки зі штампом «оплачено» записують до ре-
єстру (відомості) реалізованих товарів. На підставі даних
про реалізацію речей за комісійними угодами складають
довідку. Підсумки реєстру й довідки звіряють з показни-
ками лічильника касового апарата та звітом касира.
Матеріально відповідальні особи щоденно складають
товарні звіти. Звіт із доданими документами здають до
бухгалтерії. До звіту додають: реєстр документів на това-
ри, що надійшли, з доданими товарними картками (2-й
примірник), реєстр документів на повернені комітентам
товари з доданими квитанціями і товарними ярликами,
реєстр документів на продані за день речі з доданими то-
варними чеками, зіпсовані бланки суворої звітності, да-
ні про їх витрачання.
Повернення речі комітенту здійснюють на підставі
письмового дозволу керівника підприємства на квитанції
(першому примірнику комісійної угоди). При повернен-
ні комітенту нереалізованих товарів, що знаходилися у
господарюючого суб’єкта понад один робочий день, комі-
тент відшкодовує витрати за зберігання його товару з
розрахунку за кожен повний місяць в розмірі:
Облік руху товарів
443
—	за перші ЗО календарних днів — 2% від визначе-
ної ціни товару;
—	за другі ЗО календарних днів — 3% від ціни товару;
—	за наступні ЗО календарних днів — 4% від залиш-
кової ціни товару після уцінок.
За кожен день зберігання знятого з продажу товару
по закінченні 90 днів з комітента стягується неустойка,
розмір якої визначається в угоді.
Квитанція (комісійна угода) з розпискою комітента і
товарний ярлик залишаються у матеріально відповідаль-
них осіб і наприкінці робочого дня їх здають на окремий
лічильник касового апарата. Суму, сплачену за зберіган-
ня, касир записує у прибуткову відомість. Наприкінці
робочого дня дані відомості підсумовуються і на загаль-
ну суму касир виписує прибутковий касовий ордер. При-
буткова відомість, підписана керівником, касиром і бух-
галтером, разом із прибутковим касовим ордером дода-
ється до касового звіту.
Гроші за проданий товар виплачуються комітенту го-
тівкою на третій день після продажу товару, не врахову-
ючи дня продажу, вихідних та святкових днів, після
пред’явлення виданої комісіонером квитанції, паспорта
або документа, що його замінює.
Для здійснення розрахунків з комітентами склада-
ють реєстр у двох примірниках на підставі комітент-
ських карток (других примірників комісійних угод), за-
повнених і підписаних бухгалтером. Перший примірник
за розпорядженням керівника підприємства про виплату
грошей передають до каси магазину під розписку на дру-
гому примірнику реєстра. Комітент повертає до каси
квитанцію (комісійну угоду) і розписується в одержанні
грошей у комітентській картці. Виплата грошей оформ-
ляється видатковим касовим ордером. Гроші за продані
товари, прийняті на комісію від юридичних осіб згідно з
умовами договору, перераховують на їхні розрахункові
рахунки в банках.
Якщо зданий на комісію товар не реалізовано протя-
гом визначеного строку реалізації (60 календарних днів),
його повертають комітенту або знижують на нього ціну:
—	на 30% від визначеної сторонами первинної вар-
тості, якщо товар не реалізовано в строк (60 календар-
них днів);
—	на 40% від залишкової ціни після першого зни-
ження вартості товару, якщо товар не реалізовано протя-
гом наступних 15 календарних днів.
444
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Якщо товар не реалізовано після другої уцінки про-
тягом наступних 15 календарних днів, комісіонер зні-
має його з продажу без письмового попередження комі-
тента.
Умови уцінки прийнятих на комісію товарів мають
бути зазначені в квитанції, виданій комітенту. Згоду на
уцінку товару комітент підтверджує підписом на квитан-
ції. За незгоди комітента з цими умовами комісіонер має
право відмовити в прийнятті товару.
Для обліку руху товарів у комісійній торгівлі вико-
ристовують позабалансовий субрахунок 024 «Товари,
прийняті на комісію», на якому накопичують інформа-
цію про надходження та рух речей, що не належать під-
приємству комісійної торгівлі, але тимчасово знаходять-
ся в його розпорядженні.
Аналітичний облік здійснює матеріально відповідаль-
на особа в оборотній відомості за кожною річчю (за їх
власниками та ціною реалізації).
Обсяг реалізації товарів, прийнятих на комісію, облі-
ковують на субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і
послуг». На кредиті цього рахунка відображають вируч-
ку, що надійшла до каси магазину за реалізовані товари,
за цінами реалізації, на дебеті — суми, що належать ко-
мітенту за реалізовані речі. Зіставлення дебетового та
кредитового обороту — кредитове сальдо, яке характери-
зує суму комісійної винагороди магазину, що є валовим
доходом підприємства і спрямовується для покриття
витрат комісійного магазину.
У разі оформлення на комісію підакцизних товарів
торгове підприємство утримує акцизний збір після їх-
ньої реалізації, якщо комітент не підтвердив документа-
ми попередню сплату такого збору або якщо реалізовані
товари належать комітентам, які не мають постійного
місця проживання в Україні.
Розрахунки з комітентами здійснюються на субра-
хунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами». На кре-
диті рахунка відображають суми, що належать комітен-
ту за продані речі, а на дебеті — погашення цієї заборго-
ваності та суми до сплати за зберігання речей у разі їх
повернення.
Правила комісійної торгівлі передбачають продаж
нових і вживаних ТМЦ. При реалізації вживаних това-
рів юридичній особі не має значення, яка з подій — оп-
Облік руху товарів
445
лата, відвантаження — настане раніше, оскільки, згідно
з п. 7.7 Правил з продажу вживаних товарів, особі, заре-
єстрованій як платник ПДВ, комісіонер не виписує по-
даткової накладної, а книга продажу товарів заповню-
ється після надходження грошей на рахунок у банку.
Згідно з п. 7.2 Правил при продажу комісіонером
уживаних товарів, прийнятих у осіб, що не зареєстрова-
ні як платники ПДВ, базою оподаткування ПДВ є комі-
сійна винагорода.
При одержанні грошей комісіонером від громадян у
касу підприємства (згідно з п. 7.6 Правил) податкову
накладну не виписують, а запис у книзі продажу товарів
роблять на підставі товарного чека.
На підставі товарних і касових звітів комісіонер має
зробити відповідні бухгалтерські проводки (табл. 4.36).
Реалізація нових товарів, прийнятих на комісію, має
такі особливості:
— у разі реалізації товарів юридичній особі податко-
ві зобов’язання у комісіонера та комітента виникають
тільки з оплати, дані заносять до книги обліку продажу
товарів і виписують податкову накладну;
— у разі реалізації громадянину в момент продажу
виникають дві події одночасно: оплата товару і його
передача, оскільки покупець, передаючи гроші до каси
підприємства, відразу одержує свій товар. Згідно з під-
пунктом 8.4 Порядку заповнення податкової наклад-
ної, затвердженого наказом ДПАУ від ЗО. 05. 1997 р.
№ 165, у випадку продажу товарів за готівку кінцево-
му споживачеві (що не є платником податку) податко-
ва накладна не заповнюється. В цьому випадку звітни-
ми документами, на підставі яких наприкінці робочого
дня у книзі продажу товарів записують загальну суму
проданих товарів, є звіт за електронним контрольно-ка-
совим апаратом (ЕККА), реєстратором розрахункових
операцій (РРО) або інший розрахунковий документ. Ко-
місіонер, який одержав плату від покупців, розрахову-
ється з комітентами і заповнює книгу обліку придбан-
ня товарів.
За надходження грошей від комісіонера у комітента
виникають податкові зобов’язання, і він заповнює книгу
обліку продажу товарів. Комітент у свою чергу, виписує
податкову накладну, і комісіонер набуває право на по-
датковий кредит.
446
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Таблиця 4.36
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
Облік товарних операцій у комісіонера			
1.	Відображено вартість товару, прийнятого на комісію	024	
Реалізація товарів			
а) перша подія — оплата комісійного товару			
2.	Надійшла оплата від покупця	311	681
3.	Відображено суму податкового зобов’язання з ПДВ	643	641
4.	Відвантажено товар покупцеві	—	024
5.	Відображено суму доходу за відвантажені товари	361	702
6.	Списано суму податкового зобов’язання з ПДВ	702	643
7.	Відображено заборгованість перед комітентом	702	631
8.	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ	644	631
9.	Погашено заборгованість перед комітентом	631	311
10.	Списано суму податкового кредиту з ПДВ	641	644
11.	Здійснено залік заборгованості	681	361
б) перша подія — відвантаження комісійного товару			
1.	Відвантажено товар покупцеві	—	024
2.	Відображено суму доходу за відвантажені товари	361	702
3.	Відображено суму податкового зобов’язання з ПДВ	643	641
4.	Надійшла оплата від покупця	311	361
5.	Погашено заборгованість перед комітентом	631	311
6.	Списано суму податкового кредиту з ПДВ	641	644
Облік руху товарів
447
Закінчення таблиці 4.36
1	2	3	4
Одержання комісійної винагороди			
а) перша подія — оплата комісійних послуг			
1.	Одержано комісійну винагороду	311	681
2.	Відображено суму податкового зобов’язання	643	641
3.	В момент підписання акта наданих послуг відображено суму доходу	361	703
4.	Списано суму податкових зобов’язань з ПДВ	703	643
5.	Здійснено залік заборгованості	681	361
б) перша подія — підписання акта виконаних робіт			
1.	Відображено суму доходу за надані послуги	361	703
2.	Відображено суму податкового зобов’язання з ПДВ	703	641
3.	Одержано комісійну винагороду	311	361
Порядок відображення товарних операцій у бухгал-
терському обліку наведено нижче (табл. 4.37):
Таблиця 4.37
Відображення товарних операцій
у бухгалтерському обліку
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
У комітента			
Реалізація товарів			
1.	Передано товар на комісію	283	281
2.	Надійшли кошти від комісіонера	311	702
3.	Відображено суму податкового зобов’язання з ПДВ	702	641
4.	Списано собівартість реалізованого товару	902	283
5.	Списано на фінансовий результат собівартість реалізованих товарів	791	902
448
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Закінчення таблиці 4.37
1	2	3	4
6.	Списано на фінансовий результат одержаний дохід	702	791
Оплата комісійних послуг			
1.	Віднесено до витрат на збут вартість одержаних комісійних послуг	93	631
2.	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ	641	631
3.	Перераховано суму комісійної винагороди	631	311
У комісіонера			
Облік товарів, прийнятих на комісію			
1.	Відображено вартість товару, прийнятого на комісію	024	—
2.	Відображено реалізацію товару, прийнятого на комісію	ЗОЇ	702
3.	Нараховано суму податкових зобов’язань з ПДВ: — на суму комісійної винагороди (у разі продажу вживаних товарів) — на собівартість реалізованого товару (у разі продажу нових товарів)	702 702	641 641
4.	Відображено заборгованість перед комітентом	702	631
5.	Виплачено суму, що належить комітенту	631	ЗОЇ
6.	Списано вартість реалізованих товарів	—	024
У разі повернення товарів, прийнятих на комісію,
стягується плата за зберігання в розмірі до 30% вартос-
ті товару.
В обліку роблять такі проводки:
Кт 024 «Товари, прийняті на комісію» — повернення
нереалізованих товарів;
Дт ЗОЇ	«Каса в національній валюті»	1 відображення
Дт 36	«Розрахунки з покупцями	> сум, ЩО
	та замовниками»	} надійшли;
Кт 703	«Дохід від реалізації послуг»	— за зберігай-
ня, з включенням до валових витрат, без ПДВ;
Облік руху товарів
449
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів» І нарахування
Кт 641 «Розрахунки за податками» ПДВ з сум,
що надійшли
за зберігання;
Дт 703 «Дохід від реалізації
робіт і послуг»
Кт 791 «Фінансовий результат
основної діяльності»
відображення
фінансового
’ результату.
Облік тари і результатів за операціями
з тарою
Разом із товарами або іншими матеріальними цін-
ностями на підприємство надходить і тара. Облік тари
спеціальної конструкції, яка використовується як ін-
вентар, що належить торговому підприємству, зі стро-
ком служби понад один рік (крім тари-обладнання, що
має бути повернута постачальнику) здійснюють на
субрахунку 115 «Інвентарна тара», а зі строком служби
менш як один рік — на рахунку 22 «Малоцінні та
швидкозношувані предмети». Інвентарна тара повинна
мати клеймо, трафарет або бирку з інвентарним номером
підприємства, на балансі якого ця тара обліковується.
На субрахунку 204 «Тара й тарні матеріали» облікову-
ють тару з-під матеріалів та інших предметів матеріаль-
но-технічного призначення, оплачену понад відпускну
вартість одержаних у ній матеріальних цінностей. Реш-
ту тари обліковують на субрахунку 284 «Тара під това-
рами».
Матеріально відповідальні особи ведуть облік тари в
натурально-вартісному вираженні. Якщо рух тари відоб-
ражають безпосередньо в товарному звіті (за наймену-
ванням, кількістю, ціною і сумою), то товарну книгу або
картку аналітичного обліку тари не ведуть.
Постачальники і покупці оформляють надходження
тари тими самими документами, що й надходження то-
варів. Контроль за тарою забезпечується дотриманням
правил її приймання, документальним оформленням і
точним обліком операцій, пов’язаних з оприбуткуванням
тари, та розрахунків за нею.
Торгові підприємства зобов’язані вести облік усієї де-
рев’яної та картонної тари вітчизняного й імпортного ви-
15 2 95
450
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
робництва, що надходить з товарами, незалежно від оп-
лати її вартості постачальнику товарів. Оприбуткування
тари, не оціненої за документом постачальника, здійсню-
ють на підставі складеного комісією акта про оприбутку-
вання тари, не зазначеної в рахунку постачальника, за
цінами можливої реалізації.
Вибуття тари з торгових підприємств пов’язане з її
відпуском, реалізацією, поверненням постачальнику, ла-
манням, псуванням, нестачею, встановленою під час ін-
вентаризації.
Операції з реалізації тари іншим організаціям і під-
приємствам (не населенню) у випадках, коли окремі
види тари та пакувальні матеріали не підлягають повер-
ненню постачальникам чи здачі тарозбиральним підпри-
ємствам, обліковують на субрахунку 712 «Дохід від
реалізації інших оборотних активів». Тари й тарні мате-
ріали, дозволені для продажу населенню за готівку, від-
пускають покупцеві за видатковими накладними і опла-
чуються через касу у визначеному порядку. В обліку
вартість реалізованої населенню тари і тарних матеріалів
перераховують із субрахунків 204, 284 на субрахунок
282 з одночасним відображенням різниці між цінами об-
ліковими та реалізації.
У результаті операцій з тарою на підприємствах тор-
гівлі та харчування можуть виникнути як витрати, так і
доходи. Витрати на тару обліковують на різних рахун-
ках залежно від того, де використовується тара.
До витрат на тару відносять: амортизацію (знос)
власної інвентарної тари і тари-обладнання; витрати,
пов’язані з її ремонтом; витрати на перевезення, заван-
таження та розвантаження порожньої тари; амортиза-
цію і витрати, пов’язані з ремонтом заставної тари, що
компенсується постачальникам; витрати на очищення й
обробку (дезінфекцію) тари; різницю між приймальною
і здавальною ціною на мішки, якщо їх здають тієї ж
категорії, за якою вони були прийняті, або на одну ка-
тегорію нижче; вартість тари, списаної через природ-
ний знос.
Доходи за операціями з тарою включають вартість
тари і тарних матеріалів, одержаних від постачальників
безоплатно (вартість тари і тарних матеріалів, що вклю-
чена в ціну товару і не стягується постачальниками); до-
ходи від різниці (перевищення) здавальної і приймальної
Облік руху товарів
451
(первісної) ціни дерев’яної та картонної тари; суми від ре-
алізації тари і таропакувальних матеріалів, що не підля-
гають обов’язковому поверненню постачальникам та ін.
Доходи за операціями з тарою обліковують на рахунках:
70 «Доходи від реалізації», 71 «Інший операційний до-
хід», 74 «Інші доходи».
До втрат (збитків) за тарою відносять: різницю
(від’ємну) між ціною, за якою оплачено дерев’яну та
картонну тару, що надійшла, та ціною, за якою її
прийнято постачальниками або тарозбиральними орга-
нізаціями; втрати від зниження якості мішків більш
як на одну категорію; вартість тари, що стала непри-
датною; інші втрати, спричинені недбалим поводжен-
ням із тарою. Списання втрат за тарою допускається
лише у випадках, коли конкретних винуватців не виз-
начено.
Інвентаризацію тари проводять разом із товарами.
На фактично наявну тару складають окрему інвентарну
відомість. Виявлені нестачі відносять на матеріально
відповідальних осіб, а надлишки оприбутковують на
субрахунку 284 «Тара під товарами»; на пошкоджену
та зношену тару, що не придатна до подальшого вико-
ристання і не підлягає ремонту, інвентаризаційна комі-
сія складає акт, відтак ця тара підлягає списанню.
Основні бухгалтерські проводки щодо руху тари на-
ведено в таблиці 4.38.
Таблиця 4.38
Бухгалтерські проводки щодо руху тари
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1*	Оприбутковано тару, одержану від постачальників разом із товарами	284	631
2**	Оприбутковано тару, не зазначену в документах постачальника	284	719
3**	Відображення результатів інвентаризації тари: — надлишки тари — нестачі тари	284 947	719 284
4**	Відображення вартості реалізованої населенню тари за цінами реалізації	ЗОЇ	702
452
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Продовження таблиці 4.38
1	2	3	4
5	Списання реалізованої населенню тари з матеріально відповідальної особи:		
	— за обліковими цінами — на різницю між обліковими цінами і цінами реалізації, якщо облікова ціна:	282	204 (284)
	а) нижча за ціну реалізації (при використанні торгової націнки)	285	282
	б) вища за ціну реалізації	902 (949)	204 (284)
6**	Тара приймається постачальником	361	702
	у залік	702	791
		902	204
		791	902
7*	Списання вартості тари, повернутої	361	702
	тарозбиральній організації	702	791
	за обліковою ціною	902	284
		791	902
Суми відображають:
*	у валових витратах підприємства;
*	* у валових доходах підприємства.
За надходження оплати за повернуту мішкотару різ-
ницю між вартістю за приймальними цінами і прийня-
тими в обліку відображають записом (із зарахуванням до
валових витрат):
—	приймальна (здавальна) ціна на категорію нижча:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»;
Кт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»;
—	здавальна ціна нижча більш як на одну катего-
рію:
Дт 949 «Інші витрати операційної діяльності»;
Кт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками».
Приклад
Повернуті тарозбиральній організації мішки (у грн.):
Вартість за обліковими цінами (І категорії)	45
Вартість за приймальними цінами (III категорії) 39
Довідка: вартість мішків за цінами II категорії 41,5
В обліку слід зробити наведені нижче записи.
1.	Списання повернутої мішкотари:
Облік руху товарів
453
ДтЗбІ Кт 702 — 45 грн. і по закінченні періоду
Дт 702 Кт 791 — 45 грн.
2.	За надходження платежів:
2.1.	На різницю вартості мішків за ціною II і І кате-
горій (45 — 41,5):
Дт 902	Кт 361 } — 3,5 грн.
Дт 791	Кт 902 } — 3,5 грн.
2.2.	На різницю вартості мішків за ціною II і III ка-
тегорій (41,5 — 39):
Дт 949	Кт 361 } — 2,5 грн.
Дт 791	Кт 949 } — 2,5 грн.
2.3.	На суму оплаченої мішкотари за ціною III ка-
тегорії:
Дт 311 Кт 361 } — 39 грн.
Облік переоцінки товарно-матеріальних
цінностей
Усі підприємства здійснюють переоцінки товарно-ма-
теріальних цінностей.
Переоцінка товарно-матеріальних цінностей — зміна ціни або
щодо її зменшення (уцінка), або щодо збільшення (дооцінка).
Згідно з П(С)БО 9 дооцінка дозволяється лише в ме-
жах здійсненої раніше уцінки.
Суми від переоцінки списують на підставі актів пере-
оцінки, складених спеціальною комісією.
В усіх випадках проводять інвентаризацію товарів.
Якщо переоцінці підлягає менш як третина товарів, що
знаходяться на підприємстві, проводять інвентаризацію
лише цих цінностей; якщо більш як третина — повну ін-
вентаризацію.
Вона має істотне значення як спосіб контролю за збе-
ріганням власності, що дає змогу привести дані обліку
у відповідність з реальною наявністю ресурсів, виявити
невраховані цінності або втрати, розкрадання. Розрізня-
ють інвентаризацію планову і позапланову, повну і част-
кову.
Проводять її згідно з Інструкцією з інвентаризації ос-
новних засобів, нематеріальних активів, товарно-матері-
альних цінностей і грошових коштів, документів і розра-
хунків, затвердженою наказом Міністерства фінансів
України від 11. 08. 1994 р. № 69.
454
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Для проведення інвентаризації розпорядженням
керівника підприємства призначається спеціальна комі-
сія у складі голови, рахункового працівника та матері-
ально відповідальної особи. У разі бригадної матеріаль-
ної відповідальності інвентаризацію проводять за обо-
в’язкової участі бригадира (або його заступника) і члена
бригади.
Відповідальність за строки і порядок проведення ін-
вентаризації несуть керівник підприємства і головний
бухгалтер. На момент проведення інвентаризації відпові-
дальні особи складають звіт і дають розписку про те, що
всі прибуткові та видаткові документи на цінності здано
до бухгалтерії, і цінності, що надійшли, оприбутковано,
а ті, що вибули, — списано на видаток. До моменту закін-
чення зняття фактичних залишків має бути закінчено
опрацювання всіх документів з надходження та витрат
цінностей, зроблено відповідні записи в облікових реєст-
рах і виведено залишки на день інвентаризації. Фактич-
ну наявність цінностей визначають перерахуванням,
зважуванням, обмірюванням у присутності матеріально
відповідальних осіб, і результати заносять до інвентари-
заційного опису.
Інвентаризаційний опис складають у трьох, іноді —
у чотирьох примірниках. У ньому зазначають порядко-
вий номер, найменування товару, гатунок, артикул,
одиницю вимірювання, кількість, ціну і вартість. Щоб
в опис не можна було внести зміни, в кінці кожної сто-
рінки записують перший та останній порядковий но-
мер прописом, зазначають загальний підсумок кількості
в натуральному показнику всіх цінностей, незалежно
від того, в яких одиницях вимірювання вони облікову-
ються.
Кожну сторінку підписують всі члени комісії.
За результатами інвентаризації може бути встановлено:
1)	відповідність фактичної наявності цінностей облі-
ковим даним;
2)	нестачу в межах норм природних втрат (нормовані
втрати);
3)	нестачу понад норми природних втрат;
4)	надлишки товарно-матеріальних цінностей.
Виявлені відхилення регулюють у такому порядку:
— надлишки підлягають оприбуткуванню;
—	нестачі в межах норм природних втрат згідно із
спеціальним обчисленням списують на собівартість реа-
лізованого товару;
Облік руху товарів
455
—	нестачі понад норми природних втрат, а також
втрати від псування відносять на винуватців. Якщо ви-
нуватців не знайдено, нестачу може бути віднесено на
витрати підприємства.
Виявлені під час інвентаризації надлишки підляга-
ють оприбуткуванню:
—	облікову вартість відносять на Дт 282 «Товари в
торгівлі»;
—	розраховану купівельну вартість відносять на
Кт 719 «Інші доходи від операційної діяльності»;
—	суму товарних надбавок відносять на Кт 285 «Тор-
гова націнка».
Розмір товарних надбавок, які відносять до встанов-
лених надлишків, визначають, виходячи з середнього
відсотка товарних надбавок за розрахунком на дату
проведення інвентаризації. Суму обчислюють множен-
ням надлишків на отриманий середній відсоток торго-
вих надбавок. На купівельну вартість оприбуткованих
надлишків збільшується сума валових доходів підпри-
ємства.
Приклад
За даними інвентаризації в магазині було встановлено
надлишок товарів на суму 600 грн., торгова націнка —
120 грн. Установлену суму надлишків в обліку слід відоб-
разити (в грн.) такими записами:
Дт 282 — 600 } відображення встановленої суми над-
лишків;
Кт 285 — 120 } відображення суми товарної націнки,
що відноситься до надлишків;
Кт 719 — 480 } відображення купівельної вартості
оприбуткованих надлишків із включенням до валових
доходів підприємства.
Облік результатів переоцінки організовують залежно
від її видів.
Положення про порядок уцінки і реалізації продукції
виробничо-технічного призначення, що залежалася, зат-
верджено наказом Міністерства економіки України і Мі-
ністерства фінансів України 10. 09. 1996 р. № 120/190 (за-
реєстроване Міністерством юстиції України 19. 09. 1996 р.).
Згідно з цим наказом уцінці підлягають товари і продук-
ція, що залежалися (не мають збуту понад 3 місяці) і не
користуються попитом у споживачів, а також частково
втратили свою первісну якість.
456
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Застарілі, зіпсовані товари нерідко мають реалізацій-
ну вартість набагато нижчу за первісну. Якщо на дату ба-
лансу знизилася ціна реалізації товарів, товари зіпсовані,
повністю або частково застаріли чи іншим чином втрати-
ли очікувану первісно економічну вигоду від їх викорис-
тання мають бути уцінені й відображені в обліку та звіт-
ності за чистою вартістю реалізації. Уцінку товарів здій-
снюють у випадку збільшення очікуваних витрат на збут.
Проте, як правило, ціни реалізації товарів зроста-
ють; отже, до чистої вартості реалізації товарів уціню-
ватимуть товари, що втратили первісну якість, фак-
тично або морально застаріли і підлягають уцінці до
можливої ціни реалізації; облік решти товарів вести-
муть за первісною вартістю. Однак можливі варіанти,
за яких уцінюватиметься товар, який не користується
попитом.
Переоцінку товарів і продукції, що залежалися і
втратили первісну якість, проводять на виробничих і
торгових підприємствах усіх форм власності з дозволу
керівника (власника) підприємства.
Для виявлення товарів та продукції, що підлягають
уцінці, та її проведення керівник (власник) підприємс-
тва затверджує комісію, до складу якої, як правило, вхо-
дять: заступник керівника підприємства (голова комісії),
головний бухгалтер, економіст з цін, технолог.
Переоцінку здійснюють не за всіма найменування-
ми товарів, а лише за тими, на які знизилась ціна ре-
алізації. Якщо облікова вартість товарів не відповідає
їхній реалізаційній вартості на ринку, товари мають
бути переоцінені. Під час наступних переоцінок необ-
хідно порівняти вартість раніше уціненого товару з йо-
го новою вартістю, що склалася на ринку. Якщо рин-
кова вартість раніше уціненого товару зросла і переви-
щила його первісну вартість до переоцінки, вартість
такого товару визначають на рівні первісної вартості,
тобто здійснюють сторнування раніше зробленої уцін-
ки. Таким чином, товар дооцінюють лише в тому разі,
якщо його раніше уцінювали, і тільки в межах первіс-
ної вартості.
На підставі аналізу даних про наявність товарів і
продукції, що залежалися, скоригованих на суми їх реа-
лізації після проведення інвентаризації, комісія, яка має
здійснювати переоцінку, складає переліки цих товарів і
продукції, в яких зазначає: повне найменування, кіль-
кість, роздрібну ціну товару (собівартість продукції),
Облік руху товарів
457
найменування підприємства-виробника і пропозиції що-
до розміру переоцінки. Комісія також виявляє товари і
продукцію, що підлягають переоцінці через часткову
втрату ними первісної якості. До початку проведення
безпосередньої переоцінки товарів і продукції комісія
попередньо розглядає складені раніше переліки товарів і
продукції, що підлягають уцінці.
Приклад
Здійснено уцінку товарно-матеріальних цінностей.
Вихідні дані (в грн.) (табл. 4.39).
Таблиця 4.39
Найме- нування товару	До переоцінки				Після переоцінки			
	Купі- вельна ціна без ПДВ	Товарні надбавки		Облі- кова ціна	Купі- вельна ціна без ПДВ	Товар- ні надбав- ки	Облікова ціна	
		Торго- ва надбав- ка 50%	ПДВ			Торго- ва надбав- ка 50%	ПДВ	
Товар А	100	50	зо	180	70	35	21	126
		80				56		
Дт 946 1 ЗО — сума уцінки первісної вартості товарів
Кт 282 /(100 - 70);
Дт 946 і 24 віднесено на витрати звітного періоду
Кт 641 /суму ПДВ на суму уцінки первісної вартості
)(80 - 56);
Дт 285 1 54 — зменшено продажну вартість товару
Кт 282 ] на суму уцінки (списано товарну націнку).
У відомостях переоцінки може бути відображено весь
товар (за даними інвентаризаційного опису) із зазначен-
ням первісної ціни та чистої вартості реалізації. Таку ві-
домість використовують для аналізу змін вартості товар-
них запасів. Крім того, можуть бути складені відомості
лише на товари, що підлягають переоцінці.
458
Облік запасів на виробничих і торгових підприємствах
Переоцінки є трудомістким процесом. Її здійснюють
лише за необхідності, якщо підприємство має інформа-
цію про значні зміни вартості товарів, і лише за тими то-
варами, вартість яких змінилася.
Запитання. Завдання
1.	Охарактеризуйте виробничі запаси підприємства.
2.	Розкрийте механізм відображення запасів на рахунках бух-
галтерського обліку.
3.	Як здійснюють облік надходження виробничих запасів?
4.	За якими методами оцінюють вибуття запасів? Розкрийте
їх суть.
5.	Дайте характеристику готової продукції.
6.	Як здійснюють синтетичний облік готової продукції та розра-
хунок фактичної виробничої собівартості?
7.	Проілюструйте прикладами облік придбання товарів в обмін
на інші товари.
8.	Проаналізуйте документи, на підставі яких товари надходять
на підприємства роздрібної торгівлі.
9.	Внаслідок чого виникають товарні втрати? Як вони облікову-
ються?
10.	У яких випадках проводять дооцінку товарів і якими бухгал-
терськими проводками її відображають?
11.	Проаналізуйте первинні документи, якими оформляють прий-
мання товару в комісійній торгівлі.
12.	Як здійснюється уцінка товару, прийнятого на комісію?
13.	Якими проводками відображають суми ПДВ і товарних над-
бавок на підприємствах оптової торгівлі?
Облік доходів,
витрат і результатів діяльності
5.1. Облік доходів підприємства
Організація обліку
та критерії визнання доходів
Організація обліку доходів. Методологічні основи
формування в бухгалтерському обліку інформації про до-
ходи від звичайної діяльності підприємства та її розкрит-
тя у фінансовій звітності визначає П(С)БО 15 «Дохід».
Дохід — збільшення економічних вигод у вигляді надходження ак-
тивів або зменшення зобов'язань, внаслідок чого збільшується
власний капітал підприємства (за винятком збільшення капіталу
за рахунок внесків власників).
Під економічною вигодою розуміють потенційну мож-
ливість отримання підприємством грошових коштів від
використання активів. Прикладом збільшення активів, а
отже, відображення доходу в бухгалтерському обліку та
фінансовій звітності, є зростання дебіторської заборгова-
ності внаслідок відвантаження продукції з наступною оп-
латою.
Доходи і витрати відображають в бухгалтерському об-
ліку та включають до Звіту про фінансові результати згід-
но з принципом нарахування й відповідності доходів і
витрат. Принцип відповідності передбачає, що обов’язко-
460
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
вою супровідною умовою одержання доходу є здійснення
підприємством витрат для його отримання. Цей принцип
забезпечує визначення фінансового результату звітного
періоду (доходу) одночасно з витратами, які здійснено для
отримання цих доходів. Наприклад, у момент реалізації
одночасно відображають виручку від реалізації продукції
(дохід) і списують собівартість цієї продукції (витрати).
Однак не всі витрати можна безпосередньо пов’язати
з певним доходом. У зв’язку з цим витрати, безпосеред-
ньо не пов’язані з певними доходами, відображають у
звітному періоді, в якому вони виникли. Наприклад, нес-
тачі та втрати від псування цінностей слід списати в то-
му звітному періоді, в якому їх було виявлено, оскільки
такі витрати не мають прямого зв’язку з доходом.
Відповідність доходів і витрат у Звіті про фінансові
результати наведено в табл. 5.1.
Таблиця 5.1
Статті доходів	Статті витрат
1	2
Дохід від реалізації	Собівартість реалізованих
— готової продукції — товарів — робіт і послуг	— готової продукції — товарів — робіт і послуг Адміністративні витрати Витрати на збут
Інші операційні доходи	Інші операційні витрати
—	від реалізації іноземної валюти —	від реалізації інших оборотних активів (крім фінансових інвестицій) —	від операційної оренди активів —	від операційних курсових різниць —	отримані пені, штрафи, неустойки —	від компенсації списаних раніше активів —	від списання кредиторської заборгованості — одержані гранти та субсидії	— витрати на дослідження та розробки — собівартість реалізованої іноземної валюти — собівартість реалізованих виробничих запасів —	витрати на операційну оренду активів —	втрати від операційної курсової різниці —	визнані пені, штрафи, неустойки —	втрати від знецінення запасів —	нестача і втрати від псування цінностей
Облік доходів підприємства
461
Закінчення таблиці 5.1
1	2
	— сумнівні та безнадійні борги — інші витрати від операційної діяльності
Дохід від участі в капіталі	Втрати від участі в капіталі
— від інвестицій у підприємства — асоційовані — спільні — дочірні	— від інвестицій у підприємства — асоційовані — спільні — дочірні
Інші фінансові доходи	Фінансові витрати
— дивіденди одержані — відсотки одержані — інші доходи від фінансових операцій	— відсотки за кредит — інші фінансові витрати
Інші доходи	Інші витрати
—	від реалізації необоротних активів —	від реалізації фінансових інвестицій —	від реалізації майнових комплексів —	від коопераційних курсових різниць —	безоплатно одержані активи —	інші доходи від звичайної діяльності	— собівартість реалізованих необоротних активів — собівартість реалізованих фінансових інвестицій — собівартість реалізованих майнових комплексів — втрати від неопераційних курсових різниць —	уцінка необоротних активів —	інші витрати від звичайної операційної діяльності
Надзвичайні доходи	Надзвичайні витрати
— відшкодування збитків від надзвичайних подій — інші надзвичайні доходи	— втрати від стихійного лиха — втрати від техногенних аварій — інші надзвичайні витрати
У бухгалтерському обліку та фінансовій звітності до-
ходи й витрати відображаються в момент їхнього виник-
нення незалежно від дати надходження або сплати гро-
шових коштів. Отже, бухгалтерський облік ведуть, а
звітність складають на основі облікового принципу нара-
462
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
хування: доходи відображають у бухгалтерському обліку
і відповідно у фінансовій звітності за відвантаженням
продукції (товарів), виконанням робіт, наданням послуг
незалежно від термінів одержання грошових коштів або
їхніх еквівалентів від покупців (замовників).
Одержані передоплати (аванси) не визнаються дохода-
ми, а видані — витратами, оскільки не призводять до
зміни власного капіталу підприємства.
Таким чином, фінансова звітність, складена згідно з
принципом нарахування, інформує користувачів не лише
про операції, що відбулися та супроводжувалися випла-
тою чи одержанням грошових коштів, а й про зобов’язан-
ня виплатити грошові кошти в майбутньому та про ре-
сурси у грошовому вираженні, які будуть одержані в
майбутньому.
Вимоги П(С)БО 15 «Дохід» визначають принцип фор-
мування інформації про доходи підприємства у бухгал-
терському обліку.
П(С)БО 15 не поширюється на доходи, пов’язані з:
—	реалізацією цінних паперів;
—	контрактами з надання послуг у галузі будів-
ництва;
—	страховою діяльністю;
—	змінами у справедливій вартості фінансових акти-
вів і фінансових зобов’язань, а також із їх ліквідацією
(продажем, погашенням);
—	змінами вартості інших поточних активів; природ-
ним зростанням поголів’я худоби, виходом продукції
сільського й лісового господарства;
—	видобутком корисних копалин.
П(С)БО 15 регулює порядок обліку доходу, який ви-
ник у результаті:
—	реалізації продукції (товарів, інших активів);
—	надання послуг;
—	використання активів підприємства іншими сторо-
нами.
Надання послуг, як правило, передбачає виконання
підприємством завдання, застереженого контрактом,
протягом узгодженого часу. Послуги можуть надаватися
протягом одного або кількох періодів.
У разі використання активів підприємства іншими
сторонами дохід виникає у вигляді:
а)	відсотків — плати за використання грошових
коштів, їхніх еквівалентів або сум заборгованості під-
приємству;
Облік доходів підприємства
463
б)	роялті — плати за використання нематеріальних
активів підприємства, наприклад, патентів, торгових ма-
рок, авторського права, програмних продуктів та ін.;
в)	дивідендів — частини чистого прибутку, розподіле-
ної між учасниками (власниками) пропорційно часткам
участі в капіталі підприємства.
Критерії визнання доходів. Дохід визнається за дот-
римання таких умов:
1) збільшення активу або погашення зобов’язання,
що зумовлює збільшення власного капіталу підприємства
(за винятком зростання капіталу за рахунок внесків
учасників підприємства);
2) оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Доходи, достовірну оцінку яких дати неможливо, у
звітності не відображають, що відповідає одному з основ-
них принципів бухгалтерського обліку та фінансової звіт-
ності — принципу обачності, який передбачає відобра-
ження у фінансовій звітності всіх елементів (активів, зо-
бов’язань тощо) за вартістю, яка б запобігала заниженню
зобов’язань і витрат та завищенню активів і доходів під-
приємства. Згідно з П(С)БО цей принцип передбачає ви-
бір методу оцінки. Йдеться насамперед про доходи, які
можуть бути одержані у результаті претензійно-позовної
роботи. Наприклад, підприємство подало позовні заяви
на 5 000 грн., але є підстави вважати, що у процесі судо-
вого розгляду вимоги за позовом можуть бути задоволені
в меншому розмірі. У такому разі дохід відображають у
бухгалтерському обліку під час одержання рішення судо-
вого органу в сумі його визнання, а не в момент подачі
позовної заяви до судових органів.
Названі критерії визнання доходу, як правило, засто-
совуються окремо в кожній операції. Однак за певних
обставин для відображення суті операції застосовують
критерії визнання до окремих елементів однієї операції,
що підлягають оцінці, якщо це випливає з суті такої гос-
подарської операції. Наприклад, якщо вартість реалізо-
ваної операції включає суму за майбутні послуги (скажі-
мо, монтаж), яку необхідно визначити, ця сума підлягає
відстроченню і визнається доходом у періоді надання та-
кої послуги. І навпаки, критерії визнання застосовують-
ся до двох або більше операцій одночасно, якщо вони
пов’язані таким чином, що суть господарської операції
неможливо зрозуміти без з’ясування серії операцій у ці-
464
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
лому. Наприклад, підприємство може реалізовувати то-
вари і одночасно укладати окремі договори на пізніше
придбання цих товарів, спростовуючи, таким чином, іс-
тотний результат операції. У цьому випадку операції роз-
глядаються в цілому.
Не визнаються доходами суми, що отримані від ін-
ших осіб і не зумовлюють збільшення власного капіталу,
зокрема:
—	податок на додану вартість, акцизи, інші податки
та обов’язкові платежі, які підлягають перерахуванню до
бюджету і позабюджетних фондів;
—	надходження за договорами комісії, агентським та
іншим аналогічними договорами на користь комітента,
принципала та ін.;
—	попередня оплата (аванс у рахунок оплати) продук-
ції (товарів, робіт, послуг);
—	завдаток під заставу або на погашення позики, як-
що це передбачено відповідним договором;
—	надходження, що належать іншим особам;
—	надходження від первісного розміщення цінних
паперів.
Отже, такі суми вилучаються з доходу. Наприклад, су-
ми, отримані комісіонером від реалізації товару комітента,
не збільшують його власний капітал, а отже, не є доходом.
Доходом, зокрема, є сума комісійної винагороди.
Водночас названі суми включають не лише до суми
чистого доходу підприємства, а й до загальної суми вало-
вого доходу і відображають у бухгалтерському обліку на
кредиті рахунків класу 7 «Доходи і результати діяльнос-
ті», а відтак вилучаються з неї записом по дебету рахун-
ків цього класу. Таким чином, на фінансові результати
списуються лише суми чистого доходу від здійснення від-
повідних операцій і подій.
Оцінка доходу
У бухгалтерському обліку дохід відображають у сумі
справедливої вартості активів — отриманих або тих, що
мають бути отримані.
Сума доходу, яка виникає у результаті господарської
операції, як правило, визначається за домовленістю між
підприємством і покупцем або користувачем активу. Вона
оцінюється за справедливою вартістю отриманої компенса-
ції або компенсації, яка може бути отримана, з урахуван-
ням будь-якої торгової знижки, наданої підприємством.
Облік доходів підприємства
465
Приклад
Підприємство відвантажило товар покупцеві за кон-
трактною вартістю 12 000 грн. (вартість товару — 10 000
грн., ПДВ — 2 000 грн.). Собівартість товарів — 9 000 грн.,
адміністративні витрати — 500 грн., витрати на збут —
200 грн. Треба:
1.	Відобразити цю операцію на рахунках бухгалтер-
ського обліку, якщо перша подія: а) відвантаження това-
ру; б) оплата товару.
2.	Визначити суму податку на прибуток за облікови-
ми даними.
3.	Визначити фінансовий результат.
В обліку ці операції відображають такими проводка-
ми (табл. 5.2):
Таблиця 5.2
№ п/п	Зміст операцій	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
А. Перша подія — відвантаження				
1.	Відображено дохід від реалізації товарів у момент відвантаження	361	702	12 000
2.	Відображено виникнення податкових зобов’язань за ПДВ	702	641	2 000
3.	Списано суму доходу на фінансовий результат	702	791	10 000
4.	Відображено собівартість реалізованих товарів	902	281	9 000
5.	Списано собівартість товарів на фінансовий результат	791	902	9 000
6.	Відображено собівартість реалізованих товарів	902	281	9 000
7.	Списано витрати на збут	791	93	200
8.	Одержано грошові кошти	311	361	12 000
Б. Перша подія — оплата				
1.	Надійшла передоплата товарів	311	681	12 000
2.	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	643	641	2 000
3.	Відображено дохід від реалізації товарів у момент відвантаження товарів	361	702	12 000
4.	Списано податкові зобов’язання за ПДВ	702	643	2 000
466
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
Закінчення таблиці 5.2
1	2	3	4	5
5.	Списано суму доходу від реалізації товарів на фінансовий результат	702	791	10 000
6.	Відображено собівартість реалізованих товарів	902	281	9 000
7.	Списано собівартість товарів на фінансовий результат	791	902	9 000
8.	Проведено залік заборгованостей	681	361	12 000
9.	Списано адміністративні витрати	791	92	500
10.	Списано витрати на збут	791	93	200
Визначення податку на прибуток і фінансового результату				
1.	Визначено податок на прибуток та відображено його у фінансових результатах: ((10 000 - 9 000 - - 500 - 200) х 0,3)	981 791	641 981	90 90
2.	Визначено суму нерозподіленого прибутку: (10 000 - 9 000 - - 500 - 200 - 90)	791	441	210
На кредиті субрахунка 702 «Дохід від реалізації това-
рів» відображають загальну суму доходу включно з по-
датком на додану вартість, сума якого відтак відобража-
ється на дебеті цього рахунка. На фінансовий результат
діяльності підприємства відносять лише суму чистого до-
ходу від реалізації товарів.
Приклад
За договором комісії на продаж комісіонерові переда-
но товар на суму 4 800 грн. (ПДВ — 800 грн.). Після ре-
алізації товару комісіонерові перераховано винагороду в
сумі 240 грн., у тому числі ПДВ — 40 грн.
У бухгалтерському обліку цю операцію відображають
такими проводками (табл. 5.3):
Таблиця 5.3
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
	Одержано товар на комісію	024		4 800
Облік доходів підприємства
467
Продовження таблиці 5.3
1	2	3	4	5
Перша подія — оплата				
1.	А. Реалізація товару. Надійшла оплата від покупця	311	681	4 800
2.	Відображено виникнення податкових зобов'язань з ПДВ	643	641	800
3.	Відображено дохід від реалізації товару покупцеві	361	702	4 800
4.	Списано податкові зобов’язання з ПДВ	702	643	800
5.	Відображено заборгованість за товар перед комітентом	702	631	4 000
6.	Списано вартість відвантаженого товару з позабалансового рахунка		024	4 800
7.	Проведено залік заборгованостей	681	361	4 800
8.	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ	644	631	800
9.	Погашено заборгованість перед комітентом	631	311	4 800
10.	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ	641	644	800
11.	Б. Відображено суму комісійної винагороди, одержаної від комітента	311	681	240
12.	Відображено виникнення податкових зобов’язань з ПДВ	643	641	40
13.	Відображено дохід від реалізації послуг за договором комісії	361	703	240
14.	Відображено суму податкових зобов'язань з ПДВ	703	643	40
15.	Віднесено на фінансовий результат дохід від реалізації робіт і послуг	703	791	200
16.	Проведено залік заборгованостей	681	361	240
Перша подія — відвантаження				
А. Реалізація товару				
1.	Відображено дохід від реалізації товару покупцеві	361	702	4 800
468
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
Закінчення таблиці 5.3
1	2	3	4	5
2.	Списано з позабалансового рахунка вартість відвантаженого товару		024	4 800
3.	Відображено податкові зобов'язання з ПДВ	702	641	800
4.	Відображено заборгованість за товар перед комітентом	702	631	4 000
5.	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ	644	631	800
6.	Надійшла оплата товару	311	361	4 800
7.	Погашено заборгованість перед комітентом	631	311	4 800
8.	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ	641	644	800
Б. Відображено суми комісійної винагороди				
9.	Відображено дохід від реалізації послуг за договором комісії	361	703	240
10.	Відображено суму податкових зобов'язань з ПДВ	703	641	40
11.	Віднесено на фінансовий результат дохід від реалізації робіт і послуг	703	791	200
12.	Одержано грошові кошти за надані послуги за договором комісії	311	361	240
Таким чином, для визначення показника чистого
доходу (доходу, який належить підприємству), потріб-
но на дебеті рахунка 70 «Доходи від реалізації» відоб-
разити не лише суми непрямих податків, які належить
сплатити з доходу (акцизного збору, податку на додану
вартість та інших, передбачених чинним законодавс-
твом), а й суми, які підприємство одержує на користь
комітента, принципала та ін. (за договорами комісії,
спільної діяльності тощо). Крім того, на дебеті рахунка
70 відображають також суми знижок, наданих після
реалізації, вартість повернутої покупцем продукції (то-
варів) та ін.
Облік доходів підприємства
469
Приклад
Підприємство оптової торгівлі відвантажило покупце-
ві товар на суму 600 грн. (вартість товару — 500 грн.,
ПДВ — 100 грн.). Собівартість товару — 450 грн. Після
відвантаження товару покупцеві було надано знижку в
розмірі 60 грн., у тому числі ПДВ — 10 грн. Оплата в су-
мі 540 грн., у тому числі ПДВ — 90 грн., надійшла на
поточний рахунок підприємства.
На рахунках бухгалтерського обліку цю операцію
слід відобразити таким чином (табл. 5.4):
Таблиця 5.4
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено дохід від реалізації товару	361	702	600
2.	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	702	641	100
3.	Віднесено на фінансовий результат дохід від реалізації товару	702	791	500
4.	Відображено собівартість реалізованих товарів	902	281	450
5.	Списано на фінансові результати собівартість реалізованих товарів	791	902	450
6.	Відображено суму знижки, наданої покупцеві	704	361	60
7.	Відображено коригування податкових зобов’язань з ПДВ методом «червоне сторно»	702	641	10
8.	Списано на фінансовий результат суму ПДВ	702	791	10
9.	Віднесено суму наданої знижки на фінансовий результат	791	704	60
10.	Одержавно грошові кошти на оплату товару (600 - 60)	311	361	540
470
Обпік доходів, витрат і результатів діяльності
Приклад
Підприємство реалізувало комп’ютер за договірною вартіс-
тю 3 600 грн., у тому числі ПДВ — 600 грн. Первісна вартість
проданого комп’ютера — 3 200 грн., зношення — 400 грн.
Справедливою вартістю реалізації в цьому випадку є
договірна вартість (3 600 грн.).
Визначення справедливої вартості та відображення
цієї операції на рахунках бухгалтерського обліку здій-
снюють такими проводками (табл. 5.5):
Таблиця 5.5
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
Перша подія — відвантаження				
1.	Відображено дохід від реалізації комп’ютера	377	742	3 600
2.	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	742	641	600
3.	Віднесено доходи від реалізації на фінансовий результат	742	793	3 000
4.	Списано знос реалізованого комп’ютера	131	104	400
5.	Списано залишкову вартість реалізованого комп’ютера	972	104	2 800
6.	Списано собівартість комп’ютера на фінансовий результат	793	972	2 800
7.	Одержані грошові кошти від покупця	311	377	3 600
Перша подія — оплата				
1.	Одержано попередню оплату	311	681	3 600
2.	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	643	641	600
3.	Відображено дохід від реалізації комп’ютера	377	742	3 600
4.	Списано податкові зобов’язання з ПДВ	742	643	600
5.	Віднесено доходи від реалізації на фінансовий результат	742	793	3 000
6.	Списано знос реалізованого комп’ютера	131	104	400
Облік доходів підприємства
471
Закінчення таблиці 5.5
1	2	3	4	5
7.	Списано залишкову вартість реалізованого комп’ютера	972	104	2 800
8.	Списано собівартість комп’ютера на фінансовий результат	793	972	2 800
9.	Проведено залік заборгованостей	681	377	3 600
У разі відстрочення надходження грошових коштів
(або їхніх еквівалентів) справедлива вартість компенсації
може бути нижчою за номінальну суму одержаних гро-
шових коштів чи ту, яку буде одержано. Різниця між
справедливою вартістю і номінальною сумою грошових
коштів або їхніх еквівалентів, що будуть одержані за
продукцію (товари, роботи, послуги та інші активи), виз-
нається доходом у вигляді відсотків. Наприклад, підпри-
ємство може надати покупцеві відстрочення платежу за
відвантажений товар (безвідсотковий кредит). Справед-
лива вартість компенсації в такому разі визначається
дисконтуванням майбутніх надходжень із використан-
ням умовної ставки відсотка. Різниця між визначеною
таким чином вартістю і сумою компенсації, що надій-
шла, визнається доходом у вигляді відсотків у момент
одержання грошових коштів.
?	Класифікація доходів і відображення
5	їх на рахунках бухгалтерського обліку
І
Визнані доходи від звичайної діяльності класифіку-
ються в бухгалтерському обліку за такими групами:
Доходи (виручка) від реалізації продукції (товарів,
робіт, послуг)
Для узагальнення в бухгалтерському обліку інформа-
ції про реалізацію готової продукції (товарів, робіт, пос-
.< луг), доходи від страхової діяльності, а також суми зни-
жок, наданих покупцям, та інші вирахування з доходів
Планом рахунків бухгалтерського обліку передбачено ра-
хунок 70 «Доходи від реалізації», до якого відкривають
такі субрахунки:
701 «Дохід від реалізації готової продукції»;
702 «Дохід від реалізації товарів»;
472
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
703 «Дохід від реалізації робіт і послуг»;
704 «Вирахування з доходу».
Інші операційні доходи
Суми інших доходів від операційної діяльності під-
приємства відображаються на рахунку 71 «Інший опера-
ційний дохід» на відповідних субрахунках.
Доходи від участі в капіталі
Для узагальнення інформації про доходи від інвести-
цій в асоційовані, дочірні або спільні підприємства, облік
яких ведеться за методом участі в капіталі, призначено
рахунок 72 «Дохід від участі в капіталі». Він має такі
субрахунки:
721 «Дохід від інвестицій в асоційовані підприємс-
тва»;
722 «Дохід від спільної діяльності»;
723 «Дохід від інвестицій у дочірні підприємства».
Фінансові доходи
Доходи, що виникають у процесі фінансової діяльнос-
ті підприємства (дивіденди, відсотки, інші доходи, одер-
жані від фінансових інвестицій (крім доходів, що обліко-
вуються за методом участі в капіталі), відображаються в
бухгалтерському обліку на рахунку 73 «Інші фінансові
доходи», який має такі субрахунки:
731 «Дивіденди одержані»;
732 «Відсотки одержані»;
733 «Інші доходи від фінансових операцій».
Інші доходи
Для узагальнення інформації про доходи, що виника-
ють у процесі звичайної діяльності, але не пов’язані з
операційною діяльністю підприємства, призначений ра-
хунок 74 «Інші доходи».
Надзвичайні доходи
Для відображення доходів, що виникли внаслідок над-
звичайних подій, призначений рахунок 75 «Надзвичайні
доходи». На кредиті рахунка відображають визнану суму
відшкодування, зокрема від страхових організацій, втрат
від надзвичайних подій, на дебеті — списання на рахунок
фінансових результатів.
Склад доходів у відповідних групах установлено
П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати» і зображено на
рис. 5.1.
Визнані доходи
					
Фінансові ДОХОДИ		Інші доходи		Надзвичайні доходи	
V		і			
Дивіденди, відсотки, інші доходи від фінансових інвестицій (крім доходів, що обліковуються за методом участі в капіталі)		Доходи від реалізації: — фінансо- вих інвести- цій — немате- ріальних активів і майнових комплексів — доходи від коопера- ційної курсової різниці — інші доходи, що виникають від звичай- ної діяль- ності, але не пов’язані з операційною		Доходи у вигляді відшкоду- вання втрат від надзви- чайних подій (стихійних лих, пожеж, техногенних аварій і катастроф)	
					
					
Облік доходів підприємства	473
Рис. 5.1. Класифікація визнаних доходів
474
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
Порядок обліку та визнання доходу, одержаного
у результаті господарської діяльності
Облік і визнання доходу при обміні продукцією (това-
рами, роботами, послугами). Для операцій з обміну
П(С)БО 15 установлює особливий порядок визнання дохо-
ду та відображення його в бухгалтерському обліку.
При здійсненні обміну продукцією (товарами, робота-
ми, послугами чи іншими активами) насамперед визна-
чають, є такі активи подібними чи ні.
Згідно з пунктом 9 П(С)БО 15 обмін активами, які є
подібними за призначенням і мають однакову справедли-
ву вартість, не розглядається як операція, що приносить
дохід. Дохід при цьому не визнається, отже, виручка від
реалізації таких активів у бухгалтерському обліку не ві-
дображається. Однак факт обміну має бути зафіксований у
реєстрах бухгалтерського обліку, що відповідає одному з
основних принципів бухгалтерського обліку — принципу
повного висвітлення, згідно з яким фінансова звітність
має містити всю інформацію про фактичні й потенційні
наслідки господарських операцій і подій, що здатна впли-
нути на рішення, які приймаються на її основі.
Порядок відображення таких операцій у бухгалтерсько-
му обліку демонструє приклад обміну подібними активами.
Як уже зазначалося, активи визнаються подібними
лише в тому випадку, коли одержані й передані активи
мають однакову справедливу вартість і однакове функ-
ціональне призначення.
Під час зарахування на баланс підприємства активів ке-
руються пунктом 13 П(С)БО 9 «Запаси», згідно з яким пер-
вісна вартість придбаних у процесі обміну запасів дорівнює:
—	балансовій вартості переданих запасів, якщо ця вар-
тість менша від справедливої вартості одержаних запасів;
—	справедливій вартості переданих активів, якщо їх-
ня балансова вартість перевищує справедливу вартість, а
різниця, що виникає від цього в бухгалтерському обліку,
включається до витрат звітного періоду.
Таким чином, при обміні подібними активами не
одержують доходів, можуть бути лише витрати.
Оскільки дані, наведені в супровідних документах
постачальника про вартість поставлених запасів, не від-
повідатимуть первісній вартості цих запасів згідно з ви-
могами П(С)БО, необхідно скласти документ-підтвер-
дження, наприклад, оціночний акт.
Щодо податкового обліку, то при здійсненні бартерних
операцій валові доходи і валові витрати визначають, вихо-
Облік доходів підприємства
475
дячи з договірної ціни, але не нижчої за звичайну. Базою
для оподаткування ПДВ у такому випадку є фактична ціна
операції, що також не повинна бути нижчою за звичайну.
При обміні активами договірна вартість має збігатися
зі справедливою вартістю.
Приклад
Підприємство здійснило обмін 5 тонн кутової сталі
(«кутика») балансовою вартістю 600 грн. за тонну на та-
ку ж кількість «кутика»-50. Балансові вартості переда-
ного й одержаного «кутиків» рівні й становлять 700 грн.
за тонну. Договірна вартість збігається зі справедливою і
становить 3 500 грн., ПДВ — 700 грн., загальна вартість
контракту — 4 200 грн.
Визначення первісної вартості придбаного «кутика» і
відображення цієї операції в реєстрах бухгалтерського
обліку здійснюють таким чином (табл. 5.6):
Таблиця 5.6
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Списано балансову вартість переданого «кутика» в момент відвантаження	361	201	3 000
2.	Відображено виникнення податкових зобов’язань з ПДВ	361	641	700
3.	Відображено первісну вартість одержаного «кутика»	201	631	3 000
4.	Відображено виникнення податкового кредиту з ПДВ	641	631	700
5.	Проведено залік заборгованостей	631	361	3 700
Справедливі вартості та функціональне призначення
обмінюваних активів однакові, отже, ці активи є подіб-
ними. Справедлива вартість переданих запасів (3 500 грн.)
перевищує їхню балансову вартість (3 000 грн.), тому
первісна вартість придбаного «кутика» дорівнює балансо-
вій вартості переданого і становить 3 000 грн.
Щодо податкового обліку, то базою для обчислення
податкових зобов’язань з ПДВ є договірна (справедлива)
вартість.
Отже, валові доходи і валові витрати підприємства
становитимуть 3 500 грн., а податкові зобов’язання і по-
датковий кредит — 700 грн.
476
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
Приклад
Розглянемо ситуацію, за якої балансова вартість пере-
даних запасів перевищує їхню справедливу вартість. Не-
хай підприємство обміняло 5 тонн «кутика»-45 балансо-
вою вартістю 600 грн. за тонну на таку ж кількість «кути-
ка»-50 за справедливою вартістю 500 грн. за тонну.
Договірна вартість — 2 500 грн., ПДВ — 500 грн., загаль-
на сума договору — 3 000 грн. У бухгалтерському обліку
цю операцію відображають такими проводками (табл. 5.7):
Таблиця 5.7
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Списано справедливу вартість переданого «кутика»	361	201	2 500
2.	Віднесено до складу витрат різницю між справедливою і балансовою вартістю переданого «кутика»	949	201	500
3.	Віднесено на фінансовий результат різницю між справедливою і балансовою вартістю переданого «кутика»	791	949	500
4.	Відображено податкові зобов'язання з ПДВ	361	641	500
5.	Відображено первісну вартість одержаного «кутика»	201	631	2 500
6.	Відображено виникнення податкового кредиту з ПДВ	641	631	500
7.	Проведено залік заборгованостей	631	361	3 000
Отже, первісна вартість придбаного «кутика» дорів-
нює його справедливій вартості — 2 500 грн. Податкові
зобов’язання та податковий кредит визначають, виходя-
чи з договірної вартості, — 500 грн.
Якщо підприємство здійснює обмін неподібними ак-
тивами, операція вважається такою, що приносить дохід.
Такий дохід оцінюється за справедливою вартістю акти-
вів, робіт, послуг, які одержало або одержить підприємс-
тво, зменшеною на суму переданих чи збільшеною на су-
му одержаних грошових коштів або їхніх еквівалентів.
Якщо справедливу вартість активів, робіт, послуг, які
одержало або одержить підприємство за бартерним кон-
Облік доходів підприємства
477
трактом, достовірно визначити неможливо, дохід визна-
ється за справедливою вартістю активів, робіт, послуг
(крім грошових коштів та їхніх еквівалентів), переданих
за цим бартерним контрактом.
Порядок відображення в бухгалтерському обліку опе-
рацій обміну неподібними запасами ілюструє наведений
нижче приклад.
Приклад
Виробниче підприємство здійснило обмін плитки об-
лицювальної на метал. Балансова вартість переданої
плитки — 1 500 грн. Справедлива вартість плитки дорів-
нює справедливій вартості одержаного металу і становить
1 750 грн. Загальна сума договору — 2 100 грн., у тому
числі ПДВ — 350 грн.
Визначення первісної вартості одержаного металу, до-
хід за операцією обміну та відображення операції в реєс-
трах бухгалтерського обліку здійснюють у наведений ниж-
че спосіб.
Згідно з пунктом 13 П(С)БО 9 з урахуванням змін,
внесених наказом Міністерства фінансів України від
28. 01. 2000 р. № 15 первісна вартість запасів, придба-
них в обмін на неподібні запаси, дорівнює справедливій
вартості одержаних запасів. Отже, первісна вартість
одержаного металу становить 1 750 грн.
Дохід від операцій обміну неподібними активами ви-
знається за справедливою вартістю одержаних активів.
Таким чином, сума доходу дорівнює справедливій вартос-
ті одержаного металу — 1 750 грн.
Оскільки договірна вартість збігається зі справедли-
вою, така вартість є базою для обчислення податкових
зобов’язань з ПДВ. Отже, валові доходи і валові витрати
за такою операцією визнаються в розмірі 1 750 грн., а по-
даткові зобов’язання й податковий кредит — 350 грн.
Цю операцію в реєстрах бухгалтерського обліку відоб-
ражають такими записами (табл. 5.8):
Таблиця 5.8
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
1.	Відображено дохід від реалізації плитки облицювальної	361	712	2 100
478
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
Закінчення таблиці 5.8
1	2	3	4	5
2.	Відображено виникнення податкових зобов'язань з ПДВ	712	641	350
3.	Списано балансову вартість переданої плитки облицювальної	943	205	1 500
4.	Віднесено на фінансовий результат дохід від реалізації плитки облицювальної	712	791	1 750
5.	Віднесено на фінансовий результат собівартість реалізованої плитки	791	943	1 500
6.	Відображено первісну вартість одержаного металу	201	631	1 750
7.	Відображено виникнення податкового кредиту з ПДВ	641	631	350
8.	Проведено залік взаємних заборгованостей	631	361	2 100
При обміні неподібними об’єктами активи, а також
власний капітал підприємства збільшуються лише у то-
му разі, якщо справедлива вартість переданих об’єктів
вища за їхню балансову вартість, оскільки, згідно з п. 13
П(С)БО 9, первісна вартість придбаних запасів при обмі-
ні на неподібні запаси приймається як така, що дорівнює
їхній справедливій вартості. При обміні на неподібні ак-
тиви можливе й зменшення активів (власного капіталу)
за рахунок виникнення витрат.
Якщо при обміні активів на неподібні підприємство
доплачує або одержує доплату грошовими коштами чи
їхніми еквівалентами, сума доходу за бартерним кон-
трактом відповідно зменшується або збільшується на су-
му переданих чи одержаних грошових коштів або їхніх
еквівалентів.
Приклад
Підприємство обміняло плитку облицювальну (балан-
сова вартість 2 000 грн., справедлива вартість 2 300 грн.)
на метал (справедлива вартість 2 000 грн.), одержавши
при цьому доплату в сумі 300 грн. Загальна сума догово-
ру — 2 760 грн. (у тому числі ПДВ — 460 грн.).
Визначення первісної вартості одержаного металу, до-
ходу за операцією обміну та відображення цієї операції в
реєстрах бухгалтерського обліку здійснюють у наведений
нижче спосіб.
Облік доходів підприємства
479
Згідно з П(С)БО 9 первісна вартість запасів, придба-
них в обмін на неподібні запаси, дорівнює справедливій
вартості одержаних запасів. Отже, первісна вартість ме-
талу дорівнює 2 000 грн.
Дохід від реалізації активу, згідно з П(С)БО 15, виз-
нається за справедливою вартістю одержаних активів,
збільшеною на суму одержаних грошових коштів. Та-
ким чином, сума доходу від операції передачі плитки
дорівнює справедливій вартості одержаного металу
(2 000 грн.) плюс сума грошової компенсації (300 грн.) —
2 300 грн.
Валовий дохід і валові витрати для оподаткування
визначають, виходячи зі справедливої вартості, вони ста-
новлять 2 300 грн., а податкові зобов’язання і податко-
вий кредит з ПДВ — 460 грн.
Цю операцію в бухгалтерському обліку відображають
такими проводками (табл. 5.9):
Таблиця 5.9
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено дохід від реалізації плитки облицювальної (2300 + + 460)	361	712	2 760
2.	Відображено виникнення податкових зобов’язань з ПДВ	712	641	460
3.	Списано балансову вартість переданої плитки облицювальної	943	205	2 000
4.	Віднесено на фінансовий результат дохід від реалізації плитки облицювальної	712	791	2 300
5.	Віднесено на фінансовий результат собівартість реалізованої плитки	791	943	2 000
6.	Відображено первісну вартість одержаного металу	201	631	2 000
7.	Відображено виникнення податкового кредиту з ПДВ	641	631	460
8.	Одержано грошову компенсацію на поточний рахунок	311	631	300
9.	Проведено залік взаємних заборгованостей	631	361	2 760
480
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
Нижче наведено операцію обміну, коли підприємство
робить доплату грошовими коштами.
Приклад
Підприємство обміняло плитку облицювальну (ба-
лансова вартість — 4 000 грн., справедлива вартість —
З 500 грн.) на метал (справедлива вартість 4 000 грн.), доп-
лативши при цьому 500 грн. Загальна сума договору —
4 800 грн. (ПДВ — 800 грн.).
Первісну вартість одержаного металу, дохід за цією
операцією та відображення її в реєстрах бухгалтерсько-
го обліку (табл. 5.10) здійснюють у наведений нижче
спосіб:
Таблиця 5.10
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено первісну вартість одержаного металу	201	631	4 000
2.	Відображено податковий кредит з ПДВ	644	631	800
3.	Відображено податкові зобов'язання з ПДВ	643	641	800
4.	Відображено дохід від реалізації плитки облицювальної (3500 + + 800)	361	712	4 300
5.	Відображено нараховані податкові зобов'язання з ПДВ	712	643	800
6.	Списано балансову вартість переданої плитки облицювальної	943	205	4 000
7.	Відображено дохід від реалізації плитки у фінансових результатах	712	791	3 500
8.	Відображено собівартість реалізованої плитки у фінансових результатах	791	943	4 000
9.	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	644	800
10.	Перераховано грошову компенсацію	631	311	500
11.	Проведено залік взаємних заборгованостей	631	361	4 300
Облік доходів підприємства
481
Згідно з П(С)БО 9 первісна вартість запасів, придба-
них в обмін на неподібні запаси, дорівнює справедливій
вартості одержаних запасів. Отже, первісна вартість ме-
талу дорівнює 4 000 грн. (З 500 + 500).
Дохід від реалізації активу, згідно з П(С)БО 15, виз-
начається за справедливою вартістю одержаних активів,
зменшеною на суму грошової компенсації. Таким чином,
сума доходу від операції передачі плитки дорівнює спра-
ведливій вартості одержаного металу (4 000 грн.) мінус
сума грошової компенсації (500 грн.) — 3 500 грн.
Валовий дохід і валові витрати для оподаткування, а
також податкові зобов’язання і податковий кредит з ПДВ
визначають, виходячи зі справедливої вартості, вони ста-
новлять відповідно 4 000 грн. і 800 грн.
Облік і визнання доходу, одержаного від реалізації
продукції (товарів, інших активів). Дохід (виручка) від
реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається,
якщо він відповідає таким умовам:
—	покупцеві передано ризики й вигоди, пов’язані з
правом власності на продукцію (товар, інший актив);
—	підприємство уже не здійснює управління та кон-
троль за реалізованою продукцією (товарами, іншими ак-
тивами);
—	сума доходу (виручки) може бути достовірно виз-
начена;
—	існує певність щодо збільшення у результаті опера-
ції економічних вигод підприємства, а витрати, пов’яза-
ні з нею, можуть бути достовірно визначені.
У більшості випадків передача ризиків і вигод,
пов’язаних із правом власності, збігається з передачею
юридичного права власності на таку продукцію (товар, ін-
ший актив). Якщо підприємство залишає за собою істотні
ризики й вигоди, пов’язані з правом власності, операція
не вважається реалізацією і дохід не визнається, якщо:
—	підприємство зберігає зобов’язання щодо незадо-
вільного виконання робіт, яких не передбачається зви-
чайними гарантійними положеннями;
—	отримання доходу від певної реалізації залежить
від доходу, який отримає покупець від власної реалізації
цієї продукції (товарів, інших активів);
—	відвантажена продукція підлягає подальшому мон-
тажу, і вартість цього монтажу є істотною часткою кон-
тракту, який не було завершено підприємством;
162»
482
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
—	покупець має право анулювати придбання з при-
чин, що визначені в контракті на поставку, і підприємс-
тво не має певності щодо ймовірності повернення такої
продукції.
Якщо підприємство залишає тільки незначні ризики
й вигоди, пов’язані з правом власності на продукцію (то-
вар, інший актив), операція вважається реалізацією і
дохід визнається. Наприклад, продавець може зберігати
за собою юридичне право власності на продукцію винят-
ково з метою гарантування виплати певної суми на вста-
новлену дату. У такому разі, якщо істотні ризики й ви-
годи, пов’язані з правом власності, підприємство переда-
ло, операція вважається реалізацією і дохід визнається.
Іншим прикладом збереження підприємством лише нез-
начного ризику від власності є роздрібний продаж, який
передбачає виплату компенсації в разі незадоволення
клієнта. У таких випадках дохід визнається на момент
продажу за умови, що продавець може достовірно оціни-
ти майбутній дохід на основі попереднього досвіду та ін-
ших відповідних чинників.
Дохід визнається лише у тому разі, коли існує віро-
гідність того, що підприємство матиме економічні вигоди
від здійснюваної операції. У деяких випадках такої віро-
гідності не існує аж до одержання компенсації чи до усу-
нення непевності. Наприклад, може існувати непевність
щодо одержання дозволу іноземної урядової установи на
переказ грошової компенсації від реалізації продукції.
Якщо такий дозвіл надається, непевність зникає і дохід
визнається. Однак коли непевність виникає щодо сплати
суми, яка вже включена в дохід, але є сумою сумнівної
та безнадійної заборгованості, така сума визнається вит-
ратами підприємства згідно з П(С)БО 10 «Дебіторська за-
боргованість», а початково визнана сума доходу (вируч-
ка) не коригується.
Приклад
Підприємство відвантажило товар покупцеві на суму
900 грн., у тому числі ПДВ — 150 грн., з відстрочкою
платежу на три місяці. Собівартість товару — 600 грн.
Створено резерв сумнівних боргів у сумі дебіторської за-
боргованості. По закінченні визначеного терміну підпри-
ємство одержало відомості про неплатоспроможність по-
купця.
Цю операцію в реєстрах бухгалтерського обліку відоб-
ражають такими проводками (табл. 5.11):
Облік доходів підприємства
483
Таблиця 5.11
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено дохід від реалізації товару покупцеві	361	702	900
2.	Нараховано податкові зобов ’язання з ПДВ	702	641	150
3.	Списано собівартість реалізованих товарів	902	281	600
4.	Списано на фінансовий результат дохід від реалізації товару	702	791	750
5.	Списано на фінансовий результат собівартість реалізованих товарів	791	902	600
6.	Створено резерв сумнівних боргів	944	38	900
7.	Списано безнадійну заборгованість за рахунок резерву сумнівних боргів	38	361	900
Щодо коригування валового доходу і податкових зо-
бов’язань у податковому обліку, то у регулюванні сумнів-
ної, безнадійної заборгованості необхідно керуватися стат-
тею 12 Закону України «Про оподаткування прибутку
підприємств» від 22. 05. 1997 р. і п. 4.5 ст. 4 Закону Ук-
раїни «Про податок на додану вартість» від 03. 04. 1997 р.
у чинних редакціях.
Згідно з П(С)БО 10 резерв сумнівних боргів створю-
ється за дебіторською заборгованістю, що виникла внас-
лідок реалізації продукції (товарів, робіт, послуг). Поточ-
на дебіторська заборгованість, не пов’язана з реалізацією
продукції (товарів, робіт, послуг), що визнана безнадій-
ною, списується з балансу з відображенням втрат у скла-
ді інших операційних витрат.
Як уже зазначалося, доходи і витрати, пов’язані з ти-
ми самими операціями або подіями, визнаються одночас-
но, що має назву «відповідність доходів і витрат». Однак
дохід не може бути визнаний, якщо витрати неможливо
достовірно оцінити. За таких обставин одержана за про-
даж товарів компенсація визнається зобов’язанням.
Облік і визнання доходу, одержаного від надання
послуг. Дохід, пов’язаний із наданням послуг, визнаєть-
ся, виходячи з міри завершеності операції з надання пос-
луг на дату балансу, якщо може бути достовірно оцінено
результат цієї операції.
484
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
Результат операції з надання послуг може бути достовір-
но оцінено за відповідності всім наведеним нижче умовам:
—	можливість достовірної оцінки доходу;
—	вірогідність надходження економічних вигод від
надання послуг;
—	можливість достовірної оцінки міри завершеності
надання послуг на дату балансу;
—	можливість достовірної оцінки витрат, понесених
для надання послуг, необхідних для їх завершення.
Визнання доходу через посилання на етап заверше-
ності операції має назву «метод поетапного виконання».
Згідно з цим методом дохід визнається в тих облікових
періодах, у яких надаються відповідні послуги.
Дохід визнається лише за умови вірогідності еконо-
мічних вигод підприємства, пов’язаних з операцією. У
разі виникнення непевності щодо сплати суми, яку вже
включено в дохід, несплачена сума або сума, щодо якої
перестає існувати вірогідність сплати (сумнівна та безна-
дійна заборгованість), визнається витратами згідно з
П(С)БО 10, а сума початково визнаного доходу від реалі-
зації послуг коригуванню не підлягає.
Міру завершеності операції з надання послуг оціню-
ють такими трьома методами:
—	вивченням виконаної роботи;
—	визначенням питомої ваги обсягу послуг, наданих
на певну дату, в загальному обсязі послуг, що мають бу-
ти надані;
—	визначенням питомої ваги витрат, понесених під-
приємством у зв’язку з наданням послуг, у загальній очі-
куваній сумі таких витрат. Сума витрат, здійснених на
певну дату, включає лише витрати, які відображають об-
сяг послуг, наданих на ту саму дату.
Оцінка міри завершеності на підставі вивчення вико-
наної роботи є близькою до звичайного підписання акта
про виконану роботу. Підписавши акт, сторони підтвер-
джують факт вивчення наданих послуг і визначення мі-
ри їх готовності, оцінених конкретною сумою. Цей метод
оцінки і в майбутньому широко використовуватимуть
підприємства, що надають послуги.
Проміжні й авансові платежі, одержані від клієнтів,
нерідко не відповідають фактично наданим послугам, а
тому не можуть бути використані для оцінки міри завер-
шеності операції з надання таких послуг.
Якщо послуги охоплюють виконання невизначеної
кількості дій (операцій) за певний період часу, то дохід
визначають рівномірним його нарахуванням за цей період
Облік доходів підприємства
485
(крім випадків, коли інший метод точніше визначає міру
завершеності надання послуг).
Приклад
Аудиторська фірма за консультаційне обслуговування
одержала передоплату за І квартал у сумі 900 грн., у
тому числі ПДВ — 150 грн. Собівартість таких послуг
у січні становила 225 грн., у лютому — 200 грн., у берез-
ні — 275 грн.
Треба визначити суму доходу за кожний місяць кварта-
лу та відобразити цю операцію в бухгалтерському обліку.
Оскільки оцінити такі послуги протягом місяця важ-
ко, дохід визначається рівномірним нарахуванням за від-
повідні звітні періоди: у січні — 300 грн., у лютому —
300 грн., у березні — 300 грн.
Цю операцію в бухгалтерському обліку відображають
відповідними проводками (табл. 5.12):
Таблиця 5.12
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
1.	Одержано передоплату за консультаційне обслуговування	311	69	900
2.	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	643	641	150
3.	Відображено дохід від реалізації послуг:			
	Січень	69	703	300
	Лютий	69	703	300
	Березень	69	703	300
4.	Списано податкові зобов’язання з ПДВ:			
	Січень	703	643	50
	Лютий	703	643	50
	Березень	703	643	50
5.	Віднесено на фінансовий результат дохід від реалізації:			
1	Січень	703	791	250
	Лютий	703	791	250
	Березень	703	791	250
6.	Списано собівартість наданих послуг:			
	Січень	903	23	225
	Лютий	903	23	200
486
Облік доходів, витраті результатів діяльності
Закінчення таблиці 5.12
1	2	3	4	5
	Березень	903	23	275
7.	Віднесено на фінансовий результат собівартість наданих послуг:			
	Січень	791	903	225
	Лютий	791	903	200
	Березень	791	903	275
Приклад
Аудиторська фірма уклала контракт на консультацій-
не обслуговування підприємства протягом 199Х—200Х рр.
на суму 280 тис. грн. Оцінені (заплановані) витрати на на-
дання послуг становлять:
199Х рік — 80 тис. грн.;
199Х рік — 75 тис. грн.;
200Х рік — 65 тис. грн.;
Разом —	220 тис. грн.
Склавши звіт за 199Х рік і впевнившись у достовір-
ній оцінці результатів виконаних послуг, фірма має виз-
начити дохід методом відсотка готовності. Спершу визна-
чають співвідношення фактичних витрат, які протягом
першого року не перевищили запланованих 80 тис. грн.,
і загальної оціненої суми витрат у відсотках:
— х 100% = 36,4%.
220
Таким чином, сума доходу, яку необхідно відобрази-
ти у звіті за 199Х рік, становить:
280x36,4 1ПО/ ч
---------= 102 (тис. грн.).
220
Водночас на кінець першого року (199Х) фірма
іце не має цілковитої певності, що одержить запланова-
ний дохід, виконавши договір. їй лише гарантується
покриття фактично понесених витрат. Тому у Звіті про
фінансові результати визначається дохід у сумі 80 тис.
грн.
Припустимо, що наступного (199Х) року фірма отри-
мала докази, які підтверджують одержання загального
доходу за договором. У такому разі відсоток завершенос-
ті робіт становить:
Юлік доходів підприємства	487
-80+-7-- х 100% = 70,5%.
220
Якщо за перший рік було визначено дохід у сумі 102
тис. грн., то за другий (199Х) рік його сума становитиме:
280x70,5 л ,
----------= 117,4 (тис. грн.).
220
У разі зміни оцінки доходів і витрат у 200Х році (нап-
риклад, зростання: дохід — 330 тис. грн., витрати — 250
тис. грн.) сума доходу, яка має бути визнаною, дорівнює:
330 — (80 + 117,4) = 132,6 тис. грн.
За неможливості достовірно визначити дохід від на-
дання послуг, він визнається та відображається в бухгал-
терському обліку в розмірі визначених витрат, які підля-
гають компенсації.
Якщо дохід (виручку) від надання послуг неможливо
достовірно оцінити і не існує вірогідності компенсації по-
несених витрат, дохід не визнається, а понесені витрати
визнаються витратами звітного періоду. Якщо в майбут-
ньому суму доходу буде достовірно оцінено, дохід буде
визнано за такою оцінкою.
Облік і визнання доходу, одержаного від використан-
ня активів підприємства іншими сторонами. Дохід від
фінансової діяльності підприємства у вигляді відсотків,
дивідендів і роялті визнається за ймовірності отримання
економічних вигод і можливості достовірної оцінки дохо-
ду в такому порядку:
—	відсотки визнаються в тому звітному періоді, до
якого вони належать;
—	роялті визнаються за принципом нарахування згід-
но з економічним змістом угоди;
—	дивіденди визнаються в періоді прийняття рішен-
ня про їх виплату.
Розглянемо приклад визначення доходу у вигляді від-
сотків.
Приклад
30 червня 199Х року підприємство одержало від по-
купця вексель на суму 7 000 грн. на 60 днів під 15% річ-
них. 31 серпня покупець сплатив вексель разом із сумою
відсотків. У цьому випадку сума доходу у вигляді відсот-
ків дорівнюватиме 175 грн.
488
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
Сума доходу розрахована на основі пропорційності ча-
су таким чином:
Номінальна
вартість
векселя
Річна
відсоткова
ставка
Кількість
днів
(строк
векселя)
Сума
доходу у
відсотках
7 000 х---х
100
60 дн.
360 дн.
175
грн.
Нижче наведено визначення доходу у вигляді
роялті.
Приклад
Комітет з міжнародних стандартів бухгалтерського об-
ліку (КМСБО) в 199Х р. надав право підприємству А на
видання і продаж 9 000 примірників книжки «Міжнарод-
ні стандарти бухгалтерського обліку». За умовами кон-
тракту ціна реалізації має становити не менше 23 дол. за
примірник.
За кожний проданий примірник підприємство А по-
винно нараховувати на користь КМСБО роялті — 18%
від ціни реалізації.
У 199Х р. підприємство А продало 6 000 примірників
книжки за ціною 23 дол. за примірник. Таким чином,
КМСБО на 31. 12. 199Х р. має відобразити дохід у виг-
ляді роялті в сумі 24 840 дол., сума якого визначається
таким чином:
Ціна
реалізації
примірника
Кількість
реалізо-
ваних
примір-
ників
Ставка
відраху-
вання
Сума
доходу
у виг-
ляді
роялті
23 X 6 000 : —— = 24 840 (грн.).
100
У бухгалтерському обліку дохід від використання
активів іншими сторонами відображають такими про-
водками:
Облік доходів підприємства
489
Дт 373 «Розрахунки за
нарахованими
доходами»
«Дивіденди одержані».
«Розрахунки за
нарахованими
доходами»
«Відсотки одержані».
«Розрахунки за
нарахованими
доходами»
«Інші доходи від
фінансових операцій».
нараховано дивіденди
на інвестиції;
Кт 731
Дт 373
Кт 732
Дт 373
Кт 733
нараховано відсотки
з фінансової оренди;
нараховано роялті;
Облік і визнання доходу, одержаного від цільового
фінансування. Формування в бухгалтерському обліку ін-
формації про кошти цільового фінансування і цільових
надходжень здійснюється згідно з П(С)БУ 15 «Дохід».
Залежно від того, для яких цілей надходить фінансу-
вання, формуються доходи підприємства.
Цільове фінансування не визнається доходом, поки
немає підтвердження того, що його буде одержано і під-
приємство виконає умови за таким фінансуванням.
Одержане цільове фінансування визнається доходом
протягом періодів, у яких було здійснено витрати, по-
в’язані з виконанням умов цільового фінансування. Ці-
льове фінансування, одержане як компенсація витрат
(або збитків), які вже понесло підприємство, або для не-
гайної фінансової підтримки підприємства без майбутніх
пов’язаних із цим витрат, визнається доходом того пері-
оду, в якому утворилася дебіторська заборгованість, по-
в’язана з цим фінансуванням.
Відображення в бухгалтерському обліку коштів цільо-
вого фінансування і цільових надходжень здійснюється
на рахунку 48 «Цільове фінансування і цільові надход-
ження». На цьому рахунку ведеться облік і узагальнення
інформації про наявність і рух коштів, які одержані для
здійснення заходів цільового призначення (в тому числі й
гуманітарна допомога).
Кошти цільового фінансування і цільових надход-
жень можуть надходити як субсидії, асигнування з бюд-
жету та позабюджетних фондів, цільові внески фізичних
і юридичних осіб.
На кредиті рахунка 48 «Цільове фінансування і ці-
льові надходження» відображають кошти цільового
призначення, одержані як джерело фінансування певних
заходів, на дебеті — використання сум за певними нап-
490
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
рямами, визнання їх доходом, а також повернення неви-
користаних сум.
Аналітичний облік коштів цільового фінансування і
цільових надходжень і витрат здійснюється за їхнім
призначенням і джерелами надходжень.
Нижче наведено приклад цільових надходжень на
підприємство коштів у вигляді допомог і субсидій грома-
дянам.
Приклад
Підприємство виплачує допомогу учаснику ліквідації
наслідків аварії на ЧАЕС. Виплати здійснюються за ра-
хунок коштів цільового фінансування. В обліку цю опе-
рацію відображають такими проводками (табл. 5.13):
Таблиця 5.13
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Нараховано допомогу працівнику	949	661
2.	Виплачено допомогу	661	ЗОЇ
3.	Відображено заборгованість бюджету за виплаченою допомогою	377	48
4.	Одержано грошові кошти цільового фінансування	311	377
5.	Наприкінці звітного періоду визнано доходом кошти цільового фінансування	48	718
Цільове фінансування капітальних інвестицій визна-
ється доходом протягом періоду корисного використання
відповідних об’єктів інвестування (основних засобів, не-
матеріальних активів) пропорційно сумі нарахованої
амортизації цих об’єктів.
Приклад
Підприємство одержало з бюджету на поточний бан-
ківський рахунок грошові кошти в сумі 150 000 грн. для
придбання обладнання, строк використання якого -
5 років.
У бухгалтерському обліку цю операцію відображають
такими проводками (табл. 5.14):
Облік доходів підприємства
491
Таблиця 5.14
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Одержано грошові кошти на поточний рахунок підприємства	311	48	150 000
2.	Перераховано грошові кошти постачальникам за обладнання	631	311	180 000
3.	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ	641	644	ЗО 000
4.	Одержано обладнання від постачальників	152	631	150 000
5.	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ за одержаним обладнанням	644	631	ЗО 000
б.	Обладнання введено до складу основних засобів підприємства	104	152	150 000
7.	Відображено дохід майбутніх періодів на суму цільового фінансування	48	69	150 000
8.	Нараховано амортизацію введеного в експлуатацію обладнання (150 000 грн.: 60 міс. = 2 500 грн.)	23, 91	131	2 500
9.	Одночасно на суму нарахованої амортизації визнається дохід поточного періоду	69	745	2 500
Облік цільового фінансування і цільових надходжень
неприбутковими організаціями. Бухгалтерський облік
цільового фінансування і цільових надходжень неприбут-
ковими організаціями здійснюється з урахуванням вимог
ІІ(С)БО.
Класифікацію неприбуткових організацій наведено в
Законі «Про оприбуткування прибутку підприємств» від
22. 05. 1997 р. До неприбуткових організацій належать:
492
Облік доходів, витраті результатів діяльності
а)	органи державної влади України, органи місцевого
самоврядування, організації та установи, які утримують-
ся за рахунок коштів відповідних бюджетів;
б)	благодійні фонди і благодійні організації, утворені
в порядку, визначеному законами України, для здійснен-
ня благодійної діяльності;
в)	пенсійні фонди, кредитні спілки, утворені в поряд-
ку, визначеному законодавством України;
г)	юридичні особи, діяльність яких не передбачає одер-
жання прибутку згідно з нормами відповідних законів;
ґ) спілки, асоціації та інші об’єднання юридичних
осіб, житлово-будівельні кооперативи, які представляють
інтереси засновників, утримуються лише за рахунок їх-
ніх внесків і не здійснюють підприємницької діяльності,
за винятком пасивних доходів;
д)	релігійні організації, зареєстровані в порядку, пе-
редбаченому законодавством України.
Основною діяльністю неприбуткових організацій є ді-
яльність з надання благодійної допомоги, просвітниць-
ких, культурних, наукових, освітніх та інших подібних
послуг, послуг з утворення системи самозабезпечення
громадян і для інших цілей, передбачених статутними
документами, складеними на підставі норм відповідних
законів.
Діяльність благодійних фондів і організацій регулю-
ється Законом України «Про благодійність і благодійні
організації» від 16. 09. 1997 р. №531/97-ВР.
Розмір витрат на утримання благодійної організації
не може перевищувати 20% від кошторису такої органі-
зації в поточному році. Фізичні або юридичні особи, які
віддають частину свого прибутку, заощаджень або майна
на благодійну діяльність, користуються податковими та
іншими пільгами згідно з законодавством України. Бла-
годійні організації існують лише на членські внески і
благодійні пожертвування.
Бухгалтерський облік джерел фінансування благодій-
них організацій здійснюється на рахунку 48 «Цільове фі-
нансування і цільові надходження».
Цільове надходження грошових коштів на утримання
організації, надходження членських внесків, інших бла-
годійних пожертвувань відображають в обліку записами:
Дт ЗОЇ «Каса в національній валюті»;
Кт 48 «Цільове фінансування і цільові надходження».
Або:
Дт 311 «Поточні рахунки в національній валюті»;
Облік доходів підприємства
493
Кт 48 «Цільове фінансування і цільові надходження».
Крім грошових коштів, благодійна організація може
одержувати цільові внески у вигляді товарно-матеріаль-
них цінностей. В обліку їх відображають проводками:
Дт 20 «Виробничі запаси»;
Дт 22 «Малоцінні і швидкозношувані предмети»;
Дт 28 «Товари»;
Кт 48 «Цільове фінансування і цільові надходження».
Благодійним організаціям доцільно окремо облікову-
вати витрати, безпосередньо пов’язані зі здійсненням
своєї діяльності, і витрати на утримання організації.
Для обліку витрат, пов’язаних з утриманням органі-
зації, використовують рахунок 92 «Адміністративні вит-
рати». Облік витрат, пов’язаних із операційною діяльніс-
тю, здійснюється на субрахунку 949 «Інші витрати опе-
раційної діяльності».
Кожна благодійна організація складає кошторис вит-
рат на звітний період або у зв’язку з конкретними над-
ходженнями добровільних пожертвувань.
Приклад
Благодійна організація одержала цільові надходження
у вигляді: грошових коштів у сумі 5 000 грн.; готівкових
грошових коштів у сумі 300 грн.; МШП на суму 500 грн.
У звітному періоді організація закупила й передала в
дитячі будинки: дитячих книжок на суму 2 000 грн., ди-
тячого одягу на суму 3 000 грн.
Витрати на утримання організації у звітному періоді
становили 800 грн. (у тому числі МШП — 500 грн. і ад-
міністративні витрати — 300 грн.).
У бухгалтерському обліку ці операції відображають
такими проводками (табл. 5.15):
Таблиця 5.15
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1	2	3	4	5
1.	Надійшли грошові кошти у вигляді цільового фінансування	311	48	5 000
2.	Надійшла готівка як цільове фінансування	301	48	300
3.	Надійшли МШП у вигляді цільових внесків	22	48	500
494
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
Закінчення таблиці 5.15
1	2	3	4	5
4.	Закуплено дитячі книжки за кошти цільового фінансування	631 281	311 631	2 000 2 000
5.	Закуплено дитячий одяг за кошти цільового фінансування	631 281	311 631	3 000 3 000
6.	Передано книжки і одяг дитячому будинку	949	281	5 000
7.	Списано МШП для потреб організації	92	22	500
8.	Використано готівкові кошти на адміністративні витрати	372 92	ЗОЇ 372	300 300
9.	Наприкінці звітного періоду кошти цільового фінансування визнано доходом	48 48	718 745	5 000 500
10.	Списано доходи на фінансовий результат	718 745	791 791	5 000 500
11.	Списано суму адміністративних витрат на фінансовий результат	791	92	800
12.	Списано суму витрат, пов’язану з операційною діяльністю організації, на фінансовий результат	791	949	5 000
Усі витрати благодійних організацій мають бути під-
тверджені документально; сума витрат, не підтверджена
документами, повинна бути повернена в касу або на бан-
ківський рахунок організації.
Фінансова діяльність благодійної організації здій-
снюється згідно з вимогами законодавства України. Фі-
нансова діяльність, спрямована на благодійність, не
розглядається як підприємницька або інша прибуткова
діяльність. Надходження благодійної організації від
фінансової діяльності спрямовуються винятково на бла-
годійність і забезпечення господарської діяльності орга-
нізації.
Благодійні організації звільняються від сплати подат-
ків та інших платежів до бюджету і спеціальних фондів.
Облік витрат підприємства
495
5.2.	Облік витрат підприємства
Організація обліку, критерії визнання
та класифікація витрат підприємства
Організація обліку витрат. Методологічні принципи
формування в бухгалтерському обліку інформації про
витрати підприємства та її розкриття у фінансовій звіт-
ності визначаються Положенням (стандартом) бухгалтер-
ського обліку (П(С)БО) 16 «Витрати».
Витрати — зменшення економічних вигод у вигляді вибуття акти-
вів або збільшення зобов'язань, яке призводить до зменшення
власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок
його вилучення або розподілу власниками).
Якщо хоча б одна з умов визнання активів не викону-
ється, актив не визнається, а витрати з придбання цього
активу списують у поточному періоді на «Інші операцій-
ні витрати». Списані активи обліковують на позабалансо-
вому рахунку 07 «Списані активи».
Із зменшенням активів виникають такі витрати:
—	списання матеріалів на виробництво продукції,
для ремонту основних засобів, на адміністративні цілі;
—	нарахування амортизації;
—	списання основних засобів, нематеріальних акти-
вів, МШП, що стали непридатними;
—	втрати від знецінення запасів;
—	нестачі запасів (сировини, комплектуючих виробів,
готової продукції, товарів);
—	нарахування резерву сумнівних боргів або списання
дебіторської заборгованості, яка не може бути сплачена;
—	благодійні внески;
—	належні до сплати або сплачені штрафи, пені, не-
устойки.
Зобов’язанням, як уже зазначалося, є заборгованість
підприємства, що виникла внаслідок минулих подій, по-
гашення якої, як очікується, призведе до зменшення ре-
сурсів підприємства, які втілюють економічні вигоди.
До витрат, що збільшують зобов’язання, належать на-
рахування:
—	заробітної плати працівникам підприємства, які
перебувають із ним у трудових відносинах;
—	податків, зборів, обов’язкових платежів;
—	відрахувань на обов’язкове і добровільне страху-
вання;
496
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
—	орендної плати, комунальних послуг, витрат зв’яз-
ку, послуг з реклами;
—	послуг сторонніх організацій (юридичних, ауди-
торських, консультаційних, медичних).
До витрат, згідно з П(С)БО 1 та П(С)БО 3, належать
також нестача запасів, списання запасів або необоротних
активів, які визнано активами, сплата штрафних санк-
цій, витрати на заохочування, соціальний і виробничий
розвиток, нарахування податків, у тому числі податку на
прибуток.
Елемент витрат — сукупність економічно однорід-
них витрат.
Непрямі витрати — витрати, які не можна віднести
безпосередньо до конкретного об’єкта витрат економічно
доцільним способом.
Нормальна потужність — очікуваний середній обсяг
діяльності, якого можна досягти за умови звичайної ді-
яльності підприємства протягом кількох років або опера-
ційних циклів з урахуванням запланованого обслугову-
вання виробництва.
Об’єкт витрат — продукція, роботи, послуги або
вид діяльності підприємства, які потребують визначення
витрат, пов’язаних з їхнім виробництвом (виконанням).
Критерії визнання витрат. Ці критерії передбачають, що:
—	витрати відображають у бухгалтерському обліку
одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зо-
бов’язань;
—	витратами звітного періоду визнаються або змен-
шення активів, або збільшення зобов’язань, яке призво-
дить до зменшення власного капіталу підприємства (за
винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення
або розподілу власниками) за умови, що ці витрати мо-
жуть бути достовірно оцінені;
—	витрати визнаються витратами певного періоду од-
ночасно з визнанням доходу, для одержання якого їх
здійснено;
—	витрати, які неможливо прямо пов’язати з доходом
певного періоду, відображають у витратах того звітного
періоду, в якому їх було здійснено;
—	якщо актив забезпечує одержання економічних ви-
год протягом кількох звітних періодів, витрати визна-
ються шляхом систематичного розподілу його вартості
(наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними
звітними періодами.
Не визнаються витратами і не включаються до Звіту
про фінансові результати:	«
Облік витрат підприємства
497
—	платежі згідно з договорами комісії, агентськими
угодами та іншими подібними договорами на користь ко-
мітента, принципала та ін.;
—	попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг;
—	погашення одержаних позик;
—	інші зменшення активів чи збільшення зобов’язань,
що не відповідають ознакам, властивим витратам;
—	витрати, які відображаються зменшенням власно-
го капіталу згідно з Положеннями (стандартами) бухгал-
терського обліку (П(С)БО).
Класифікація витрат. Усі витрати підприємства, згід-
но з П(С)БО 16, поділяють на виробничі, операційні та
інші витрати діяльності (рис. 5.2).
Рис. 5.2. Склад і класифікація витрат підприємства
Облік виробничих витрат
і формування собівартості
Загальна характеристика виробничих витрат. Вироб-
ництво продукції пов’язане з певними витратами, які ма-
ють назву «виробничі».
498
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
Виробничі витрати — витрати на виготовлення продукції та за-
гальновиробничі (накладні) витрати.
Виробничі витрати поділяють на прямі та загальнови-
робничі (накладні) витрати.
До прямих витрат належать:
—	прямі матеріальні витрати (вартість сировини та
матеріалів, які є основою продукції, що виготовляється;
куплених напівфабрикатів і комплектуючих виробів; до-
поміжних та інших матеріалів, які можна безпосередньо
віднести до конкретного об’єкта витрат);
—	прямі витрати на оплату праці (заробітна плата та
інші виплати працівникам, зайнятим у виробництві про-
дукції, виконанні робіт чи наданні послуг, які можуть бу-
ти безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат);
—	інші прямі витрати (усі інші виробничі витрати,
що можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного
об’єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні цілі,
плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація,
витрати від браку).
До загальновиробничих (накладних) витрат нале-
жать:
—	витрати на управління виробництвом (оплата пра-
ці апарату управління цехами, дільницями тощо; відра-
хування на соціальні заходи та медичне страхування апа-
рату управління цехами, дільницями; витрати на оплату
службових відряджень персоналу цехів, дільниць та ін.);
—	амортизація основних засобів загальновиробничого
(цехового, дільничного, лінійного) призначення;
—	амортизація нематеріальних активів загальновироб-
ничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення;
—	витрати на утримання, експлуатацію та ремонт,
страхування, операційну оренду основних засобів, інших
необоротних активів загальновиробничого призначення;
—	витрати на вдосконалення технології та організації
виробництва (оплата праці та відрахування на соціальні
заходи для працівників, що зайняті вдосконаленням тех-
нології та організації виробництва, поліпшенням якості
продукції, підвищення її надійності та ін.);
—	витрати на опалення, освітлення, водопостачання
та інше утримання виробничих приміщень;
—	витрати на обслуговування виробничого процесу
(оплата праці загальновиробничого персоналу; відраху-
вання на соціальні заходи, медичне страхування робітни-
ків і апарату управління виробництвом; витрати на здій-
снення технологічного контролю за виробничими проце-
сами та якістю продукції, робіт, послуг);
Облік витрат підприємства
499
—	витрати на охорону праці, техніку безпеки та охо-
рону навколишнього середовища;
—	інші витрати (втрати від браку, оплата простоїв
та ін.).
Загальновиробничі витрати поділяють на постійні та
змінні.
До постійних загальновиробничих витрат належать
витрати на обслуговування та управління виробництвом,
які залишаються незмінними (чи майже незмінними) із
зміною обсягу діяльності. Постійні виробничі накладні
витрати розподіляються на кожний об’єкт витрат з вико-
ристанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати,
обсягу діяльності, прямих витрат та ін.) за нормальної по-
тужності. Якщо випуск продукції у звітному періоді ниж-
чий за нормальну потужність підприємства, то загально-
виробничі витрати розподіляються згідно з нормальною
потужністю підприємства (витрати в межах нормальної
потужності списуються на виробничу собівартість, а вит-
рати понаднормові — на фінансові результати). Якщо ви-
пуск продукції у звітному періоді вищий за нормальну
потужність підприємства, всі загальновиробничі витрати
списуються на виробничу собівартість. Нерозподілені пос-
тійні загальновиробничі витрати включають до собівар-
тості реалізованої продукції (робіт, послуг) у період їхньо-
го виникнення разом з виробничими витратами норматив-
ними та понаднормативними. Загальна сума розподілених
і нерозподілених постійних загальновиробничих витрат
не може перевищувати їхньої фактичної величини.
До змінних загальновиробничих витрат належать
витрати на обслуговування та управління виробництвом
(цехів, дільниць), які змінюються прямо пропорційно (чи
майже так) змінам обсягу діяльності. Змінні загальнови-
робничі витрати розподіляються на кожний об’єкт вит-
рат з використанням бази розподілу (годин праці, заро-
бітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат та ін.),
виходячи з фактичної потужності звітного періоду.
Таким чином, собівартість реалізованої продукції (ро-
біт, послуг) складається з виробничої собівартості продук-
ції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітно-
го періоду, нерозподілених постійних загальновиробни-
чих витрат і понаднормативних виробничих витрат.
До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг)
включають:
—	прямі виробничі витрати;
—	прямі витрати на оплату праці;
—	інші прямі витрати;
500
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
—	загальновиробничі витрати.
Перелік і склад статей калькулювання виробничої со-
бівартості продукції (робіт, послуг) установлює підпри-
ємство.
Синтетичний облік виробничих витрат. Виробничі
витрати, згідно з Інструкцією із застосування Плану ра-
хунків бухгалтерського обліку, затвердженою наказом
Міністерства фінансів України від ЗО. 11. 1999 р. № 291,
відображають на таких рахунках:
а)	на рахунку 23 «Виробництво» обліковують витрати
на виробництво продукції (дебетове сальдо на рахунку
на кінець періоду показує суму незавершеного вироб-
ництва);
б)	на рахунку 90 «Собівартість реалізації» відобража-
ють собівартість реалізованої продукції, робіт, послуг,
фактичну собівартість реалізованих товарів (без торгових
націнок). Адміністративні витрати, витрати на збут та ін-
ші операційні витрати не включають до виробничої собі-
вартості готової та реалізованої продукції. Інформація
про такі витрати узагальнюється на рахунках обліку вит-
рат звітного періоду.
Рахунок 90 «Собівартість реалізації» має такі субра-
хунки:
901 «Собівартість реалізованої готової продукції»;
902 «Собівартість реалізованих товарів»;
903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг».
На субрахунку 901 «Собівартість реалізованої готової
продукції» ведеться облік виробничої собівартості готової
продукції, відвантаженої протягом звітного періоду.
На субрахунку 902 «Собівартість реалізованих това-
рів» ведеться облік собівартості реалізованих товарів,
яка визначається згідно з П(С)БО 9 «Запаси».
На субрахунку 903 «Собівартість реалізованих робіт і
послуг» ведеться облік собівартості реалізованих протя-
гом звітного періоду робіт і послуг.
Наприкінці звітного періоду сальдо з дебету рахунка
90 «Собівартість реалізації» списується на рахунок 79
«Фінансові результати»;
в)	на рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» ве-
деться облік витрат на організацію виробництва та уп-
равління галузями, цехами, відділеннями, бригадами та
іншими підрозділами основного виробництва, а також
витрат, пов’язаних з утриманням та експлуатацією ма-
шин і обладнання.
Загальновиробничі витрати за вирахуванням повер-
нення та вартості надлишків щомісяця або щокварталу
Облік витрат підприємства
501
списують на рахунок обліку витрат на виробництво за ви-
дами витрат і включають до собівартості продукції (ро-
біт, послуг).
Цим рахунком користуються підприємства всіх видів
діяльності, крім торгових. На дебеті рахунка 91 «Загаль-
новиробничі витрати» відображають витрати за статтями,
а на кредиті — списання кожного місяця (або кварталу)
нагромаджених витрат на рахунок 23 «Виробництво» для
включення їх до собівартості продукції, робіт, послуг.
Якщо фактичні обсяги виробництва досягли або пере-
вищили очікуваний середній рівень виробництва, загаль-
новиробничі витрати списують на рахунок 23 «Виробниц-
тво», а відтак включають до собівартості готової продук-
ції (в міру її виготовлення), що обліковується на рахун-
ку 26 «Готова продукція»:
Дт 23 «Виробництво»;
Кт 91 «Загальновиробничі витрати».
Дт 26 «Готова продукція»;
Кт 23 «Виробництво».
У міру реалізації готової продукції вона списується за
собівартістю з рахунка 26:
Дт 90 «Собівартість реалізації»;
Кт 26 «Готова продукція».
Якщо фактичні обсяги виробництва не досягли очіку-
ваного середнього рівня, то до собівартості готової продук-
ції (дебет рахунка 26) включають лише частину виробни-
чих витрат. Не включені в готову продукцію накладні
витрати списують на рахунок 90 одразу, у період їх ви-
никнення, проводкою:
Дт 90 «Собівартість реалізації»;
Кт 91 «Загальновиробничі витрати».
Для обліку витрат підприємства можуть бути вико-
ристані рахунки класу 8 «Витрати за елементами». Вони
призначені для суб’єктів малого підприємництва та орга-
нізацій некомерційного спрямування, які використову-
ють їх замість рахунків класу 9, однак можливим є й па-
ралельне використання рахунків цих класів.
На рахунку 80 «Матеріальні витрати» обліковують
матеріальні витрати за звітний період. Основні вимоги до
визнання, складу та оцінки витрат викладено в П(С)БО
16 «Витрати».
Підприємства малого бізнесу можуть використовува-
ти рахунок 80 та інші рахунки класу 8 замість рахунків
класу 9; інші підприємства — як рахунок для управлін-
ських цілей і для збирання статистичних даних.
502
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
На дебеті рахунка 80 «Матеріальні витрати» відобра-
жають суми визнаних матеріальних витрат, на кредиті —
їх списання: на рахунки класу 9, якщо понесені витрати
належать до витрат періоду (якщо підприємство не корис-
тується рахунками класу 9 — на рахунок 79 «Фінансові
результати») або потребують додаткового розподілу (не-
прямі виробничі витрати); на рахунок 23 «Виробництво»,
якщо ці витрати включають до собівартості виробництва
продукції, робіт, послуг.
Рахунок 80 «Матеріальні витрати» має такі субрахунки:
801 «Витрати сировини й матеріалів»;
802 «Витрати купівельних напівфабрикатів та ком-
плектуючих виробів»;
803 «Витрати палива й енергії»;
804 «Витрати тари і тарних матеріалів»;
805 «Витрати будівельних матеріалів»;
806 «Витрати запасних частин»;
807 «Витрати матеріалів сільськогосподарського при-
значення»;
808 «Витрати товарів»;
809 «Інші матеріальні витрати».
На субрахунку 801 «Витрати сировини й матеріалів»
ведеться облік витрат сировини й матеріалів, що вико-
ристовуються як основні та допоміжні матеріали в опера-
ційній діяльності підприємства.
На субрахунку 802 «Витрати купівельних напівфаб-
рикатів та комплектуючих» ведеться облік витрат купі-
вельних напівфабрикатів і комплектуючих виробів в опе-
раційній діяльності підприємства.
На субрахунку 803 «Витрати палива та енергії» ве-
деться облік витрат придбаного палива та енергії всіх ви-
дів, що використовуються на технологічні, енергетичні
та інші операційні цілі.
На субрахунку 804 «Витрати тари і тарних матеріа-
лів» ведеться облік витрат тари і тарних матеріалів, що
використовуються в операційній діяльності.
На субрахунку 805 «Витрати будівельних матеріалів»
ведеться облік витрат будівельних матеріалів, які вико-
ристовуються як основні та допоміжні матеріали в опера-
ційній діяльності підприємства.
На субрахунку 806 «Витрати запасних частин» ве-
деться облік витрат запасних частин, які використову-
ються для ремонту основних засобів та інших необорот-
них матеріальних активів, малоцінних та швидкозношу-
ваних предметів підприємства.
Облік витрат підприємства
503
На субрахунку 807 «Витрати матеріалів сільськогос-
подарського призначення» ведеться облік витрат матері-
алів сільськогосподарського призначення, які використо-
вуються як основні та допоміжні матеріали в операційній
діяльності підприємства.
На субрахунку 808 «Витрати товарів» ведеться облік
витрат товарів, що використовуються для виробничо-гос-
подарських потреб, тобто продажу іншим особам.
На субрахунку 809 «Інші матеріальні витрати» ве-
деться облік виконаних для підприємства робіт і послуг
виробничого та невиробничого характеру (окремі опера-
ції з виробництва продукції, обробки сировини та матері-
алів; роботи з випробувань сировини і матеріалів, що ви-
користовуються у виробництві; транспортні витрати, що
входять до технологічного процесу виробництва, та ін.).
Рахунок 81 «Витрати на оплату праці» призначений
для обліку витрат на оплату праці за звітний період.
Для підприємств малого бізнесу рахунок 81 та інші
рахунки класу 8 можна використовувати замість рахун-
ків класу 9, інші підприємства можуть використовувати
рахунок 81 для управлінських цілей і для збирання ста-
тистичних даних.
На дебеті рахунка 81 «Витрати на оплату праці» ві-
дображають суму визнаних витрат на оплату праці, на
кредиті — їх списання на рахунки класу 9, якщо понесе-
ні витрати належать до витрат періоду (на рахунок 79
«Фінансові результати», якщо підприємство не викорис-
товує рахунків класу 9) або потребують додаткового роз-
поділу (непрямі виробничі витрати), і на рахунок 23 «Ви-
робництво», якщо ці витрати включають до собівартості
виробництва продукції, робіт, послуг.
Рахунок 81 «Витрати на оплату праці» має такі суб-
рахунки:
811 «Виплати за окладами й тарифами»;
812 «Премії та заохочення»;
813 «Компенсаційні виплати»;
814 «Оплата відпусток»;
815 «Оплата іншого невідпрацьованого часу»;
816 «Інші витрати на оплату праці».
На субрахунку 811 «Виплати за окладами й тарифа-
ми» ведеться облік витрат на виплату основної заробітної
плати персоналу відповідно до системи оплати праці,
прийнятої на підприємстві.
На субрахунку 812 «Премії та заохочення» ведеться
облік витрат на виплату додаткової заробітної плати
504
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
(премії, заохочення та ін.) відповідно до системи оплати
праці, прийнятої на підприємстві.
На субрахунку 813 «Компенсаційні виплати» ведеть-
ся облік витрат на гарантійні та компенсаційні виплати
персоналу, пов’язані з індексацією заробітної плати то-
що, розмір яких регламентується законодавством.
На субрахунку 814 «Оплата відпусток» ведеться облік
витрат на оплату щорічних відпусток персоналу підпри-
ємства, щомісячні відрахування на створення забезпечен-
ня оплати відпусток.
На субрахунку 815 «Оплата іншого невідпрацьовано-
го часу» ведеться облік витрат з виплат персоналу під-
приємства за невідпрацьований час, які передбачено за-
конодавством .
На субрахунку 816 «Інші витрати на оплату праці»
ведеться облік інших витрат на оплату праці, які визна-
ються елементами витрат на оплату праці.
Рахунок 82 «Відрахування на соціальні заходи» приз-
начений для обліку витрат, пов’язаних з відрахуваннями
на соціальні заходи.
Підприємства малого бізнесу рахунок 82, як і інші
рахунки класу 8, можуть використовувати замість рахун-
ків класу 9, інші підприємства — як рахунок для управ-
лінських цілей і для збирання статистичних даних.
На дебеті рахунка 82 «Відрахування на соціальні за-
ходи» відображають збільшення понесених витрат,
пов’язаних з відрахуваннями на соціальні заходи, на
кредиті — їх списання на рахунки класу 9, якщо понесе-
ні витрати належать до витрат періоду (на рахунок 79
«Фінансові результати», якщо підприємство не викорис-
товує рахунків класу 9) або потребують додаткового роз-
поділу (непрямі виробничі витрати), і на рахунок 23 «Ви-
робництво», якщо ці витрати включають до собівартості
виробництва продукції, робіт, послуг.
Рахунок 82 «Відрахування на соціальні заходи» має
такі субрахунки:
821 «Відрахування на пенсійне забезпечення»;
822 «Відрахування на соціальне страхування»;
823 «Страхування на випадок безробіття»;
824 «Відрахування на індивідуальне страхування».
На цих субрахунках обліковують відрахування згідно
з назвами субрахунків.
Рахунок 83 «Амортизація» призначений для обліку
сум нарахованої амортизації основних засобів, інших не-
оборотних матеріальних активів і нематеріальних активів.
Облік витрат підприємства
505
Підприємства малого бізнесу рахунок 83 можуть ви-
користовувати замість рахунків класу 9, інші підприємс-
тва — як рахунок для управлінських цілей і для збиран-
ня статистичних даних.
На дебеті рахунка 83 «Амортизація» відображають
суму нарахованих амортизаційних відрахувань, на кре-
диті — їх списання на рахунки класу 9, якщо понесені
витрати належать до витрат періоду (на рахунок 79 «Фі-
нансові результати», якщо підприємство не використовує
рахунків класу 9) або потребують додаткового розподілу
(непрямі виробничі витрати), і на рахунок 23 «Виробниц-
тво», якщо ці витрати включають до собівартості вироб-
ництва продукції, робіт, послуг.
Рахунок 83 «Амортизація» має такі субрахунки:
831 «Амортизація основних засобів»;
832 «Амортизація інших необоротних матеріальних
активів»;
833 «Амортизація нематеріальних активів».
На субрахунку 831 «Амортизація основних засобів» ве-
деться облік сум нарахованої амортизації основних засобів.
На субрахунку 832 «Амортизація інших необоротних
матеріальних активів» ведеться облік сум нарахованої
амортизації інших необоротних матеріальних активів.
На субрахунку 833 «Амортизація нематеріальних ак-
тивів» ведеться облік сум нарахованої амортизації нема-
теріальних активів.
Рахунок 84 «Інші операційні витрати» призначений
для обліку операційних витрат, які не відображаються
на інших рахунках класу 8.
Ці витрати переважно визнаються як витрати періоду,
якщо не входять до собівартості виробництва продукції,
робіт, послуг. Зокрема, до інших операційних витрат нале-
жать вартість робіт, послуг, одержаних від сторонніх під-
приємств, нараховані податки та інші обов’язкові збори і
платежі (крім податків на прибуток), втрати від курсових
різниць, знецінення запасів, псування цінностей, списання
та уцінки активів, сума фінансових санкцій та ін.
Страхові організації можуть обліковувати на цьому
рахунку витрати з перестрахування та виплати страхо-
вих відшкодувань.
На дебеті рахунка 84 «Інші операційні витрати» ві-
дображають суму визнаних витрат, на кредиті — їх спи-
сання на рахунки класу 9 (на рахунок 79 «Фінансові ре-
зультати», якщо підприємство не використовує рахунків
класу 9 і на рахунок 23 «Виробництво», якщо ці витра-
506
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
ти включають до собівартості виробництва продукції, ро-
біт, послуг).
Формування витрат на рахунку 91 «Загальновиробничі
витрати» з використанням рахунків класу 8 зображено на
рис. 5.3.
Субрахунок 201
«Сировина
і матеріали»
"Дт | Кт"
Рахунок 22
«Малоцінні
та швидкозношувані
предмети»
Дт | Кт
Субрахунок 131
«Знос
основних засобів»
Дт | Кт
Субрахунок 661
«Розрахунки за
заробітною платою»
Дт ] Кт -
Субрахунок 801
«Витрати сировини
й матеріалів»
-► Дт | Кт
Субрахунок 809
«Інші матеріальні
витрати»
Дг | Кт
Субрахунок 831
«Амортизація
основних засобів»
Дт | Кт—
Субрахунок 811
«Виплати за
окладами і тарифами»
* ДЇ | Кт -
Рахунок 90
«Собівартість
реалізації»
Г* * Дт І Кт
1-----------------10 -1
Рахунок 91
« Загальновиробничі
витрати»
—► Дт | Кт “
Субрахунок 651
«Розрахунки
за пенсійним
забезпеченням»
~Д?	| Кт •
Субрахунок 652
♦Розрахунки
за соціальним
страхуванням»
7Дт І Кт •
Субрахунок 821
«Відрахування
на пенсійне
забезпечення»
-► Дт | Кт ——
Субрахунок 822
« Відрахування
на соціальне
страхування»
Дт | Кт ——
--------------9-1
Рахунок 23
«Виробництво»
Дт
І Кт
Субрахунок 653
«Розрахунки
за страхуванням
на випадок
безробіття»
Дт | їй -
Субрахунок 823
«Страхування
на випадок
безробіття»
Дт | Кт ——
Рис. 5.3. Формування витрат на рахунку 91
«Загальновиробничі витрати»
Розшифровки господарських операцій, що зображені на
рисунку, і бухгалтерські проводки за цими операціями без
використання рахунків класу 8 наведено в таблиці 5.16.
Облік витрат підприємства
507
Таблиця 5.16
Бухгалтерські проводки за рахунком 91
«Загальновиробничі витрати»
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Списано на виробництво сировину й матеріали (відпущено зі складу на виробництво сировину й матеріали)	23	201
2.	Списано на виробництво МШП	23	22
3.	Нараховано амортизацію основних засобів виробничого призначення	23	131
4.	Нараховано зарплату апарату управління цеху	91	661
5.	Зроблено відрахування на державне пенсійне страхування	91	651
6.	Зроблено відрахування на державне соціальне страхування	91	652
7.	Зроблено відрахування на соціальне страхування на випадок безробіття	91	653
8.	Закрито рахунки класу 8 на рахунок 91 або 23	91 або 23	рахунки класу 8
9.	Списано на виробництво накладщ витрати згідно з нормальною потужністю підприємства	23	91
10.	Списано на собівартість реалізації витрати понад нормальну потужність	791	91
Приклад
Підприємство для виробництва продукції А здійснило
такі витрати (в грн.):
Вартість витраченої сировини	8 000
Витрати на оплату праці виробничих працівників	1 000
Нарахування на зарплату:
—	пенсійне страхування (32%)	320
—	державне соціальне страхування (4%)	40
—	соціальне страхування на випадок безробіття (1,5%) 15
Витрати на оплату праці апарату управління цеху	800
Нарахування на зарплату	300
Нараховано амортизацію виробничих основних засобів	200
Витрати на утримання виробничих приміщень	140
508
Облік доходів, витрат і резрмяк
Нараховано амортизацію загальновиробничих
основних засобів	150
Нормальна потужність підприємства — 12 000 од. продукції.
Необхідно визначити собівартість продукції А та ві-
добразити цю операцію на рахунках бухгалтерського
обліку.
Собівартість продукції А визначають у такий спосіб:
Собівар- тість продук- ції		Прямі мате- ріальні витрати	+	Прямі витрати на оплату праці	+	Інші прямі ви- трати	+	Загально- виробничі витрати
Прямі матеріальні витрати: 8 000 грн.	ь ।
Прямі витрати на оплату праці:	---1
!	1 000 + 320 + 40 + 15 = 1 375 грн.	-4 {
Інші прямі витрати: 200 грн.	___
Разом прямих витрат: 9 575 грн.	.3
Загальновиробничі витрати:
800 + 300 + 140 + 150 = 1 390 грн.	~Г
Собівартість: 9 575 + 1 390 = 10 965 грн.
і" Цю операцію в облікових реєстрах відображають та-
кими проводками (табл. 5.17):
Таблиця 5.17
№ п/п	Зміст операції	Сума, грн.	Кореспонденція рахунків			
			Із застосуванням рахунків класу 8		Без застосування рахунків класу 8	
			Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
1	2	3	4	5	6	7
1.	Відпущено у виробництво сировину	8 000	801 23	201 801	23	201
2.	Нараховано заробітну плату виробничим працівникам	1 000	811 23	661 811	23	661
3.	Зроблено нарахування на заробітну плату:					
	а) органам пенсійного страхування	320	821 23	651 821	23	651
Облік витратчйИРМНЯЮна .аі&рло» иіаЗО
509
»«•..«•л-міПродовження таблиці 5.17
1	2	3	4	5	6	7
	б) органам соціального страхування	40	822 23	652 822	23	652
	в) органам соціального страхування на випадок безробіття	15	823 23	653 823	23	653
4.	Нараховано заробітну плату апарату управління цеху	800	811 91	661 811	91	661
5.	Зроблено нарахування на заробітну плату праців- ників апарату управління цеху	300	82 91	65 82	91	65
6.	Нараховано амортизацію основних засобів виробничого призначення	200	831 23	131 831	23	131
7.	Відображено витрати на утримання виробничих приміщень	140	841 91	631 841	91	631
8.	Нараховано амортизацію основних засобів загальнови- робничого призначення	150	831 91	131 831	91	131
9.	Списано на виробництво загальнови- робничі (накладні) витрати згідно 3 нормальною потужністю підприємства	1 390	23	91	23	91
510
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
Закінчення таблиці 5.17
1	2	3	4	5	6	7
10.	Оприбуткова- но на склад продукцію за собівартістю	10 965	26	23	26	23
11.	Списано собівартість реалізованої продукції	10 965	901	26	901	26
12.	Відображено виробничі витрати на відвантажену продукцію	10 965	791	901	791	901
Приклад
Здійснити розподіл загальновиробничих витрат, ви-
користовуючи вихідні дані, і скласти бухгалтерські про-
водки, що відображають розподілені загальновиробничі
витрати.
1.	База розподілу за нормальної потужності, од. про-
дукції — 12 000.
2.	Загальновиробничі витрати за нормальної потуж-
ності, грн. — 50 000, з них:
—	змінні — 35 000;
—	постійні — 15 000.
1. База розподілу в умовах фактичної потужності, од.
продукції — 10 000.
2. Фактичні загальновиробничі витрати, грн. — 44 200.
Розрахунок розподілу загальновиробничих витрат
наведено в табл. 5.18.
Бухгалтерські проводки щодо розподілу загальнови-
робничих витрат:
1)Дт 23	29 200 — списано розподілену частину
Кт 91	загальновиробничих витрат
	на витрати виробництва в частці
	змінних витрат;
2)Дт 23	12 500 — списано розподілену частину
Кт 91	загальновиробничих витрат
	на витрати виробництва в частці
	постійних витрат;
3)Дт 90	2 500 — списано нерозподілені загальнови-
Кт 91	робничі витрати на собівартість ।
реалізованої продукції.
Облік витрат підприємства
511
Таблиця 5.18
№ п/п	Показники	Всього	На одиницю бази розподілу (1 одиниця продукції)	Включення загально ви роб- ннчих витрат до	
				витрат иа виробництво продукції, послуг (рахунок 23 «Виробництво »). грн.	собівартості реалізованої продукції, робіт, послуг(рахунок 9 0 ♦ Собівартість реалізації»), гри.
1	2	3	4	5	6
1.	База розподілу за нормальної потужності, од. продукції	12 000	X	X	X
	Загальновиробничі витрати за нор- мальної потужності, грн., з них:	50 000			
2.	Змінні (ряд. 2 гр. 3 : ряд. 1 гр. 3 = ряд. 2 гр. 4)	35 000	2,92	X	X
3.	Постійні (ряд. 3 гр. 3 : ряд. 1 гр. 3 = = ряд. 3 гр. 4)	15 000	1,25	X	X
4.	База розподілу за фактичної потужності, од. продукції	10 000			
5.	Фактичні загальновиробничі витрати, грн., з них:	44 200			
5а.	Змінні (ряд. 2 гр. 4: ряд. 4 гр. 3)	29 200	X	29 200	X
6.	Постійні — всього (ряд. 5 гр. 3 - ряд. 5 гр. 3)	15 000			
7.	Постійні розподілені (ряд. 4 гр. 3 х ряд. 3 гр. 4)	12 500	X	12 500	X
8.	Постійні нерозподілені (ряд. 7 гр. 3 - - ряд. 8 гр. 3)	2 500	X	X	2 500
512
Облік доходів, витрат і результатів діяльноМі
Облік операційних витрат
Загальна характеристика операційних витрат. Ці ви-
трати не включають до собівартості реалізованої продук-
ції (товарів, робіт, послуг).
Операційні витрати — витрати, пов'язані з операційною діяль-
ністю.
їх поділяють на:
—	адміністративні витрати;
—	витрати на збут:
—	інші операційні витрати.
Вони є витратами звітного періоду і включаються до
Звіту про фінансові результати.
Адміністративні витрати — загальногосподарські
витрати, що спрямовуються на обслуговування та управ-
ління підприємством.
До них належать:
—	загальні корпоративні витрати (організаційні вит-
рати, витрати на проведення річних зборів, представ-
ницькі витрати та ін.);
—	витрати на службові відрядження та утримання
апарату управління підприємством й іншого загальногос-
подарського персоналу;
—	витрати на утримання основних засобів, інших ма-
теріальних необоротних активів загальногосподарського
призначення (операційна оренда, страхування майна, ре-
монт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідвід,
охорона);
—	винагороди за професійні послуги (юридичні, ауди-
торські, з оцінки майна та ін.);
—	витрати на зв’язок (поштові, телеграфні, телефон,
факс та ін.);
—	амортизація нематеріальних активів загальногос-
подарського використання;
—	витрати на врегулювання спорів у судових орга-
нах;
—	податки, збори та інші передбачені законодавством
обов’язкові платежі (крім податків, зборів і обов’язкових
платежів, які включають до виробничої собівартості про-
дукції, робіт, послуг);
—	плата за розрахунково-касове обслуговування та
інші послуги банків;
Облік витрат підприємства
513
—	інші витрати загальногосподарського призначення.
Витрати на збут — витрати, пов’язані з реалізацією
(збутом) продукції (товарів, робіт, послуг).
До них відносять:
—	витрати пакувальних матеріалів для затарювання
готової продукції;
—	витрати на ремонт тари;
—	оплату праці та комісійні винагороди продавцям,
торговим агентам і працівникам підрозділів, що забезпе-
чують збут;
—	витрати на рекламу та дослідження ринку (марке-
тинг);
—	витрати на передпродажну підготовку товарів;
—	витрати на відрядження працівників, зайнятих
збутом;
—	витрати на утримання основних засобів, інших ма-
теріальних необоротних активів, пов’язаних із збутом
продукції, товарів, робіт, послуг (операційна оренда,
страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення,
охорона);
—	витрати на транспортування, перевалку й страху-
вання продукції (товарів), транспортно-експедиційні та
інші послуги, пов’язані з транспортуванням продукції
(товарів) згідно з умовами договору (бази) поставки;
—	витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслу-
говування та ін.
Інші операційні витрати. До них відносять:
—	витрати на дослідження й розробки відповідно до
П(С)БО 8 «Нематеріальні активи»;
—	собівартість реалізованої іноземної валюти, що
визначається перерахуванням іноземної валюти на гро-
шову одиницю України за курсом НБУ на дату продажу
іноземної валюти, плюс витрати, пов’язані з продажем
іноземної валюти;
—	собівартість реалізованих виробничих запасів, яка
для цілей бухгалтерського обліку складається з їхньої
облікової вартості та витрат, пов’язаних з їхньою реалі-
зацією;
—	сума безнадійної дебіторської заборгованості та від-
рахування до резерву сумнівних боргів;
—	втрати від операційної курсової різниці (від змін
курсу валюти за операціями, активами та зобов’язан-
нями, пов’язаними з операційною діяльністю підпри-
ємства);
17 = ”
514
Облік доходів, витрат і результатів діяльнявй)
—	втрати від знецінення запасів;
—	нестачі та втрати від псування цінностей;
— визнані штрафи, пені, неустойки;	.V :
—	витрати на утримання об’єктів соціально-культур-
ного призначення;
—	інші витрати операційної діяльності.
Синтетичний облік операційних витрат. Облік операцій-
них витрат ведеться на таких рахунках:
92 «Адміністративні витрати»;
Субрахунок 801 Субрахунок 201	«Витрати сировини Сировина і матеріали»	й матеріалів» 1		 	1		і  Дт	1 Кт		► Дт	1 Кт 	 Рахунок 22 «Малоцінні	Субрахунок 809 та швидкозношувані	«Інші матеріальні предмети»	витрати» 	1	 2 	-			 ТТ-Г	ТГ-,	ТТ»	ТГч»	
дт	і пт	Р ДТ	| ГьТ Субрахунок 131	Субрахунок 831 «Знос основних	«Амортизація засобів»	основних засобів» 	1	 3  	—1		Рахунок 79 «Фінансові результати» Г* Дт І Кт 1	9 - Рахунок 92 «Адміністративні витрати» 8	1		
Субрахунок 661	Субрахунок 811 «Розрахунки	«Виплати за окладами за заробітною платою»	й тарифами» 	1	 4		1		
Субрахунок 651	Субрахунок 821 «Розрахунки	«Відрахування за пенсійним	на пенсійне забезпеченням»	забезпечення» 	.	 5		.	 Дт | Кт 	-> Дт	і Кт — Субрахунок 652	Субрахунок 822 « Розрахунки	♦ Відрахування за соціальним	на соціальне забезпеченням»	страхування»	
		 . Дт | Кт 	► Дт	і Кт	— Субрахунок 653 «Розрахунки	Субрахунок 823 за страхуванням	«Страхування на випадок безробіття»	на випадок безробіття»	
Дт | Кт	——-► Дт	! Кт 		
Рис. 5.4. Формування витрат за рахунком 92 «Адміністративні витрати»
Облік витрат підприємства
515
93 «Витрати на збут»;
94 «Інші витрати операційної діяльності».
На дебеті цих рахунків відображають суму визнаних
витрат, на кредиті — їх списання на рахунок 79 «Фінан-
сові результати».
На рис. 5.4 зображено формування адміністративних
витрат, на рис. 5.5 — витрат на збут з використанням ра-
хунків бухгалтерського обліку класу 8.
Бухгалтерські проводки за рахунком 92 «Адміністра-
тивні витрати» наведено в табл. 5.19.
Субрахунок 801 Субрахунок 201	«Витрати сировини «Сировина і матеріали»	й матеріалів» Дт	| Кт 	► Дт	| Кт — Рахунок 22 «Малоцінні	Субрахунок 809 та швидкозношувані	«Інші предмети»	матеріальні витрати» 1	2	1	
Субрахунок 131	Субрахунок 831 «Знос	«Амортизація основних засобів»	основних засобів» 			 з 	.		Рахунок 79 «Фінансові результати»
	Дт	| Кт 1	9 — Рахунок 93 «Витрати на збут» 8 	1	_
дт	і 1\.Т	Р ДТ	| ЛТ Субрахунок 661	Субрахунок 811 «Розрахунки	«Виплати за окладами за заробітною платою»	й тарифами» 1	і	
ДТ	|	1\Т	Р ДТ	| ЛТ Субрахунок 651	Субрахунок	821 «Розрахунки	«Відрахування за пенсійним	на пенсійне забезпеченням»	забезпечення» 		—1	5 	1		
Субрахунок 652	Субрахунок 822 «Розрахунки	«Відрахування за соціальним	на соціальне страхуванням»	страхування» ———]	6 	1		
ДТ	1 кт	» дт	| ЛТ Субрахунок 653	Субрахунок 823 «Розрахунки	«Страхування за страхуванням	на випадок на випадок безробіття»	безробіття»	
Дт	| Кт 	► Дт	| Кт 		
Рис. 5. 5. Формування витрат за рахунком 93 «Витрати на збут»
516
Облік доходів, витрвгірезультатів діяльності
Таблиця 5.19
Бухгалтерські проводки за рахунком 92
«Адміністративні витрати»
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Списано матеріальні витрати, що належать до адміністративних витрат	92	201
2.	Включено до складу адміністративних витрат амортизацію основних засобів загальногосподарського призначення	92	131
3.	Списано витрати на оплату праці працівникам адміністративно- управлінського апарату	92	661
4.	Нараховано відрахування на соціальні заходи до фонду оплати праці працівникам адміністративно- управлінського апарату	92	651 652 653
5.	Списано МШП, які належать до адміністративних витрат	92	22
6.	Рахунки класу 8 закриваються на рахунок адміністративних витрат, операція не здійснюється, якщо підприємство не використовує рахунків класу 8	92	рахунки класу 8
7.	Щомісяця загальна сума сформованих адміністративних витрат списується на фінансові результати основної діяльності підприємства	791	92
При формуванні витрат на збут та інших витрат
операційної діяльності кореспонденція рахунків є ана-
логічною.
Приклад
Підприємство безоплатно передало запасні частини
балансовою вартістю 2 000 грн.
На рахунках бухгалтерського обліку цю операцію ві-
дображають такими проводками (табл. 5.20):	"
в-’	> >.8“ иочнух: . •. іібочіаяі-н ? / .й .. й
Облік витрат •ОЙвЙ’ЯІінз ,;..
517
Таблиця 5.20
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено балансову вартість переданих запчастин	949	207	2 000
2.	Відображено податкові зобов'язання з ПДВ	949	641	400
3.	Інші витрати діяльності віднесено на фінансові результати	791	949	2 400
Приклад
Підприємство перерахувало уповноваженому банку
2 000 дол. Курс НБУ на дату перерахування — 5,65 грн.
за 1 дол. Валюту продано за курсом 5,6 грн. за 1 дол.
Цю операцію відображають на рахунках бухгалтер-
ського обліку такими проводками (табл. 5.21):
Таблиця 5.21
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено суму валюти, перерахованої уповноваженому банку для продажу (2 000 х 5,65)	334	312	11 300
2.	Відображено дохід від реалізації іноземної валюти (2 000 х 5,6)	311	711	11 200
3.	Віднесено на фінансовий результат дохід від реалізації іноземної валюти	711	791	11 200
4.	Відображено балансову вартість іноземної валюти	942	334	11 300
5.	Віднесено на фінансові результати собівартість реалізованої іноземної валюти	791	942	11 300
518
Облік доходів, витраті результатів діяльності
Приклад
Використовуючи вихідні дані, здійснити розподіл ви-
трат на:
1)	адміністративні витрати;
2)	витрати на збут;
3)	інші витрати операційної діяльності
та скласти бухгалтерські проводки з їх обліку.
Вихідні дані (в грн.):
—	витрати на пакувальні матеріали	100
—	штрафи, пені, неустойки	ЗО
—	перераховано благодійну допомогу	500
—	нараховано амортизацію основних засобів
загальногосподарського призначення	120
—	маркетингові послуги	200
—	нараховано зарплату робітникам,
що зайняті збутом продукції	1 000
—	нарахування на зарплату	375
—	комунальні послуги	70
—	матеріали, використані на утримання
об’єктів соціально-культурного призначення	700
—	юридичні послуги	200
—	оцінка майна	300
Бухгалтерські проводки за цією операцією є такими
(табл. 5.22 ):
Таблиця 5.22
Зміст операції	Сума, грн.	Кореспонденція рахунків із використанням рахунків класу 8		Кореспонденція рахунків без використання рахунків класу 8	
		Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Адміністративні витрати					
1	2	3	4	5	6
1. Перераховано благодійну допомогу	500	84 92	311 84	92	311
2. Нараховано амортизацію	120	831 92	131 831	92	131
3. Відображено комунальні витрати	70	84 92	631 84	92	631
4. Одержано юридичні послуги	200	84 92	631 84	92	631
5. Одержано послуги з оцінки майна	300	84 92	631 84	92	631
Облік витрат підприємства
519
Закінчення таблиці 5.22
1	2	3	4	5	6
Разом (витрати списано на фінансовий результат)	1 190	791	92	791	92
Витрати на збут					
1. Витрати на пакувальні матеріали	100	809 93	209 809	93	209
2. Одержано маркетингові послуги	200	84 93	631 84	93	631
3. Нараховано зарплату	1 000	811 93	661 811	93	661
4. Нарахування на зарплату	375	82 93	65 82	93	65
Разом (витрати списано на фінансовий результат)	1 675	791	93	791	93
Інші витрати операційної діяльності					
Сплачено штрафи до бюджету	зо	84 94	311 84	94	311
Списано матеріали на утримання об'єктів соціально- культурного призначення	700	801 94	201 801	94	201
Разом (витрати списано на фінансовий результат)	730	791	94	791	94
Облік інших витрат діяльності
До інших витрат діяльності належать фінансові вит-
рати, втрати від участі в капіталі, надзвичайні витрати,
інші витрати.
Облік фінансових витрат. У процесі своєї фінансової
діяльності підприємство несе відповідні витрати.
Витрати фінансової діяльності підприємства — витрати на від-
сотки (за одержаними кредитами, випущеними облігаціями, фі-
нансовою орендою тощо) та інші витрати підприємства.
520
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
Для обліку таких витрат Планом рахунків передбаче-
но рахунок 95 «Фінансові витрати».
Рахунок 95 «Фінансові витрати» має такі субрахунки:
951 «Відсотки за кредит»;
952 «Інші фінансові витрати».
На дебеті рахунка відображають суму визнаних вит-
рат, на кредиті — списання на рахунок 79 «Фінансові ре-
зультати».
На субрахунку 951 «Відсотки за кредит» ведеться об-
лік витрат, пов’язаних із нарахуванням і сплатою відсот-
ків тощо за користування кредитами банків.
На субрахунку 952 «Інші фінансові витрати» ведеть-
ся облік витрат, пов’язаних із залученням позиченого ка-
піталу, зокрема витрат, пов’язаних із випуском, утри-
манням і обігом власних цінних паперів; нарахування
відсотків за договорами кредитування (крім банківських
кредитів), фінансового лізингу та ін.
Порядок відображення в бухгалтерському обліку сум
нарахованих відсотків такий:
а)	при нарахуванні відсотків за довгостроковими кре-
дитами банків:
Дт 951 «Відсотки за кредит»;
Кт 50 «Довгострокові позики»;
б)	при нарахуванні відсотків за короткостроковими
кредитами банків:
Дт 951 «Відсотки за кредит»;
Кт 60 «Короткострокові позики»;
в)	при нарахуванні відсотків за договором фінансової
оренди:
Дт 952 «Інші фінансові витрати»;
Кт 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками».
Облік втрат від участі в капіталі. Багато підприємств,
що здійснюють інвестиції, обліковують втрати від своєї
діяльності за методом участі у капіталі.
Втрати від участі в капіталі — збитки від інвестицій в асоційова-
ні, дочірні або спільні підприємства, які обліковують за методом
участі в капіталі.
На рахунку 96 «Втрати від участі в капіталі» обліко-
вують втрати від зменшення вартості інвестицій, обліко-
ваних методом участі в капіталі, що виникають у проце-
сі інвестиційної діяльності підприємства. Основні вимоги
до обліку інвестицій викладено в П(С)БО 12 «Фінансові
інвестиції».
Облік витрат підприємства
521
Рахунок 96 «Втрати від участі в капіталі» має такі
субрахунки:
961 «Втрати від інвестицій в асоційовані підприємс-
тва»;
962 «Втрати від спільної діяльності»;
963 «Втрати від інвестицій у дочірні підприємства».
На дебеті рахунка відображають суму визнаних втрат,
на кредиті — списання на рахунок 79 «Фінансові резуль-
тати».
На субрахунку 961 «Втрати від інвестицій в асоційо-
вані підприємства» ведеться облік втрат, пов’язаних із
зменшенням частки інвестора в чистих активах об’єкта
інвестування, зокрема внаслідок одержання асоційовани-
ми підприємствами збитків або зменшення власного ка-
піталу асоційованих підприємств через інші події (перео-
цінка необоротних активів та інвестицій тощо).
На субрахунку 962 «Втрати від спільної діяльності»
ведеться облік витрат, пов’язаних зі зменшенням час-
тки інвестора в чистих активах об’єкта інвестування,
зокрема внаслідок понесення спільними підприємства-
ми збитків або зменшення їхнього власного капіталу че-
рез інші події (переоцінка необоротних активів та інвес-
тицій тощо).
На субрахунку 963 «Втрати від інвестицій у дочірні
підприємства» ведеться облік витрат, пов’язаних із змен-
шенням частки інвестора в чистих активах об’єкта інвес-
тування, зокрема, внаслідок понесення дочірніми підпри-
ємствами збитків або зменшення їхнього власного капі-
талу через інші події (переоцінка необоротних активів та
інвестицій тощо).
Приклад
Підприємство «Факел» має три дочірні підприємства:
ДП — «Іскра», ДП — «Зірка», ДП — «Планета». Частка
підприємства «Факел» у капіталі відповідних дочірніх
підприємств становить:
ДП «Іскра» — 18%, ДП «Зірка» — 22%, ДП «Плане-
та» — 34%.
Сума зменшення власного капіталу становить:
ДП «Іскра» — 12 000 грн., ДП «Зірка» — 15 000 грн.,
ДП «Планета» — 10 000 грн.
Обчислення суми втрат від участі в капіталі наведе-
но в табл. 5.23.
522
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
Таблиця 5.23
Назва асоційованого або дочірнього підприємства	Частка в капіталі (відсоток голосів) асоційованого або дочірнього підприємства, що належить підприємству (%)	Сума зменшення власного капіталу асоційованого або дочірнього підприємства у звітному періоді (грн.)	Втрати від участі в капіталі (грн.)
«Іскра»	18	12 000	2 160
«Зірка»	22	15 000	3 300
«Планета»	34	10 000	3 400
Всього	X	X	8 860
Бухгалтерські проводки за цією операцією є такими:
Дт 963	" на втрати від
Кт 141 «Інвестиції пов’язаним участі в капіталі
сторонам за методом в сумі 8 860 грн.;
обліку участі в капіталі»
Дт 793 ) списано втрати від участі в капіталі на
Кт 963 ] фінансовий результат у сумі 8 860 грн.
Облік надзвичайних витрат. У результаті стихій, тех-
ногенних катастроф і аварій на підприємстві можуть ви-
никнути надзвичайні витрати.
Надзвичайні витрати — втрати і витрати, пов'язані з подіями або
операціями, які відрізняються від звичайної діяльності підприємс-
тва, і не очікується, що вони повторюватимуться періодично чи в
кожному звітному періоді.
Облік цих витрат ведеться на рахунку 99 «Надзвичай-
ні витрати». На дебеті рахунка відображають суму визна-
них витрат, на кредиті — списання на рахунок 79 «Фі-
нансові результати».
До витрат від надзвичайних подій належать як прямі
втрати внаслідок таких подій, так і витрати на здійснен-
ня заходів, пов’язаних із запобіганням і ліквідацією
таких наслідків (відшкодування, сплата стороннім орга-
нізаціям, заробітна плата працівників, зайнятих на від-
будовних роботах, вартість використаних сировини й ма-
теріалів тощо).
Рахунок 99 «Надзвичайні витрати» має такі субра-
хунки:
Облік витрат підприємства
523
991 «Втрати від стихійного лиха»;
992 «Втрати від техногенних катастроф і аварій»;
993 «Інші надзвичайні витрати».
На субрахунку 991 «Втрати від стихійного лиха» ве-
деться облік втрат від стихійного лиха (повінь, земле-
трус, град та ін.).
На субрахунку 992 «Втрати від техногенних катас-
троф і аварій» ведеться облік втрат, понесених внаслідок
техногенних катастроф і аварій, що сталися на цьому
підприємстві.
На субрахунку 993 «Інші надзвичайні витрати» ве-
деться облік втрат від інших надзвичайних подій.
Надзвичайні витрати включають до фінансової звіт-
ності за вирахуванням суми, на яку зменшується пода-
ток на прибуток від діяльності підприємства внаслідок
збитків від надзвичайних подій.
Приклад
Внаслідок землетрусу було частково зруйновано бу-
дівлю цеху, витрати на її відбудову становлять (у грн.):
— нараховано зарплату працівникам,
зайнятим на відбудові будівлі	500,00
— нараховано відрахування із зарплати	187,50
— списано матеріальні цінності,
що втратили відповідність критеріям активу	300,00
Загальну суму надзвичайних витрат, обчислення
суми надзвичайних витрат, яка належить до відображен-
ня у Звіті про фінансові результати, і бухгалтерські про-
водки на здійснені господарські операції визначають у
наведений нижче спосіб.
Загальна сума надзвичайних витрат:
500,00 + 187,50 + 300,00 = 987,50 грн.
Обчислення суми надзвичайних витрат для відобра-
ження у Звіті про фінансові результати наведено в
табл. 5.24.
Таблиця 5.24
Надзвичайні витрати (гри.)	Ставка податку на прибуток (%)	Зменшення податку на прибуток внаслідок збитків від надзвичайних подій (грн.): (гр. 1 х гр. 2 : 100)	Сума надзвичайних витрат у Звіті про фінансові результати (гри.) (гр. 1 - гр. 3)
987,50	ЗО	296,25	691,25
524
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
На рахунках бухгалтерського обліку ці операції ві-
дображають такими проводками (табл. 5.25):
Таблиця 5.25
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено суму нарахованої заробітної плати	991	661	500,00
2.	Відображено нарахування на заробітну плату	991	65	187,50
3.	Списано матеріали, що втратили критерій активу	991	201	300,00
4.	Відображено зменшення податку на прибуток внаслідок збитків від надзвичайних подій	641	991	296,25
5.	Відображено суму податку на прибуток від надзвичайних подій	982	641	296,25
6.	Відображено суму надзвичайних витрат у Звіті про фінансові результати	974	991	691,25
7.	Відображено податок на прибуток від надзвичайних подій у фінансових результатах	794	982	296,25
Облік інших витрат. Кожне підприємство, що здій-
снює господарські операції, пов’язані з фінансовими
інвестиціями, реалізацію необоротних активів має облі-
ковувати витрати, що виникають у результаті цієї діяль-
ності й мають назву «інші витрати».
Інші витрати — витрати, що виникають під час звичайної діяльнос-
ті (крім фінансових витрат), але не пов'язані безпосередньо з ви-
робництвом і (або) реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг).
До таких витрат належать:
—	собівартість реалізованих фінансових інвестицій
(балансова вартість і витрати, пов’язані з реалізацією фі-
нансових інвестицій);
—	собівартість реалізованих необоротних активів (за-
лишкова вартість і витрати, пов’язані з реалізацією не-
оборотних активів);
—	собівартість реалізованих майнових комплексів;
—	втрати від неопераційних курсових різниць;
—	сума уцінки необоротних активів і фінансових ін-
вестицій;
Облік витрат підприємства
525
—	витрати на ліквідацію необоротних активів (розби-
рання, демонтаж та ін.);
—	залишкова вартість ліквідованих (списаних) необо-
ротних активів;
— інші витрати звичайної діяльності.
Облік цих витрат ведеться на рахунку 97 «Інші вит-
рати», який має такі субрахунки:
971 «Собівартість реалізованих фінансових інвестицій»;
972 «Собівартість реалізованих необоротних активів»;
973 «Собівартість реалізованих майнових комплексів»;
974 «Втрати від неопераційних курсових різниць»;
975 «Уцінка необоротних активів і фінансових інвес-
тицій»;
976 «Списання необоротних активів»;
977 «Інші витрати звичайної діяльності»;
978 «Виплати страхових сум і страхових відшкоду-
вань»;
979 «Перестрахування».
На дебеті субрахунків 971—977 відображають суму
визнаних витрат, на кредиті — списання на рахунок 79
«Фінансові результати».
Приклад
Підприємство прийняло рішення про ліквідацію вер-
стата (первісна вартість — 20 000 грн., знос — 18 000 грн.).
Витрати, пов’язані з ліквідацією, становлять 1 200 грн.
Вартість брухту, одержаного внаслідок ліквідації верста-
та, — 600 грн.
У бухгалтерському обліку цю операцію відображають
такими проводками (табл. 5.26):
Таблиця 5.26
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Списано знос ліквідованого верстата	131	104	18 000
2.	Відображено залишкову вартість ліквідованого верстата	976	104	2 000
3.	Відображено витрати, пов’язані з ліквідацією верстата	976	661, 65	1 200
4.	Віднесено на фінансовий результат витрати на ліквідацію	793	976	3 200
5.	Відображено вартість брухту, одержаного внаслідок ліквідації верстата	209	746	600
6.	Відображено дохід від ліквідації у фінансових результатах	746	793	600
526
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
Приклад
Підприємство передало безоплатно офісні меблі
балансовою вартістю 10 000 грн., знос яких дорівнює
9 000 грн.
У бухгалтерському обліку цю операцію відображають
такими проводками (табл. 5.27):
Таблиця 5.27
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Списано знос переданих основних засобів	131	104	9 000
2.	Відображено залишкову вартість переданих основних засобів	977	104	1 000
3.	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	977	641	200
4.	Відображено фінансовий результат	793	977	1 200
Облік податку на прибуток. До витрат відносять і по-
датки на прибуток. Цей податок визнається витратами
згідно з П(С)БО 17 «Податок на прибуток».
На рахунку 98 «Податки на прибуток» ведеться облік
нарахованої за даними бухгалтерського обліку суми по-
датку на прибуток від звичайної діяльності та від надзви-
чайних подій.
На дебеті рахунка відображають нараховану суму по-
датку на прибуток, на кредиті — включення до фінансо-
вих результатів на рахунку 79 «Фінансові результати».
Рахунок 98 «Податки на прибуток» має такі субра-
хунки:
981 «Податки на прибуток від звичайної діяльності»;
982 «Податки на прибуток від надзвичайних подій».
На субрахунку 981 «Податки на прибуток від зви-
чайної діяльності» ведеться облік нарахованої суми
податку на прибуток від звичайної діяльності, який
визначається за прибутком, відображеним у бухгалтер-
ському обліку (незалежно від суми прибутку чи цілей
оподаткування).
Сума податку на прибуток від звичайної діяльності
визначається та відображається на цьому субрахунку без
зменшення на суму, на яку зменшується податок на при-
буток у результаті обчислення такого податку від алгеб-
Облік витрат підприємства
527
раїчної суми прибутку від звичайної діяльності та збитку
від надзвичайних подій (згорнутий результат).
На субрахунку 982 «Податки на прибуток від надзви-
чайних подій» ведеться облік нарахованої суми податку
на прибуток від надзвичайних подій.
Приклад
У 2000 році підприємство одержало дохід у сумі
З 500 грн., а також передоплату від покупців — 1 200 грн.
Згідно з даними податкового обліку податок на при-
буток становить 1 410 грн.: (З 500 + 1 200) х 30%. У бух-
галтерському обліку одержана передоплата в дохід під-
приємства не включається, а відображається на кредиті
рахунка 681 «Розрахунки за авансами одержаними».
За даними бухгалтерського обліку сума податку на
прибуток становитиме 1 050 грн. (З 500 грн. х 30%).
На різницю перевищення суми податку на прибуток
за даними податкового обліку над сумою податку на при-
буток за даними бухгалтерського обліку — 360 грн.
(1 410 грн. - 1 050 грн.) — виникає відстрочений подат-
ковий актив, обліковують на дебеті рахунка 17 «Відстро-
чені податкові активи».
Бухгалтерські проводки з відображення цих операцій
є такими (табл. 5.28):
Таблиця 5.28
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено податок на прибуток за даними бухгалтерського обліку	981	641	1 050
2.	Відображено суму перевищення податку на прибуток за даними податкового обліку над податком на прибуток за даними бухгалтерського обліку (1 410 - 1 050)	17	641	360
3.	Перераховано до бюджету податок на прибуток	641	311	1 410
4.	Відображено закриття субрахунка 981 на дебет рахунка 79 «Фінансові результати»	79	981	1 050
528
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
Приклад
У 200Х р. це підприємство одержало дохід у сумі
5 000 грн. (у тому числі 1 200 грн. за продукцію (товари,
роботи, послуги), відвантажену в рахунок передоплати,
одержаної в 200Х р.) і здійснило передоплату постачаль-
никам на суму 1 600 грн.
У бухгалтерському обліку сума податку на прибуток
становитиме 1 500 грн. (5 000 грн. х 30%), оскільки спла-
чена постачальникам сума передоплати не враховується.
За даними податкового обліку податок на прибуток
становить: (5 000 грн. — 1 600 грн. — 1 200 грн.) х
х 30% = 660 грн.
На різницю (перевищення) суми податку на прибуток
за бухгалтерським обліком над сумою податку на прибу-
ток, облікованою за податковим обліком, виникають
відстрочені податкові зобов’язання, які відображають на
кредиті рахунка 54 «Відстрочені податкові зобов’язан-
ня», в сумі 840 грн. (1 500 грн. — 660 грн.).
Оскільки в рахунок передоплати (1 200 грн.), одержа-
ної в 200Х р., продукцію (товари, роботи, послуги) від-
вантажено в 200Х р., відстрочений податковий актив у
сумі 360 грн. (сальдо на рахунку 17) списують на дебет
субрахунка 981.
Бухгалтерські проводки за цією операцією наведено
в табл. 5.29.
Таблиця 5.29
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено податок на прибуток за даними податкового обліку	981	641	660
2.	Відображено відстрочені податкові активи, які значаться на рахунку 17 на початок року	981	17	360
3.	Відображено відстрочені податкові зобов’язання (1500 - 660 - 360)	981	54	480
4.	Перераховано до бюджету податок на прибуток	641	311	660
5.	Відображено закриття субрахунка 981 на дебет рахунка 79 (660 + 360 + 480)	79	981	1 500
Облік результатів діяльності підприємства
529
5.3.	Облік результатів діяльності
підприємства
Облік фінансових результатів операційної
діяльності
Від операційної діяльності підприємства одержують
певний фінансовий результат.
Фінансовий результат — прибуток або збиток, одержаний від ді-
яльності підприємства.
У бухгалтерському обліку і фінансовій звітності опе-
раційну діяльність поділяють на:
—	основну діяльність — діяльність, пов’язану з про-
дажем готової продукції, робіт, послуг, а в торгівлі — то-
варів;
—	іншу операційну діяльність — діяльність із пере-
дання в оренду основних засобів, нематеріальних акти-
вів; з продажу оборотних активів (які не є товарами, тоб-
то активами, спеціально придбаними для продажу);
—	діяльність з операцій із тарою, з інвентаризації,
конвертації (продажу) іноземної валюти, з одержання
грантів і субсидій, одержання (чи сплати) пені, штрафів,
неустойок.
Фінансові результати від операційної діяльності облі-
ковують на субрахунку 791 «Результат основної діяль-
ності», на якому визначається прибуток (збиток) від ді-
яльності підприємства.
На кредиті субрахунка відображають у порядку зак-
риття рахунків суму доходів від реалізації готової про-
дукції, товарів, робіт, послуг та від іншої операційної ді-
яльності (рахунки 70 «Доходи від реалізації», 71 «Інший
операційний дохід»), на дебеті — суму в порядку закрит-
тя рахунків обліку собівартості реалізованої готової про-
дукції, товарів, робіт і послуг, адміністративних витрат,
витрат на збут, інших операційних витрат (рахунки 90
«Собівартість реалізації», 92 «Адміністративні витрати»,
93 «Витрати на збут», 94 «Інші витрати операційної ді-
яльності»).
Формування прибутку зображено на рис. 5.6, 5.7.
Бухгалтерські проводки за субрахунком 791 «Резуль-
тат основної діяльності» наведено в табл. 5.30.
З кредиту рахунків зобов'язань
З дебету рахунків дебіторської заборгованості
Рахунок 20
«Виробничі
запаси»
Дт ~| Кт~
Рахунок 23
« Виробництво »
~ дт |
Рахунок 26
«Готова продукція»
—* Дт | Кт —
Рахунок 22
«Малоцінні та
швидкозношувані
предмети»
—► Дт | Кт ~
Рахунок 65
«Розрахунки
за страхуванням»
Дт | Кт
Рахунок 66
«Розрахунки
з оплати праці»
Дт | Кт
Рахунок 13
«Знос необоротних
активів»
Дт І Кт —
Рахунок 23
« Виробництво »
Дт І Кт
Рахунок 90
«Собівартість
реалізації»
Дт } Кт '
Рахунок 80
♦ Матеріальні
витрати»
д^ | Кт
Рахунок 71
«Інший
операційний
ДОХІД»
| Кт~
я
к
а
‘к
ф
ч
а
'к
ф
.2
Рахунок 92
«Адміністративні
витрати»_________
—* ДТ І Кт -
Рахунок 93
«Витрати на збут»
Дт | Кт —
Рахунок 91
« Загальновиробничі
витрати»
. ~ї- Дт | Кт ~—
В
Щ
Рахунок 94
«Інші витрати
операційної
діяльності»
Дт | Кт ~
Субрахунок 791
♦Результат
основної
діяльності»
* Дт | Кт ”
Рахунок 44
«Нерозподілені
прибутки
(непокриті
збитки)»
► Дт ] Кт ч
Рис. 5.7. Формування прибутку від операційної діяльності без використання рахунків класу 8
Облік результатів діяльності підприємства	531
З кредиту рахунків зобов’язань
З дебету рахунків дебіторської заборгованості
Рахунок 20	Рахунок 80
«Виробничі	«Матеріальні
запаси»	витрати»
—► Дт | Кт --------* Дт | Кт
Рахунок 22	Г
«Малоцінні /
та швидко- /
зношувані /
предмети» /
Дт । Кт	Рахунок 82
Рахунок 65	«Відрахування
«Розрахунки	на соціальні
за страхуванням» заходи»
Дт | Кт —-----Дт | Кт =
Рахунок 23
«Виробництво»
Рахунок 26
«Готова
продукція»
«Адміністративні
Рахунок 90
« Собівартість
реалізації»
Кт
Рахунок 70
«Доходи
від реалізації»
——дт | Кт
Рахунок 71
«Інший
операційний
дохід»
—— Дт | Кт <——
Рахунок 66
«Розрахунки
з оплати праці»
Дт І Кт 2
Рахунок 81
«Витрати
на оплату праці»
* Дт | Кт —
витрати»
—* Дт | Кт —
Рахунок 93
«Витрати
на збут»
—> Дт | Кт —
Субрахунок 791
«Результат
основної
діяльності»
—► Дт І Кт 4-
—І—1
Рахунок 13
«Знос необоротних
активів»
Дт І Кт —-
Рахунок 83
«Амортизація»
Дт | Кт ——
Рахунок 91
«Загально-
виробничі
витрати
----> Дт | Кт =—
Рахунок 44
« Нерозподілені
прибутки
(непокриті
збитки)»
——► Дт |~Кт —
Рис. 5.6. Формування прибутку від операційної діяльності з використанням рахунків класу 8
530	Облік доходів, витрат і результатів діяльності
532
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
Таблиця 5.30
Бухгалтерські проводки за субрахунком 791
«Результат основної діяльності»
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Закриття рахунків доходів від реалізації:		
	- готової продукції	701	791
	- товарів	702	791
	- робіт, послуг	703	791
2.	Відображено вирахування з доходу від реалізації	791	704
3.	Закриття рахунків інших операційних доходів	71	791
4.	Списання на фінансові результати:		
	- виробничої собівартості реалізованої готової продукції	791	901
	- фактичної собівартості реалізованих товарів (без торгових націнок)	791	902
	- виробничої собівартості виконаних робіт, наданих послуг	791	903
	- сум визнаних адміністративних витрат	791	92
	- сум визнаних витрат на збут	791	93
	- сум інших витрат від операційної діяльності	791	94
Облік результатів фінансової
та інвестиційної діяльності
Фінансова діяльність підприємства пов’язана з за-
лученням грошових коштів через випуск акцій і облі-
гацій, збільшення статутного фонду та одержання кре-
дитів і позик у банківських і небанківських установах.
Таким чином, фінансова діяльність — це залучення ка-
піталу.
Фінансова діяльність — діяльність, яка зумовлює зміни розміру й
складу власного та позиченого капіталу.
Облік результатів діяльності підприємства
533
Для обліку результатів фінансової діяльності призна-
чено субрахунок 792 «Результат фінансових операцій».
На цьому субрахунку відображають прибуток (зби-
ток) від фінансових операцій підприємства. На кредиті
субрахунка відображають списання суми в порядку
закриття рахунків обліку доходів від участі в капіталі
та інших фінансових доходів, на дебеті — списання фі-
нансових витрат з рахунків 95 «Фінансові витрати» та
96 «Втрати від участі в капіталі».
У бухгалтерському обліку визначення результатів
фінансової діяльності відображають такими проводками
(табл. 5.31):
Таблиця 5.31
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Закриття рахунків доходів від участі в капіталі	72	792
2.	Закриття рахунків доходів від іншої фінансової діяльності, зокрема за одержаними дивідендами, відсотками та ін.	73	792
3.	Списання фінансових витрат у частині відсотків за кредит та витрат, пов’язаних із залученням позиченого капіталу	792	95
4.	Списання фінансових витрат у частині втрат від участі в капіталі	792	96
Підприємства здійснюють також інвестиційну діяль-
ність.
Інвестиційна діяльність — придбання й реалізація необоротних
активів, а також фінансових інвестицій, які не є складовою еквіва-
лентів грошових коштів.
Облік фінансових результатів інвестиційної діяльнос-
ті ведеться на субрахунку 793 «Результат іншої звичай-
ної діяльності», на якому визначається прибуток (збиток)
від іншої звичайної діяльності підприємства. На кредиті
рахунка відображають списання суми в порядку закрит-
тя рахунків обліку доходів від інвестиційної та іншої
звичайної діяльності підприємства, на дебеті — списання
витрат з рахунка 97 «Інші витрати».
Бухгалтерські записи, що відображають фінансові ре-
зультати інвестиційної діяльності, є такими:
534
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
а)	при закритті рахунків доходів від інвестиційної ді-
яльності;
Дт 74 «Інші доходи»;
Кт 793 «Результат іншої звичайної діяльності»;
б)	при списанні витрат інвестиційної діяльності на фі-
нансові результати:
Дт 793 «Результат іншої звичайної діяльності»;
Кт 97 «Інші витрати».
Облік фінансових результатів від
надзвичайних подій
Облік фінансових результатів від надзвичайних по-
дій — подій, які відрізняються від звичайної діяльності
і відбуваються зрідка або нерегулярно, наприклад, сти-
хійні лиха (землетруси, зсуви, смерчі), пожежі, техно-
генні аварії та ін.
На субрахунку 794 «Результат надзвичайних подій»
визначається прибуток (збиток) від надзвичайних подій.
На кредиті субрахунка відображають списання доходів,
отриманих від надзвичайних подій, на дебеті — списан-
ня витрат від надзвичайних подій, що обліковуються на
рахунку 99 «Надзвичайні витрати».
Бухгалтерські записи з обліку фінансових результатів
від надзвичайних подій є такими:
а)	при списанні доходів, одержаних від надзвичайних
подій:
Дт 75 «Надзвичайні доходи»;
Кт 794 «Результат надзвичайних подій»;
б)	при списанні витрат від надзвичайних подій:
Дт 794 «Результат надзвичайних подій»;
Кт 99 «Надзвичайні витрати»;
в)	при віднесенні нарахованого податку на прибуток
на фінансові результати:
Дт 79 «Фінансові результати»;
Кт 98 «Податки на прибуток».
Відображення в обліку результатів діяльності
Визначення фінансових результатів діяльності здій-
снюється на рахунку 79 «Фінансові результати».
Сальдо рахунка 79 під час його закриття списують на
рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)»
і відображають такими проводками:
Д т	Схема
класу 8
Кт
Дт	23	Кт
«Виробництво»
Д т Різні рахунки К т
(11, 15, 26, 37)
Сума визнаних витрат 15 000	Списання частини визнаних витрат 10 000 	і _> Списання частини визнаних витрат5 000	Списано: фактичну виробничу собівартість; частину витрат із виконання капітальних і некапітальних робіт; частину визнаних витрат
...-----------------------------------------------------3--------►
!	Списано: частину визнаних витрат
*	............. 4.....
2 ,..........-.....................-.........І............... -....-...-..... 5	—
і	д	уп	і£т	Списання собівартості
І	•	готової продукції,
і і	«Фінансові результати»	дебіторської заборгованості,
І і	---------------------------- некапітальних і капітальних
1..[ -..—....* 5 000	витрат 7 000
І ....-...3 000
і---------► 7 000
Рис. 5.8. Відображення витрат за елементами у фінансових результатах
Облік результатів діяльності підприємства	535
536
Облік доходів, витрат і результатів діяльності
— отримання прибутку:
Дт 79, Кт 441;
— отримання збитку:
Дт 442, Кт 79.
Підприємства, які для узагальнення інформації про
витрати застосовують лише рахунки класу 8 «Витрати за
елементами», субрахунки рахунка 79 дебетують у корес-
понденції з кредитом рахунків 23 «Виробництво»,
26 «Готова продукція» та інших рахунків класу 2 «Запа-
си», а також із кредитом рахунків класу 1 «Необоротні
активи» та класу 3 «Кошти, розрахунки та інші активи».
Методику відображення витрат у фінансових резуль-
татах зображено на рис. 5.8.
Запитання. Завдання
1.	Розкрийте суть доходів, організацію їх обліку та критерії виз-
нання.
2.	Проілюструйте прикладами, як здійснюється оцінка доходів.
3.	Як класифікують доходи та як їх відображають на рахунках бух-
галтерського обліку? Відповідь проілюструйте прикладами.
4.	Які існують критерії визнання витрат? Наведіть приклади, коли
витрати не визнаються.
5.	З’ясуйте структуру виробничих витрат, їх відображення на ра-
хунках бухгалтерського обліку.
6.	Дайте характеристику операційних витрат.
7.	На яких рахунках і як обліковують інші витрати діяльності?
8.	На якому субрахунку і як обліковують фінансові результати
операційної діяльності?
9.	Якими проводками на рахунках бухгалтерського обліку відоб-
ражають фінансові результати інвестиційної та надзвичайної діяль-
ності?
Облік власного капіталу
6.1.	Власний капітал:
його визнання, функції та структура
Майно підприємства складається з різних об’єктів об-
ліку — носіїв прав власності окремих суб’єктів. Права
кожного власника на майно підприємства і на участь у
його прибутках визначаються часткою і формою інвесто-
ваних коштів. Вони мають бути чітко відображені в бух-
галтерському обліку на підставі відповідних документів.
Розкриття цих прав — одне з найважливіших завдань фі-
нансової звітності.
Гарантією захищеності прав власності підприємства є
власний капітал, зокрема зареєстрована його частка —
статутний капітал.
Власний капітал — власні джерела фінансування підприємства,
які без зазначення строку повернення внесені його засновника-
ми (учасниками), або суми реінвестованого чистого прибутку, на-
громаджені протягом строку існування підприємства, а також дар-
чий капітал.
Поняття «капітал» звичайно асоціюється з поняттям
«власність». На момент утворення підприємства його по-
чатковий капітал втілений у активах, інвестованих зас-
новниками (учасниками), і оцінюється вартістю майна
підприємства. На цьому етапі, коли підприємство ще не
538
Облік власного капіталу
має зовнішньої заборгованості (зобов’язань), основна об-
лікова формула набуває вигляду: А = ВК, де ВК —
власний капітал, оскільки зобов’язання (3) дорівнюють
нулю. Таке трактування первісного статутного капіталу
наведено в П(С)БО 2 «Баланс».
У процесі господарської діяльності у підприємства ви-
никають зобов’язання перед юридичними та фізичними
особами, які потребують певних дій у майбутньому з ме-
тою їх погашення. Зобов’язання є пріоритетними щодо
вимог власників про розподіл прибутку та майна підпри-
ємства, тому власний капітал підприємства обчислюють
як різницю між вартістю його майна та зобов’язаннями:
ВК = А - 3	(1)
Власний капітал підприємства є часткою в активах
підприємства, яка залишається після відрахування його
зобов’язань.
Сума власного капіталу — це абстрактна вартість
майна; вона не є ні поточною ринковою, ні якоюсь іншою
оцінкою для його власників, отже, не відображає поточ-
ної вартості прав власників фірми. На величину власно-
го капіталу істотно впливають складові облікової політи-
ки підприємства, які стосуються принципів, методів і
процедур, обраних для визнання й оцінки елементів і
статей балансу, зокрема його активів і зобов’язань.
Водночас власний капітал є основою для започатку-
вання і здійснення господарської діяльності будь-якого
підприємства, одним із найістотніших і найважливіших
показників, оскільки виконує такі функції:
1)	довгострокове фінансування — знаходиться в роз-
порядженні підприємства необмежений час;
2)	фінансування ризику — використовується для фі-
нансування ризикованих інвестицій, на які можуть не
погодитися кредитори;
3)	самостійність і влада — розмір власного капіталу
визначає міру незалежності та впливу його власника;
4)	розподіл доходів і активів — частки окремих влас-
ників у капіталі є підставою для розподілу фінансового
результату, а також майна у разі ліквідації підприємства.
У разі ліквідації підприємства відображений у його
балансі власний капітал є для зовнішніх користувачів
показником відповідальності й захисту прав кредиторів,
а при наданні кредиту за інших однакових умов перева-
га надається підприємствам із меншою кредиторською
заборгованістю і більшим власним капіталом.
Власний капітал: його визнання, функції та структура
539
Головною метою підприємства є отримання прибутку,
і реалізувати її воно може лише за збереження власного
капіталу.
Згідно з концепцією збереження фінансового капіталу
підприємство отримує прибуток за умови, що сума чистих
активів на кінець періоду перевищує суму чистих активів
на початок періоду після вилучення будь-яких виплат
власникам або внесків власників протягом цього періоду.
Загальну суму власного капіталу визначають за фор-
мулою (1), однак користувачі фінансової звітності вима-
гають докладнішої інформації про його склад і зміни, що
відбулися протягом звітного періоду, оскільки така ін-
формація містить дані про ефективність управління під-
приємством і дає змогу акціонерам, кредиторам та іншим
інвесторам відстежувати динаміку та перспективи їхніх
економічних прав. Отже, фінансова звітність має охоп-
лювати інформацію про:
—	джерела капіталу підприємства;
—	правові обмеження щодо розподілу інвестованого
капіталу;
—	обмеження щодо розподілу дивідендів;
—	пріоритетність прав на майно підприємства за йо-
го ліквідації.
Джерелами утворення власного капіталу є:
1) внески власників підприємства у вигляді грошових
коштів та інших активів;
2) нагромаджені суми нерозподіленого прибутку, що
залишається на підприємстві.
Власний капітал може збільшуватися внаслідок кон-
вертації зобов’язань, а також збільшення вартості акти-
вів, не пов’язаного зі зростанням заборгованості перед
кредиторами (дооцінка необоротних активів, одержання
активів у формі дарчого капіталу).
За джерелами утворення власний капітал поділяють на:
— інвестований (вкладений або оплачений) капітал;
— нерозподілений прибуток.
Інвестований капітал — сума простих і привілейо-
ваних акцій за їхньою номінальною вартістю, а також
додатково вкладений капітал.
Нерозподілений прибуток — частина прибутку, отри-
маного у результаті ефективної діяльності підприємства,
яка не розподіляється між акціонерами, а знову вклада-
ється у розвиток підприємства.
За рівнем відповідальності власний капітал поділя-
ють на:
540
Облік власного капіталу
—	статутний капітал (зареєстрований), сума якого
визначається в установчих документах і підлягає
обов’язковій реєстрації в державному реєстрі господарю-
ючих одиниць;
—	додатковий капітал (незареєстрований) — додатко-
во вкладений капітал, дарчий капітал, резервний капітал
і нерозподілений прибуток (непокритий збиток).
Статутний (зареєстрований) капітал і додатковий (не-
зареєстрований) капітал виконують різні функції. Так,
статутний капітал є первинним джерелом інвестування і
формування майна підприємства. На відміну від додатко-
вого капіталу, він забезпечує регулювання відносин влас-
ності й управління підприємством, його розмір не може
бути меншим від установленої законодавством суми.
Дані про власний капітал наводять в окремому розді-
лі балансу в розрізі його складових відповідно до вимоги
повного розкриття інформації. Зміни, що відбулися в
складі власного капіталу протягом звітного періоду, ві-
дображають у спеціальному звіті про власний капітал.
Форма, зміст і вимоги до розкриття інформації у цьому
звіті встановлені П(С)БО 5 «Звіт про власний капітал».
Облік власного капіталу ведеться на рахунках класу 4
«Власний капітал і забезпечення зобов’язань». Ці рахунки
призначені для узагальнення інформації про стан і рух
коштів різновидів власного капіталу: статутного, пайово-
го, резервного, вилученого, неоплаченого, а також нероз-
поділених прибутків (непокритих збитків), цільових над-
ходжень, забезпечення майбутніх витрат, страхових резер-
вів. Структуру власного капіталу зображено на рис. 6.1.
Рис. 6.1. Структура власного капіталу
Синтетичний облік власного капіталу
541
6.2. Синтетичний облік
власного капіталу
Облік статутного капіталу
Облік формування статутного капіталу. Статутний
капітал є одним із первинних джерел формування майна
підприємств.
Статутний капітал — зафіксована в установчих документах за-
гальна вартість активів, які є внеском власників (учасників) у капі-
тал підприємства.
Статутний капітал акціонерного товариства склада-
ється з грошових коштів, які внесли акціонери (учасни-
ки). Він відображає власні джерела формування активів
і власність акціонерного товариства як юридичної особи,
а також колективну власність акціонерів, у якій частка
кожного визначається вартістю акцій, які йому нале-
жать.
Бухгалтерський облік статутного капіталу починаєть-
ся від дня реєстрації підприємства в державному реєстрі
суб’єктів підприємницької діяльності й закінчується
днем вибуття підприємства з державного реєстру (внаслі-
док припинення діяльності, банкрутства та ін.).
Згідно із Законом України «Про господарські това-
риства» акціонерним визнається товариство, що має ста-
тутний капітал, поділений на певну кількість акцій,
і несе відповідальність за зобов’язаннями лише майном
товариства. Статутний капітал акціонерного товариства
не може бути меншим від суми, яка на момент його ут-
ворення еквівалентна 1250 мінімальним заробітним
платам. Сума статутного капіталу, відображена у фінан-
совому обліку та звітності, має дорівнювати сумарній
номінальній вартості акцій, зазначених в установчих
документах.
Акція є одиницею власності в акціонерному товарис-
тві. Згідно із Законом України «Про цінні папери та фон-
дову біржу» акції — цінний папір без зазначеного термі-
ну обігу, що засвідчує пайову участь у статутному капі-
талі акціонерного товариства, підтверджує членство та
регламентує право на участь в управлінні ним; надає пра-
во його власникові на отримання частки прибутку у виг-
542
Облік власного капіталу
ляді дивідендів, а також на участь у розподілі майна в
разі ліквідації акціонерного товариства.
Розрізняють акції іменні та на пред’явника, прості
та привілейовані. Всі акціонерні товариства повинні ви-
пускати прості акції, яким надано право голосу. Приві-
лейовані акції не мають права голосу, але забезпечують
отримання фіксованої суми дивідендів і дають перевагу
їхнім власникам при розподілі майна в разі ліквідації
товариства.
Випуск акцій супроводжується його реєстрацією в
Державній комісії з цінних паперів і фондового ринку
(ДКЦПФР). Бланки акцій підлягають обліку на позаба-
лансовому рахунку 08 «Бланки суворого обліку».
Під час утворення відкритого акціонерного товарис-
тва акції можуть поширюватися шляхом відкритої пе-
редплати на них.
Для обліку та узагальнення інформації про стан і рух
статутного капіталу підприємства призначено рахунок
40 «Статутний капітал». На кредиті цього рахунка відоб-
ражають збільшення статутного капіталу, на дебеті —
його зменшення (вилучення).
Сальдо на рахунку 40 «Статутний капітал» має від-
повідати розміру статутного капіталу, який зафіксовано
в установчих документах підприємства. Записи на ра-
хунку 40 роблять лише у разі збільшення або зменшен-
ня статутного капіталу в установленому порядку після
внесення відповідних змін до установчих документів
підприємства.
Порядок формування статутного капіталу регулюєть-
ся законодавством і установчими документами.
Синтетичний облік статутного капіталу ведеться за
формами власності (державна, кооперативна, акціонерна,
приватна та ін.) і за іншими ознаками власності (наприк-
лад, види акцій та ін.).
Аналітичний облік статутного капіталу ведеться по
кожному засновнику (учаснику), акціонеру, пайовику
підприємства.
Приклад
Засновники отримали 17. 05. 1999 р. свідоцтво про
державну реєстрацію відкритого акціонерного товариства
«Світанок» зі статутним фондом 100 000 грн. Прийнято
рішення про випуск 200 000 простих іменних акцій но-
мінальною вартістю 0,50 грн. кожна.
Синтетичний облік власного капіталу	543
З 01. 06. 199Х р. оголошено відкриту передплату на
акції.
Суму 100 000 грн. відображають у бухгалтерському
обліку такими проводками:
Дт 46 «Неоплачений капітал»;
Кт 40 «Статутний капітал».
Термін відкритої передплати на акції не може переви-
щувати 6 місяців. Протягом цього часу особи, які бажають
придбати акції, мають внести на поточний рахунок акціо-
нерного товариства не менш як 10% вартості акцій, які
вони передплатили, відтак його засновники видають їм
письмове зобов’язання про продаж певної кількості акцій.
Засновники є тримачами акцій на суму не менш як 25%
статутного капіталу і строком не менш ніж на два роки.
На день скликання установчих зборів особи, що є
передплатниками акцій, мають внести (з урахуванням
початкового внеску) не менш як 30% номінальної вартос-
ті акцій, що підтверджується тимчасовими свідоцтвами.
Акції оплачуються грошовими коштами в національ-
ній чи іноземній валюті або передачею майна і можуть
бути видані покупцеві лише після повної оплати їхньої
вартості, яку він повинен здійснити в установлені уста-
новчими зборами терміни, але не пізніше ніж через рік
після реєстрації акціонерного товариства.
Облік змін статутного капіталу. Акціонерне товарис-
тво може змінювати розмір статутного капіталу згідно з
рішенням зборів акціонерів. У бухгалтерському обліку ці
зміни відображаються лише після державної реєстрації
нового розміру статутного капіталу. Збільшення статут-
ного капіталу акціонерного товариства не більш ніж на
1/3 може здійснюватися за рішенням правління за умо-
ви, що це передбачено статутом товариства.
Зміни статутного капіталу регулюються Положенням
про порядок збільшення (зменшення) розміру статутного
фонду акціонерного товариства, затвердженим рішенням
ДКЦПФР від 08. 04. 1998 р. № 44.
Акціонерне товариство має право збільшувати статут-
ний капітал, якщо всі випущені раніше акції повністю
оплачені за вартістю, не нижчою за номінальну.
Збільшення статутного капіталу здійснюється через:
—	випуск нових акцій;
—	обмін облігацій на акції;
—	зростання номінальної вартості акцій.
544
Облік власного капіталу
Із збільшенням кількості акцій існуючої номінальної
вартості передплата на додатково випущені акції прово-
диться в тому самому порядку, що й на акції першої емі-
сії, а статутний капітал зростає за рахунок:
1)	додаткових внесків учасників — в обліку цей про-
цес відображають аналогічно операціям формування ста-
тутного капіталу;
2)	індексації основних засобів згідно з Положенням
про порядок збільшення статутного фонду за рахунок ін-
дексації основних засобів, затвердженим рішенням
ДКЦПФР від 12. 02. 1998 р. № 39;
3)	реінвестування прибутку:
Дт 441 «Нерозподілений прибуток»;
Кт 40 «Статутний капітал»;
4)	нарахованих дивідендів — у разі, якщо прийнято
рішення про виплату дивідендів акціями:
Дт 671 «Розрахунки з учасниками»;
Кт 40 «Статутний капітал».
Із збільшенням статутного капіталу за рахунок обмі-
ну облігацій акціонерного товариства на його ж акції цю
операцію відображають такими записами:
Дт 52 «Довгострокові зобов’язання за облігаціями»;
Кт 40 «Статутний капітал».
Із збільшенням номінальної вартості акцій статутний
капітал може збільшитися за рахунок додаткових внес-
ків учасників до встановленого рівня номінальної вартос-
ті акцій або за рахунок індексації основних засобів.
Зменшення статутного капіталу акціонерного това-
риства здійснюється внаслідок:
—	зменшення номінальної вартості акцій;
—	зменшення кількості акцій існуючої номінальної
вартості;
—	викупу їх у власників з наступним анулюванням.
Зменшення статутного капіталу за рахунок зменшен-
ня номінальної вартості акцій відображають в обліку та-
кими проводками:
Дт 40 «Статутний капітал»;
Кт 46 «Неоплачений капітал».
Таке зменшення має компенсуватися акціонерам і ві-
дображатися в обліку:
Дт 46 «Неоплачений капітал»;
Кт ЗО «Каса» або 31 «Рахунки в банках».
Зменшення кількості акцій існуючої номінальної вар-
тості через викуп їх у власників і наступне анулювання
відображають в обліку як вилучення капіталу.
Синтетичний облік власного капіталу	545
Облік пайового капіталу
Однією із складових власного капіталу є пайовий ка-
пітал.
Пайовий капітал — сума пайових внесків членів спілок та інших
підприємств, передбачена установчими документами.
Джерелом формування пайового капіталу є обов’язко-
ві та додаткові пайові внески, що надходять від індивіду-
альних і колективних членів.
Розміри обов’язкових пайових внесків визначають за-
гальні збори пайовиків, виходячи з потреби у власних
оборотних засобах. Обов’язкові пайові внески підлягають
поверненню пайовикам при вибутті їх із членів підпри-
ємства або в разі його ліквідації. Належна до повернення
сума визначається з урахуванням фінансового стану та
боргових зобов’язань підприємства.
Додаткові пайові внески пайовики вносять на добро-
вільних засадах з метою забезпечення розвитку господар-
ської діяльності підприємства, і вони підлягають цілко-
витому або частковому поверненню за бажанням пайови-
ка згідно з його заявою.
Щороку під час розподілу прибутку за рішенням збо-
рів пайовиків на обов’язкові та додаткові пайові внески
нараховуються дивіденди, які за згодою власників мо-
жуть зараховуватися на поповнення паю.
Для обліку та узагальнення інформації про суми пайо-
вих внесків членів споживчого товариства, колективного
сільськогосподарського підприємства, житлово-будівель-
ного кооперативу, кредитної спілки та інших підприємств
(надалі — товариства), передбачених установчими доку-
ментами, призначено рахунок 41 «Пайовий капітал».
Колективні сільськогосподарські підприємства (КСП)
на цьому рахунку обліковують: частку вартості майна, що
була розпайована між членами підприємства і є їхньою
власністю; частку вартості майна, що не була розпайова-
на і є спільною власністю всіх членів підприємства, а та-
кож зростання (зменшення) вартості майна у процесі ви-
робничої діяльності підприємства. На інших сільськогос-
подарських підприємствах (акціонерних, приватних то-
що) на рахунку 41 «Пайовий капітал» обліковують вар-
тість майнових паїв, переданих колишніми членами КСП
у користування на засадах оренди, викупу та ін.
Аналітичний облік на рахунку 41 ведеться за видами
капіталу (табл. 6.1).
ін
546
Облік власного капіталу
Таблиця 6.1
Бухгалтерські проводки за рахунком 41
«Пайовий капітал»
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Відображено суму пайових внесків у вигляді:		
	— основних засобів	10	41
	— МШП і виробничих запасів	11, 22, 20	41
	— нематеріальних активів	12	41
	— довгострокових інвестицій	14	41
	— грошових коштів	ЗО, 31	41
2.	Відображено зменшення пайового капіталу в результаті:		
	— розрахунків з учасниками	41	67
	— приєднання частини до статутного капіталу	41	40
Облік додаткового капіталу
Додатковий капітал (незареєстрований) є складовою
власного капіталу.
Додатковий капітал — сума, на яку вартість реалізації випущених
акцій перевищує їх номінальну вартість, а також суми дооцінки ак-
тивів і вартість необоротних активів, безоплатно отриманих під-
приємством.
Для обліку додаткового капіталу в Плані рахунків
передбачено рахунок 42 «Додатковий капітал»: для уза-
гальнення інформації про суми, на які вартість реаліза-
ції випущених акцій перевищує їхню номінальну вар-
тість, а також суми дооцінки активів і вартості нематері-
альних активів, безоплатно одержаних підприємством
від інших юридичних і фізичних осіб, та інші види до-
даткового капіталу.
Рахунок 42 є пасивним; на кредиті відображають збіль-
шення додаткового капіталу, на дебеті — його зменшення.
Рахунок 42 «Додатковий капітал» має такі субрахунки:
421 «Емісійний дохід»;
422 «Інший вкладений капітал»;
423 «Дооцінка активів»;
XI
Синтетичний облік власного капіталу	547
424 «Безоплатно одержані необоротні активи»;
425 «Інший додатковий капітал».
На субрахунку 421 «Емісійний дохід» обліковують
суму різниці між вартістю продажу та номінальною вар-
тістю первинно розміщених акцій.
На субрахунку 422 «Інший вкладений капітал» облі-
ковують інший вкладений засновниками підприємства
капітал понад статутний капітал, інші додаткові внески,
реінвестовані дивіденди тощо без рішення про зміну ста-
тутного капіталу.
На субрахунку 423 «Дооцінка активів» відображають
суму дооцінки (уцінки) активів, яку здійснюють за рі-
шенням урядових органів, а також у інших випадках,
передбачених законодавством.
На субрахунку 424 «Безоплатно одержані необоротні
активи» відображають вартість активів, безоплатно одер-
жаних підприємством від інших юридичних або фізич-
них осіб.
На субрахунку 425 «Інший додатковий капітал» облі-
ковують інші види додаткового капіталу, які не можна
включити у наведені вище субрахунки.
У балансі передбачено відображення додаткового ка-
піталу за двома статтями: «Додатковий вкладений капі-
тал» та «Інший додатковий капітал», тобто окремо відоб-
ражають емісійний дохід та інші складові додаткового
капіталу. Бухгалтерські проводки за рахунком 42
наведено в табл. 6.2.
Таблиця 6.2
Бухгалтерські проводки за рахунком 42
«Додатковий капітал»
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Відобраного дохід від безоплатно одержаних основних засобів	424	745
2.	Відображено результати дооцінки основних засобів	104 23	423 131
3.	Відображено емісійний дохід від здійснення передплати на акції ВАТ	46	421
4.	Відображено вкладений учасниками підприємства капітал (без рішення про збільшення розміру статутного капіталу)	311	422
548
Облік власного капіталу
Облік резервного капіталу
Резервний капітал утворюється в акціонерному това-
ристві за рахунок прибутку після сплати податків і всіх
обов’язкових платежів у розмірі, встановленому установ-
чими документами, але не менш як 25% статутного ка-
піталу.
Резервний капітал — сума резервів, утворених згідно з чинним
законодавством або установчими документами за рахунок нероз-
поділеного прибутку підприємства.
Розмір щорічних відрахувань на поповнення резерв-
ного капіталу зазначають в установчих документах, і він
не може бути меншим за 5% суми чистого прибутку.
Резервний капітал призначений для покриття не-
передбачених витрат, збитків, для сплати боргів підпри-
ємства у разі його ліквідації. Залишки невикористаних
грошових коштів переходять на наступний рік.
Облік резервного капіталу здійснюють на рахунку
43 «Резервний капітал», який призначено для узагаль-
нення інформації про стан і рух резервного капіталу під-
приємства, створеного згідно з чинним законодавством
або установчими документами за рахунок нерозподілено-
го прибутку.
На кредиті рахунка 43 відображають створення резер-
вів, на дебеті — їх використання. Сальдо цього рахунка
кредитове і відображає залишок резервного капіталу на
кінець звітного періоду.
Аналітичний облік резервного капіталу ведеться за
його видами, джерелами утворення і напрямами вико-
ристання.
Бухгалтерські записи з обліку резервного капіталу:
а)	при створенні резерву за рахунок додаткового капі-
талу:
Дт 42 «Додатковий капітал»;
Кт 43 «Резервний капітал»;
б)	при створенні резерву за рахунок нерозподіленого
прибутку:
Дт 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді»;
Кт 43 «Резервний капітал»;
в)	при використанні коштів резервного капіталу:
Дт 43 «Резервний капітал»;
Кт 40 «Статутний капітал»;
Кт 422 «Інший вкладений капітал».	;
Синтетичний облік власного капіталу
549
Облік нерозподіленого прибутку
(непокритого збитку)
Нерозподілений прибуток є складовою власного ка-
піталу.
Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) — сума прибутку,
отриманого від усіх видів діяльності, або сума непокритого збитку.
Нерозподілений прибуток залишається у підприємс-
тва після виплати доходів власникам. Його суму, яку ві-
дображають у звітності, визначають після формування
резервного капіталу.
Суму нерозподіленого прибутку на кінець поточного
року обчислюють у такий спосіб:
Нерозпо-
ділений
прибуток
за мину-
лий рік
Чистий
прибуток
за поточ-
ний рік
Диві-
денди
за по-
точний
рік
Відрахування
(якщо такі є)
на поповнення
резервного
капіталу
Сума непокритого збитку наводиться в дужках і від-
німається під час підсумовування власного капіталу.
Для обліку використовують рахунок 44 «Нерозподіле-
ні прибутки (непокриті збитки)». На цьому рахунку
ведеться облік нерозподілених прибутків і непокритих
збитків, а також сум прибутку поточного й минулого ро-
ку, які були використані у звітному році.
На кредиті рахунка відображають збільшення суми
прибутку від усіх видів діяльності підприємства, на дебе-
ті — збитки та використання прибутку.
Рахунок 44 має такі субрахунки:
441 «Прибуток нерозподілений»;
442 «Непокриті збитки»;
443 «Прибуток, використаний у звітному періоді».
На субрахунку 441 «Прибуток нерозподілений» облі-
ковують наявність і рух нерозподіленого прибутку звіт-
ного року. Сума прибутку може бути спрямована на по-
повнення статутного, резервного капіталу, покриття
збитків або виплату дивідендів.
На субрахунку 442 «Непокриті збитки» відображають
непокриті збитки. їх списання відбувається за рішенням
уповноваженого органу за рахунок відповідних джерел:
нерозподіленого прибутку, резервного або додаткового
капіталу.
550
Облік власного капіталу
На субрахунку 443 «Прибуток, використаний у звітно-
му періоді» відображають використання прибутку на від-
рахування до резервного та іншого капіталу, потрібного
для здійснення діяльності підприємства, розподілу серед
власників, виплати на облігації, іншого використання.
Аналітичний облік нерозподіленого прибутку (непо-
критого збитку) ведеться за кожним видом. Бухгалтер-
ські проводки за рахунком 44 наведено в табл. 6.3.
Таблиця 6.3
Бухгалтерські проводки за рахунком 44
«Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)»
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1.	Відображено фінансовий результат:		
	- прибуток	79	441
	- збиток	442	79
2.	За підсумками звітного періоду зменшено суму нерозподіленого прибутку на суму прибутку, використаного у звітному році	441	443
3.	За підсумками звітного періоду збільшено непокриті збитки на суму прибутку, використаного у звітному році	442	443
4.	Списано непокриті збитки за рахунок нерозподіленого прибутку	441	442
5.	Списано непокриті збитки за рахунок резервного капіталу	43	442
	Використання прибутку у звітному періоді		
6.	Нараховано дивіденди за підсумками звітного року	443	671
7.	Нараховано суму премії на випущені облігації	443	522
8.	Створено резервний капітал згідно з чинним законодавством	443	43
Облік неоплаченого капіталу
Частину власного капіталу, неоплаченого акціонера-
ми, обліковують як власний капітал.
Синтетичний облік власного капіталу
551
Неоплачений капітал — сума заборгованості власників (учасни-
ків) за внесками до статутного капіталу.
Під час утворення акціонерного товариства після
прийняття рішення про випуск акцій і оголошення пе-
редплати на них уся сума зареєстрованого статутного ка-
піталу відображається як неоплачений капітал:
Дт 46 «Неоплачений капітал»;
Кт 40 «Статутний капітал».
Фактичне надходження внесків засновників і учасни-
ків акціонерного товариства зменшує їхню заборгова-
ність за акціями, які вони передплатили, і в фінансово-
му обліку відображається на кредиті рахунка 46 «Нео-
плачений капітал».
Дебетуються при цьому рахунки матеріальних цін-
ностей, нематеріальних активів, грошових коштів (у на-
ціональній або іноземній валюті) відповідно до форми
зроблених внесків. Майно, передане в натуральній формі
у власність підприємства в рахунок оплати акцій, оціню-
ється за домовленістю учасників. Підставою для відпо-
відних записів у бухгалтерському обліку є документи, що
засвідчують факт передачі об’єктів акціонерному това-
риству.
Рахунок 46 «Неоплачений капітал» призначений для
узагальнення інформації про зміни у складі неоплаченого
капіталу підприємства. На дебеті рахунка відображають
заборгованість засновників (учасників) за внесками до
статутного капіталу підприємства, а також номінальну
вартість розміщених неоплачених акцій. На кредиті —
сплату заборгованості за внесками до статутного капіталу
і номінальну вартість оплачуваних акцій. Сальдо рахунка
відображає заборгованість засновників (учасників) за
внесками до статутного капіталу підприємства, а також
номінальну вартість розміщених неоплачених акцій на кі-
нець звітного періоду і віднімається при визначенні під-
сумкової суми власного капіталу.
Аналітичний облік неоплаченого капіталу ведеться за
видами розміщення неоплачених акцій і за кожним зас-
новником (учасником) підприємства.
Приклад
17. 05. 200Х р. одержано Свідоцтво про державну ре-
єстрацію відкритого акціонерного товариства «Світанок»
зі статутним фондом 100 000 грн. Прийнято рішення про
випуск 200 000 простих іменних акцій номінальною вар-
тістю 0,50 грн. кожна.
552
Облік власного капіталу
З 1. 06. 200Х р. оголошено відкриту передплату на акції.
У червні 200Х р. в рахунок оплати передплати на ак-
ції надійшли активи на суму 88 000 грн., у тому числі
(в грн.):
1) основні засоби	45 000
2) об’єкти незавершеного будівництва	8 000
3) нематеріальні активи	3 000
4) виробничі запаси	12 500
5)	грошові кошти в національній валюті, в т. ч.: —	у касу —	на поточний рахунок	500 19 000
На 1. 07. 200Х р. частина статутного капіталу зали-
шається неоплаченою (100 000 — 88 000 = 12 000 грн.),
оскільки під час первинного розміщення акцій особи, що
передплатили їх, можуть сплачувати заборгованість час-
тинами протягом року.
У бухгалтерському обліку ці операції відображають
такими проводками (табл. 6.4):
Таблиця 6.4
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит	
1.	Відображено суму зареєстрованого статутного капіталу	46	40	100 000
2.	Одержано внески акціонерів у вигляді:			
	- основних засобів об'єктів	10	46	45 000
	- незавершеного будівництва	151	46	8 000
	- нематеріальних активів	12	46	3 000
	- виробничих запасів	20	46	12 500
	- внесення готівки в касу	ЗОЇ	46	500
	- перерахування грошової суми на поточний рахунок у банку	311	46	19 000
Синтетичний облік власного капіталу
553
Без урахування інших господарських операцій ВАТ
«Світанок» спрощений баланс лише на підставі розгляну-
того прикладу є таким (табл. 6.5):
Таблиця 6.5
Баланс ВАТ «Світанок» на ЗО. 06. 200Х р.
Актив	Сума	Пасив	Сума
І. Необоротні активи		І. Власний капітал	
Нематеріальні активи	3 000	Статутний капітал	100 000
Незавершене будівництво	8 000	Неоплачений капітал	(12 000)
Основні засоби	45 000		
Усього за розділом І	56 000	Усього за розділом І	88 000
II. Оборотні активи		II. Забезпечення наступних витрат і платежів	
Запаси:			
Виробничі запаси	12 500		
Грошові кошти та їх еквіваленти в національній валюті	19 500	III. Довгострокові зобов’язання	
Усього за розділом II	32 000	IV. Поточні зобов’язання	
III. Витрати майбутніх періодів		V. Доходи майбутніх періодів	
Баланс	88 000	Баланс	88 000
Залишок неоплаченого капіталу наводять у дужках і
віднімають при визначенні підсумку власного капіталу.
Таким чином, до підсумку балансу включають оплачену
вартість статутного капіталу, яку визначають відніман-
ням від загальної вартості випущених акцій (зареєстрова-
ного статутного капіталу) неоплаченого статутного капі-
талу — суми дебіторської заборгованості власників (учас-
ників) за внесками до капіталу.
554
Облік власного капіталу
Облік вилученого капіталу
Акціонерне товариство має право викупити в акціоне-
рів оплачені ними акції з метою наступного анулювання,
перепродажу або розповсюдження серед працівників. Ви-
куплені акції мають бути протягом року реалізовані або
анульовані. У цей період розподіл прибутку акціонерно-
го товариства здійснюється без урахування вилучених з
обігу власних акцій.
Вилучений капітал — фактична вартість акцій власної емісії та
часток, що викуплені товариством у його учасників.
Вилучений капітал обліковують на рахунку 45 «Ви-
лучений капітал» у разі: повернення вкладів на вимогу
учасника або правонаступника (спадкоємця) акціонерно-
го товариства, товариства з обмеженою відповідальністю
або повного товариства; викупу власних акцій у акціоне-
рів з метою перепродажу чи анулювання, а також у разі
зменшення номінальної вартості акцій.
На дебеті цього рахунка відображають суми вкладів,
які повертаються учаснику товариства, вартість викупле-
них у акціонерів власних акцій за купівельною ціною та
суми, на які зменшується розмір внесків або номінальна
вартість акцій; на кредиті — вартість анульованих або пе-
репроданих акцій. Дебетове сальдо цього рахунка показує
вартість викуплених акцій на кінець звітного періоду і ві-
дображається в Балансі від’ємними числами.
Рахунок 45 «Вилучений капітал» має такі субрахунки:
451 «Вилучені акції»;
452 «Вилучені вклади і паї»;
453 «Інший вилучений капітал».
Аналітичний облік вилученого капіталу ведеться за
видами акцій (вкладів, паїв).
Викуплені власні акції відображають за ціною прид-
бання:
Дт 451 Кт ЗО, 31.
У Балансі сума вилученого капіталу наводиться в
дужках і віднімається при визначенні підсумку власного
капіталу.
Якщо балансова вартість вилучених акцій підприємс-
тва перевищує їх номінальну вартість, то різницю спису-
ють як зменшення за статтею «Додатковий вкладений
капітал»:
Дт ЗО, 31 Кт 451 — на номінальну вартість придбання.
Дт 421 Кт 451 — на суму, що перевищує номінальну
вартість.
Синтетичний облік власного капіталу
555
Від’ємна різниця збільшує цю статтю, а за відсутнос-
ті кредитового сальдо на відповідному рахунку визнаєть-
ся як витрати періоду, в якому було здійснено анулюван-
ня акцій:
Дт ЗО, 31 Кт 451
Дт 451 Кт 421.
За аналогічною схемою відображають і повторний ви-
пуск акцій в обіг:
Дт ЗО	31	Кт 451	І	ЯКЩО номінальна вартість
Дт Зо’	31	Кт 421	і	перевищує балансову;
Дт ЗО,	31 Кт 451	1	якщо номінальна вартість
Дт 421, 443 Кт 451	І	менша за балансову.
За анулювання вилучених акцій зменшується статут-
ний капітал і на суму номінальної вартості анульованих
акцій роблять запис:
Дт 40 Кт 451.
Запитання. Завдання
1.	Дайте визначення власного капіталу, розкрийте його функції та
структуру.
2.	Охарактеризуйте джерела утворення власного капіталу.
3.	Як здійснюють облік власного капіталу?
4.	Дайте визначення статутного і пайового капіталів, проаналі-
зуйте джерела їх утворення.
5.	Розкрийте механізм відображення суми пайових внесків.
6.	Як обліковують додатковий капітал і як його відображають у
балансі?
7.	Що таке нерозподілений прибуток (непокритиий збиток) і як
його відображають на рахунках бухгалтерського обліку?
8.	Дайте характеристику неоплаченого капіталу.
9.	Що таке вилучений капітал і як його обліковують?
10.	Як в обліку відображають перевищення номінальної вартості
вилучених акцій над балансовою?
Фінансова звітність
7.1.	Загальні вимоги
до фінансової звітності,
визначені П(С) БО 1
Мета, склад і елементи фінансової звітності
Метою складання фінансової звітності є надання ко-
ристувачам для прийняття рішень повної, правдивої та
неупередженої інформації про фінансовий стан, результа-
ти діяльності та рух коштів підприємства.
Фінансова звітність — бухгалтерська звітність, яка містить інфор-
мацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових
коштів підприємства за звітний період.
Порядок надання фінансової звітності користувачам
визначається чинним законодавством.
Фінансова звітність забезпечує інформаційні потреби
користувачів у:
—	придбанні, продажу цінних паперів і володінні ними;
—	участі в капіталі підприємства;
—	оцінці якості управління;
—	оцінці здатності підприємства своєчасно виконува-
ти свої зобов’язання;
Загальні вимоги до фінансової звітності
557
—	забезпеченості зобов’язань підприємства;
—	визначенні суми дивідендів, які належить розподі-
лити;
—	регулюванні діяльності підприємства;
—	інших рішеннях.
Фінансова звітність має задовольняти потреби корис-
тувачів, які не можуть вимагати звітів, складених з ура-
хуванням їхніх конкретних інформаційних потреб.
Фінансові звіти містять статті, склад і зміст яких виз-
начаються відповідними положеннями (стандартами).
Стаття наводиться у фінансовій звітності за умови
відповідності таким критеріям:
—	існує вірогідність надходження або вибуття май-
бутніх економічних вигод, пов’язаних із цією статтею;
—	оцінка статті може бути достовірно визначена.
Фінансова звітність складається з Балансу, Звіту про
фінансові результати, Звіту про рух грошових коштів,
Звіту про власний капітал і Приміток до звітів.
До фінансової звітності включають показники діяль-
ності філій, представництв, відділень та інших відокрем-
лених підрозділів підприємства.
Баланс — звіт про фінансовий стан підприємства,
який відображає на певну дату його активи, зобов’язан-
ня і власний капітал.
Звіт про власний капітал — звіт, що відображає змі-
ни у складі власного капіталу підприємства протягом
звітного періоду.
Звіт про фінансові результати — звіт про доходи,
витрати та фінансові результати діяльності підприємства
у звітному періоді.
Звіт про рух грошових коштів — звіт, що відображає
надходження й витрату грошових коштів у результаті ді-
яльності підприємства у звітному періоді.
Примітки до фінансових звітів — сукупність показ-
ників і пояснень, яка забезпечує деталізацію та обґрун-
тованість статей фінансових звітів, а також інша інфор-
мація, розкриття якої передбачено відповідними П(С)БО.
Елементами фінансових звітів є активи, зобов’язан-
ня, власний капітал, доходи й витрати.
Елементи фінансових звітів формують статті фінансо-
вої звітності.
Звітний період для складання фінансової звітності —
календарний рік. Баланс підприємства складають на кі-
нець останнього дня звітного періоду.
Проміжну (місячну, квартальну) звітність, що охоп-
558
Фінансове звітність
лює певний період, складають наростаючим підсумком
від початку звітного року.
Перший звітний період новоствореного підприємства
може бути коротшим від дванадцяти місяців, але не дов-
шим за п’ятнадцять місяців. Звітним періодом ліквідова-
ного підприємства є період від початку року до моменту
ліквідації.
Якісні характеристики та принципи підготовки
фінансової звітності
Якісними характеристиками фінансової звітності є:
Зрозумілість — інформація, яка надається у фінансо-
вих звітах, має бути дохідливою та розрахованою на од-
нозначне її тлумачення користувачами за наявності в
них достатніх знань і заінтересованості в сприйнятті цієї
інформації.
Доречність — фінансова звітність має містити лише
доречну інформацію, що впливає на прийняття рішень
користувачами, дає можливість вчасно оцінити минулі,
теперішні та майбутні події, підтвердити та скоригувати
їхні оцінки, зроблені в минулому.
Достовірність — фінансова звітність повинна бути
достовірною. Інформація, наведена у фінансовій звітнос-
ті, є достовірною, якщо в ній немає помилок і викрив-
лень, які можуть вплинути на рішення користувачів
звітності.
Порівнюваність — фінансова звітність має надавати
можливість користувачам порівнювати: фінансові звіти
підприємства за різні періоди; фінансові звіти різних під-
приємств.
Передумовою порівнюваності є наведення відповідної
інформації попереднього періоду й розкриття інформації
про облікову політику та її зміни.
Облікова політика — сукупність принципів, методів і процедур, які
підприємство використовує для складання й подання фінансової
звітності.
Фінансова звітність підприємства формується з дотри-
манням таких принципів:
—	автономності підприємства — підприємство роз-
глядається як юридична особа, відокремлена від власни-
ків. Тому особисте майно та зобов’язання власників не по-
винні відображатися у фінансовій звітності підприємства;
Баланс
559
—	неперервності діяльності — передбачає оцінку ак-
тивів і зобов’язань підприємства, виходячи з припущен-
ня, що його діяльність триватиме;
—	періодичності — передбачає розподіл діяльності
підприємства на певні періоди часу з метою складання
фінансової звітності;
—	історичної (фактичної) собівартості — визначає
пріоритет оцінки активів, виходячи з витрат на їх вироб-
ництво та придбання;
—	нарахування та відповідності доходів і витрат —
згідно з ним для визначення фінансового результату звіт-
ного періоду необхідно зіставити доходи звітного періоду
з витратами, що були здійснені для отримання цих дохо-
дів. При цьому доходи й витрати відображаються в облі-
ку та звітності в момент їхнього виникнення, незалежно
від часу надходження та сплати грошей;
—	повного висвітлення — фінансова звітність має
містити всю інформацію про фактичні та потенційні нас-
лідки подій, яка може вплинути на рішення, що прийма-
ються на її підставі;
—	послідовності — постійне (з року в рік) здійснен-
ня підприємством обраної облікової політики. Її зміна
має бути обґрунтована і розкрита у фінансовій звітності;
—	обачності — методи оцінки, застосовані в бухгал-
терському обліку, повинні запобігати заниженню оцінки
зобов’язань і витрат та завищенню оцінки доходів і акти-
вів підприємства;
—	превалювання змісту над формою — операції ма-
ють обліковуватися відповідно до їхньої суті, а не лише
виходячи з юридичної форми;
—	єдиного грошового вимірника — вимірювання та
узагальнення всіх операцій підприємства у його фінансо-
вій звітності в єдиній грошовій одиниці.
7.2.	Баланс
Загальна характеристика звіту «Баланс»
Зміст, форма балансу та загальні вимоги до розкрит-
тя його статей визначаються П(С)БО 2 «Баланс».
Норми П(С)БО застосовуються до балансів підпри-
ємств, організацій та інших юридичних осіб (надалі —
560
Фінансова звітність
підприємства) всіх форм власності (крім банків і бюджет-
них установ).
Особливості складання консолідованого Балансу виз-
начаються П(С)БО 20 «Консолідована фінансова звіт-
ність» .
Консолідована фінансова звітність — звітність, яка відображає фі-
нансовий стан і результати діяльності юридичної особи та Ті дочір-
ніх підприємств як єдиної економічної одиниці.
Метою складання Балансу є надання користувачам
повної, правдивої та неупередженої інформації про фі-
нансовий стан підприємства на звітну дату.
У Балансі відображають активи, зобов’язання та
власний капітал підприємства.
Згортання статей активів і зобов’язань не припуска-
ється, крім випадків, передбачених відповідними поло-
женнями (стандартами).
Підсумок активу Балансу має дорівнювати сумі зо-
бов’язань і власного капіталу.
Форма Балансу є додатком до П(С)БО 2. Для малих під-
приємств може передбачатися скорочена форма Балансу.
Актив відображають у Балансі за умови, що оцінка
його може бути достовірно визначена і очікується отри-
мання в майбутньому економічних вигод, пов’язаних із
використанням активу.
Витрати на придбання і створення активу, які не мо-
жуть бути відображені в Балансі, включають до витрат
звітного періоду і відображають у Звіті про фінансові ре-
зультати.
Зобов’язання відображають у Балансі, якщо його
оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовір-
ність зменшення економічних вигод у майбутньому внас-
лідок його погашення.
Власний капітал відображають у Балансі одночасно з
відображенням активів чи зобов’язань, що спричиняють
його зміну.
Зміст статей Балансу
Статті активу й пасиву Балансу поєднані в розділи,
яких у активі три, а в пасиві — п’ять. Особливістю гру-
пування статей у розділи є взаємний зв’язок Балансу та
Плану рахунків бухгалтерського обліку. Залишки на ра-
хунках класів 1—6 відображають в таблиці Балансу.
Баланс
561
Актив Балансу складається з трьох розділів:
І.	Необоротні активи.
II.	Оборотні активи.
III.	Витрати майбутніх періодів.
І.	«Необоротні активи»
У статті «Нематеріальні активи» відображають вар-
тість об’єктів, які віднесено до складу нематеріальних
активів згідно з існуючими положеннями (стандарта-
ми). Окремо відображають первісну і залишкову вар-
тість нематеріальних активів, а також нараховану в ус-
тановленому порядку суму зносу. Залишкова вартість
визначається як різниця між первісною вартістю і су-
мою зносу.
У статті «Незавершене будівництво» показують вар-
тість незавершеного будівництва (включаючи устатку-
вання, яке потребує монтажу), що здійснюється для
власних потреб підприємства, а також авансові платежі
для фінансування такого будівництва.
У статті «Основні засоби» відображають: вартість
власних і одержаних на умовах лізингу об’єктів і орен-
дованих цілісних майнових комплексів, віднесених до
основних засобів згідно з діючими положеннями (стан-
дартами); вартість інших необоротних матеріальних ак-
тивів.
Окремо відображають первісну (переоцінену) вар-
тість, суму зносу основних засобів та їхню залишкову
вартість. До підсумку Балансу включають залишкову
вартість, яка визначається як різниця між первісною (пе-
реоціненою) вартістю та сумою зносу на дату складання
Балансу.
У статті «Довгострокові фінансові інвестиції» відобра-
жають: фінансові інвестиції строком більш ніж на один
рік, а також усі інвестиції, що не можуть бути вільно ре-
алізовані в будь-який момент; виділяють фінансові інвес-
тиції, які, згідно з існуючими положеннями (стандарта-
ми), обліковуються методом участі в капіталі.
У статті «Довгострокова дебіторська заборгованість»
показують заборгованість фізичних і юридичних осіб,
яка не виникає у процесі нормального операційного цик-
лу і буде погашена після 12-ти місяців від дати Балансу.
У статті «Відстрочені податкові активи» відобража-
ють суму податку на прибуток, яку належить компенсу-
вати в наступних періодах внаслідок тимчасової різниці
між обліковою та податковою базами оцінки.
У статті «Інші необоротні активи» відображають суми
562
Фінансова звітність
необоротних активів, які не можуть бути включені до пе-
релічених вище статей розділу «Необоротні активи».
II.	«Оборотні активи»
У статті «Виробничі запаси» показують вартість запа-
сів сировини, основних і допоміжних матеріалів, палива,
куплених напівфабрикатів і комплектуючих виробів, за-
пасних частин, тари, будівельних матеріалів та інших
матеріалів, призначених для використання у процесі
нормального операційного циклу.
У статті «Тварини на вирощуванні та відгодівлі» ві-
дображають вартість дорослих тварин на вирощуванні та
відгодівлі, птиці, звірів, кролів, дорослих тварин, вибра-
куваних з основного стада для реалізації, та молодняка
тварин.
У статті «Незавершене виробництво» показують вит-
рати на незавершене виробництво і незавершені роботи
(послуги).
У статті «Готова продукція» показують запаси виро-
бів на складі, які закінчені обробкою, пройшли випро-
бування, приймання, укомплектовані згідно з умовами
договорів із замовниками та відповідають технічним
умовам і стандартам. Продукцію, що не відповідає на-
веденим вимогам (крім браку), і роботи, не прийняті
замовником, показують у складі незавершеного вироб-
ництва.
У статті «Товари» показують вартість товарів, при-
дбаних підприємством для наступного продажу.
У статті «Векселі одержані» показують заборгова-
ність покупців, замовників та інших дебіторів за відван-
тажену продукцію (товари), виконані роботи та надані
послуги, яку забезпечено векселями.
У статті «Дебіторська заборгованість за товари, робо-
ти, послуги» відображають заборгованість покупців чи
замовників за надані їм продукцію, товари, роботи або
послуги (крім заборгованості, забезпеченої векселем). До
підсумку Балансу включають чисту реалізаційну вар-
тість, яка визначається як різниця між дебіторською за-
боргованістю і резервом сумнівних боргів.
У статті «Дебіторська заборгованість за розрахунками
з бюджетом» показують дебіторську заборгованість фі-
нансових і податкових органів, а також переплату за по-
датками, зборами та іншими платежами до бюджету.
У статті «Дебіторська заборгованість за виданими
авансами» показують суму авансів, виданих іншим під-
приємствам у рахунок майбутніх платежів.
Баланс
563
У статті «Дебіторська заборгованість з нара-
хованих доходів» показують суму нарахованих дивіден-
дів, відсотків, роялті тощо, які мають надійти.
У статті «Дебіторська заборгованість із внутрішніх
розрахунків» показують заборгованість пов’язаних сто-
рін і дебіторську заборгованість за внутрішньовідомчими
розрахунками.
У статті «Інша поточна дебіторська заборгованість»
показують заборгованість дебіторів, яку не можна вклю-
чити до інших статей дебіторської заборгованості і яка
відображається у складі оборотних активів.
У статті «Поточні фінансові інвестиції» відображають
фінансові інвестиції на строк, що не перевищує одного
року, які можуть бути вільно реалізовані в будь-який мо-
мент (крім інвестицій, які є еквівалентами грошових
коштів).
У статті «Грошові кошти та їх еквіваленти» відобра-
жають кошти в касі, на поточних та інших рахунках у
банках, які можуть бути використані для поточних опе-
рацій, а також еквіваленти грошових коштів. Окремо
наводять кошти в національній та іноземній валютах.
Кошти, які не можна використати для операцій протя-
гом року (починаючи з дати Балансу) або протягом опе-
раційного циклу внаслідок обмежень, вилучають із
складу оборотних активів і відображають як необоротні
активи.
У статті «Інші оборотні активи» відображають суми
оборотних активів, які не можуть бути включені до наве-
дених вище статей розділу «Оборотні активи».
III.	«Витрати майбутніх періодів»
У складі «Витрат майбутніх періодів» відображають
витрати, які здійснені протягом поточного або поперед-
ніх звітних періодів, але належать до майбутніх звітних
періодів.
Пасив Балансу складається з п’яти розділів:
І.	Власний капітал.
II.	Забезпечення майбутніх витрат і платежів.
III.	Довгострокові зобов’язання.
IV.	Поточні зобов’язання.
V.	Доходи майбутніх періодів.
І.	«Власний капітал»
У статті «Статутний капітал» наводиться зафіксована
в установчих документах загальна вартість активів, які є
внеском власників (учасників) у капітал підприємства.
У статті «Пайовий капітал» наводиться сума пайових
564
Фінансова звітність
внесків членів спілок та інших підприємств, яка перед-
бачається установчими документами.
У статті «Додатковий вкладений капітал» акціонерні
товариства показують суму, на яку вартість реалізації
випущених акцій перевищує їхню номінальну вартість.
У статті «Інший додатковий капітал» відображають
суму дооцінки необоротних активів, вартість необорот-
них активів, безоплатно одержаних підприємством від
інших юридичних і фізичних осіб, та інші види додатко-
вого капіталу.
У статті «Резервний капітал» наводиться сума резер-
вів, створених згідно з чинним законодавством або з ус-
тановчими документами за рахунок нерозподіленого при-
бутку підприємства.
У статті «Нерозподілений прибуток (непокритий зби-
ток)» наводиться або сума прибутку, реінвестована в під-
приємство, або сума непокритого збитку. Сума непокри-
того збитку зазначається в дужках і віднімається під час
визначення підсумку власного капіталу.
У статті «Неоплачений капітал» відображають суму
заборгованості власників (учасників) за внесками до
статутного капіталу. Ця сума наводиться в дужках і
віднімається під час визначення підсумку власного ка-
піталу.
У статті «Вилучений капітал» господарські товарис-
тва відображають фактичну собівартість акцій власної
емісії або часток, викуплених товариством у його учасни-
ків. Сума вилученого капіталу наводиться в дужках і
підлягає відніманню під час визначення підсумку влас-
ного капіталу.
II.	«Забезпечення наступних витрат і платежів»
У складі «Забезпечення наступних витрат і платежів»
відображають нараховані у звітному періоді майбутні
витрати та платежі (витрати на оплату майбутніх відпус-
ток, гарантійні зобов’язання та ін.), величину яких на
дату Балансу можна визначити лише на основі поперед-
ніх (прогнозних) оцінок, а також залишки коштів цільо-
вого фінансування та цільових надходжень, одержаних із
бюджету та інших джерел.
III.	«Довгострокові зобов’язання»
У статті «Довгострокові кредити банків» показують
суму заборгованості підприємства банкам за одержані від
них позики, яка не є поточним зобов’язанням.
У статті «Інші довгострокові фінансові зобов’язан-
ня» показують суму довгострокової заборгованості під-
Баланс
565
приємства за зобов’язаннями із залучення по-
зичених коштів (крім кредитів банків), на які нарахову-
ються відсотки.
У статті «Відстрочені податкові зобов’язання» пока-
зують суму податків на прибуток, які підлягають сплаті
в наступних періодах внаслідок тимчасової різниці між
обліковою та податковою базами оцінки.
У статті «Інші довгострокові зобов’язання» показу-
ється сума довгострокових зобов’язань, які не можна
включити до інших статей розділу «Довгострокові зо-
бов’язання».
IV.	«Поточні зобов’язання»
У статті «Короткострокові кредити банків» відобра-
жають суму поточних зобов’язань підприємства перед
банками за одержаними від них позиками.
У статті «Поточна заборгованість за короткострокови-
ми зобов’язаннями» показують суму довгострокових зо-
бов’язань, яка підлягає оплаті протягом 12 місяців від
дати Балансу.
У статті «Векселі видані» показують суму заборгова-
ності, на яку підприємство видало векселі на забезпечен-
ня поставок (робіт, послуг) постачальників, підрядників
та інших кредиторів.
У статті «Кредиторська заборгованість за товари,
роботи, послуги» показують суму заборгованості поста-
чальникам і підрядникам за матеріальні цінності, вико-
нані роботи та отримані послуги (крім заборгованості, за-
безпеченої векселями).
У статті «Поточні зобов’язання за розрахунками з
одержаних авансів» відображають суму авансів, одержа-
них від інших осіб у рахунок майбутніх поставок продук-
ції, виконання робіт (послуг).
У статті «Поточні зобов’язання за розрахунками з
бюджетом» показують заборгованість підприємства з усіх
видів платежів до бюджету, включаючи податки з пра-
цівників підприємства.
У статті «Поточні зобов’язання за розрахунками з по-
забюджетних платежів» показують заборгованість за
внесками до позабюджетних фондів, передбаченими чин-
ним законодавством.
У статті «Поточні зобов’язання за розрахунками зі
страхування» відображають суму заборгованості з відра-
хувань до Пенсійного фонду, на соціальне страхування,
страхування майна підприємства та індивідуальне стра-
хування його працівників.
566
Фінансова звітність
У статті «Поточні зобов’язання за розрахунками з
учасниками» відображають заборгованість підприємства
перед його учасниками (засновниками), пов’язана з роз-
поділом прибутку (дивіденди та ін.) і формуванням ста-
тутного капіталу.
У статті «Поточні зобов’язання з внутрішніх розра-
хунків» відображають заборгованість підприємства перед
пов’язаними сторонами та кредиторську заборгованість
за внутрішньовідомчими розрахунками.
У статті «Інші поточні зобов’язання» відображають
суми зобов’язань, які не можуть бути включені до ін-
ших статей, наведених у розділі «Поточні зобов’язан-
ня».
V.	«Доходи майбутніх періодів»
До складу «Доходів майбутніх періодів» включають
доходи, що отримані протягом поточного або попередніх
звітних періодів, але належать до майбутніх звітних пе-
ріодів.
Оцінку та наступне розкриття окремих статей Балан-
су в примітках до звітності здійснюють згідно з відповід-
ними П(С)БО.
Фор	му балансу наведено в табл. 7.1
Таблиця 7.1
Баланс
Актив	Код рядка	На початок звітного періоду	На кінець звітного періоду
1	2	3	4
І. Необоротні активи			
Нематеріальні активи:			
Залишкова вартість	010		
Первісна вартість	011		
Знос	012	( )	( )
Незавершене будівництво	020		
Основні засоби:			
Залишкова вартість	030		
Первісна вартість	031		
Знос	032	( )	( )
Баланс
567
Продовження таблиці 7.1
1	2	3	4
Довгострокові фінансові інвестиції:			
які обліковуються за методом участі в капіталі інших підприємств	040		
інші фінансові інвестиції	045		
Довгострокова дебіторська заборгованість	050		
Відстрочені податкові активи	060		
Інші необоротні активи	070		
Усього за розділом І	080		
II. Оборотні активи			
Запаси:			
виробничі запаси	100		
тварини на вирощуванні та відгодівлі	110		
незавершене виробництво	120		
готова продукція	130		
Товари	140		
Векселі одержані	150		
Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги:			
чиста реалізаційна вартість	160		
первісна вартість	161		
резерв сумнівних боргів	162	( )	( )
Дебіторська заборгованість за розрахунками:			
з бюджетом	170		
за виданими авансами	180		
з нарахованих доходів	190		
із внутрішніх розрахунків	200		
568
Фінансова звітність
Продовження таблиці 7.1
1	2	3	4
Інша поточна дебіторська заборгованість	210		
Поточні фінансові інвестиції	220		
Грошові кошти та їх еквіваленти:			
в національній валюті	230		
в іноземній валюті	240		
Інші оборотні активи	250		
Усього за розділом II	260		
III. Витрати майбутніх періодів	270		
Баланс	280		
Пасив	Код рядка	На початок звітного періоду	На кінець звітного періоду
1	2	3	4
І. Власний капітал			
Статутний капітал	300		
Пайовий капітал	310		
Додатковий вкладений капітал	320		
Інший додатковий капітал	330		
Резервний капітал	340		
Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)	350		
Неоплачений капітал	360	( )	( )
Вилучений капітал	370	( )	( )
Усього за розділом І	380		
II. Забезпечення наступних витрат і платежів			
Забезпечення виплат персоналу	400		
Інші забезпечення	410		
	415		
	416	( )	( )
Баланс
569
Закінчення таблиці 7.1
1	2	3	4
Цільове фінансування	420		
Усього за розділом II	430		
III. Довгострокові зобов’язання			
Довгострокові кредити банків	440		
Довгострокові фінансові зобов’язання	450		
Відстрочені податкові зобов’язання	460		
Інші довгострокові зобов’язання	470		
.Усього за розділом III	480		
IV. Поточні зобов’язання			
Короткострокові кредити банків	500		
Поточна заборгованість за довго- строковими зобов’язаннями	510		
Векселі видані	520		
Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги	530		
Поточні зобов’язання за розрахунками:			
з одержаних авансів	540		
з бюджетом	550		
з позабюджетних платежів	560		
зі страхування	570		
з оплати праці	580		
з учасниками	590		
із внутрішніх розрахунків	600		
Інші поточні зобов’язання	610		
Усього за розділом IV	620		
V. Доходи майбутніх періодів	630		
Баланс	640		
Керівник
Головний бухгалтер
570	Фінансова звітність
7.3. Звіт
про фінансові результати
Загальна характеристика Звіту
про фінансові результати
Зміст і форма Звіту про фінансові результати, а також
загальні вимоги до розкриття його статей, визначаються
П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати».
Норми П(С)БО стосуються звітів про фінансові ре-
зультати підприємств, організацій та інших юридичних
осіб (надалі — підприємства) всіх форм власності (крім
банків і бюджетних установ).
Особливості складання консолідованого Звіту про фі-
нансові результати визначаються П(С)БО 20 «Консолідо-
вана фінансова звітність».
Метою складання Звіту про фінансові результати є
надання користувачам повної, правдивої і неупередженої
інформації про доходи, витрати, прибутки та збитки від
діяльності підприємства за звітний період.
Для малих підприємств передбачається можливість
складання Звіту про фінансові результати за скороченою
формою.
За умови, що оцінка доходу може бути достовірно
визначена, дохід у Звіті про фінансові результати відоб-
ражають у момент надходження активу або погашення
зобов’язання, яке приводить до збільшення власного ка-
піталу підприємства (крім зростання капіталу за рахунок
внесків учасників).
За умови, що оцінка витрат може бути достовірно
визначена, витрати відображаються у Звіті про фінансо-
ві результати в момент вибуття активу або збільшення
зобов’язання, яке призводить до зменшення власного ка-
піталу підприємства (крім зменшення капіталу за раху-
нок його вилучення чи розподілу власниками).
Якщо актив забезпечує економічні вигоди протягом
кількох звітних періодів, то витрати відображають у Зві-
ті про фінансові результати на основі їх систематичного
та раціонального розподілу (наприклад, у вигляді амор-
тизації) протягом тих звітних періодів, у яких одержу-
ють відповідні економічні вигоди.
Витрати одразу відображають у Звіті про фінансові
Звіт про фінансові результати
571
результати, якщо економічні вигоди не відповідають
критеріям визнання їх активами підприємства.
Згортання доходів і витрат не дозволяється, крім ви-
падків, передбачених відповідними П(С)БО.
Структура Звіту про фінансові результати
Звіт про фінансові результати складається з трьох
розділів:
І.	Фінансові результати.
II.	Елементи операційних витрат.
III.	Розрахунок показників прибутковості акцій.
І. Фінансові результати
Формуються на підставі визначення фінансових ре-
зультатів від усіх видів діяльності. Виділяють такі види
діяльності: операційна, інша і надзвичайна.
Операційна діяльність — основна діяльність підприємства, а та-
кож інші види діяльності, що не є інвестиційною або фінансовою ді-
яльністю.
До основної діяльності підприємств належать вироб-
ництво і/або реалізація продукції, товарів, робіт, послуг,
які здійснюються на підставі статуту підприємства; до ін-
шої діяльності підприємств — продаж або оренда основ-
них засобів, нематеріальних активів, виробничих запа-
сів, доходи від операційних курсових різниць.
Інша діяльність — доходи від інвестиційної або фінансової діяль-
ності (дивіденди, відсотки та інші доходи; участь у дочірніх підпри-
ємствах тощо).
Надзвичайна діяльність — події та операції, які неможливо перед-
бачити в межах звичайної діяльності; вони відбуваються без учас-
ті підприємства і нерегулярно (повені, зсуви, землетруси, пожежі,
аварії).
Фінансовий результат розраховують поступово: дохід
від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) показу-
ють за методом брутто з наступним відніманням наданих
знижок, повернення проданих товарів, податків (ПДВ,
акциз).
Структуру розділу І «Фінансові результати» наведено
в табл. 7.2.
II. Елементи операційних витрат
У цьому розділі відображають витрати операційної ді-
яльності: матеріальні витрати, витрати на оплату праці,
відрахування на соціальні заходи, амортизацію, інші
572
Фінансова звітність
Таблиця 7.2
Структура розділу І. «Фінансові результати»
Стаття	Види діяльності		
1	2	3	4
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)	Операційна діяльність Інша діяльність	Звичайна діяльність	Діяльність у звітному періоді
Податок на додану вартість			
Акцизний збір			
Інші вирахування з доходу			
Чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)			
Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)			
Валовий: — прибуток — збиток			
Інші операційні доходи			
Адміністративні витрати			
Витрати на збут			
Інші операційні витрати			
Фінансові результати від операційної діяльності: — прибуток — збиток			
Дохід від участі в капіталі			
Інші фінансові доходи			
Інші доходи			
Фінансові витрати			
Витрати від участі в капіталі			
Інші витрати			
Звіт про фінансові результати
573
Закінчення таблиці 7.2
1	2	3	4
Фінансові результати від звичайної діяльності до оподаткування: — прибуток — збиток		Надзви- чайна діяльність	
Податок на прибуток від звичайної діяльності			
Фінансові результати від звичайної діяльності: — прибуток — збиток			
Надзвичайні: — доходи — витрати			
Податки з надзвичай- ного прибутку			
Чистий: — прибуток — збиток			
операційні витрати. Ці дані необхідні для складання Зві-
ту про рух грошових коштів (під час коригування суми
нерозподіленого доходу на негрошові статті, зокрема на
суму амортизації).
Такий підхід дає змогу класифікувати витрати за
функціями.
Ш. Розрахунок показників прибутковості акцій
Цей розділ заповнюють акціонерні товариства, акції
яких відкрито продаються або купуються на фондових
біржах.
Зміст статей Звіту про фінансові результати
У статті «Дохід (виручка) від реалізації продукції (то-
варів, робіт, послуг)» відображають загальний дохід (ви-
ручки) від реалізації продукції, товарів, робіт чи послуг,
тобто без вирахування наданих знижок, повернення про-
даних товарів і непрямих податків.
У статті «Податок на додану вартість» відображають
суму податку на додану вартість, яку включено до доходу
574
Фінансова звітність
(виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).
У статті «Акцизний збір» підприємства, що є платни-
ками акцизного збору, відображають його суму, врахова-
ну у складі доходу (виручки) від реалізації продукції (то-
варів, робіт, послуг).
Підприємства, які сплачують інші збори чи податки
з обороту, показують їх суму у вільному рядку Звіту про
фінансові результати.
У статті «Інші вирахування з доходу» відображають
надані знижки, повернення товарів та інші суми, що під-
лягають вирахуванню з доходу (виручки) від реалізації
продукції (товарів, робіт, послуг) без непрямих податків.
Чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (това-
рів, робіт, послуг) визначається вирахуванням з доходу
(виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)
відповідних податків, зборів, знижок та ін.
У статті «Собівартість реалізованої продукції (това-
рів, робіт, послуг)» показують виробничу собівартість ре-
алізованої продукції (робіт, послуг) або собівартість реа-
лізованих товарів. Собівартість реалізованої продукції
(товарів, робіт, послуг) визначається згідно з П(С)БО 9
«Запаси».
Валовий прибуток (збиток) обчислюється як різниця
між чистим доходом від реалізації продукції (товарів, ро-
біт, послуг) і собівартістю реалізованої продукції (това-
рів, робіт, послуг).
У статті «Інші операційні доходи» відображають су-
ми інших доходів від операційної діяльності підприємс-
тва, крім доходу (виручки) від реалізації продукції (това-
рів, робіт, послуг):
—	дохід від операційної оренди активів;
—	дохід від операційних курсових різниць;
—	відшкодування списаних раніше активів;
—	дохід від реалізації оборотних активів (крім фінан-
сових інвестицій) та ін.
У статті «Адміністративні витрати» відображають за-
гальногосподарські витрати, пов’язані з управлінням та
обслуговуванням підприємства.
У статті «Витрати на збут» відображають витрати
підприємства, пов’язані з реалізацією продукції (това-
рів), витрати на утримання підрозділів, що займаються
збутом продукції (товарів), рекламу, доставку продукції
споживачам та ін.
У статті «Інші операційні витрати» відображають со-
бівартість реалізованих виробничих запасів; сумнівні
Звіт про фінансові результати
575
(безнадійні) борги і втрати від знецінення запасів; втрати
від операційних курсових різниць; визнані економічні
санкції; відрахування для забезпечення майбутніх опера-
ційних витрат, а також усі інші витрати, що виникають
у процесі операційної діяльності підприємства (крім вит-
рат, які включаються до собівартості продукції, товарів,
робіт, послуг).
Прибуток (збиток) від операційної діяльності визна-
чається як алгебраїчна сума валового прибутку (збитку),
інших операційних доходів, адміністративних витрат,
витрат на збут та інших операційних витрат.
У статті «Дохід від участі в капіталі» відображають
дохід, отриманий від інвестицій в асоційовані, дочірні
або спільні підприємства, облік якого ведеться методом
участі в капіталі.
У статті «Інші фінансові доходи» показують дивіден-
ди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових ін-
вестицій (крім доходів, обліковуваних методом участі в
капіталі).
У статті «Інші доходи» показують дохід від реалізації
фінансових інвестицій, необоротних активів і майнових
комплексів; дохід від неопераційних курсових різниць та
інші доходи, що виникають у процесі звичайної діяль-
ності, але не пов’язані з операційною діяльністю підпри-
ємства.
У статті «Фінансові витрати» показують витрати на
відсотки та інші витрати підприємства, пов’язані із залу-
ченням позиченого капіталу.
У статті «Втрати від участі в капіталі» відображають
збиток, який спричинили фінансові інвестиції в асоційо-
вані, дочірні або спільні підприємства, облік яких здій-
снюється методом участі в капіталі.
У статті «Інші витрати» відображають: собівартість
реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів,
майнових комплексів; втрати від неопераційних курсо-
вих різниць, від уцінки фінансових інвестицій і необо-
ротних активів; інші витрати (крім фінансових витрат),
що виникають у процесі звичайної діяльності, але не
пов’язані з операційною діяльністю підприємства.
Фінансові результати від звичайної діяльності до опо-
даткування (прибуток чи збиток) визначаються як алгеб-
раїчна сума прибутку (збитку) від операційної діяльнос-
ті, фінансових та інших доходів (прибутків) фінансових
та інших витрат (збитків).
У статті «Податок на прибуток» показують суму по-
576
Фінансова звітність
датків на прибуток від звичайної діяльності, визначену
згідно з П(С)БО 17 «Податок на прибуток».
Прибуток від звичайної діяльності визначається як
різниця між прибутком від звичайної діяльності до опо-
даткування та сумою податків на прибуток. Збиток від
звичайної діяльності дорівнює сумі збитку від звичайної
діяльності до оподаткування та податків на прибуток.
У статтях «Надзвичайні доходи» та «Надзвичайні
витрати» відображають відповідно: невідшкодовані
збитки від надзвичайних подій (стихійного лиха, по-
жеж, техногенних аварій та ін.), включаючи витрати на
запобігання виникненню втрат від стихійного лиха і
техногенних аварій, обчислені за вирахуванням суми
страхового відшкодування та покриття втрат від надзви-
чайних ситуацій за рахунок інших джерел; прибутки
або збитки від інших подій і операцій, що відповідають
визначенню надзвичайних подій, наведеному в П(С)БО
3. Збитки від надзвичайних подій відображають за вира-
хуванням суми, на яку зменшується податок на прибу-
ток від звичайної діяльності внаслідок цих збитків.
Зміст і вартісну оцінку доходів або витрат від кожної
надзвичайної події розкривають окремо у примітках до
фінансових звітів.
У статті «Податки з надзвичайного прибутку» відоб-
ражають суму податків, яка підлягає сплаті з прибутку
від надзвичайних подій.
Чистий прибуток (збиток) обчислюється як алгебраїч-
на сума прибутку (збитку) від звичайної діяльності, над-
звичайного прибутку (збитку) та податків із надзвичай-
ного прибутку.
У розділі II Звіту про фінансові результати «Елемен-
ти операційних витрат» наводять відповідні елементи
операційних витрат (на виробництво та збут, управління
та інші операційні витрати), понесених підприємством у
процесі діяльності протягом звітного періоду.
Розділ III Звіту про фінансові результати «Розраху-
нок показників прибутковості акцій» після запроваджен-
ня П(С)БО 24 заповнюватимуть акціонерні товариства,
прості акції чи потенційні прості акції яких відкрито
продаються та купуються на фондових біржах, включаю-
чи товариства, що перебувають у процесі випуску таких
акцій.
У статті «Середньорічна кількість простих акцій» на-
водять середньозважену кількість простих акцій, що пе-
ребували в обігу протягом звітного періоду.
Звіт про фінансові результати
577
У статті «Скоригована середньорічна кількість» пока-
зують середньорічну кількість простих акцій в обігу, ско-
риговану на кількість таких акцій, які можуть бути ви-
пущені в обіг згідно з укладеними угодами.
У статті «Чистий прибуток, що припадає на одну прос-
ту акцію» відображають показник, який обчислюють ді-
ленням суми чистого прибутку, що належить власникам
простих акцій, на середньорічну кількість таких акцій.
У статті «Скоригований чистий прибуток, що припа-
дає на одну просту акцію» відображають показник, який
обчислюють діленням скоригованої суми чистого прибут-
ку, що належить власникам простих акцій, на скориго-
вану середньорічну кількість таких акцій.
Розрахунок середньорічної кількості акцій, чистого
прибутку, що належить власникам простих акцій, та їх
коригування здійснюється згідно з П(С)БО 24 «Прибуток
на акцію».
У статті «Дивіденди на одну просту акцію» відобра-
жається показник, який обчислюють діленням суми ого-
лошених дивідендів на кількість простих акцій, на які
виплачуються дивіденди.
Форму Звіту про фінансові результати наведено в
табл. 7.3.
Таблиця 7.3
Звіт про фінансові результати
І. ФІНАНСОВІ РЕЗУЛЬТАТИ
Стаття	Код рядка	За звітний період	За попередній період
1	2	3	4
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)	010		
Податок на додану вартість	015		
Акцизний збір	020		
	025		
Інші вирахування з доходу	030		
Чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)	035		
19
578
Фінансова звітність
Продовження табл. 7.3
1	2	3	4
Собівартість реалізованної продукції (товарів, робіт, послуг)	040		
Валовий: - прибуток	050		
- збиток	055		
Інші операційні доходи	060		
Адміністративні витрати	070		
Витрати на збут	080		
Інші операційні витрати	090		
Фінансові результати від операційної діяльності: - прибуток	100		
- збиток	105		
Дохід від участі в капіталі	110		
Інші фінансові доходи	120		
Інші доходи	130		
Фінансові витрати	140		
Витрати від участі в капіталі	150		
Інші витрати	160		
Фінансові результати від звичайної діяльності до оподаткування: - прибуток	170		
- збиток	175		
Податок на прибуток від звичайної діяльності	180		
Фінансові результати від звичайної діяльності: - прибуток	190		
- збиток	195		
Надзвичайні: - доходи	200		
Звіт про фінансові результати
579
Закінчення табл. 7.3
1	2	3	4
- витрати	205		
Податки з надзвичайного прибутку	210		
Чистий: - прибуток	220		
- збиток	225		
II. ЕЛЕМЕНТИ ОПЕРАЦІЙНИХ ВИТРАТ
Найменування показника	Код рядка	За звітний період	За попередній період
1	2	3	4
Матеріальні затрати	230		
Витрати на оплату праці	240		
Відрахування на соціальні заходи	250		
Амортизація	260		
Інші операційні витрати	270		
Разом	280		
III. РОЗРАХУНОК ПОКАЗНИКІВ ПРИБУТКОВОСТІ АКЦІЙ
Назва статті	Код рядка	За звітний період	За попередній період
1	2	3	4
Середньорічна кількість простих акцій	300		
Скоригована середньорічна кількість простих акцій	310		
Чистий прибуток, що при- падає на одну просту акцію	320		
Скоригований чистий прибуток, що припадає на одну просту акцію	330		
Дивіденди на одну просту акцію			
Керівник
Головний бухгалтер
580
Фінансова звітність
7.4. Звіт про рух грошових коштів
Структура Звіту про рух грошових коштів
Зміст і форма Звіту про рух грошових коштів і за-
гальні вимоги до розкриття його статей визначаються
П(С)БО 4 «Звіт про рух грошових коштів».
Метою складання Звіту про рух грошових коштів є
надання користувачам фінансової звітності повної, прав-
дивої та неупередженої інформації про зміни, що відбу-
лися у грошових коштах підприємства та їхніх еквіва-
лентах за звітний період.
Рух грошових коштів — надходження та вибуття грошових коштів
та їхніх еквівалентів.
Грошові кошти — готівка, кошти на рахунках у бан-
ках і депозити на вимогу.
Еквіваленти грошових коштів — короткострокові
високоліквідні фінансові інвестиції, що вільно конверту-
ються у певні суми грошових коштів і характеризуються
незначним ризиком зміни їхньої вартості.
У Звіті про рух грошових коштів наводяться дані про
рух грошових коштів протягом звітного періоду в резуль-
таті операційної, інвестиційної та фінансової діяльності.
Господарські операції, що належать до певних видів
діяльності, наведено в табл. 7.4.
Таблиця 7.4
Розподіл господарських операцій
за видами діяльності
Операційна	Інвестиційна	Фінансова
Звичайна		
1	2	3
Реалізація/придбання оборотних операційних активів (запаси та дебі- торська заборгованість): — реалізація продукції (товарів, робіт, послуг) — надходження коштів за операційну оренду та ін.	Реалізація/прид- бання фінансо- вих інвестицій (поточних і необоротних)	Надходжен- ня/вилучення власного капіталу
Звіт про рух грошових коштів
581
Закінчення таблиці 7.4
1	2	3
Розрахунки за поточ- ними операційними зобов’язаннями (кре- диторська заборгова- ність): — оплата постачаль- никам і підрядникам — виплата заробіт- ної плати	Реалізація/прид- бання основних засобів, немате- ріальних та ін- ших необоротних активів	Одержання/пога- шення позик
Одержання доходів майбутніх періодів	Реалізація/прид- бання майнових комплексів	Інші надходжен- ня грошових коштів у резуль- таті фінансової діяльності
Сплата витрат май-' бутніх періодів	Одержання від- сотків	Сплата дивідендів
Сплата відсотків за банківськими кредитами та позиками	Одержання дивідендів	Інші платежі: — викуп випуще- них раніше акцій — виплати орен- додавцеві за фі- нансовою орен- дою та ін.
Сплата податку на прибуток	Інші надходження	
	Інші платежі	
+ (-)	+ (-)	+ (-)
Надзвичайна		
		
Класифікація господарських операцій передбачає та-
кож їх поділ на операції, пов’язані із звичайною та над-
звичайною діяльністю, який тісно пов’язаний зі складан-
ням Звіту про фінансові результати. Крім того, цей поділ
залежить від профілю підприємства. Для інвестиційної
компанії торгівля цінними паперами вважається опера-
ційною діяльністю, а для будівельної фірми — інвести-
ційною.
Метою класифікації руху грошових коштів за видами
діяльності є надання користувачам інформації, що дає
змогу оцінювати вплив цих видів діяльності на фінансо-
вий стан підприємства та суму його грошових коштів.
582
Фінансова звітність
Таку інформацію також використовують для оцінки
взаємозв’язку цих видів діяльності.
Послідовність складання Звіту про рух грошових
коштів базується на вимогах розкриття їх руху окремо в
процесі операційної, інвестиційної та фінансової діяль-
ності (табл. 7.5). У Звіті про рух грошових коштів:
—	негрошові операції (інвестиційні та фінансові) ви-
лучаються (наприклад, конвертація облігацій у прості
акції, оплата акцій необоротними активами та ін.);
—	операції, що відбуваються лише всередині грошо-
вих коштів, не вважаються рухом грошових коштів (на-
приклад, придбання іноземної валюти з оплатою з поточ-
ного рахунка);
—	за операціями, в результаті яких виникає рух гро-
шових коштів за кількома видами діяльності, суми гро-
шових коштів розподіляються між цими видами діяль-
ності (наприклад, сплата відсотків за банківськими кре-
дитами є операційною діяльністю, а повернення основної
суми цих кредитів — фінансовою).
П(С)БО 4 передбачає застосування непрямого методу
визначення результату руху грошових коштів від опера-
ційної діяльності. Непрямий метод полягає в коригуван-
ні суми прибутку (збитку) звітного періоду від операцій-
ної діяльності до оподаткування, визначеної у Звіті про
фінансові результати, до суми грошових коштів, отрима-
них або використаних в операційній діяльності.
Таблиця 7.5
Послідовність складання Звіту про рух грошових коштів
Звіт про рух грошових коштів
583
Зміст статей Звіту про рух грошових коштів
і методика його складання
Форму звіту про рух грошових коштів наведено в
табл. 7.6
Таблиця 7.6
Звіт про рух грошових коштів
Стаття	Код	За звітний період		За попередній період	
		Надхо- джен- ня	Ви- да- ток	Надхо- джен- ня	Ви- да- ток
1	2	3	4	5	6
І. Рух коштів у результа- ті операційної діяльності Прибуток (збиток) від звичайної діяльності до оподаткування	010				
Коригування на: - амортизацію необорот- них активів	020		X		X
- збільшення (зменшен- ня) забезпечень	030				
- збиток (прибуток) від нереалізованих курсових різниць	040				
- збиток (прибуток) від неопераційної діяльності	050				
Витрати на сплату відсотків	060		X		X
Прибуток (збиток) від операційної діяльності до зміни в чистих оборотних активах	070				
Зменшення (збільшення): - оборотних активів	080				
- витрат майбутніх періодів	090				
584
Фінансова звітність
Продовження таблиці 7.6.
1	2	3	4	5	6
Збільшення (зменшення): - поточних зобов’язань	100				
- доходів майбутніх періодів	110				
Грошові кошти від операційної діяльності	120				
Сплачені: - відсотки	130	X		X	
- податки на прибуток	140	X		X	
Чистий рух коштів до надзвичайних подій	150				
Рух коштів від надзви- чайних подій	160				
Чистий рух коштів від операційної діяльності	170				
II. Рух коштів у резуль- таті інвестиційної діяльності Реалізація: - фінансових інвестицій	180		X		X
- необоротних активів	190		X		X
- майнових комплексів	200				
Отримані: - відсотки	210		X		X
- дивіденди	220		X		X
Інші надходження	230		X		X
Придбання: - фінансових інвестицій	240	X		X	
- необоротних активів	250	X		X	
- майнових комплексів	260	X		X	
Інші платежі	270	X		X	
Чистий рух коштів до надзвичайних подій	280				
Звіт про рух грошових коштів
585
Закінчення таблиці 7.6
1	2	3	4	5	6
Рух коштів від надзвичай- них подій	290				
Чистий рух коштів від ін- вестиційної діяльності	300				
III. Рух коштів у резуль- таті фінансової діяльності Надходження власного капіталу	310		X		X
Отримання позики	320		X		X
Інші надходження	330		X		X
Погашення позик	340	X		X	
Сплачені дивіденди	350	X		X	
Інші платежі	360	X		X	
Чистий рух коштів до надзвичайних подій	370				
Рух коштів від надзвичайних подій	380				
Чистий рух коштів від фінансової діяльності	390				
Чистий рух коштів за звітний період	400				
Залишок коштів на початок року	410		X		X
Вплив зміни валютних курсів на залишок коштів	420				
Залишок коштів на кінець року	430		X		X
Керівник	Головний бухгалтер
Рух коштів у результаті операційної діяльності.
Розділ І Звіту про рух грошових коштів «Рух коштів у
результаті операційної діяльності» формують статті
010—170.
Рух грошових коштів у результаті операційної діяль-
ності визначають коригуванням прибутку (збитку) від
звичайної діяльності до оподаткування на суми:
586
Фінансова звітність
—	змін запасів, дебіторської та кредиторської забор-
гованостей, пов’язаних з операційною діяльністю, протя-
гом звітного періоду;
—	наведені в негрошових статтях;
— наведені в статтях, пов’язаних із рухом грошових
коштів у результаті інвестиційної та фінансової діяльності.
У статті «Прибуток (збиток) від звичайної діяльності
до оподаткування» відображають прибуток або збиток від
звичайної діяльності за звітний період до оподаткування,
наведений у Звіті про фінансові результати.
У статті «Амортизація необоротних активів» відобра-
жають амортизаційні відрахування з матеріальних і нема-
теріальних активів, нараховані протягом звітного періоду.
У статті «Збільшення (зменшення) забезпечень» ві-
дображають зміну (у графі «Надходження» — збільшен-
ня, у графі «Видаток» — зменшення) у складі забезпе-
чень майбутніх витрат і платежів, не пов’язаних з інвес-
тиційною та фінансовою діяльністю.
У статті «Збиток (прибуток) від нереалізованих кур-
сових різниць» у графі «Надходження» відображають
збитки, у графі «Видаток» — прибутки від курсових різ-
ниць унаслідок перерахунку статей Балансу в іноземній
валюті, не пов’язаних з операційною діяльністю.
У статті «Збиток (прибуток) від неопераційної діяль-
ності» у графі «Надходження» відображають збиток, у
графі «Видаток» — прибуток від володіння (дивіденди,
відсотки та ін.) і реалізації фінансових інвестицій, а та-
кож від продажу основних засобів, нематеріальних акти-
вів, інших довгострокових активів, інші прибутки та
збитки від інвестиційної та фінансової діяльності.
У статті «Витрати на сплату відсотків відображають
витрати на сплату нарахованих протягом звітного періо-
ду відсотків за користування кредитами й позиками.
У статті «Збиток (прибуток) від операційної діяльнос-
ті до змін в чистих оборотних активах» відображають
різницю між сумами грошових надходжень і сумами гро-
шових витрат.
У статті «Зменшення (збільшення) оборотних активів»
у графі «Надходження» відображають зменшення, у графі
«Видаток» — збільшення статей оборотних активів (крім
статей «Грошові кошти та їх еквіваленти», «Поточні фі-
нансові інвестиції» та інших статей неопераційних оборот-
них активів), що відбулося протягом звітного періоду.
У статті «Зменшення (збільшення) витрат майбутніх
періодів» у графі «Надходження» відображають зменшен-
Звіт про рух грошових коштів
587
ня, у графі «Видаток» — збільшення у складі витрат май-
бутніх періодів, що відбулося протягом звітного періоду.
У статті «Збільшення (зменшення) поточних зо-
бов’язань» у графі «Надходження» відображають збіль-
шення, у графі «Видаток» — зменшення у статтях розді-
лу Балансу «Поточні зобов’язання» (крім статей «Корот-
кострокові кредити банків», «Поточна заборгованість за
довгостроковими зобов’язаннями», «Поточні зобов’язан-
ня за розрахунками з учасниками», сум зобов’язань з
відсотків та інших зобов’язань, не пов’язаних із опера-
ційною діяльністю).
У статті «Збільшення (зменшення) доходів майбутніх
періодів» у графі «Надходження» відображають збіль-
шення, у графі «Видаток» — зменшення в складі доходів
майбутніх періодів протягом звітного періоду.
У статті «Грошові кошти від операційної діяльності»
відображають різницю між сумами надходжень і видатків.
У статті «Сплачені відсотки» відображають суми гро-
шових коштів, використаних на сплату відсотків за ко-'
ристування кредитами та позиками.
У статті «Сплачені податки на прибуток» показують
використання грошових коштів для сплати податків на
прибуток за умови, що вони конкретно не ототожнюють-
ся з фінансовою або інвестиційною діяльністю.
У статті «Чистий рух коштів до надзвичайних подій»
показують надходження або видаток коштів, відображе-
них у статті «Грошові кошти від операційної діяльності»,
з урахуванням витрати коштів.
У статті «Рух коштів від надзвичайних подій» відоб-
ражають відповідно надходження або витрату коштів,
пов’язані з надзвичайними подіями у процесі операцій-
ної діяльності.
У статті «Чистий рух коштів від операційної діяль-
ності» відображають результат руху коштів від операцій-
ної діяльності з урахуванням руху коштів від надзвичай-
них подій.
Нижче наведено методику розрахунку руху грошових
коштів від операційної діяльності непрямим методом.
Інформацію, потрібну для заповнення розділу І Звіту
про рух грошових коштів, беруть із:
— Балансу;
— Звіту про фінансові результати;
— аналітичних даних бухгалтерського обліку.
Розрахунок умовно поділяють на чотири етапи:
1.	Коригування величини прибутку від звичайної
588
Фінансова звітність
діяльності до оподаткування на негрошові статті (аморти-
зацію матеріальних і нематеріальних необоротних акти-
вів, нараховану протягом звітного періоду; збитки (при-
бутки) від нереалізованих курсових різниць; витрати на
сплату відсотків за користування банківськими кредита-
ми та позиками, нараховані протягом звітного періоду;
збільшення (зменшення) забезпечень).
2.	Коригування прибутку від звичайної діяльності до
оподаткування на фінансові результати, не пов’язані з
операційною діяльністю.
3.	Коригування на зміни залишків за статтями обо-
ротних активів і поточних зобов’язань.
4.	Коригування на зміни внаслідок надзвичайних
подій.
Розглядаючи зміни забезпечень, оборотних активів,
поточних зобов’язань, а також рух коштів унаслідок над-
звичайних подій, до уваги беруть лише ті, що пов’язані
з операційною діяльністю.
За результатами аналізу статей звітності та даних об-
ліку розраховують надходження чи видаток грошових
коштів, які записують у відповідні графи Звіту про рух
грошових коштів.
Сх	ематично методику розрахунку наведено в табл. 7.7
(у затемнених рядках подано джерела інформації, потріб-
ні для заповнення відповідних рядків):
Таблиця 7.7
Показник		Код рядка
1		2
Фінансові результати звичайної діяльності до оподаткування		010
Прибуток (рядок 170) або збиток (175)		
Розділ 1 «Фінансові результати» Звіту про фінансові результати		
+ (надходження)	- (видаток)	
1. Негрошові статті:		
— амортизація матеріаль- них і нематеріальних не- оборотних активів, нара- хована протягом звітного періоду		020
Звіт про рух грошових коштів
589
Продовження таблиці 7.7
1		2
Рядок 260 розділу II «Елементи операційних витрат» Звіту про фі- нансові результати (або оборот кредитовий за рахунком 13)		
— збиток від нереалізо- ваних курсових різниць	— прибуток від нереалізованих курсових різниць	040
Рядок 160 «Інші витра- ти» розділу І «Фінансо- ві результати» (або дебетовий оборот за субрахунком 974)	Рядок 130 «Інші дохо- ди» розділу І «Фінансо- ві результати» (або кредитовий оборот за субрахунком 744)	
— витрати на сплату відсотків за користу- вання банківськими кредитами та позика- ми, нарахованих протя- гом звітного періоду		
Рядок 140 «Фінансові витрати» розділу І «Фі- нансові результати» (або дебетовий оборот за субрахунком 951)		
+	-	
— збільшення забезпечень	— зменшення забезпечень	030
Розділ II «Забезпечення майбутніх витрат і платежів» Балансу (рядок 430, графа 4 мінус гра- фа 3, за винятком неопераційних)		
+	-	
2. Фінансові результати, пов’язані з інвестиційною та фінансовою діяльністю:		
— збитки від неопераційної (інвестиційної та фінансової діяльності)	— прибутки від неопераційної (інвестиційної та фінансової діяльності)	050
590
Фінансова звітність
Продовження таблиці 7.7
1		2
Сума по рядках 110 — 130 мінус сума по рядках 140 — 160 Звіту про фінансові результати (за винятком прибутку чи збитку від нереалізованих курсових різниць)		
+	-	
3. Зміна залишків оборотних активів і поточних зобов’язань за статтями Балансу		
Зменшення:	Збільшення:	
— дебіторської заборгованості	— дебіторської заборгованості	080
Рядки 150, 160, 170, 180, 200, 210, 220 Балансу (графа 4 мінус графа 3, за винятком не пов’язаної з операційною діяльністю дебіторської заборгова- ності за векселями одержаними, за авансами ви- даними, за внутрішніми розрахунками, іншої по- точної дебіторської заборгованості, інших оборот- них активів)		
— запасів	— запасів	080
Рядки 100—140 Балансу (графа 4 мінус графа 3)		
— витрат майбутніх періодів	— витрат майбутніх періодів	090
Рядок 270 Балансу (графа 4 мінус графа 3, за винятком неопераційних)		
Збільшення:	Зменшення:	
— поточних зобов’язань	— поточних зобов’язань	100
Сума по рядках 520 — 580, 600 — 610 Балан- су (графа 4 мінус графа 3, за винятком неопе- раційних векселів ви- даних, розрахунків з бюджетом (за податком на прибуток), за внут- рішніми розрахунками, інших поточних зобо- в’язань)	Сума по рядках 520 — 580, 600 — 610 Балан- су (графа 4 мінус гра- фа 3, за винятком не- операційних векселів виданих, розрахунків з бюджетом, за внут- рішніми розрахунка- ми, інших поточних зобов’язань)	
— доходів майбутніх періодів	— доходів майбутніх періодів	110
Звіт про рух грошових коштів
591
Закінчення таблиці 7.7
1		2
Рядок 630 Балансу (графа 4 мінус графа 3)		
		
Грошові кошти операційної діяльності		120
Рядки (010 + 020 ± 030 ± 050 + 060 ± 070 ± 080 ± 090 ±100 ±110) Звіту про рух грошових коштів		
-		
— відсотки	X	130
Сума визначається за даними обліку (Дт 90, 92)		
— податки на прибуток	X	140
Сума визначається за даними обліку, за винятком податку, не пов’язаного з операційною діяльністю (Дт 64 Податок на прибуток)		
=		
Чистий рух коштів до надзвичайних подій		150
Звіт про рух грошових коштів: рядок 120 — рядки (130 — 140)		
+ (-)		
4. Рух коштів від надзвичайних подій		160
Сума визначається за даними обліку, за винятком подій, не пов’язаних з операційною діяльністю		
=		
Чистий рух коштів від операційної діяльності		170
Звіт про рух грошових коштів (рядок 150 ± рядок 160)		
592
Фінансова звітність
Рух коштів у результаті інвестиційної діяльності. Розділ
II Звіту про рух грошових коштів «Рух коштів у результа-
ті інвестиційної діяльності» формують статті 180—300.
Рух коштів у результаті інвестиційної діяльності виз-
начається на підставі аналізу змін у статтях розділу Ба-
лансу «Необоротні активи» і статті «Поточні фінансові
інвестиції».
У статті «Реалізація фінансових інвестицій» відобра-
жають суми грошових надходжень від продажу акцій або
боргових зобов’язань інших підприємств, а також часток
у капіталі інших підприємств.
У статті «Реалізація необоротних активів» відобража-
ють надходження грошових коштів від продажу основних
засобів, нематеріальних активів, а також інших довгостро-
кових необоротних активів (крім фінансових інвестицій).
У статті «Реалізація майнових комплексів» показу-
ють надходження грошових коштів від продажу дочірніх
підприємств та інших господарських одиниць (за вираху-
ванням грошових коштів, реалізованих у складі майно-
вого комплексу).
У статті «Отримані відсотки» відображають надхо-
дження грошових коштів у вигляді відсотків за аванси
грошовими коштами та позик, наданих іншим сторонам.
У статті «Отримані дивіденди» відображають суми
грошових надходжень у вигляді дивідендів як результат
придбання акцій або боргових зобов’язань інших підпри-
ємств, а також часток участі у спільних підприємствах.
У статті «Інші надходження» показують надходжен-
ня грошових коштів від повернення авансів (крім аван-
сів, пов’язаних з операційною діяльністю) і позик, нада-
них іншим сторонам тощо.
У статті «Придбання фінансових інвестицій» відобра-
жають виплати грошових коштів для придбання акцій
або боргових зобов’язань інших підприємств, а також
часток у спільних підприємствах.
У статті «Придбання необоротних активів» показують
виплати грошових коштів для придбання основних засо-
бів, нематеріальних активів та інших необоротних акти-
вів (крім фінансових інвестицій).
У статті «Придбання майнових комплексів» відобража-
ють грошові кошти, сплачені за придбані дочірні підпри-
ємства та інші господарські одиниці (за вирахуванням гро-
шових коштів, придбаних у складі майнового комплексу).
У статті «Інші платежі» показують аванси (крім
пов’язаних з операційною діяльністю) та позики грошови-
Звіт про рух грошових коштів
593
ми коштами, надані іншим сторонам (крім авансів і позик
фінансових установ); виплати грошових коштів за
ф’ючерсними контрактами, форвардними контрактами,
опціонами тощо (за винятком випадків, коли такі кон-
тракти укладають для операційної діяльності підприємс-
тва або виплати класифікуються як фінансова діяльність);
інші платежі, не передбачені у названих вище статтях.
У статті «Чистий рух коштів до надзвичайних подій»
відображають грошові надходження та видатки.
У статті «Рух коштів від надзвичайних подій» відоб-
ражають відповідно надходження чи видаток коштів,
пов’язані з надзвичайними подіями у процесі інвестицій-
ної діяльності.
У статті «Чистий рух коштів від інвестиційної діяль-
ності» відображають результат руху коштів від інвести-
ційної діяльності з урахуванням руху коштів від надзви-
чайних подій.
Статті розділу II Звіту про рух грошових коштів
(табл. 7.8) заповнюють на підставі;
—	змін залишків за статтями необоротних активів у
Балансі;
—	пов’язаних із ними статей Звіту про фінансові ре-
зультати;
—	даних аналітичного обліку.
Таблиця 7.8
Стаття Звіту про рух грошо- вих коштів	Код	За звітний період	
1	2	3	4
		Надходження	Видаток
II. Рух коштів у результаті інвестиційної діяльності			
Реалізація:			
— фінансо- вих інвести- цій	180	Рядки 040 — 045 роз- ділу І активу Балансу, рядок 220 розділу II активу Балансу (графа 4 мінус графа 3)	X
— необорот- них активів	190	Рядки 010, 020, 030, 050, 070 розділу І ак- тиву Балансу (графа 4 мінус графа 3, за виня- тком майнових ком- плексів), дані аналі- тичного обліку	X
594
Фінансова звітність
Продовження таблиці 7.8
1	2	3		4
— майнових комплексів	200	Рядок 010 розділу І ак- тиву Балансу (графа 4 мінус графа 3), суми визначаються за дани- ми обліку (за вираху- ванням грошових кош- тів, реалізованих у складі комплексів)		X
Одержано				
— відсотки	210	Рядок 120 Звіту про фінансові результати		X
— дивіденди	220	Рядок 110 Звіту про фінансові результати		X
Інші надхо- дження	230	Рядки 050, 070 розділу І активу Балансу (гра- фа 4 мінус графа 3)		X
-				
Придбання:				
— фінансо- вих інвести- цій	240	X	Рядки 040 — 045 розділу І ак- тиву Балансу, рядок 220 розді- лу II активу Ба- лансу (графа 4 мінус графа 3)	
— необорот- них активів	250	X	Рядки 010, 020, 030, 050, 070 розділу І активу Балансу (графа 4 мінус графа 3, за винятком майно- вих комплексів), дані аналітично- го обліку	
— майнових комплексів	260	X	Рядок 010 розді- лу І активу Ба- лансу (графа 4 мінус графа 3), суми визнача- ються за даними обліку (за вира- хуванням грошо- вих коштів, при- дбаних у складі комплексів)	
Звіт про рух грошових коштів
595
Закінчення таблиці 7.8
1	2	3	4
Інші платежі	270	X	Рядки 050, 070 розділу І активу Балансу (графа 4 мінус графа 3)
=			
Чистий рух коштів до над- звичайних по- дій	280	Сума по рядках 180 — 230 мінус сума по рядках 240 — 270	Сума по рядках 180 — 230 мінус сума по рядках 240 — 270
+ (-)			
Рух коштів від надзвичай- них подій	290	Визначається за даними обліку	Визначається за даними обліку
=			
Чистий рух коштів від інвести- ційної діяльності	300	Рядок 280 ± рядок 290	Рядок 280 ± рядок 290
Рух коштів у результаті фінансової діяльності. Розділ
III Звіту «Рух коштів у результаті фінансової діяльності»
формують рядки 310—390 (табл. 7.9).
Рух грошових коштів у результаті фінансової діяль-
ності визначається на підставі змін у статтях Балансу в
розділі «Власний капітал» і статтях, пов’язаних із фінан-
совою діяльністю в розділах Балансу: «Забезпечення
майбутніх витрат і платежів», «Довгострокові зо-
бов’язання» та «Поточні зобов’язання» («Короткостроко-
ві кредити банків», «Поточна заборгованість за довго-
строковими зобов’язаннями», «Поточні зобов’язання за
розрахунками з учасниками» та ін.).
У статті «Надходження власного капіталу» відобра-
жають надходження грошових коштів від розміщення
акцій та інших операцій, що забезпечують збільшення
власного капіталу.
У статті «Отримані позики» відображають надхо-
дження грошових коштів у результаті утворення борго-
вих зобов’язань (позик, векселів, облігацій, а також ін-
ших видів коротко- і довгострокових зобов’язань, не
пов’язаних з операційною діяльністю).
596
Фінансова звітність
У статті «Інші надходження» показують інші надхо-
дження грошових коштів, пов’язані з фінансовою діяль-
ністю.
У статті «Погашення позик» відображають виплати
грошових коштів для погашення отриманих позик.
У статті «Сплачені дивіденди» показують суми диві-
дендів, сплачені грошовими коштами.
У статті «Інші платежі» показують використання гро-
шових коштів для викупу випущених раніше акцій під-
приємства, виплати грошових коштів орендодавцеві для
погашення заборгованості за фінансовою орендою та на
інші платежі, пов’язані з фінансовою діяльністю.
У статті «Чистий рух коштів до надзвичайних подій»
показують різницю між сумами грошових надходжень і
видатків.
У статті «Рух коштів від надзвичайних подій» відоб-
ражають відповідно надходження чи видаток коштів,
пов’язані з надзвичайними подіями у процесі фінансової
діяльності.
У статті «Чистий рух коштів від фінансової діяльності»
відображають результат руху коштів від фінансової діяль-
ності з урахуванням руху коштів від надзвичайних подій.
Таблиця 7.9
Стаття Звіту про рух грошо- вих коштів	Код	За звітний період	
		Надходження	Видаток
III. Рух коштів у результаті фінансової діяльності			
1	2	3	4
Надходження власного капіталу	310	Рядок 380 розділу II па- сиву Балансу мінус ря- док 350 розділу II паси- ву Балансу (графа 4 мі- нус графа 3)	X
Отримані позики	320	Рядок 480 розділу II па- сиву Балансу, рядок 500 розділу III пасиву Балансу, рядки 510, 590 розділу IV пасиву Балансу (графа 4 мінус графа 3)	X
Інші надходження	330	Зміна залишків за ін- шими статтями зобов’я- зань розділу IV пасиву Балансу, які стосуються фінансової діяльності	X
Звіт про рух грошових коштів
597
Закінчення таблиці 7.9
1	2	3	4
Погашення позик	340	X	Рядок 480 роз- ділу II пасиву Балансу, рядок 500 розділу III пасиву Балан- су, рядки 510, 590 розділу IV пасиву Балансу (графа 4 мінус графа 3)
Сплачені дивіденди	350	X	Визначається за даними обліку (рахунок 67)
Інші платежі	360	X	Зміна залишків за іншими статтями зобов’язань розділу IV пасиву Балан- су, які стосу- ються фінансо- вої діяльності
Чистий рух коштів до надзвичайних подій	370	Сума по рядках 310 — 330 мінус сума по рядках 340 — 360	Сума по рядках 310 — 330 мінус сума по рядках 340 — 360
+ (-)			
Рух коштів від надзвичай- них подій	380	Визначається за даними обліку	Визначається за даними обліку
—			
1	2	3	4
Чистий рух коштів від фінансової діяльності	390	Рядок 370 ± рядок 380	Рядок 370 ± рядок 380
Розрахунок зміни величин коштів за звітний період.
Про правильність складання Звіту про рух грошових
коштів свідчить рівність загальної суми зміни грошових
коштів, обчисленої для всіх видів діяльності, та суми
змін грошових коштів у Балансі:
598
Фінансова звітність
Баланс
Зміна
залишків
за статтями
грошових
коштів і їхніх
еквівалентів
(показники
рядків 230,
240,графа 4 -
графа 3)
Звіт про рух грошових коштів
Чистий рух грошових коштів від
операційної діяльності (рядок 170)
Чистий рух грошових коштів від
інвестиційної діяльності (рядок 300)
Чистий рух грошових коштів від
фінансової діяльності (рядок 390)
Розрахунок змін здійснюють у рядках 400—430.
У статті «Чистий рух коштів за звітний період» пока-
зують різницю між сумою грошових надходжень і видат-
ків, відображених у статтях «Чистий рух коштів від опе-
раційної діяльності» (рядок 170), «Чистий рух коштів від
інвестиційної діяльності» (рядок 300) і «Чистий рух
коштів від фінансової діяльності» (рядок 390).
У статті «Залишок коштів на початок року» показу-
ють залишок грошових коштів на початок року, який на-
ведено в Балансі.
У статті «Вплив зміни валютних курсів на залишок
коштів» показують суму збільшення чи зменшення за-
лишку грошових коштів у іноземній валюті внаслідок
коливань валютного курсу протягом звітного періоду.
У статті «Залишок коштів на кінець року» наводять
різницю між сумою грошових надходжень і видатків, ві-
дображених у трьох попередніх статтях: «Чистий рух кош-
тів за звітний період», «Залишок коштів на початок року»
та «Вплив зміни валютних курсів на залишок коштів».
Обчислена таким чином сума має дорівнювати наведе-
ному в Балансі залишку грошових коштів та їхніх екві-
валентів на кінець звітного періоду.
Безпосередньо у Звіті про рух грошових коштів відпо-
відні показники визначають у такий спосіб (табл. 7.10).
Таблиця 7.10
Стаття Звіту про рух грошових коштів	Код	За звітний період	
		Надходження	Видаток
1	2	3	4
Чистий рух коштів за звітний період	400		
Звіт про рух грошових коштів
599
Закінчення таблиці 7.10
1	2	3	4
		Алгебраїчна сума показників по рядках 170, 300 і 390	
+ (-)			
Залишок коштів на початок року	410	Сума по рядках 230, 240 розділу II активу Балансу (графа 3)	X
+ (-)			
Вплив зміни валютних курсів на за- лишок коштів	420		
		Збитки або прибутки від нереалізованих курсових різниць, використані під час підготовки розділу І Звіту про рух грошових коштів	X
=			
Залишок коштів на кінець року	430	Алгебраїчна сума рядків 400, 410, 420 = сумі по рядках 230, 240 розділу II активу Балансу (графа 4)	X
Розкриття інформації про рух грошових коштів
у Примітках до фінансової звітності
У Примітках до фінансової звітності, згідно з П(С)БО 4,
розкривають інформацію про:
—	склад грошових коштів;
—	склад статей, у яких поєднуються декілька видів
грошових потоків («Інші надходження», «Інші платежі»);
—	негрошові операції інвестиційної та фінансової ді-
яльності;
—	наявність значного сальдо грошових коштів, які
має підприємство, але які недоступні для використання
групою, до якої вони належать.
У разі придбання або продажу протягом звітного пе-
ріоду майнових комплексів наводиться інформація про:
—	загальну вартість придбання або реалізації майно-
вого комплексу;
—	частку загальної вартості майнового комплексу,
що була відповідно сплачена або одержана у формі гро-
шових коштів;
600
Фінансова звітність
—	суму грошових коштів у складі активів придбаних
або реалізованих майнових комплексів;
—	суму активів (крім грошових коштів) і зобов’язань
придбаного або реалізованого майнового комплексу в роз-
різі окремих статей.
7.5. Звіт про власний капітал
Структура та зміст статей Звіту
про власний капітал
Зміст і форма Звіту про власний капітал, а також за-
гальні вимоги до розкриття його статей, визначаються
П(С)БО 5 «Звіт про власний капітал».
Норми П(С)БО стосуються підприємств, організацій
та інших юридичних осіб (надалі — підприємства) всіх
форм власності (крім банків і бюджетних установ).
Особливості складання консолідованого Звіту про
власний капітал визначаються П(С)БО 20 «Консолідова-
на фінансова звітність».
Метою складання Звіту про власний капітал є роз-
криття інформації про зміни у складі власного капіталу
підприємства протягом звітного періоду.
Для забезпечення порівняльного аналізу інформації
підприємства мають додавати до річного звіту Звіт про
власний капітал за минулий рік.
Звіт про власний капітал умовно поділяють на три
розділи, складається він з ЗО рядків. Особливістю цього
Звіту є подання інформації у вигляді шахової таблиці, в
якій у рядках наведено статті, а у графах — статті розді-
лу І пасиву Балансу.
Форму Звіту про власний капітал наведено в табл. 7.11.
Таблиця 7.11
Звіт про власний капітал
Стаття	о	Статутний капітал	Пайовий капітал	Додатковий । вкладений капітал	Інший додатковий капітал	Резервний капітал	Нерозподі- лений прибуток	Неоплаче- ний капітал	Вилучений капітал	Разом
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11
Залишок на початок року	010									
Звіт про власний капітал
601
Продовження таблиці 7.11
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11
Коригування: Зміна облікової політики	020									
Виправлення помилок	030									
Інші зміни	040									
Скоригований залишок на початок року	050									
Переоцінка активів: Дооцінка основних засобів	060									
Уцінка основних засобів	070									
Дооцінка незаверше- ного будівництва	080									
Уцінка незавершено- го будівництва	090									
Дооцінка немате- ріальних активів	100									
Уцінка нематеріаль- них активів	110									
	120									
Чистий прибуток (збиток) за звітний період	130									
Розподіл прибутку: Виплати власникам (дивіденди)	140									
Спрямування прибутку до статут- ного капіталу	150									
Відрахування до ре- зервного капіталу	160									
	170									
Внески учасників: Внески до капіталу	180									
Погашення заборго- ваності з капіталу	190									
602
Фінансова звітність
Закінчення таблиці 7.11
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11
	200									
Вилучення капіталу: Викуп акцій (часток)	210									
Перепродаж викуп- лених акцій (часток)	220									
Анулювання викуп- лених акцій (часток)	230									
Вилучення частки в капіталі	240									
Зменшення номіналь- ної вартості акцій	250									
Інші зміни в капіталі: Списання невідшко- дованих збитків	260									
Безкоштовно отримані активи	270									
	280									
Разом змій в капіталі:	290									
Залишок на кінець року	300									
Керівник
Головний бухгалтер
І умовний розділ: статті, які повторюють розділ І па-
сиву Балансу на початок року. Ці значення коригують у
разі зміни облікової політики, виправлення помилок та
інших змін. Рядки 010—040 заповнюються та визнача-
ються на підставі П(С)БО 6 «Виправлення помилок і змі-
ни у фінансовій звітності».
Рядок 050 «Скоригований залишок на початок року»
050 = ряд. 010 ± (020, 030, 040).
II умовний розділ:
—	переоцінка активів (ряд. 060—120). Наведені варі-
анти переоцінки: дооцінка, уцінка необоротних активів;
—	чистий прибуток (збиток) у звітному періоді (ряд.
130);
Звіт про власний капітал
603
—	розподіл прибутку за напрямами (ряд. 140—170);
—	внески учасників (ряд. 180—200).
III умовний розділ:
—	зменшення власного капіталу з різних причин
(ряд. 210—270);
—	збільшення капіталу за рахунок безоплатно одер-
жаних активів (ряд. 280).
Рядок 290 «Разом змін у капіталі» обчислюють як ал-
гебраїчну суму рядків Звіту 060—280.
Підсумковий рядок 300 «Залишок на кінець року»
дорівнює алгебраїчній сумі рядків 050 і 290 і має збіга-
тися з підсумком розділу І пасиву Балансу на кінець звіт-
ного періоду.
У статтях «Залишок на початок року» та «Залишок
на кінець року» показують суми власного капіталу, наве-
дені в Балансі відповідно на початок і на кінець звітного
періоду.
У статтях «Зміна облікової політики», «Виправлення
помилок» та «Інші зміни» відображають суми коригу-
вань, передбачених П(С)БО 6 «Виправлення помилок і
зміни у фінансовій звітності».
У статті «Скоригований залишок на початок року»
показують залишок власного капіталу на початок року
після відповідних коригувань.
У статтях розділу «Переоцінка активів» наводяться да-
ні, які відображають збільшення чи зменшення власного
капіталу внаслідок переоцінки основних засобів та інших
активів у порядку, передбаченому відповідними П(С)БО.
У статті «Чистий прибуток (збиток) за звітний пері-
од» показують суму чистого прибутку (збитку) зі Звіту
про фінансові результати.
У статтях розділу «Розподіл прибутку» наводять да-
ні, що відображають розподіл прибутку між учасниками
(власниками) підприємства або спрямування прибутку до
статутного капіталу, резервний капітал тощо.
У статтях розділу «Внески учасників» наводять дані
про збільшення статутного капіталу підприємства та змі-
ни неоплаченого капіталу внаслідок збільшення чи змен-
шення дебіторської заборгованості учасників за внесками
до статутного капіталу підприємства.
У статтях розділу «Вилучення капіталу» наводять да-
ні про зменшення власного капіталу підприємства внас-
лідок виходу учасника, викуп або анулювання викупле-
них акцій акціонерним товариством, зменшення номі-
нальної вартості акцій або з інших причин.
604
Фінансова звітність
У статтях розділу «Інші зміни в капіталі» наводять
дані про всі інші зміни у власному капіталі підприємс-
тва, що не були включені до зазначених вище статей,
зокрема, списання невідшкодованих збитків, безоплатно
одержані активи та інші зміни.
У статті «Разом змін у капіталі» наводять підсумок
змін у складі власного капіталу за звітний період, який
визначається як сума скоригованого залишку власного
капіталу на початок року і всіх змін протягом звітного
року внаслідок переоцінки активів, використання чисто-
го прибутку, вилучення капіталу та інших змін.
Дані у графах 3—11 наводять зі знаком «+» або «-»,
що означає збільшення або зменшення залишку відповід-
ного елемента власного капіталу.
Методика складання Звіту про власний капітал
Для правильного відображення у звітності складових
власного капіталу необхідно знати, які факти господар-
ського життя підприємства можуть спричинити зміни у
власному капіталі.
Нижче наведено перелік таких фактів за статтями
(табл. 7.12).
Таблиця 7.12
Збільшення (+)	Зменшення (—)
1	2
Зміни статутного капіталу (зареєстрованого)	
—	здійснення внесків власниками —	випуск нових акцій —	конвертація облігацій в акції —	збільшення номінальної вартості акцій —	збільшення кількості акцій існуючої номінальної вартості —	спрямування прибутку до статутного капіталу —	виплата дивідендів акціями	— анулювання акцій існуючої номінальної вартості, викуплених у їхніх власників — зменшення номінальної вартості акцій
Звіт про власний капітал
605
Закінчення таблиці 7.12
1	2
Зміни пайового капіталу	
— здійснення обов’язкових пайових внесків індивідуаль- ними та колективними члена- ми спілок та іншими підпри- ємствами	— повернення (вилучення) внесків пайовикам
— зарахування дивідендів власниками на поповнення паю	—
Зміни додаткового вкладеного капіталу	
— дооцінка необоротних активів	— уцінка необоротних активів (якщо вона не пе- ревищує суми попередньої дооцінки цих активів)
— безоплатно одержані активи	— інші
— інші	
Зміни резервного капіталу	
— відрахування до резервного ФОНДУ	— списання невідшкодова- них збитків
Нерозподілений прибуток	
Коригування залишку иа початок звітного періоду	
— зміна облікової політики	— зміна облікової політики
— виправлення помилок	— виправлення помилок
— інші зміни	— інші зміни
Зміни за звітний період	
— чистий прибуток звітного періоду	— чистий прибуток звітного періоду
—	— нарахування дивідендів
—	— відрахування до резервного капіталу
Зміни неоплаченого капіталу	
— виникнення (збільшення) дебіторської заборгованості за внесками до статутного капіталу	— зменшення дебіторської заборгованості за внесками до статутного капіталу
Зміни вилученого капіталу	
— вилучення капіталу внаслі- док виходу учасника	— перепродаж викуплених акцій власної емісії
— викуп акцій власної емісії (частки учасників)	— анулювання викуплених акцій власної емісії
606
Фінансова звітність
Для складання Звіту про власний капітал використо-
вують такі джерела інформації:
—	Звіт про власний капітал за попередній звітний пе-
ріод;
—	Баланс за попередній період;
—	Звіт про фінансові результати;
— Дані аналітичного обліку за операціями, що впли-
вають на статті власного капіталу.
Методика складання цього звіту така:
1.	Фіксація величин власного капіталу та його скла-
дових на початок звітного року. Для цього використову-
ють дані форми № 1 «Баланс» (П(С)БО 2).
Слід відзначити повну наступність змісту статей роз-
ділу І пасиву Балансу «Власний капітал» і рядків 010
«Залишок на початок року» і 300 «Залишок на кінець
року» (табл. 7.13).
Таблиця 7.13
Взаємозв’язок між показниками Балансу
та Звіту про власний капітал
П(С)БО 2 форма № 1 «Баланс»	
1	
Статті розділу І пасиву Балансу (на початок і на кінець звітного року)	№ Ряд- ка
І. Власний капітал	
— Статутний капітал	300
— Пайовий капітал	310
— Додатковий вкладений капітал	320
— Інший додатковий капітал	330
— Резервний капітал	340
— Нерозподілений прибуток	350
П(С)БО 5 форма № 4 Звіт про власний капітал	
2	
Графи Звіту про власний капітал (рядки 010 і 300)	№ гра- фи
	
— Статутний капітал	3
— Пайовий капітал	4
— Додатковий вкладений капітал	5
— Інший додатковий капітал	6
— Резервний капітал	7
— Нерозподілений прибуток	8
Звіт про власний капітал
607
1	
— Неоплачений капітал	360
— Вилучений капітал	370
Всього за розділом І	380
Закінчення таблиці 7.13
2	
— Неоплачений капітал	9
— Вилучений капітал	10
Всього	11
У першому кроці суми за статтями розділу І пасиву
Балансу з 1 графи на початок звітного періоду перено-
сять у рядки «Звіту про власний капітал».
У графі 11 «Всього» після підсумування граф 3—10
по рядку 010 отримають суму залишку власного капіта-
лу на початок року.
2.	Визнання необхідності коригування залишку влас-
ного капіталу на початок року. Зміни в обліковій політи-
ці або помилки, допущені під час складання звітності
минулих років через зміну величини доходів чи витрат
підприємства впливають на величину чистого прибутку.
Тому по рядках 020—40 коригують лише одну складову
власного капіталу — нерозподілений прибуток.
Усі інші графи по цих рядках не заповнюють (крім
графи 11 «Всього»).
Підсумком дій другого кроку є заповнення рядка 050
«Скоригований залишок на початок року» як суми ряд-
ків 020—040 по кожній графі.
3.	Внесення до Звіту сум змін балансової вартості нео-
боротних активів у зв’язку з уцінкою та дооцінкою. Ці
зміни відображають у рядках 060—120 розділу «Переоцін-
ка активів», у графі 6 «Додатковий вкладений капітал».
Суму уцінки основних засобів, згідно з вимогами
П(С)БО 7 «Основні засоби», не відображають на рахунках
капіталу, а списують на витрати звітного періоду. Якщо
існує залишок, сума їхньої уцінки зменшує попередню
дооцінку, і таким чином відображається у Звіті про влас-
ний капітал.
Інформація про дооцінку довгострокових фінансових
інвестицій фіксується у вільному рядку 120 цього розді-
лу Звіту. Порядок відображення дооцінки довгостроко-
вих фінансових інвестицій на рахунках капіталу буде
визначено наступними П(С)БО.
Таким чином, по рядках 060—120 інформація розмі-
щується лише в графі 6.
608
Фінансова звітність
4.	Відображення у Звіті про власний капітал суми чис-
того прибутку та напрямів його використання. Чистий
прибуток (збиток) за звітний період переносять у графу 8
рядка 130 із Звіту про фінансові результати (рядок 220 або
225). У наступних статтях наводиться інформація про роз-
поділ чистого прибутку: на сплату дивідендів, на реінвес-
тування та здійснення відрахувань до резервного фонду. У
двох останніх випадках зміни в результаті господарських
операцій стосуються кількох складових власного капіталу,
а тому відображаються у двох графах Звіту. При цьому в
графі 8 «Нерозподілений прибуток» суми по рядках 140—
170 зазначають у дужках, тобто зі знаком «мінус».
5.	Поповнення капіталу за рахунок внесків учасни-
ків. Показники статті «Внески в капітал» також запов-
нюються на підставі даних обліку. Внески можуть здій-
снюватися до статутного або пайового капіталу, якщо
приймається рішення про зміну його первісного розміру,
і в такому разі їх відображають у графах 3—4, якщо во-
ни стосуються погашення заборгованості за капітал — у
графі 9. В акціонерному товаристві може також виник-
нути емісійний дохід, який відображають у графі 5 «До-
датковий вкладений капітал». Якщо йдеться про додат-
кові внески в капітал, вони можуть бути відображені у
графі 6 «Інший додатковий капітал».
Таким чином, у рядку 180 можуть бути заповнені
З—6 та 11 графи, а в рядку 190 — 9 та 11 графи.
6.	Вилучення капіталу. Статті розділу «Вилучення ка-
піталу» заносять за даними обліку у графу 10 відповідно до
причини вилучення капіталу. Якщо акції (частки) були ви-
куплені, а відтак анульовані (рядок 230), їхню суму відоб-
ражають у дужках у графі 10 «Вилучений капітал» і в гра-
фах 3 або 4. Суму у графі 10 зазначають у дужках також у
разі перепродажу викуплених раніше акцій (часток).
7.	Виділення змін у капіталі, крім тих, які були зазна-
чені раніше. Статті розділу «Інші зміни в капіталі»
також заповнюють на підставі даних обліку. У разі списан-
ня невідшкодованих збитків за рахунок коштів резервного
фонду суму зазначають у дужках у графі 7 «Резервний ка-
пітал». За безоплатного отримання активів їхню вартість ві-
дображають у складі іншого додаткового капіталу (графа 6).
8.	Визначення залишків за статтями капіталу. Всі
зміни в капіталі, що відбулися протягом звітного періо-
ду, підсумовують у рядку 290. Для його заповнення по
кожній графі треба обчислити алгебраїчну суму по ряд-
ках 060—280.
Розкриття інформації у Примітках до фінансової звітності
609
7.6.	Розкриття інформації
у Примітках до фінансової
звітності
Розкриття інформації у фінансовій звітності передба-
чає надання суттєвої інформації (інформації, відсутність
якої може вплинути на прийняття рішень) користувачам
фінансової звітності.
Невід’ємна складова фінансової звітності — Приміт-
ки. Складання Приміток до фінансової звітності є необ-
хідною умовою дотримання принципів повного висвіт-
лення і послідовності.
Примітки до фінансових звітів — сукупність показників і пояснень,
які забезпечують деталізацію і обґрунтованість статей фінансових
звітів, а також інша інформація, розкриття якої передбачено поло-
женнями (стандартами) бухгалтерського обліку.
У Примітках до фінансових звітів розкривають:
—	облікову політику підприємства;
—	інформацію, що не наведена безпосередньо у фінан-
сових звітах, але є обов’язковою за відповідними П(С)БО;
—	інформацію, в якій міститься додатковий аналіз
статей звітності, необхідний для забезпечення її зрозумі-
лості та доречності.
Інформація, яку розкривають у фінансовій звітності,
може бути різною (залежно від видів діяльності підпри-
ємства), але має бути зрозумілою користувачам, тобто
містити дані про:
—	підприємство;
—	дату звітності та звітного періоду;
—	валюту звітності та одиницю її вимірювання;
—	відповідну інформацію щодо звітного та поперед-
нього періодів;
—	облікову політику підприємства та її зміни;
—	консолідацію фінансових звітів;
—	припинення (ліквідацію) окремих видів діяльності;
—	обмеження щодо володіння активами;
—	участь у спільних підприємствах;
—	виявлені помилки минулих років і пов’язані з ни-
ми коригування;
—	переоцінку статей фінансових звітів;
—	іншу інформацію, розкриття якої передбачено від-
повідними П(С)БО.
20
610
Фінансова звітність
Інформація про підприємство, яку необхідно розкри-
ти у фінансовій звітності, охоплює:
—	назву, організаційно-правову форму і місцезнахо-
дження підприємства (країну, в якій зареєстровано під-
приємство, адресу його офісу);
—	короткий опис основної діяльності підприємства;
—	назву органу управління, у віданні якого знахо-
диться підприємство, або назву його материнської (хол-
дингової) компанії;
—	середню чисельність персоналу підприємства про-
тягом звітного періоду.
Кожний фінансовий звіт містить дату, станом на яку
наведено його показники, або період, який він охоплює.
Якщо період, за який складено фінансовий звіт, відрізня-
ється від звітного періоду, причини й наслідки цього по-
винні бути розкриті у Примітках до фінансової звітності.
У фінансовій звітності зазначають валюту, в якій ві-
дображено елементи звітності, та одиницю її вимірюван-
ня. Якщо валюта звітності відрізняється від валюти, в
якій ведеться бухгалтерський облік, підприємство має
розкрити причини цього і методи, використані для пере-
ведення фінансових звітів з однієї валюти в іншу.
Підприємство висвітлює обрану облікову політику
описом:
—	принципів оцінки статей звітності;
—	методів обліку щодо окремих статей звітності.
При складанні Приміток необхідно, щоб наведена в них
інформація відповідала обліковій політиці підприємства.
Якщо в обліковій політиці підприємства протягом звіт-
ного року відбулися зміни, у Примітках відображають:
—	причини і суть змін;
—	суму коригування нерозподіленого прибутку на по-
чаток звітного періоду або обґрунтування неможливості
її достовірного визначення;
—	факт повторного надання порівняльної інформації у
фінансових звітах або доцільність її перерахунку. Наприк-
лад, до змін в обліковій політиці належать зміна методу
нарахування амортизації основних засобів і нематеріаль-
них активів, зміна методу оцінки вибуття запасів та ін.
Поряд із змінами облікової політики можуть відбува-
тися зміни облікової оцінки.
Облікова оцінка — попередня оцінка, яку використовує підпри-
ємство для розподілу витрат і доходів між відповідними звітними
періодами.
Розкриття інформації у Примітках до фінансової звітності	611
У Примітках до фінансової звітності розкривають
зміст і суму змін в облікових оцінках, які впливають на
поточний період або впливатимуть на майбутні періоди.
Наприклад, до змін в обліковій оцінці відносять зміну
строку експлуатації основних засобів.
Якщо неможливо розрізнити зміни облікової політи-
ки та облікових оцінок, у звітності ці зміни доцільно ві-
дображати як зміни облікових оцінок.
У Примітках до фінансової звітності розкривають ін-
формацію про події, що відбулися після дати Балансу.
Подія після дати Балансу — подія, що відбулася між датою скла-
дання Балансу і датою його затвердження керівництвом фінансо-
вої звітності й вплинула або може вплинути на фінансовий стан,
результати діяльності і рух коштів підприємства.
У Примітках до річної фінансової звітності відобра-
жають:
—	події, які стосуються звітного періоду і надають до-
даткову інформацію про показники звіту;
—	події, які хоч і не стосуються звітного періоду, але
містять важливу інформацію про обставини, що виникли
після дати Балансу.
Перелік подій після дати Балансу визначений
П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових
звітах».
До подій, що надають додаткову інформацію про об-
ставини, які відбулися на дату Балансу, належать:
	— оголошення банкрутом дебітора підприємства, за-
боргованість якого раніше визнано сумнівною;
—	переоцінка активів після звітної дати, яка свідчить
про стійке зниження їхньої вартості, визначеної на дату
Балансу;
—	отримання інформації про фінансовий стан і ре-
зультати діяльності дочірних і асоційованих підпри-
ємств, яка свідчить про стійке зниження вартості їхніх
акцій на фондових біржах;
—	продаж запасів, який свідчить про необґрунтованість
оцінки чистої вартості їхньої реалізації на дату Балансу;
—	отримання від страхової організації матеріалів про
уточнення розміру страхового відшкодування, перегово-
ри щодо якого велися на звітну дату;
—	виявлення помилок або порушень законодавства,
які призвели до викривлення даних фінансової звітності.
До подій, які вказують на обставини, що виникли пі-
сля дати складення Балансу, відносять:
612
Фінансова звітність
—	прийняття рішень стосовно реорганізації підпри-
ємства;
—	придбання цілісного майнового комплексу;
—	прийняття рішення про припинення операцій, які
є значною частиною основної діяльності підприємства;
—	знищення (втрата) активів підприємства внаслідок
пожежі, аварії, стихійного лиха або іншої надзвичайної
події;
—	прийняття рішення щодо емісії цінних паперів;
—	непрогнозована зміна індексів цін і валютних
курсів;
—	укладення контрактів про значні капітальні і фі-
нансові інвестиції;
—	прийняття законодавчих актів, які впливають на
діяльність підприємства;
—	дивіденди за звітний період, оголошені підприємс-
твом після дати Балансу.
Якщо на підприємстві відбулися події після дати Ба-
лансу, у Примітках до фінансової звітності розкривають
зміст події та її вплив на фінансовий результат або об-
ґрунтовують неможливість зробити таку оцінку.
7.7.	Виправлення помилок
у фінансовій звітності
Порядок виправлення помилок, внесення й розкриття
інших змін у фінансовій звітності визначений П(С)БО 6
«Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах».
Під час ведення бухгалтерського обліку, як і під час
складання фінансової звітності, можливі помилки. У
бухгалтерському обліку допущені помилки виправляють
записами на рахунках бухгалтерського обліку — сторну-
вальними або додатковими. Якщо помилки було виявле-
но і виправлено до складання фінансової звітності за звіт-
ний період, складена фінансова звітність є достовірною.
Якщо помилки виявлено після складання фінансової
звітності, вона є недостовірною і до неї необхідно внести
зміни. Виправленню підлягають лише суттєві помилки,
тобто такі, які викривляють фінансову звітність настіль-
ки, що вона вважається недостовірною і може негативно
вплинути на правильність прийняття рішень її користу-
вачами.
Виправлення помилок у фінансовій звітності
613
Виправлення помилок, допущених при складанні фі-
нансових звітів у попередніх періодах, здійснюють кори-
гуванням сальдо нерозподіленого прибутку на початок
звітного періоду.
Порядок виправлення помилок такий:
— визначення суми допущеної помилки;
— коригування сальдо нерозподіленого прибутку або
непокритого збитку на суму помилки без урахування по-
датку на прибуток.
Обчислену суму коригування відображають у Звіті
про власний капітал за звітний період.
Сума
коригування
сальдо
нерозподіленого
прибутку
Сума
допущеної
помилки
Сума податку
на прибуток
Коригують відповідні статті інших фінансових звітів
і складають Примітки до них, у яких подається інформа-
ція про виправлену помилку. Як правило, у Примітках
указують суму помилки, статті фінансових звітів мину-
лих періодів, яких торкнувся перерахунок, і факт пов-
торного обнародування виправлених звітів або недоціль-
ність повторного обнародування.
Інформація про помилку повинна давати вичерпні
відповіді на всі питання, які можуть виникнути у корис-
тувачів фінансової звітності.
Виправлення показують у тих звітних періодах, в
яких допущено викривлення показників фінансової звіт-
ності. Виправлення помилок, що стосується попередніх
періодів, потребує повторного відображення відповідної
порівняльної інформації у фінансовій звітності.
Запитання. Завдання
1.	Охарактеризуйте якісні аспекти фінансової звітності.
2.	Розкрийте принципи підготовки фінансової звітності.
3.	Яку інформацію розкриває ця звітність? Відповідь проілюст-
руйте прикладами.
4.	Обгрунтуйте мету складання Балансу.
5.	Які статті Балансу характеризують зобов’язання?
6.	З якою метою складають «Звіт про фінансові результати»? Від-
повідь обгрунтуйте.
614
Фінансова звітність
7.	Дайте характеристику основних розділів Звіту про фінансові
результати.
8.	Проаналізуйте структуру Звіту про рух грошових коштів.
9.	Охарактеризуйте методику складання Звіту про рух грошових
коштів.
10.	З яким розділом Балансу збігаються підсумки Звіту про влас-
ний капітал?
11.	Розкрийте механізм складання Звіту про власний капітал.
Основи оподаткування
в Україні. Облік розрахунків
за податками і зборами
8.1. Класифікація податків
і зборів, облік розрахунків за ними
Для виконання своїх державних функцій Україна
формує грошові фонди: бюджетні та державні цільові.
До бюджетних фондів належать: Державний бю-
джет, бюджет Автономної Республіки Крим, місцеві бю-
джети (обласні, міські, районні).
Грошові ресурси Державного бюджету призначені для
розв’язання загальнодержавних завдань, розвитку соці-
альної сфери, забезпечення Збройних сил України, орга-
нів державного управління. Відповідно, грошові кошти
місцевих бюджетів — для здійснення різноманітних со-
ціальних програм в регіонах України.
Державні цільові фонди створюються згідно із закона-
ми України і формуються за рахунок визначених цими
законами податків і зборів (обов’язкових платежів) з
юридичних (незалежно від форм власності) та фізичних
осіб. Державні цільові фонди включають до Державного
бюджету України, крім Пенсійного фонду України, та
Фонду соціального страхування України.
Основну частку надходжень до фондів забезпечують
податки та збори (обов’язкові платежі).
616
Основи оподаткування в Україні
Податки — обов'язкові платежі, що справляються з юридичних і
фізичних осіб до бюджету відповідного рівня в порядку і на умовах,
визначених законодавством України.
Збори (обов’язкові платежі) — обов’язкові платежі юридичних і
фізичних осіб за послуги, надані їм державними органами.
Сукупність податків і зборів, що справляються в поряд-
ку, встановленому законами України, формують систему
оподаткування. Принципи побудови системи оподаткуван-
ня, податки, збори (обов’язкові платежі), а також права,
обов’язки та відповідальність їх платників визначає Закон
України «Про систему оподаткування» від 18. 02. 1997 р.
№ 47/97—ВР з наступними змінами та доповненнями.
Зміст кожного виду податку розкривають його основ-
ні елементи: суб’єкт (платник) податку; об’єкт податку;
джерело податку; ставка податку; податкові пільги;
строк сплати податку; спосіб справляння податку.
Суб’єкт (платник) податку — фізична або юридич-
на особа, яка, згідно із законодавством України, повинна
сплачувати податки та збори.
Облік платників податків і зборів здійснюють подат-
кові органи згідно із законодавством.
Об’єкт податку — дохід або майно платників подат-
ків, з якого розраховується податок і який є базою опо-
даткування.
Об’єктами оподаткування є доходи (прибуток), додана
вартість на продукцію (роботи, послуги), майно юридич-
них і фізичних осіб та інші об’єкти, визначені законами
України про оподаткування.
Джерело податку — дохід (рідше майно), з якого
суб’єкт сплачує податок.
Ставки податків і зборів визначаються Верховною Ра-
дою України, місцевими органами управління згідно із
законами України про оподаткування.
Ставка податку — величина податку на одиницю
оподаткування, затверджена законодавством як норма.
Розрізняють такі ставки податків:
—	тверді — встановлюються в абсолютній сумі на
одиницю (об’єкт) оподаткування, незалежно від розмірів
доходів (використовуються переважно при оподаткуванні
земельних ділянок, будинків);
—	пропорційні — встановлюються в однаковому від-
сотку до об’єкта податку без урахування його величини;
—	прогресивні — збільшуються із зростанням об’єкта
оподаткування;
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними
617
—	регресивні — зменшуються із збільшенням доходу.
Податкові пільги — повне або часткове звільнення
від сплати податків фізичних чи юридичних осіб згідно з
чинним законодавством. Наприклад, неоподатковуваний
мінімум доходів громадян, зменшення нарахованої суми
податку, відрахування з об’єкта оподаткування.
Строки сплати податку — дати сплати податку по
кожному виду, обов’язкові до виконання.
Способи справляння податків:
—	з джерела — до одержання доходу власником (нап-
риклад, із заробітної плати);
—	за декларацією — після одержання доходу власни-
ком або якщо платник працює на кількох підприємствах;
—	за кадастром — за реєстром, який містить перелік
типових об’єктів оподаткування, що класифікуються за
зовнішніми ознаками, із зазначенням середньої дохіднос-
ті об’єкта.
Законом України «Про оподаткування», затвердженим
постановою Верховної Ради України від 18. 02. 1997 р.
№77/97, передбачено справляння таких податків:
—	загальнодержавні податки і збори (обов’язкові пла-
тежі);
—	місцеві податки і збори (обов’язкові платежі).
Законом України «Про систему оподаткування» пе-
редбачено права і обов’язки платників податків і зборів.
Платники податків і зборів зобов’язані сплачувати
належні суми податків і зборів у визначені законами
строки, подавати до державних податкових органів звіти,
декларації та інші документи й відомості, що пов’язані з
нарахуванням і сплатою податків і зборів.
К	ласифікацію податків і зборів наведено в табл. 8.1
Таблиця 8.1
Класифікація податків і зборів
Загальнодержавні обов’язкові платежі		Місцеві обов’язкові платежі	
Загальнодер- жавні податки	Загальнодер- жавні збори	Місцеві податки	Місцеві збори
1	2	3	4
1. Податок на додану ва- ртість 2. Податок на прибуток підприємств	1.	Акцизний збір 2.	Мито 3.	Державне мито	1. Податок на рекламу 2. Комуналь- ний податок	1. Готельний збір 2. Збір за паркуван- ня автотранс- порту
618
Основи оподаткування в Україні
Закінчення таблиці 8.1
1	2	3	4
3.	Податок на дохід фі- зичних осіб (прибутко- вий пода- ток) 4.	Податок на нерухоме майно (не- рухомість) 5.	Плата (по- даток) за землю 6.	Рентні платежі 7.	Податок з власників транспорт- них засобів та інших са- мохідних машин і механізмів 8.	Податок на промисли 9.	Плата за торговий патент на деякі види підприєм- ницької діяльності 10.	Фіксова- ний сільсько- господарсь- кий податок	4.	Збір на геологороз- відувальні роботи 5.	Збір на спеціальне викорис- тання вод- них ресур- сів 6.	Збір за забруднен- ня навко- лишнього середови- ща 7.	Збір на обов’язко- ве пенсійне страхуван- ня 8.	Збір на обов’язко- ве страху- вання 9.	Збір за спеціальне викорис- тання надр при добу- ванні ко- рисних ко- палин 10.	Збір на розвиток виноградар- ства, садів- ництва та хмелярс- тва		3.	Ринковий збір 4.	Збір за видачу ордера на кварти- ру 5.	Курортний збір 6.	Збір за участь у перегонах на іпо- дромі 7.	Збір за виграш у перегонах на іпо- дромі 8.	Збір з осіб, що беруть участь у грі на тоталізаторі 9.	Збір за право ви- користання місце- вої символіки 10.	Збір за право проведення кіно- і телезйомок 11.	Збір за проведен- ня місцевого аукці- ону, конкурсного розпродажу та ло- тереї 12.	Збір за проїзд територією прикор- донних областей автотранспорту, який виїжджає за кордон 13.	Збір за надання дозволу на розмі- щення об’єктів тор- гівлі та сфери по- слуг 14.	Збір з власників собак
Керівники і відповідні посадові особи юридичних осіб
або фізичні особи під час перевірки, яку проводять подат-
кові органи, зобов’язані давати пояснення з питань опо-
даткування у випадках, передбачених законами. Зо-
бов’язання юридичної або фізичної особи щодо сплати '
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними
619
податків і зборів вважаються виконаними зі сплатою цих
податків і зборів або у зв’язку з їх скасуванням.
Платники податків і зборів мають право подавати по-
датковим органам документи, які підтверджують права
на пільги з оподаткування, одержувати акти проведених
перевірок і знайомитися з ними, оскаржувати рішення
державних податкових органів і посадових осіб в уста-
новленому законодавством порядку. Відповідальність за
правильність нарахування, своєчасність сплати податків
і зборів та дотримання законів про оподаткування несуть
платники податків і зборів згідно із законами України.
Контроль за правильністю нарахування і своєчасніс-
тю справляння податків і зборів здійснюють податкові
органи в межах повноважень, визначених відповідними
законами.
Загальнодержавні податки
Податок на додану вартість (ПДВ). Цей загальнодер-
жавний податок є головним джерелом наповнення Дер-
жавного бюджету України. За класифікацією ПДВ — за-
гальний непрямий податок.
Законом України «Про податок на додану вартість»
від 03. 04. 1997 р. № 168/97 з наступними змінами і до-
повненнями, Указом Президента України «Про деякі змі-
ни в оподаткуванні» від 07. 08. 1998 р. № 857/98 визна-
чено платників податків, об’єкти, базу і ставки оподатку-
вання, порядок обліку, звітності та сплати податку до
бюджету.
Особа є платником податку на додану вартість, якщо
обсяг здійснюваних нею оподатковуваних операцій з про-
дажу товарів (робіт, послуг) за будь-який місяць з остан-
ніх дванадцяти календарних місяців досягає 3 600 неопо-
датковуваних мінімальних доходів (НМД). Така особа
має зареєструватися як платник податку.
Стаття 9 цього Закону передбачає реєстрацію осіб як
платників ПДВ з метою одержання свідоцтва про реєст-
рацію та індивідуального податкового номера. Реєстрація
здійснюється в Державній податковій адміністрації за
місцезнаходженням платника. Заява про реєстрацію осо-
би як платника ПДВ подається до органу державної по-
даткової служби не пізніше 12 календарних днів після
закінчення місяця, в якому було досягнуто обсягу опо-
620
Основи оподаткування в Україні
датковуваних операцій 3 600 НМД. Особи, що не підпа-
дають під визначення платників податку у зв’язку з тим,
що їхні місячні обсяги оподатковуваних операцій протя-
гом останніх 12 календарних місяців менші від 3 600
НМД, мають право зареєструватися як платники податку
за власним бажанням.
Особа, зареєстрована як платник ПДВ, отримує право
на нарахування податку та складання податкової наклад-
ної при продажу товарів, робіт, послуг.
Об’єкти оподаткування визначає Закон України «Про
податок на додану вартість».
Об’єктами оподаткування ПДВ є:
1.	За ставкою 20% (ст. 3.1 і 6.1):
— операції з продажу товарів (робіт, послуг) на мит-
ній території України, в тому числі операції оплати вар-
тості послуг за договорами оперативної оренди (лізингу)
та операції передання права власності позичальнику на
об’єкти застави для сплати кредиторської заборгованості
заставодавця;
— операції ввезення (пересилання) товарів на митну
територію України, одержання робіт (послуг), що нада-
ються нерезидентами для їх використання або вжитку на
митній території України, в тому числі операції із вве-
зення (пересилання) майна за договорами оренди (лізин-
гу), застави та іпотеки. .
2.	За ставкою 0% (ст. 6.2):
—	операції з продажу товарів, вивезених (експортова-
них) за межі митної території України;
—	операції постачання для заправки та постачання
морських, повітряних суден, космічних кораблів, супут-
ників;
—	операції з продажу робіт (послуг), призначених для
використання і вжитку за межами митної території Ук-
раїни;
—	операції з продажу товарів (робіт, послуг) підпри-
ємствами роздрібної торгівлі, розміщеними на території
України в зонах митного контролю;
—	операції надання транспортних послуг з перевезення
пасажирів та вантажів за межами митної території Украї-
ни, з урахуванням особливостей, передбачених ст. 6.2.4;
—	операції з продажу підприємствам, що переробляють
молоко, а також м’ясо, виробниками сільськогосподарської
продукції всіх форм власності та господарювання;
—	операції з продажу товарів (робіт, послуг) власно-
го виробництва, за винятком підакцизних товарів, посе-
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними
621
редницької та рекламної діяльності, ігрового бізнесу,
здійснені підприємствами, які засновані Українським то-
вариством глухих і майно яких є його повною власністю,
з урахуванням особливостей, передбачених ст. 6.2.8.
Не є об’єктом оподаткування ПДВ згідно із ст. 3.2:
—	операції з випуску, розміщення та продажу в обіг
цінних паперів, здійснені емітентами;
—	операції з передачі майна орендодавця-резидента в
користування орендареві згідно з умовами договору оренди
(лізингу) і його повернення по закінченні строку договору;
—	операції сплати орендних платежів за умовами до-
говору фінансової оренди або за умовами договору орен-
ди житлового фонду, який є основним місцем проживан-
ня орендаря;
—	операції з передачі майна в заставу за договором по-
зики і його повернення по закінченні дії такого договору;
—	операції з передачі кредитором об’єкта іпотечного
кредиту;
—	операції надання послуг страхування і перестраху-
вання, соціального та пенсійного страхування;
—	операції обігу валютних коштів (у тому числі наці-
ональної та іноземної валюти), монетних металів, бан-
кнот і монет НБУ, за винятком операцій, перелічених у
ст. 3.2.4;
—	операції надання послуг інкасації, розрахунково-
касового обслуговування, залучення, розміщення та по-
вернення грошових коштів за договорами позики, депо-
зиту вкладу, страхування або доручення фінансових
коштів, кредитних гарантій та банківських доручень;
—	операції торгівлі за грошові кошти чи цінні папе-
ри борговими зобов’язаннями;
—	операції оплати вартості державних платних по-
слуг;
—	операції виплати зарплати, пенсій, стипендій, суб-
сидій, дотацій, інших грошових чи майнових виплат фі-
зичним особам за рахунок бюджетів або соціальних фон-
дів, сплати дивідендів, надання брокерських, дилерських
послуг на торгівлю цінними паперами на фондових і то-
варних біржах;
—	операції оплати вартості фундаментальних дослі-
джень, науково-дослідних і дослідно-конструкторських
робіт, що здійснюються за рахунок Державного бюджету
України.
Операції, що звільняються від оподаткування ПДВ
згідно із ст. 5:
622
Основи оподаткування в Україні
—	операції з продажу вітчизняних продуктів дитячо-
го харчування молочними кухнями та спеціальними ма-
газинами і куточками, згідно з порядком і переліком
продуктів, встановленими Кабінетом Міністрів України;
—	операції з продажу (передплати) і доставки періо-
дичних видань вітчизняного виробництва; продажу книг
вітчизняного виробництва; продажу учнівських зошитів,
підручників, навчальних посібників;
—	операції надання послуг згідно з переліком, уста-
новленим Кабінетом Міністрів України, послуг вищої, се-
редньої, професійно-технічної освіти;
—	операції з продажу товарів спеціального призна-
чення для інвалідів за переліком Кабінету Міністрів Ук-
раїни;
—	операції з доставки населенню пенсій і грошової
допомоги;
—	операції надання послуг реєстрації актів громадян-
ського стану державними органами;
—	операції з продажу лікарських засобів і виробів ме-
дичного призначення;
—	операції з продажу путівок на санаторно-курортне
лікування та відпочинок дітей;
—	операції надання в порядку і в межах норми пос-
луг із забезпечення дітей в дошкільних закладах, шко-
лах-інтернатах, кімнатах-розподільниках МВС України,
забезпечення осіб у будинках для людей похилого віку та
інвалідів, харчування дітей у школах і громадян у закла-
дах охорони здоров’я;
—	операції надання послуг державними службами
зайнятості, архівними установами;
—	операції надання культових послуг і продажу пред-
метів культового призначення релігійними організаціями
(за спеціальним переліком Кабінету Міністрів України);
—	операції надання похоронних послуг будь-яким
платником податку згідно з переліком, установленим Ка-
бінетом Міністрів України;
—	операції передачі конфіскованого майна, земель-
них ділянок, що знаходяться під об’єктами нерухомості,
безкоштовної передачі потяга однією залізницею іншій
чи транспортному підприємству; приватизація державно-
го майна в обмін на приватизаційні папери або компен-
саційні сертифікати;
—	операції з виконання робіт зведення житла, неза-
лежно від джерел фінансування;
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними	623
—	операції з продажу товарів (робіт, послуг), за ви-
нятком підакцизних товарів, ігрового бізнесу, товарів,
які купують підприємства, що засновані всеукраїнськи-
ми громадськими організаціями інвалідів і майно яких є
їх повною власністю, з урахуванням особливостей, перед-
бачених статтею 5.2.1;
—	операції з виконання робіт коштом інвесторів із
зведення житла для військовослужбовців, ветеранів вій-
ни і членів сімей військовослужбовців, які загинули під
час виконання службових обов’язків;
—	операції з безоплатної передачі продукції (робіт,
послуг) власного виробництва допоміжними сільськими
господарствами і лікувально-виробничими майстернями
будинків-інтернатів і центрів обслуговування одиноких
громадян пенсійного віку;
—	операції надання послуг з ремонту шкіл, дошкіль-
них закладів, інтернатів тощо сільськогосподарськими
товаровиробниками у сільській місцевості з урахуванням
особливостей, передбачених статтею 5.2.4.
Згідно із ст. 7.7 Закону Укриїни «Про податок на до-
дану вартість» від 03. 04. 1997 р. № 168/97 суми подат-
ку, які належать до сплати до бюджету або відшкодуван-
ня з бюджету, визначаються як різниця між загальною
сумою податкових зобов’язань, що виникли у результаті
продажу товарів (робіт, послуг) за звітний період, і су-
мою податкового кредиту звітного періоду.
Податкове зобов'язання — загальна сума податку, нарахована
платником податку в звітному періоді від продажу товарів (робіт,
послуг).
Згідно з Указом Президента № 857/98 від 07. 08. 1998 р.
«Про деякі зміни в оподаткуванні» дата виникнення по-
даткових зобов’язань від продажу товарів (робіт, послуг)
визначається за першою подією, тобто за датою, на яку
припадає подія, що відбулася раніше:
—	або зарахування коштів від покупця (замовника)
на банківський рахунок, а в разі продажу за готівку — її
оприбуткування в касу;
—	або відвантаження товарів, а для робіт (послуг) —
підписання акта про виконання робіт.
Податковий кредит — сума, на яку платник податку має право
зменшити податкове зобов'язання звітного періоду.
Податковий кредит складається з сум податку, спла-
ченого (нарахованого) платником у звітному періоді у
624
Основи оподаткування в Україні
зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість
яких відносять до валових витрат і основних фондів або
нематеріальних активів, що підлягають амортизації.
Датою виникнення права на податковий кредит є да-
та здійснення першої з подій:
— або оплати (передоплати) товарів (робіт, послуг);
— або оприбуткування товарів, одержання робіт (по-
слуг).
Основний первинний документ з ПДВ — податкова
накладна.
Податкова накладна — документ, який підтверджує виникнення
податкового зобов’язання у платника податку у зв’язку з прода-
жем товарів (робіт, послуг) і водночас — право на податковий
кредит у покупця — платника податку.
Порядок заповнення податкової накладної затвердже-
но наказом Державної податкової адміністрації України
(ДПАУ) від ЗО. 05. 1997 р. № 165 з урахуванням наступ-
них змін і доповнень.
Платник податку — продавець товарів — у момент
виникнення податкових зобов’язань виписує податкову
накладну в двох примірниках: оригінал передається по-
купцеві, копія залишається у продавця.
Податкова накладна є основним документом для під-
твердження права на податковий кредит у покупця това-
рів (робіт, послуг). За її відсутності дані про податковий
кредит, наведені в декларації з ПДВ, вважаються безпід-
ставними.
При витратах покупців на суму до 20 грн. суми ПДВ
належать до врахування в податковий кредит без подат-
кової накладної на підставі бухгалтерських платіжних
або розрахункових документів.
Крім податкової накладної, до первинних документів
з ПДВ належить і розрахунок коригування кількісних і
вартісних показників до податкової накладної. Він вико-
ристовується у разі зміни бази оподаткування внаслідок
зміни ціни, умов постачання, виявлення помилки при за-
повненні податкової накладної та ін. Право виписування
розрахунку коригування має виключно продавець, тобто
той, хто виписав податкову накладну. В розрахунку ко-
ригувань зазначають дату, причину, суму коригування,
яке виникло внаслідок зміни кількості та ціни поставки.
Платники ПДВ ведуть Книгу обліку продажу товарів
(робіт, послуг) і Книгу обліку придбання товарів (робіт,
послуг) для визначення сум податкового зобов’язання і
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними
625
податкового кредиту платника податку за звітний період.
Порядок їх ведення затверджено наказом ДПАУ від
ЗО. 05. 1997 р. № 166. Записи у цих Книгах роблять на
підставі первинних документів з ПДВ — податкових нак-
ладних і розрахунку коригувань до цих податкових нак-
ладних.
Податок сплачують не пізніше 20 числа місяця, нас-
тупного за звітним. У строки, передбачені для сплати по-
датку, платник податку подає до податкового органу по-
даткову декларацію, незалежно від того, виникне в цьому
звітному періоді податкове зобов’язання чи ні.
Відповідальність платників ПДВ визначена у ст. 10
Закону України «Про податок на додану вартість», згід-
но з якою за результатами діяльності за період 01. 10.
1997 р. по 31. 12. 1997 фінансові санкції не застосову-
ються. Недоїмки і пеня за цей період стягуються на за-
гальних підставах. З 01. 01. 1998 застосовують одноразо-
ві (за одноразове порушення протягом року) та дворазові
(за повторні порушення протягом року) санкції за недо-
їмку, а також 10-відсоткову санкцію за цей податок в за-
гальному порядку.
За відсутність у момент перевірки податкових декла-
рацій і розрахунків, пов’язаних з нарахуванням і сплатою
ПДВ, застосовують штрафні санкції в порядку, передбаче-
ному Законом України «Про оподаткування прибутку під-
приємств» від 22. 05. 1997 р. з доповненнями та змінами.
Порядок відображення на рахунках бухгалтерського
обліку сум ПДВ регламентовано Планом рахунків бух-
галтерського обліку та Інструкцією з його застосування,
затвердженою наказом Міністерства фінансів України
№ 291 від ЗО. 11. 1999 р.
Облік розрахунків за ПДВ здійснюються на рахунку 64
«Розрахунки за податками і платежами» за субрахунками:
641 «Розрахунки за податками» — на кредиті відоб-
ражають нараховані суми податку, на дебеті — суми, які
належать до відшкодування з бюджету, сплату податку,
списання;
643 «Податкові зобов’язання» — обліковується сума
ПДВ, визначена, виходячи з суми одержаних авансів (по-
передньої оплати) за готову продукцію, товари, інші ма-
теріальні цінності та нематеріальні активи, роботи, пос-
луги, що повинні бути відвантажені (виконані);
644 «Податковий кредит» — обліковується сума
ПДВ, на яку підприємство придбало право зменшити по-
даткове зобов’язання.
626	Основи оподаткування в Україні
Відображення в бухгалтерському обліку сум ПДВ на-
ведено в табл. 8.2.
Таблиця 8.2
Відображення в бухгалтерському обліку сум ПДВ
№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1.	Відображено суму ПДВ за одержані аванси (передоплата) під поставку продукції	311 643	681, 361, 641
2.	Відображено суму ПДВ за відвантажену продук- цію, товари, виконані робо- ти, надані послуги	361 70	70, 641, 643
За.	Відображено суму ПДВ за наданими авансами (передоплати) за сировину, товари, роботи, послуги	371, 631, 641	311 644
36.	Відображено суму ПДВ при одержанні раніше оплаченої сировини, матеріалів, товарів	20, 22, 28, 644	631 631
4а.	Відображено суму ПДВ за одержані (ще не оплаче- ні) матеріали, товари	20, 22, 28, 644	631 631
46.	Відображено суму ПДВ при виплаті заборгованості за одержані матеріали, запаси від постачальників	641 631	644 311
5а.	Відображено суму ПДВ при перерахуванні грошо- вих коштів в рахунок опла- ти вексельних бланків	631 641	311 644
6.	Видано податковий вексель на суму податкового зобов’язання з ПДВ відповідно до вантажної митної декларації	643	621
7.	Включено в суму податко- вих зобов’язань суми ПДВ, що вказані в податковому векселі	621	641
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними
627
Закінчення таблиці 8.2
1	2	3	4
8.	Сплачено суми податкового зобов’язання, вказаного в податковому векселі	641	311
9.	Включено сплачені суми ПДВ у податковий кредит	641	644
10.	Відображення сум ПДВ за бартеру подібними активами: — перша операція: відвантаження активу	361 361 20, 22, 28, 641	20, 22, 28, 641 631 631
	— перша операція: одержання активу	20, 22, 28, 644 643 361 641 361	631 631 641 20, 22, 28, 644 643
11.	Відображення суми ПДВ за бартерних операцій неподібними активами: — при відвантаженні	361 712	712 641
	— при одержанні активів	20, 22, 28, 641	631 631
Після закінчення звітного періоду (місяця, кварталу)
дані обліку сум ПДВ узагальнюють у декларації, затвер-
дженій наказом ДПАУ від ЗО. 05. 1997 р. № 166. Запов-
нюють декларацію для сум податкових зобов’язань на
підставі підсумкових даних Книги обліку продажу това-
рів (робіт, послуг), а для сум податкового кредиту —
Книги обліку придбання товарів (робіт, послуг). Деклара-
ція про ПДВ подається до податкових органів не пізніше
40 діб від дати останнього дня звітного періоду.
Порядок заповнення декларації не зобов’язує платни-
ка пов’язувати дані з Книг і декларації з даними субра-
хунка 641 «Розрахунки з ПДВ». Таким чином, бухгал-
терський і податковий облік сум ПДВ розмежовано.
Ведення податкового обліку сум ПДВ платники здій-
снюють згідно з Законом України «Про податок на дода-
628
Основи оподаткування в Україні
ну вартість» від 03. 04. 1997 р. № 168/97-ВР, Указом
Президента України «Про деякі зміни в оподаткуванні»
№ 857/98 від 07. 08. 1998 р. та нормативними докумен-
тами ДПАУ, зареєстрованими в Міністерстві юстиції Ук-
раїни.
Якщо платник податку змінює (коригує) суми подат-
кових зобов’язань або суми податкового кредиту з ПДВ,
то на суму коригувань заповнюється додаток до деклара-
ції і подається в податкові органи.
Податок на прибуток підприємств. Законом України
«Про оподаткування прибутку підприємств» від
22. 05. 1997 р. № 283/97-ВР із змінами і доповненнями
визначено платників податку, встановлено порядок виз-
начення об’єкта оподаткування, ставки податку, термін
його сплати, а також передбачено особливості оподатку-
вання для операцій окремого типу.
Платниками податку (ст. 2) є суб’єкти підприєм-
ницької діяльності (в тому числі бюджетні та громадські
організації, а також нерезиденти), які одержують прибу-
ток від господарської діяльності, та філії, відділи й інші
відокремлені підрозділи, які зобов’язані мати окремий
банківський рахунок і вести окремий облік результатів
діяльності.
Об’єкт оподаткування визначено у ст. 3. Прибуток
(Пр), який підлягає оподаткуванню, обчислюють як різ-
ницю між валовими доходами (ВД) звітного періоду, виз-
наченими згідно із ст. 4, і валовими витратами підпри-
ємства (ВВ), визначеними згідно із ст. 5, а також сумою
амортизаційних відрахувань (А), нарахованих згідно із
ст. 8 і 9:
Пр = ВД - ВВ - А
Ст. 10 установлює єдину ставку податку на прибуток
у розмірі 30% для підприємств усіх форм власності.
Із набранням чинності цим Законом на підприємствах
запроваджено податковий облік, яким встановлено поря-
док обчислення податку, валових доходів і валових вит-
рат для визначення оподаткованого прибутку. Правила
ведення податкового обліку викладено у ст. 11, а також
визначено податкові періоди, дату збільшення валових
доходів і дату збільшення валових витрат підприємства.
Валовий дохід — загальна сума доходу платника податку від усіх
видів діяльності, одержаного (нарахованого) протягом звітного
періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах на
території' України і за Ті межами.
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними
629
Валовий дохід охоплює:
—	загальні доходи від продажу товарів, робіт, послуг,
в тому числі допоміжних і обслуговуючих виробництв,
які не мають статусу юридичної особи, а також доходи
від продажу цінних паперів (крім операцій з їх первісно-
го випуску і кінцевого відшкодування);
—	доходи від здійснення банківських операцій, пе-
редбачених у ст. 7 Закону;
—	доходи, не враховані при обчисленні валових дохо-
дів, що належать до періодів, які передували звітному, і
виявлені в звітному періоді;
—	доходи з інших джерел і від нереалізаційних опе-
рацій згідно з п. 4.1.6 цього Закону.
Не включають до валового доходу:
—	суми акцизного збору, ПДВ, одержані (нараховані)
підприємством у складі ціни продажу продукції (робіт,
послуг), за винятком випадків, коли таке підприємство
не є платником ПДВ;
—	суми грошових коштів або вартість майна, одержа-
ні платником податку як компенсація за примусове від-
чуження державою іншого майна у випадках, передбаче-
них законодавством;
—	суми грошових коштів або вартість майна, одержа-
ні платником податку за рішенням суду або внаслідок за-
доволення претензій у порядку, встановленому законо-
давством;
—	суми грошових коштів у частині надмірно сплаче-
них податків, зборів, які повертаються або мають бути
повернені платнику податку з бюджету, якщо такі суми
не було включено до валових витрат;
—	суми одержаного платником податку емісійного до-
ходу;
—	грошові кошти, які видають платнику податків з
Державного інноваційного фонду на поворотній основі
при здійсненні інноваційних проектів у порядку, визна-
ченому Кабінетом Міністрів України;
—	інші надходження, прямо обумовлені нормами
цього Закону.
Правила ведення податкового обліку, визначені в
ст. 11, встановлюють, що датою збільшення валового до-
ходу платника податку вважається (залежно від того, що
сталося раніше):
—	дата зарахування коштів від покупця на банківські
рахунки платника податку в рахунок плати за товари
(роботи, послуги), що мають бути продані; у випадку про-
630
Основи оподаткування в Україні
дажу за готівку — дата їх оприбуткування в касу;
—	дата відвантаження товарів, а для робіт, послуг —
дата фактичного пред’явлення результатів робіт (послуг)
платником податку.
У випадку, коли торгівля продукцією здійснюється з
використанням кредитних чи дебетових карток, дорож-
ніх, персональних чеків, датою збільшення валового дохо-
ду вважається дата оформлення рахунка (товарного чека).
При здійснені бартерних операцій датою збільшення
валового доходу вважається будь-яка з подій, що сталася
раніше:
—	дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) —
дата фактичного пред’явлення результатів робіт (послуг)
платником податку;
—	дата оприбуткування товарів, а для робіт (послуг) —
дата фактичного одержання результатів робіт (послуг).
Датою збільшення валового доходу у випадку прода-
жу товарів (робіт, послуг) з оплатою за рахунок бюджет-
них коштів є дата надходження цих коштів на банківські
рахунки платника податку або дата одержання відповід-
ної компенсації в будь-якому іншому вигляді, у тому
числі зменшення заборгованості платника податку перед
бюджетом.
Валові витрати — сума будь-яких витрат платника податку в гро-
шовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як
компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які купує або виго-
товляє підприємство для наступного використання у своїй госпо-
дарській діяльності.
Іншими словами, валові витрати — сума будь-яких
витрат, сплачених або нарахованих у звітному періоді,
що пов’язані з господарською діяльністю підприємства.
До валових витрат відносять:
—	суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих)
протягом звітного періоду в зв’язку з підготовкою, орга-
нізацією, веденням виробництва, продажем продукції
(робіт, послуг) і охороною праці, з урахуванням обме-
жень, встановлених пунктами 5.3—5.8 ст. 5 Закону;
Згідно із ст. 11 датою збільшення валових витрат вва-
жається дата, що припадає на податковий період, протя-
гом якого відбувається яка-небудь із подій, що сталася
раніше:
—	списання коштів з банківських рахунків платника
податку в рахунок оплати за товари (роботи, послуги), а
у разі їх придбання за готівку — видача її з каси плат-
ника податку;
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними
631
—	оприбуткування платником податку товарів, а для
робіт (послуг) — фактичне одержання платником подат-
ку результатів робіт (послуг).
У випадку, коли платник податку купує товари (робо-
ти, послуги) з використанням кредитних, дебетових кар-
ток, чеків, датою збільшення валових витрат вважається
дата оформлення відповідного рахунка (товарного чека).
Для товарообмінних (бартерних) операцій датою
збільшення валових витрат є дата здійснення заключної
(балансуючої) операції. При здійсненні часткових поста-
вок у рахунок заключної операції валові витрати платни-
ків податку відповідного податкового періоду збільшу-
ються на вартість таких часткових поставок.
На розмір податку на прибуток підприємств впливає
амортизація сновних засобів.
Амортизація основних засобів у податковому обліку — поступо-
ве віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліп-
шення, на зменшення скоригованого прибутку платника в межах
норм амортизаційних відрахувань.
Норми амортизаційних відрахувань визначено у ст. 8 За-
кону України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Амортизації підлягають витрати:
—	на придбання основних засобів власного виробни-
чого використання, у тому числі витрати на придбання
племінної худоби і закупівлю, закладення та вирощуван-
ня багаторічних насаджень до початку плодоношення;
—	на самостійне виготовлення основних засобів для
власних виробничих потреб, у тому числі витрати на вип-
лату заробітної плати робітникам, які були зайняті виго-
товленням таких основних засобів;
—	на поліпшення якості земель, не призначених для
будівництва.
Не підлягають амортизації і здійснюються за рахунок
відповідних джерел фінансування:
—	витрати бюджетів на будівництво і утримання спо-
руд благоустрою і житлових будинків, придбання та збе-
реження бібліотечних і архівних фондів;
—	витрати бюджетів на будівництво і утримання ав-
томобільних доріг загального використання;
—	витрати на придбання і збереження Національного
архівного фонду України, а також бібліотечного фонду,
який формується і утримується за рахунок бюджетів біб-
ліотечних і архівних фондів;
—	витрати на придбання, ремонт, реконструкцію, мо-
дернізацію або інше поліпшення невиробничих фондів.
632
Основи оподаткування в Україні
Суми амортизаційних відрахувань звітного періоду виз-
начають застосуванням норм амортизації до балансової
вартості груп основних засобів на початок звітного періоду.
Балансову (залишкову) вартість груп основних фондів
на початок звітного періоду обчислюють за формулою:
Б. =Б, ,, + П — В .. — А. ,
(а) (а-1)	(а-і)	(а-І)	(а-1)’
де Б (а) — балансова вартість групи на початок звітного
періоду; Б _г — балансова вартість групи на початок пе-
ріоду, що передував звітному; П > — сума витрат, від-
несених на придбання основних засобів, капітальний ре-
монт, реконструкцію, модернізацію та інші поліпшення
основних засобів протягом періоду, що передував звітно-
му; В(а — сума основних засобів, які вибули з експлуа-
тації протягом періоду, що передував звітному; А(а_І —
сума амортизаційних відрахувань протягом періоду, що
передував звітному.
Суми амортизаційних відрахувань стягненню до бю-
джету не підлягають.
Класифікацію основних засобів для нарахування
амортизації з метою оподаткування зображено на рис. 8.1
Рис. 8.1. Класифікація основних засобів
для нарахування амортизації з метою оподаткування
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними	633
Норми амортизації встановлено у відсотках до балан-
сової вартості кожної з груп основних засобів на початок
звітного (податкового) періоду в такому розмірі (в розра-
хунку на календарний квартал):
група 1 — 1,25%;
група 2 — 6,25%;
група 3 — 3,75%.
До норм амортизації можуть застосовуватися знижу-
вальні коефіцієнти, що встановлюються відповідними
нормативними документами.
Підприємство має право самостійно прийняти рішен-
ня про застосування прискореної амортизації основних
засобів групи 3 за такими нормами (на календарний рік):
1-й рік експлуатації — 15%;
2-й рік експлуатації — 30%;
3-й рік експлуатації — 20%;
4-й рік експлуатації — 15%;
5-й рік експлуатації — 10%;
6-й рік експлуатації — 5%;
7-й рік експлуатації — 5%.
Згідно із Законом таке рішення не може бути прий-
няте підприємствами, що випускають продукцію (роботи,
послуги), ціни (тарифи) на яку визначаються (регулю-
ються) державою, або підприємствами, які визнані таки-
ми, що є монополістами на ринку.
Облік цих основних засобів ведеться окремо за кож-
ним об’єктом. Амортизаційні відрахування відносять на
балансову вартість таких об’єктів, що дорівнює їхній по-
чатковій вартості, збільшеній на суму витрат, пов’язаних
із поліпшенням цих фондів. За використання прискоре-
ного методу амортизації коефіцієнт індексації до вартос-
ті таких об’єктів не застосовують.
Амортизація окремого об’єкта основних засобів групи 1
здійснюється за досягнення балансовою вартістю об’єкта
100 НМД. Залишкову вартість такого об’єкта включають
до валових витрат за результатами відповідного податко-
вого періоду, а вартість прирівнюють до нуля.
Приклад
Вартість об’єкта А групи 1 на 01. 01. 200Х р. стано-
вила 1 710 грн.
Норма амортизації: N<1 = 1,25%.
Визначити суму амортизаційних відрахувань та ба-
лансову вартість об’єкта.
Сума амортизації:
634	Основи оподаткування в Україні
АІкв = 1 710 х 1,25 : 100 = 21,37 грн.
Балансова вартість об’єкта на 01. 04. 200Х р.:
1 710 - 21,37 = 1 688,63 грн.
Якщо залишкова вартість об’єкта групи 1 менша від
100 НМД (100 х 17 = 1 700 грн.), вона належить до ва-
лових витрат за результатами відповідного податкового
періоду, вартість об’єкта прирівнюється до нуля.
Амортизація основних засобів груп 2 і 3 здійснюється
до досягнення балансової вартості групи — нульового
значення.
Нарахування зносу починається з першого числа мі-
сяця, наступного за місяцем зарахування на баланс під-
приємства таких основних засобів, а за інвентарними
номерами, які вибули (списані з балансу), припиняєть-
ся з першого числа місяця, наступного за місяцем їх ви-
буття.
Дані про суму зносу кожного інвентарного об’єкта ос-
новних невиробничих засобів за необхідності (продаж,
ліквідація, зміна початкової вартості) підприємства мо-
жуть накопичувати в реєстрах аналітичного обліку ос-
новних засобів.
Облік основних засобів і нарахування їхньої аморти-
зації в бухгалтерському обліку визначає П(С)БО 7 «Ос-
новні засоби». Згідно з ним методи нарахування аморти-
зації підприємства обирають самостійно з урахуванням
очікуваного способу одержання економічних вигод від
використання певного способу.
Методи нарахування амортизації основних засобів у
бухгалтерському і податковому обліку різні, але, згідно з
П(С)БО 7, підприємства можуть застосовувати в бухгал-
терському обліку норми і методи, передбачені податко-
вим законодавством.
Податок на прибуток підприємств сплачують не пізні-
ше 20 числа місяця, наступного за звітним кварталом.
Декларацію про доходи за звітний квартал платники по-
датку подають до Державної податкової адміністрації не
пізніше 40 діб від останнього дня звітного періоду.
За перший і другий місяці кварталу до 20 числа нас-
тупного місяця сплачують авансові внески і подають по-
відомлення про результати розрахунку авансового плате-
жу податку на прибуток. Розрахунок авансових внесків
платник податку здійснює самостійно. Штрафні санкції
за відхилення розмірів сплачених авансових внесків від
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними
635
розмірів внесків, перерахованих за результатами звітно-
го кварталу, не застосовуються.
Законом передбачено відповідальність платників по-
датку за недотримання податкового законодавства.
Не застосовуються штрафні санкції до платників
податку, які самостійно виявили факт зниження оподат-
кованого прибутку, письмово повідомили про це податко-
вий орган і сплатили суму недоїмки, а також пеню, на-
раховану на повну суму недоїмки за весь її строк. Якщо
внаслідок перевірки платника податку податковим орга-
ном виявлено випадки арифметичних помилок і описок,
що призвели до заниження суми податку, але не більш
як на 5% від суми загальних зобов’язань платника по-
датку щодо сплати такого податку за період, який пере-
віряється, керівник відповідного податкового органу мо-
же прийняти рішення про незастосування фінансових
санкцій у вигляді штрафів до платника податку. Рішен-
ня керівника податкового органу є остаточним і оскар-
женню не підлягає. Однак воно не звільняє платника по-
датку від зобов’язань щодо сплати пені, нарахованої згід-
но з чинним законодавством.
Суми донарахованого податку і фінансових санкцій
сплачуються платником податку самостійно протягом
десяти робочих днів від дня одержання підписаного ке-
рівником відповідного податкового органу рішення про
застосування санкцій до платника податку. Пеня нарахо-
вується за весь термін недоїмки, включаючи останній ро-
бочий день перед днем фактичної сплати суми недоїмки
та фінансових санкцій.
У випадку, якщо платник податку відмовляється виз-
нати висновки перевірки податкового органу або має за-
уваження до них і оскаржує такі висновки в установле-
ному законом порядку, сплата донарахованого податку і
фінансових санкцій припиняється до прийняття рішення
за результатами такого оскарження.
У випадку, якщо за результатами оскарження визна-
ється правильність висновку податкового органу, плат-
ник податку зобов’язаний самостійно сплатити суму до-
нарахованого податку і фінансових санкцій до подання
розрахунку податкових зобов’язань за період, на який
припадає дата прийняття рішення за його оскарженням.
При цьому пеня нараховується на визнану суму недоїм-
ки за весь термін недоїмки, включаючи останній робочий
день, що передує дню фактичної сплати суми недоїмки і
фінансових санкцій.
636	Основи оподаткування в Україні
Податок на дохід фізичних осіб (прибутковий пода-
ток). Згідно з наведеною класифікацією прибутковий по-
даток є загальнодержавним прямим обов’язковим плате-
жем.
Платниками прибуткового податку в Україні є гро-
мадяни України, іноземні громадяни та особи без грома-
дянства.
Об’єкт оподаткування — сукупний оподатковуваний
дохід за календарний рік, одержаний з різних джерел на
території України і за її межами.
Порядок і строки сплати прибуткового податку виз-
начені ст. 10 Декрету Кабінету Міністрів України «Про
податок на дохід з громадян», згідно з якою підприємс-
тва та організації всіх форм власності по закінченні
кожного місяця, але не пізніше строку одержання в ус-
тановах банків коштів на виплату заробітної плати зо-
бов’язані нарахувати і перерахувати до бюджету суму
справленого прибуткового податку за минулий місяць.
Забороняється виплата прибуткового податку за рахунок
коштів підприємств, установ і організацій.
По закінченні календарного року визначається сума
сукупного оподаткованого доходу. Прибутковий податок
з річного доходу визначається з середньомісячного дохо-
ду з урахуванням уже виплаченого (утриманого) протя-
гом року податку. Перерахунок податку здійснюють під-
приємства, установи та організації і до 1 березня пода-
ють звіти до податкових інспекцій за місцем реєстрації
суб’єктів господарської діяльності.
Декретом визначено особливості оподаткування гро-
мадян, які здійснюють підприємницьку діяльність. Зок-
рема, вони мають право придбати патент і сплачувати
фіксований податок за дотримання таких умов:
—	У трудових відносинах із таким громадянином —
платником податку — перебуває не більше п’яти осіб, у
тому числі членів його сім’ї, що беруть участь у підпри-
ємницькій діяльності;
—	валовий дохід такого громадянина від підприєм-
ницької діяльності (самостійної або з використанням
найманої праці) за останні 12 календарних місяців, які
передують місяцю придбання патенту, не перевищує
7 000 НМД;
—	громадянин здійснює підприємницьку діяльність з
продажу товарів і надання супутніх такому продажу пос-
луг на ринках і є платником ринкового збору згідно із за-
конодавством;
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними
637
— не здійснюється торгівля горілчаними та тютюно-
вими виробами.
Доходи громадян від інших видів підприємницької
діяльності, оподатковуються в загальному порядку.
Фіксований податок громадянин сплачує до місцевого
бюджету за місцем його проживання, але за бажанням
може придбати патент на здійснення підприємницької ді-
яльності на всій території України.
Розміри фіксованого податку встановлюються відпо-
відною місцевою радою залежно від територіального роз-
ташування місця торгівлі в розмірі від 20 до 100 грн. за
календарний місяць (для громадян, які здійснюють під-
приємницьку діяльність самостійно). Якщо платник фік-
сованого податку здійснює підприємницьку діяльність з
використанням найманої праці або за участю членів
сім’ї, розмір податку збільшується на 50% від установле-
ного за кожну особу.
Доходи громадянина від підприємницької діяльності,
з яких він сплачує фіксований податок, не включають до
складу його сукупного оподатковуваного доходу за під-
сумками звітного року, а сплачена ним сума фіксованого
податку є остаточною і не включається в перерахунок за-
гальних податкових зобов’язань такого платника подат-
ку або осіб, які перебувають з ним у трудових відноси-
нах. Платник фіксованого податку звільняється також
від ведення обов’язкового обліку доходів і витрат. Для
роздрібної чи дрібнооптової торгівлі платнику фіксовано-
го податку, а також особам, що перебувають з ним у тру-
дових відносинах, або членам його родини, які беруть
участь у такій діяльності, не потрібна ліцензія.
За недотримання вимог Декрету до платників подат-
ку застосовують відповідні штрафні санкції.
Юридичні особи всіх форм власності та фізичні осо-
би — суб’єкти підприємницької діяльності подають до
органів податкової служби довідку «Про суми сплаче-
них доходів і утриманих з них податків фізичних осіб»
за формою № 8 ДР.
Порядок заповнення і подання довідки затверджений
наказом ДПАУ від 06. 01. 1999 р. № 10.
Податок на нерухоме майно (нерухомість). Згідно із
ст. 14 Закону України «Про систему оподаткування» по-
даток на нерухоме майно належить до загальнодержав-
них податків. Однак в Україні він ще не застосовується.
Плата (податок) за землю. Згідно із ст. 5 Закону Ук-
раїни «Про плату за землю» (зі змінами та доповнення-
638
Основи оподаткування в Україні
ми) об’єктом оподаткування є земельна ділянка, гцо
знаходиться у власності або користуванні, в тому числі
на умовах оренди, а платниками плати за землю —
власники землі та землекористувачі. Право власності або
користування має бути підтверджене відповідними доку-
ментами, в яких зазначено площу земельної ділянки.
Ставка плати за землю є диференційованою і вста-
новлюється органами влади населеного пункту, в якому
проживає платник. Суму плати за землю за рік обчислю-
ють множенням площі земельної ділянки на диференці-
йовану або середню (якщо диференційованої не встанов-
лено) ставку плати за землю.
Термін сплати платежу — щокварталу, до 15 числа
місяця, наступного за звітним кварталом. При цьому
платежі, внесені до подання розрахунку, можуть вважа-
тися авансовими.
До відповідної державної податкової адміністрації за
місцезнаходженням платника податку подається звіт.
Термін його подання — до 1 лютого року, за який нара-
ховується податок.
У бухгалтерському обліку суми нарахованого і пере-
рахованого до бюджету податку за землю відображають
такими проводками:
Дт 92 — на суму нарахованого податку на землю;
Кт 641 «Розрахунки за податком на землю»;
Дт 641 — на суму перерахованого податку на землю;
Кт 311.
Рентні платежі. До рентних платежів належать рент-
на плата за нафту і природний газ, а також відрахуван-
ня від плати за транзит природного газу. Порядок нара-
хування рентної плати за нафту і природний газ встанов-
лено Положенням про порядок нарахування та сплати до
Державного бюджету України рентної плати за нафту і
природний газ, затвердженим наказом Міністерства фі-
нансів України від 20. 02. 1998 р. № 39. Ставки рентної
плати за нафту і природний газ встановлено Законом Ук-
раїни «Про державний бюджет України».
Сплата рентних платежів здійснюється за подекадних
авансових платежів — до 15, 25 числа поточного і 5 чис-
ла наступного місяця. Щомісячні платежі — до 20 числа
місяця, наступного за звітним. Розрахунки подаються до
20 числа місяця, наступного за звітним.
Податок з власників транспортних засобів та інших
самохідних машин і механізмів. Платниками цього по-
датку є підприємства, що мають власні транспортні засо-
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними
639
би та інші самохідні машини і механізми на пневматич-
ному ходу.
Законом України «Про податок з власників транс-
портних засобів та інших самохідних машин і механіз-
мів» від 18. 02. 1997 р. № 75/97 визначено платників
цього податку. Податок з власників транспортних засобів
нараховується підприємствами самостійно, на підставі
звітних даних про кількість транспортних засобів та ін-
ших самохідних машин і механізмів станом на 1 січня
поточного року (форма № 1 (шос.)).
Суми податку обчислюють, виходячи з сумарної по-
тужності кожного виду й марки транспортних засобів за
певними ставками.
Податок обчислюють (на підставі звітних даних про
наявність транспортних засобів на 1 січня звітного року)
множенням ставки податку.
—	для транспортних засобів з двигуном внутрішнього
згоряння — на об’єм двигуна (у см3);
	— для автомобілів з електродвигунами — на потуж-
ність двигуна (у кВт);
—	для плавзасобів — на довжину водного транспорт-
ного засобу (у см).
Ставки податку встановлено у гривнях і визначено
Законом України «Про внесення змін до деяких законів
України про фінансування шляхового господарства» від
16. 07. 1999 р. № 986-ХІУ.
Обчислення податку здійснюється згідно з Порядком
заповнення Розрахунку з власників транспортних засобів
та інших самохідних машин та механізмів, затвердженим
наказом ДПАУ від 16. 02. 2000 р. № 61. Розрахунок пода-
ється платником податку до податкових органів за місце-
знаходженням і місцем постійного базування транспор-
тних засобів не пізніше 15 березня року, наступного за
звітним, а щодо придбаних протягом року транспортних
засобів — у 10-денний строк після їх реєстрації у відповід-
них органах. З транспортних засобів, придбаних протягом
року, податок сплачується перед їх реєстрацією, починаю-
чи з кварталу, в якому зареєстровано транспортний засіб.
Нарахована сума річного податку ділиться на чотири
рівні частини і відображається платником податку в Роз-
рахунку за квартальними строками сплати.
Платники податку несуть відповідальність згідно з
чинним законодавством за правильність нарахування сум
податку і за своєчасність подання до податкових органів
Розрахунку та сплати нарахованих сум.
640
Основи оподаткування в Україні
У разі приховування (заниження) об’єктів оподатку-
вання з власників транспортних засобів стягується сума
неоплаченого податку, а також пеня або штраф у поряд-
ку, передбаченому чинним законодавством.
У бухгалтерському обліку суми нарахованого і спла-
ченого податку з власників транспортних засобів та ін-
ших самохідних машин і механізмів відображають таки-
ми записами:
—	на суму нарахованого податку:
Дт 92 «Загальновиробничі витрати»;
Кт 641 «Розрахунки з податку з власників транспорт-
них засобів»;
—	на суму перерахованого податку:
Дт 641 «Розрахунки з податку з власників транспорт-
них засобів»;
Кт 311 «Поточний рахунок у національній валюті».
Податок на промисли. Згідно з Декретом Кабінету Мі-
ністрів України «Про податок на примисли» від 17. 03.
1993 р. із змінами та доповненнями об'єктом оподатку-
вання є сумарна вартість товарів за ринковими цінами,
зазначена громадянином в декларації, поданій до Дер-
жавної податкової інспекції в районі (місті) за місцем
проживання, а громадянином, що не має постійного міс-
ця проживання в Україні, — за місцем продажу товарів.
Платниками податку на промисли є громадяни Ук-
раїни, іноземні громадяни і особи без громадянства (ті,
що мають, і ті, що не мають постійного місця проживан-
ня), якщо вони не зареєстровані як суб’єкти підприєм-
ницької діяльності і здійснюють несистематичний, не
більше чотирьох разів протягом календарного року про-
даж виготовленої та придбаної продукції, речей, товарів
(далі — товари).
Ставку податку на промисли встановлено в розмірі
10% від зазначеної в декларації вартості товарів, що під-
лягають продажу протягом трьох календарних днів, але
не меншу від розміру мінімальної заробітної плати. У ра-
зі подовження строку продажу до семи календарних днів
ставка податку подвоюється.
Податок на промисли сплачують у вигляді придбання
одноразового патенту на торгівлю, вартість якого визна-
чають на підставі вказаної платником сумарної вартості
товарів і ставки податку. Сума податку за невикориста-
ний патент не повертається.
Податок на промисли зараховують до місцевих бю-
джетів за місцем придбання одноразового патенту.
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними
641
Контроль за дотриманням вимог Декрету покладаєть-
ся на державні податкові інспекції та органи внутрішніх
справ.
Плата за торговий патент на деякі види підприєм-
ницької діяльності. Нормативною базою, яка регулює
плату за торговий патент, є Закон України «Про патен-
тування деяких видів підприємницької діяльності» від
23. 03. 1996 р. № 981/96 (у редакції Закону України від
10. 02. 1998 р. № 102/98).
Торговий патент — державне свідоцтво, яке посвідчує
право суб’єкта підприємницької діяльності або його струк-
турного (окремого) підрозділу здійснювати зазначені в цьо-
му Законі види підприємницької діяльності за готівку.
Патентуванню підлягають:
—	роздрібна і оптова торгівля, діяльність у торгово-
виробничій (громадське харчування) галузі за готівку та
інші готівкові платіжні кошти, а також із використан-
ням кредитних карток;
—	діяльність з обміну готівкових валютних коштів;
—	побутові послуги, що входять до переліку,
визначеному Кабінетом Міністрів України;
—	послуги у сфері ігрового бізнесу;
Дія закону про патентування не поширюється на фі-
зичних осіб — суб’єктів підприємницької діяльності, які:
—	торгують з лотків, прилавків у межах ринків усіх
форм власності за умови сплати ринкового збору за місце;
—	сплачують податок на промисли;
—	здійснюють продаж сільгосппродукції, вирощеної в
особистому підсобному господарстві;
—	сплачують державне мито за нотаріальне посвід-
чення договорів про відчуження особистого майна, якщо
відчуження кожної категорії товарів відбувається не час-
тіше одного разу на календарний рік;
—	є платниками фіксованого податку.
Існують такі різновиди патентів:
—	торговий;
—	торговий на надання побутових послуг;
—	торговий на здійснення операцій з надання послуг
у галузі ігрового бізнесу;
—	пільговий;
—	спеціальний торговий патент;
—	короткостроковий.
Вартість торгового патенту (також на надання побуто-
вих послуг) встановлюється органом місцевого самоуп-
равління і залежно від місцезнаходження пункту прода-
21
642
Основи оподаткування в Україні
жу товарів та асортиментного переліку товарів має такі
рівні:
—	м. Київ і обласні центри — 60—320 грн. на місяць;
—	м. Севастополь, міста обласного підпорядкування,
райцентри — ЗО—160 грн. на місяць;
—	інші населені пункти — до 80 грн. на місяць.
Строк дії торгового патенту — 12 календарних міся-
ців (короткострокового 1 —15 днів).
Вартість патенту сплачують щомісячно авансовим
платежем до 15 числа місяця, що передує звітному (ко-
роткострокового — за 1 день до початку торгівлі).
Торговий патент не потрібен підприємцям, які торгу-
ють за готівку такими товарами винятково вітчизняного
виробництва:
—	хліб і хлібобулочні вироби;
—	борошно пшеничне й житнє;
—	сіль, цукор, олія соняшникова й кукурудзяна; мо-
локо і молочна продукція (крім молока і вершків згуще-
них з добавками і без них);
—	продукти дитячого харчування;
—	безалкогольні напої, морозиво;
—	яловичина та свинина;
—	домашня птиця;
—	яйця;
—	риба;
—	ягоди та фрукти;
—	картопля і плодоовочева продукція;
—	комбікорми для продажу населенню.
Непотрібний торговий патент і для закупівлі за готів-
ку в населення макулатури, склотари, сільськогосподар-
ської продукції з наступною реалізацією за безготівкові
кошти.
Пільговий патент з оплатою 25 грн. за весь строк йо-
го дії видається на торгівлю винятково вітчизняними то-
варами такими, як:
—	насіння овочевих, баштанних, квіткових культур,
кормових, коренеплодів і картоплі;
—	поштові марки, листівки, вітальні листівки та кон-
верти непогашені, ящики, коробки, мішки, сумки та ін-
ша тара з дерева і картону, що використовується для
поштових відправлень підприємствами Міністерства
зв’язку України, та фурнітура до неї;
—	періодичні видання друкованих засобів масової ін-
формації;
—	проїзні квитки;
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними
643
—	товари народних промислів (крім антикварних і
тих, що є культурною цінністю згідно з переліком, уста-
новленим Міністерством культури України);
—	готові лікарські засоби, лікарські препарати, ліки,
медикаменти і вітаміни для населення, ветеринарні пре-
парати, папір туалетний, зубні пасти й порошки, косме-
тичні серветки, дитячі пелюшки, тампони, інші види
санітарно-гігієнічних виробів із целюлози або її замінни-
ків, термометри, індивідуальні діагностичні прилади (не-
залежно від країни їх походження);
—	вугілля, вугільні брикети, газ зріджений, торф па-
ливний кусковий, торфові брикети і дрова для продажу
населенню;
—	мило господарське і сірники (незалежно від країни
їх походження);
—	друковані книги вітчизняних видавництв, канце-
лярські товари (незалежно від країни їх походження).
Вартість торгового патенту при здійсненні діяльності
у сфері ігрового бізнесу справляється за рік і становить
від 600 до 32 000 грн. на рік залежно від виду послуг.
Під ігровим бізнесом розуміють діяльність, пов’язану
з відкриттям казино, інших ігрових місць, ігрових авто-
матів з грошовим чи майновим виграшем, проведення ло-
терей (крім державних) з видачею грошових виграшів
(в готівковій або майновій формі). Торговий патент має
бути одержаний на кожне ігрове місце, термін дії патен-
ту — 60 календарних місяців. Сплата — щокварталу пе-
редоплатою до 15 числа місяця, що передує звітному
кварталу.
Спеціальний торговий патент застосовується на обме-
жених територіях, визначених Кабінетом Міністрів Ук-
раїни. Місця застосування:
—	м. Краматорськ Донецької обл.;
—	Хустський район Закарпатської обл.;
—	м. Миронівка Київської обл.;
—	м. Іллічівськ Одеської обл.;
—	м. Шпола Черкаської обл.;
—	м. Нова Каховка Херсонської обл.;
—	м. Велика Ялта, Алушта, Євпаторія, Судак, Феодо-
сія, Саки (Автономна Республіка Крим).
Короткостроковий патент видається для здійснення
торгової діяльності строком від 1 до 15 днів. Його вар-
тість — 10 грн. за кожний день дії.
Форми торгових патентів для всіх видів діяльності та
порядок заповнення бланків встановлено наказом ДПАУ
644
Основи оподаткування в Україні
від 25. 04. 1996 р. № 33 із змінами, внесеними наказом
ДПАУ від 13. 03. 1998 р. № 107. Торговий патент запов-
нює посадова особа податкового органу за місцезнаход-
женням суб’єкта підприємницької діяльності. Суб’єктам
підприємництва, які здійснюють торгову діяльність або
надають побутові послуги (крім рухомої торгової мере-
жі), торговий патент видається за місцезнаходженням
пункту продажу товарів або пункту надання побутових
послуг, а підприємцям, що здійснюють торгівлю з тран-
спортних засобів, — за місцем реєстрації цих суб’єктів.
У разі втрати торгового патенту податковий орган без-
коштовно видає дублікат на підставі письмової заяви під-
приємця і довідки про втрату, виданої органами внутріш-
ніх справ або іншими уповноваженими державними ор-
ганами.
Торговий патент видається підприємцю під розписку
в 3-денний строк від дня подання заяви за умови пра-
вильності зазначених даних і наявності документа, що
підтверджує оплату патенту.
Торговий патент розміщують у місці здійснення ді-
яльності. Здійснення діяльності не за адресою, зазначе-
ною в патенті, розцінюється як діяльність без патенту.
Відповідальність платників податку визначена ст. 8
Закону України «Про патентування деяких видів підпри-
ємницької діяльності».
Фіксований сільськогосподарський податок. Меха-
нізм справляння фіксованого сільськогосподарського по-
датку, який сплачують товаровиробники, що займають-
ся виробництвом, переробкою та збутом сільськогоспо-
дарської продукції, визначено Законом України «Про
фіксований сільськогосподарський податок». Платника-
ми цього податку є сільськогосподарські товаровиробни-
ки, які одержали від реалізації сільськогосподарської
продукції власного виробництва та продуктів її перероб-
ки за попередній звітний (податковий) рік суму доходу,
що перевищує 50% загальної суми валового доходу під-
приємства.
Загальнодержавні збори
Крім загальнодержавних податків, система оподатку-
вання України передбачає загальнодержавні збори.
Згідно із змінами статті 2 Закону України «Про сис-
тему оподаткування», внесеними Законом України від
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними	645
15. 01. 1998 р. № 19/98, державні цільові фонди, крім
Пенсійного фонду і Фонду соціального страхування,
включаються до Державного бюджету України.
Види загальнодержавних зборів, їх платники, об’єкти
і ставки зборів і відрахувань, а також органи, що здій-
снюють контроль за правильністю нарахувань і строками
сплати, наведено в табл. 8.3.
Збір на державне пенсійне страхування та збір на дер-
жавне соціальне страхування детально розглянуто в роз-
ділі 2.
Загальнодержавні збори справляються на всій терито-
рії України. Порядок їх зарахування до Державного бюд-
жету України, місцевих бюджетів, цільових фондів виз-
начається згідно із законодавством України.
Місцеві податки
Статтею 15 Закону України «Про систему оподаткуван-
ня» від 18. 02. 97 р. № 77/97 передбачено, що місцеві ор-
гани самоуправління мають право встановлювати 16 видів
місцевих податків і зборів (2 види податків і 14 — зборів).
До місцевих податків належать податок на рекламу і
комунальний податок.
Податок на рекламу. Згідно з Декретом Кабінету Мі-
ністрів України «Про місцеві податки та збори» від
20. 05. 93 р. № 56-93 із змінами та доповненнями плат-
никами податку на рекламу є юридичні особи всіх орга-
нізаційно-правових форм і громадяни (фізичні особи), що
розміщують рекламу на рекламних носіях.
Об’єктом оподаткування є вартість послуг з виготов-
лення та розміщення реклами.
Граничний розмір податку на рекламу не повинен пере-
вищувати 0,1% від вартості послуг за розміщення однора-
зової реклами і 0,5% — за розміщення тривалої реклами.
Податок на рекламу сплачують рекламодавці під час
оплати послуг з виготовлення та розміщення реклами.
Рекламні агентства забезпечують окремий облік сум по-
датку і не пізніше 15 числа кожного місяця, наступного
за звітним, перераховують суму податку до відповідного
бюджету району з позначкою «Податок на рекламу».
Податок на рекламу, згідно з п/п. 5. 25. ст. 5 Закону
України «Про внесення змін до Закону України «Про
оподаткування прибутку підприємств» включають до ва-
лових витрат.

Продовження таблиці 8.3
1	2	3	4	5	6	7
3.	Держав- не мито	Фізичні та юридичні особи	Позовні заяви Заяви до арбітраж- них судів За нотаріальні дії За здійснення актів громадянського стану За інші дії	0,2%—1% НМД залежно від виду позовів 5—6 НМД та 50% суми, що оскаржується у суді 0,1%— 5%НДМ або суми догово- ру, що завіряєть- ся нотаріально 0,05—1 НМД 0,2—5 НМД	Контроль здійснюєть- ся Мініс- терством фінансів Державною податковою адміністра- цією, фі- нансовими органами	Сплачується готів- кою, марками мита, перерахуванням з ра- хунків платника
4.	Збір за геолого- розвіду- вальні роботи за раху- нок дер- жавного бюдже- ту	Користува- чі надр усіх форм власності, включаючи підприємс- тва з іно- земними інвестиція- ми	Обсяги добування мінеральної сирови- ни або продукції її переробки без ураху- вання сплати за ко- ристування надрами, рентної плати та ПДВ. Обсяг погаше- них запасів корис- них копалин	За нормативами відрахувань з урахуванням знижувальних коефіцієнтів та індексу інфляції	Контроль здійснюєть- ся органа- ми держав- ного нагля- ду, а також Державною податковою адміністра- цією	Авансові внески за 1 і 2 місяці кварталу — до 20 числа 2 і 3 мі- сяців кварталу. За квартальним розрахун- ком — 19 числа міся- ця, наступного за звіт- ним кварталом. Звіт до 15 числа місяця, наступного за звітним кварталом
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними	647
Загальнодержавні збори	Таблиця 8.3
№ п/п	Види загаль- нодер- жавних зборів	Хто є платником	Об’єкт оподаткування	Ставки (граничні розміри)	На кого покладаєть- ся облік платників	Строки сплати та подання звітності
1	2	3	4	5	6	7
1.	Акциз- ний збір	Суб’єкти під- приємницької діяльності: які виробляють підакцизні това- ри; які імпорту- ють підакцизні товари	Обіг за реалізацією: виготовлених в Ук- раїні підакцизних товарів через їх об- мін, продаж та ін.; товарів для власно- го вжитку, промис- лової переробки; митна вартість ім- портних товарів	Суми збору, що належать до сплати, визнача- ються платником самостійно, вихо- дячи з обсягів реалізації за встановленими ставками	Контроль здійсню- ється Дер- жавною податко- вою адмі- ністрацією	Подекадні платежі - 15, 25 і 5 числа. Щомісячні платежі - не пізніше 15 числа місяця, наступного за звітним. Розраху- нок надається не пізніше 15 числа місяця, наступного за звітним
2.	Мито (ввізне)	Суб’єкти зов- нішньоеконо- мічної діяльнос- ті — юридичні особи і громадя- ни-підприємці відповідно до законодавства України	Справляється при здійсненні митного оформлення товарів та інших предметів, які ввозяться за митною деклараці- єю на митну тери- торію України	Справляється за ставками Єди- ного митного та- рифу	Контроль здійсню- ється орга- нами Дер- жавної митної служби	Належить до сплати до чи на момент здійснення митного оформлення
646	Основи оподаткування в Україні
Продовження таблиці 8.3
1	2	3	4	5	6	7
5.	Збір за спеці- альне вико- ристан- ня вод- них ре- сурсів	Водокористува- чі, незалежно від форм влас- ності, які вва- жаються юри- дичними особа- ми, та інші ві- докремлені під- розділи, що ма- ють окремий баланс, поточ- ний рахунок у банку ;	Фактичний обсяг води, що вико- ристовується во- докористувачем, з урахуванням втрат у системах водопостачання	Сума платежу обчислюється платниками са- мостійно, з ура- хуванням пільго- вих коефіцієнтів фактичного обся- гу використаної води, встановле- ного ліміту і нормативів пла- ти. Надлімітне використання — в 5-кратному розмірі	Контроль здійснюєть- ся органами Мінекобез- пеки Держ- водгоспу, Державною податковою адміністра- цією	Розрахунок подається щоквартально у вста- новленій формі не пізніше 15 числа мі- сяця, наступного за звітним кварталом. Сплата щоквартально в 5-денний термін після строку надання розрахунку
6.	Збір за забруд- нення навко- лишньо- го при- родного середо- вища	Підприємства, незалежно від форм власності, які здійснюють викиди забруд- нюючих речо- вин у навко- лишнє середо- вище та розмі- щення відходів виробництва	Викиди забруд- нюючих речовин у навколишнє середовище та розміщення від- ходів промисло- вого, сільсько- господарського, будівельного та іншого вироб- ництва	За нормативами і лімітами вики- дів забруднюю- чих речовин і розміщення відходів і < . □	Контроль здійснює служба охо- рони навко- лишнього природного середовища і ядерної безпеки	Сплата щоквартально до 20 числа місяця, наступного за звіт- ним. Розрахунок — до 15 числа місяця, наступного за звітним кварталом. За І квар- тал — до 20 січня року, наступного за звітним 		
648	?	Основи оподаткування в Україні
Продовження таблиці 8.3
1	2	3	4	5	6	7
7.	Збір на обо- в’яз- кове пен- сійне стра- хуван- ня	Фізичні особи — суб’єкти підприємницької діяльності, які не використовують пра- цю найманих працівників, адвокати, приватні нотаріу- си. Фізичні особи, які пра- цюють за умовами трудового договору (контракту), фізич- ні особи, які виконують ро- боти (послуги) згідно з ци- вільно-правовими договора- ми, в тому числі члени твор- чих спілок та ін. Юридичні і фізичні особи, які здійсню- ють операції з купівлі-прода- жу валюти. Суб’єкти підпри- ємницької діяльності, які здійснюють торгівлю ювелір- ними виробами з золота (крім обручок), платини і до- рогоцінного каміння. Юри- дичні і фізичні особи при відчуженні легкових автомо- білів, якими забезпечуються інваліди, і автомобілів, що переходять у власність спадкоємців за законом	Для платників збору, визначе- них у п. 1 гр. 2 таблиці, — су- купний оподат- ковуваний до- хід, обчисле- ний згідно із законодавством України. Для платників збо- ру, визначених у п. 6 гр. 3, — вартість реалі- зованих юве- лірних виробів із золота (крім обручок), пла- тини і дорого- цінного камін- ня. Для плат- ників збору, визначених у п.7 гр. 3, — вартість легкового автомобіля	Для платників збору, визначених п. 1 гр. 3 таблиці, — 32% від об’єкта оподаткуван- ня. Для платників збору, визначених у п. 2 гр. 2 таблиці, — 32% від суми винаго- роди, сплачуваної фі- зичним особам за до- говорами цивільно- правового характеру. Для платників збору, визначених п. 5 гр. 3 таблиці, — 1% від об’єкта оподаткуван- ня, визначеного в п. 4 гр. 4. Для платників збору, визначених в п.6 гр. 3, — 5% від об’єкта оподаткуван- ня, визначеного п. 5 гр. 4. Для платників збору, визначених п.7 гр. 3, — 3% від об’єкта оподаткування	Конт- роль здій- снюєть- ся ор- ганами Пенсій- ного фонду Украї- ни	Збір спла- чується 3 одержан- ням коштів в установах банків на оплату пра- ці, у разі здійснення операцій з купівлі- продажу валюти, у разі торгів- лі ювелір- ними виро- бами, при відчуженні легкових автомобі- лів. Звіти подаються щомісячно до 20 чис- ла місяця, наступного за звітним
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними	649
Продовження таблиці 8.3
1	2	3	4	5	6	7
		які виконують роботи (послуги) згідно з ци- вільно-правовими дого- ворами, в тому числі члени творчих спілок, творчі працівники, які не є членами творчих спілок, та ін.	Для платників збо- ру, визначених у п.4 гр. 3 таблиці, — су- купний оподаткову- ваний дохід, обчис- лений згідно із за- конодавством України	визначеного в п. 2 і 3 гр. 4, на випа- док безробіття		до 15 числа місяця, наступного за звітним
9.	Збір за спе- ціаль- не ви- корис- тання надр при добу- ванні корис- них копа- лин	Суб’єкти підприємниць- кої діяльності незалеж- но від форм власності, включаючи підприємс- тва з іноземними інвестиціями, які здійснюють добування корисних копалин	Обсяг погашених балансових запасів (для нафти, газу, торфу, конденсату — обсяг видобутих корисних копалин)	Розмір сплати об- числюється плат- никами самостій- но, виходячи з об- сягу погашених балансових запа- сів, ціни реаліза- ції одиниці видо- бутої сировини, нормативу плати і коригуючого кое- фіцієнта. Для під- приємців — 1% від ціни реалізації одиниці сировини без ПДВ. У вугіль- ній промисловості до нормативу спла- ти застосовують	Кон- троль здійсню- ється Держав- ним ко- мітетом з геоло- гії та вико- ристан- ня надр, Держав- ною по- датко- вою ад- мініст- рацією	Щокварталь- но, не пізніше 20 числа міся- ця, наступного за звітним кварталом. Звітність пода- ється щоквар- тально, не піз- ніше 25 числа місяця, нас- тупного за звітним кварталом. Річна — 15 лютого року, наступного за звітним
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними	651
Продовження таблиці 8.3
1	2	3	4	5	6	7
8.	Збір на обо- в’яз- кове соці- альне стра- хуван- ня	Суб’єкти підприємниць- кої діяльності незалеж- но від форм власності, їхні об’єднання, бю- джетні, громадські та інші установи та органі- зації, а також фізичні особи — суб’єкти під- приємницької діяльнос- ті, які використовують працю найманих праців- ників. Філії, відділення та інші відокремлені підрозділи платників податку, що не мають статусу юридичної особи і розташовані на іншій території громади. Фі- зичні особи — суб’єкти підприємницької діяль- ності, які не використо- вують працю найманих працівників, адвокати, приватні нотаріуси. Фі- зичні особи, які працю- ють за умовами трудово- го договору (контракту), і фізичні особи,	Для платників, виз- начених п. 1 та 2 гр. 3 таблиці, — фактичні витрати на оплату праці праців- ників, включаючи витрати на виплату основної та додатко- вої заробітної плати інших видів заохо- чень і виплат, в то- му числі в натураль- ній формі, що під- лягають оподатку- ванню податком на дохід фізичних осіб (прибутковим подат- ком з громадян). Для платників збору, визначених у п. 3 гр. 3 таблиці, — су- ма оподатковуваного доходу (прибутку), обчислена в поряд- ку, визначеному Ка- бінетом Міністрів України, згідно із законодавством.	Для платників збо- ру, визначених у п. 1 та 2 гр. 3, — 2,9% від суми об’єкта оподатку- вання, визначено- го у п. 1 гр. 4, — 2,1% від об’єкта оподаткування на збір на обов’язко- ве соціальне стра- хування на випа- док безробіття. 0,5% від об’єкта оподаткування, визначеного відпо- відно п. 2 і 3 гр. 4, якщо заробітна плата вища за 150 грн.; 0,25% від об’єкта оподаткування, визначеного в п. 2 і 3 гр. 4, якщо за- робітна плата — до 150 грн.; 0,5% від об’єкта оподаткування,	Кон- троль здійсню- ється органа- ми Фон- ду соці- ального страху- вання України	Сплачується одночасно з одержанням коштів в уста- новах банку на оплату пра- ці. Збір на обов’язкове со- ціальне стра- хування на випадок безро- біття платник зборів сплачує до Держбюд- жету України в порядку, встановленому законодавс- твом України. Звіти надають- ся щоквар- тально: з соці- ального стра- хування — до 12 числа, із страхування на випадок безробіття —
650	Основи оподаткування в Україні
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними	653
Комунальний податок. Платниками комунального по-
датку є юридичні особи, крім бюджетних установ, орга-
нізацій, планово-дотаційних і сільськогосподарських під-
приємств.
Комунальний податок встановлено в розмірі 0,1 НМД
на кожного працівника, виходячи з середньоспискової
кількості всього штатного персоналу підприємства.
Для визначення суми комунального податку, що нале-
жить до сплати до бюджету, необхідно розрахувати серед-
ньоспискову кількість всього персоналу в еквіваленті повної
зайнятості на підприємстві за звітний період. Якщо на су-
місників, які працюють на підприємстві, ведуться табелі, то
їхня кількість для розрахунків визначається таким чином:
1) визначають загальну кількість людино-днів: за-
гальну кількість відпрацьованих людино-днів на місяць
ділять на тривалість робочого дня, виходячи з установле-
ної тривалості робочого тижня (за п’ятиденного робочого
тижня — 8 год., шестиденного — 6,83 год.);
2) середньоспискову кількість розраховують як відно-
шення кількості відпрацьованих людино-днів до кількос-
ті робочих днів за календарем у звітному місяці.
Комунальний податок обчислюють і перераховують
до бюджету щоквартально до 15-го числа місяця, наступ-
ного за звітним кварталом. Звіт подають один раз на
квартал у строки, встановлені для подання квартальної
та річної бухгалтерської звітності. При цьому комуналь-
ний податок підприємства можуть нараховувати щомі-
сячно з коригуванням наприкінці кварталу.
У бухгалтерському обліку суми нарахованого і спла-
ченого комунального податку відображують такими за-
писами:
Дт 92 «Загальновиробничі витрати»;
Кт 641 «Розрахунки за комунальним податком» — на
суму нарахованого податку;
Дт 641 «Розрахунки за комунальним податком»;
Кт 311 «Поточний рахунок у національній валюті» —
на суму перерахованого податку.
Місцеві збори
Крім місцевих податків (табл. 8.1), система оподатку-
вання України передбачає місцеві збори.
Види місцевих податків і зборів, платники, ставки і
строки їх сплати наведено в табл. 8.4.
Закінчення таблиці 8.3
1	2	3	4	5	6	7
				коефіцієнт 0,5. Коефіцієнт 1,1 — для суб’єкта під- приємницької ді- яльності, до скла- ду якого нале- жить структурний підрозділ (шахта, рудник), — для собівартості		
10.	Збір на розви- ток вино- гра- дарс- тва, садів- ниц- тва, хме- лярс- тва	Суб’єкти підприємниць- кої діяльності незалеж- но від форм власності, які реалізують в торго- вій мережі алкогольні напої та пиво	Виручка, одержана від реалізації алко- гольних напоїв та пива	1% від об’єкта оподаткування, визначеного в гр. 4	Кон- троль здійсню- ється органа- ми Дер- жавної податко- вої служби	Збір сплачу- ється до 15 числа місяця, наступного за звітним. Звіт подається щомісячно до 20 числа, наступного за звітним місяцем
652	Основи оподаткування в Україні
Місцеві збори	Таблиця 8.4
№ п/п	Види місце- вих зборів	Хто є платником	Об’єкт оподаткування	Ставки (граничні розміри)	На кого покладаєть- ся облік платників	Строки сплати і перерахування до бюджету
1	2	3	4	5	6	7
1.	Готель- ний збір	Особи, що проживають у готелях	Добова вартість найманого житла (без додаткових послуг)	20% від добової вартості найма- ного житла (без додаткових послуг)	На адмі- ністрацію готелів	Справляється при сплаті найманого житла. Строки перерахування до бюджету встановлюють ради
2.	Збір за парку- вання авто- транс- порту	Юридичні особи і громадяни, які паркують автомобілі в спеціально об- ладнаних або відведених для цього місцях	Час паркування ав- тотранспорту	3% від НМД у спеціально об- ладнаних місцях; 1% від НМД у відведених міс- цях	Визнача- ють ради	Сплачується водія- ми на місці парку- вання. Строки перерахування до бюджету встановлюють ради
3.	Ринко- вий збір	Юридичні особи і громадяни, які реалізують сіль- ськогосподар- ську продукцію та інші товари	Торгові місця на ринках за кожний день торгівлі	20% від МЕП для громадян; 3 МЕП — для юридичних осіб	На адмі- ністрацію ринків	Справляється до початку реалізації продукції. Строки перерахування до бюджету встановлюють ради
654	Основи оподаткування в Україні
Продовження таблиці 8.4
1	2	3	4	5	6	7
4.	Збір за видачу ордера на кварти- ру	Особи, що одер- жують доку- мент, який дає право на вселен- ня у квартиру	Послуги, пов’язані з вида- чею документа, що дає право на вселення у квартиру	30% від НМД	На органи обліку і розподілу житла	Сплачується до бюджету через установи банків до одержання ордера
5.	Ку- рорт- ний збір	Громадяни, які прибувають до курортної міс- цевості, крім категорій гро- мадян, звільне- них Декретом Кабінету Мініс- трів України	Кожен громадя- нин, який при- був до курортної місцевості	10% від НМД	На адміністрації готелів та інших установ готель- ного типу, квар- тирно-посеред- ницькі організа- ції чи в поряд- ку, встановлено- му радами	Справляється не пізніше 3-х днів, починаючи від дня прибуття до курортної місце- вості. Строки перерахування до бюджету вста- новлюють ради
6.	Збір за участь у пере- гонах на іподро- мі	Юридичні осо- би, які вистав- ляють своїх ко- ней на змагання комерційного типу	Кожний кінь, який виставле- ний на змагання комерційного типу	3 НМД	На адміністра- цію іподромів	Справляється з початку змагань. Строки перераху- вання до бюджету встановлюють ради
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними	655
Продовження таблиці 8.4
1	2	3	4	5	6	7
7.	Збір за виграш у перего- нах на іподромі	Особи, що вигра- ли на тоталізато- рі на іподромі	Сума виграшу від гри на тоталізаторі на іподромі	6% від суми виг- рашу	На ад- мініст- рацію іподро- мів	Справляються під час видачі вигра- шу. Строки пере- рахування до бю- джету встановлю- ють ради
8.	Збір з осіб, що беруть участь у грі на то- талізато- рі на іподромі	Особи, що беруть участь у грі на тоталізаторі на іподромі	Сума плати, вста- новлена за участь у грі на тоталізато- рі на іподромі	5% від суми пла- ти, встановленої за участь у грі на тоталізаторі на іподромі	На ад- мініст- рацію іподро- мів	Справляється під час придбання квитка на участь у грі. Строки пе- рерахування до бюджету встановлюють ради
9.	Збір за право ви- корис- тання місцевої символі- ки	Юридичні особи і громадяни, які використовують місцеву символі- ку в комерційних цілях	Використання міс- цевої символіки в комерційних цілях	0,1% від вартості виробленої продук- ції, виконаних ро- біт, наданих пос- луг — для юри- дичних осіб; 5 НМД — для гро- мадян-підприємців	Визна- чають ради	Строки перераху- вання до бюджету встановлюють ра- ди. Сплачується в порядку, вста- новленому радами
656	Основи оподаткування в Україні
Продовження таблиці 8.4
1	2	3	4	5	6	7
10.	Збір за право проведен- ня кіно- і телезйо- мок	Комерційні кіно- і телеорганізації, в тому числі ор- ганізації з іно- земними інвести- ціями та закор- донні організації, які проводять зйомки, що пот- ребують додатко- вих заходів	Додаткові заходи (надання наряду міліції, оточення території зйомок та ін.)	Фактичні витрати на здійснення зазначених заходів	Визна- чають ради	Строки перераху- вання до бюджету встановлюють ра- ди. Сплачується в порядку, встанов- леному радами
11.	Збір за право проведен- ня місце- вих аук- ціонів, конкурс- ного роз- продажу та лоте- реї	Юридичні особи, які мають дозвіл на проведення аукціонів, конкурсного розпродажу та лотереї	Вартість заявлених на місцеві аукціо- ни, на конкурсний розпродаж товарів або суми, на яку випускається лотерея	0,1% від вартості заявлених на міс- цеві аукціони, на конкурсний роз- продаж товарів або суми, на яку ви- пускається лоте- рея. За право про- ведення лотереї збір з кожного учасника не пови- нен перевищувати 3 НМД	Визна- чають ради	За три дні до про- ведення місцевих аукціонів, кон- курсного розпро- дажу чи під час одержання дозво- лу на випуск ло- терей. Сплачуєть- ся в порядку, встановленому радами
Класифікація податків і зборів, облік розрахунків за ними	657
Закінчення таблиці 8.4
1	2	3	4	5	6	7
12.	Збір за проїзд територією прикордонних областей ав- тотранспорту, який прямує за кордон	Юридичні особи і громадяни, які пря- мують за кордон	Автотранспорт, який прямує за кордон, залежно від марки та потужності автомобіля	0,5 НМД з юридич- них осіб і громадян України; від 5 до 50 дол. США з юридичних осіб і громадян інших держав	Визна- чають ради	Сплачу- ється в поряд- ку, вста- новлено- му рада- ми
13.	Збір за надан- ня дозволу на розміщення об’єктів тор- гівлі та сфери послуг	Юридичні особи і громадяни, які реа- лізують сільськогос- подарську, промис- лову продукцію та інші товари	Послуги, пов’язані з оформленням і надан- ням дозволу на тор- гівлю у спеціально відведених для цього місцях, залежно від площі торгового міс- ця, його територіаль- ного розміщення і ви- ду продукції	20 НМД для суб’єктів, які здій- снюють постійну торгівлю; 1 НМД в день за одноразову торгівлю	На уповно- важені органі- зації, яким надане таке право	Сплачу- ється в поряд- ку, вста- новлено- му рада- ми
14.	Збір з власників собак	Громадяни, власни- ки собак, що про- живають у будин- ках державного і громадського житлового фонду та приватизованих квартирах	За кожного собаку (крім службових)	10% від НМД щорічно	Визна- чають ради	Сплачу- ється в поряд- ку, вста- новлено- му рада- ми
658	Основи оподаткування в Україні
Контроль за дотриманням розрахунково-платіжної дисципліни
659
Місцеві податки і збори, механізм їх справляння і по-
рядок сплати встановлюють сільські, селищні ради згідно
з переліком ставок, установлених законами України. Збір
за проїзд територією прикордонних областей автотран-
спорту, що прямує за кордон, встановлюється обласними
радами. При цьому збір за паркування автотранспорту,
ринковий збір, збір за видачу ордера на квартиру, збір за
надання дозволу на розміщення об’єктів торгівлі і сфери
послуг, збір з власників собак і комунальний податок є
обов’язковими для встановлення сільськими і міськими
радами за наявності об’єктів оподаткування та умов за-
провадження цих податків і зборів.
Суми місцевих податків і зборів зараховуються до
місцевих бюджетів у порядку, встановленому місцевими
радами, якщо інше не передбачене законами України.
8.2.	Контроль за дотриманням
розрахунково-платіжної дисципліни
Контроль за правильністю нарахування і сплати до
бюджету податків, відрахувань і зборів здійснюють орга-
ни Державної податкової адміністрації (податкові інспек-
ції) України.
Згідно із Законом України «Про внесення змін до За-
кону України «Про державну податкову службу в Украї-
ні» від 05. 02. 1998 р. №83/98 з наступними змінами і
доповненнями органи державної податкової служби в ус-
тановленому порядку мають право:
—	здійснювати на підприємствах, в установах та ор-
ганізаціях незалежно від форм власності, у громадян, в
тому числі громадян — суб’єктів підприємницької діяль-
ності, перевірки грошових документів, бухгалтерських
книг, звітів, кошторисів, декларацій, товарно-касових
книг, показників електронних контрольно-касових апа-
ратів і комп’ютерних систем, що застосовуються для роз-
рахунків готівкою зі споживачами, та інших документів
(незалежно від способу відображення інформації, вклю-
чаючи комп’ютерний), пов’язаних з обчисленням та
сплатою податків;
—	одержувати від підприємств, установ, організацій, у
тому числі від Національного банку України та його уста-
660
Основи оподаткування в Україні
нов, від громадян — суб’єктів підприємницької діяльності
довідки, копії документів про фінансово-господарську ді-
яльність, одержані доходи, витрати підприємств, установ і
організацій незалежно від форм власності та громадян про
поточні, валютні та інші рахунки; інформацію про наяв-
ність в обігу коштів на цих рахунках, в тому числі про не-
надходження в установлені строки валютної виручки від
суб’єктів підприємницької діяльності; іншу інформацію,
пов’язану з обчисленням і сплатою податків;
—	одержувати необхідні дані для формування інфор-
маційного фонду Державного реєстру фізичних осіб —
платників податків та інших обов’язкових платежів;
—	одержувати від митних органів щомісячні звітні
дані про ввезення на митну територію України імпорт-
них товарів і справляння при цьому податків, інших пла-
тежів, а також інформацію про експортно-імпортні опе-
рації, здійснені резидентами та нерезидентами;
—	обстежувати будь-які виробничі, складські, торгові
та інші приміщення підприємств, установ та організацій
незалежно від форм власності та житла громадян, якщо во-
ни використовуються як юридична адреса суб’єкта підпри-
ємницької діяльності, а також для одержання доходів;
—	вимагати від керівників та інших посадових осіб
підприємств, установ та організацій, а також від грома-
дян, діяльність яких перевіряється, усунення виявлених
порушень податкового законодавства про підприємниць-
ку діяльність, контролювати їх виконання;
—	припиняти операції платників податку, інших пла-
тежів на рахунках в установах банків, інших фінансово-
кредитних установах, за винятком операцій зі сплати по-
датків, інших платежів;
—	застосовувати до підприємств, установ, організацій
і громадян фінансові санкції;
—	вилучати (копії залишати) на підприємствах, в ус-
тановах і організаціях документи, які свідчать про при-
ховування (зменшення) об’єктів оподаткування, несплату
податків, інших платежів, і вилучати у громадян —
суб’єктів підприємницької діяльності, що порушують по-
рядок здійснення підприємницької діяльності, реєстра-
ційні свідоцтва або спеціальні дозволи;
—	стягувати до бюджету і державних цільових фондів
донараховані за результатами перевірок суми податків, ін-
ших платежів, а також суми штрафів та інших санкцій.
—	за несвоєчасне виконання установами банків та ін-
шими фінансово-кредитними установами розпоряджень
Контроль за дотриманням розрахунково-платіжної дисципліни
661
органів державної служби про беззаперечне стягнення по-
датків, інших платежів, а також доручень підприємств,
установ, організацій і громадян про сплату податків, ін-
ших платежів мають право стягувати з установ банків та
інших фінансово-кредитних установ пеню за кожний день
прострочення (включаючи день сплати) у розмірах, які
обумовлені законодавством щодо таких видів платежу;
—	накладати адміністративні штрафи;
—	користуватися беззаперечно в службових цілях за-
собами зв’язку, які належать підприємствам, установам
і організаціям, незалежно від форм власності.
Виявляючи зловживання у процесі здійснення кон-
тролю за надходженням валютної виручки, проведення
розрахунків із споживачами з використанням товарно-
касових книг, а також під час контролю за додержанням
лімітів готівки в касах та її використанням для розра-
хунків за товари, роботи, послуги, представники подат-
кових органів можуть давати доручення органам держав-
ної контрольно-ревізійної служби на проведення ревізій.
У процесі перевірки представники податкових органів
мають право вимагати від керівників підприємств, уста-
нов і організацій, що перевіряються, проведення інвента-
ризації основних фондів, товарно-матеріальних ціннос-
тей, коштів і розрахунків, а за потреби опечатувати ка-
си, касові приміщення, склади та архіви.
Згідно із Законом України «Про державну податкову
службу в Україні» податкова інспекція зобов’язана не
менш як один раз на рік перевіряти стан бухгалтерсько-
го обліку, здійснювати на підприємствах, в установах та
організаціях (незалежно від форм власності), у громадян
перевірку грошових документів, бухгалтерських книг,
декларацій та інших документів, пов’язаних з розрахун-
ком і сплатою податків, інших платежів до бюджету,
внесків до державних цільових фондів. У разі відмови від
проведення документальної перевірки вилучати у під-
приємств документи, що свідчать про приховування (за-
ниження) об’єктів оподаткування, недоплату податків,
інших платежів, накладати адміністративні штрафи і
застосовувати фінансові санкції.
Податкові інспекції здійснюють перевірку правомір-
ності відображення у звітності фінансових результатів.
Особлива увага приділяється перевірці правильності на-
дання пільг. При цьому податковий інспектор вимагає
обґрунтування надання пільг із сплати податку і зазна-
чає в акті неоподатковану суму, а також обґрунтування
наданих пільг.
662
Основи оподаткування в Україні
Під час перевірки порядку розрахунку і строку сплати
податку акцентують на своєчасності сплати податку, а та-
кож правильності й повноті сплати планових внесків.
Податковий інспектор перевіряє договори, передбаче-
ні при здійсненні спільної діяльності з окремих видів ро-
біт, правильність розподілу одержаного доходу між учас-
никами спільної діяльності; при цьому визначається мі-
ра участі кожного підприємства.
Запитання. Завдання
1.	Охарактеризуйте систему оподаткування в Україні.
2.	З’ясуйте, що таке ставка податку і хто є платниками податку в
Україні.
3.	Які податки відносять до загальнодержавних і до місцевих?
Назвіть і коротко проаналізуйте їхні види.
4.	Розкрийте сутність ПДВ. Які операції звільняються від
оподаткування ПДВ?
5.	Розкрийте механізм відображення в бухгалтерському обліку
сум ПДВ.
6.	Як класифікують основні засоби для нарахування амортизації з
метою оподаткування?
7.	Дайте характеристику місцевих зборів.
Література
Закон України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Ук-
раїні» від 16.07.1999 р. № 996 — XIV.
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до
фінансової звітності».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 2 «Баланс».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 3 «Звіт про фінансові
результати».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 4 «Звіт про рух грошо-
вих коштів».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 5 «Звіт про власний ка-
пітал».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 6 «Виправлення поми-
лок і зміни у фінансових звітах».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська за-
боргованість».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов'язання».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 12 «Фінансові інвес-
тиції».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 14 «Оренда».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати»
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 17 «Податок на при-
буток».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 19 «Об’єднання під-
приємств».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 20 «Консолідована фі-
нансова звітність».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валют-
них курсів».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 25 «Фінансовий звіт
суб’єкта малого підприємництва».
Бутинець Ф. Ф. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник для студен-
тів вузів спеціальності 7.050 106 «Облік і аудит» / Вид. 2-ге, доп. і пере-
роб. — Житомир: ЖІТІ, 2000.
Бухгалтерський облік та фінансова звітність в Україні: Навчально-
практичний посібник / За ред. С. Ф. Голова. — Дніпропетровськ, ТОВ «Ба-
ланс-клуб», 2000.
Бухгалтерський фінансовий облік. Підручник / За ред. проф. Ф. Ф. Бу-
тинця. — Житомир: ЖІТІ, 2000.
Завгородний В. П. Бухгалтерский учет в Украине (С использ. Нац.
стандартов): Учеб. пособие для студентов вузов / Изд. 5-е, доп. и пере-
раб. — К.: А.С.К., 2001.
Кужельний М. В., Лінник В. Г. Теорія бухгалтерського обліку. Підруч-
ник. — К.: КНЕУ, 2001.
Сопко В. В. Бухгалтерський облік: Навч. посібник / Вид. 3-тє, пере-
роб. і доп. — К.: КНЕУ, 2000.
Короткий термінологічний словник
Актив балансу — система показників, яка відображає склад і
розміщення засобів підприємства, що об'єднані у якісно однорідні
групи.
Активи — економічні ресурси, контрольовані підприємством, які,
як очікується, зроблять вигідними майбутні операції.
Активні рахунки — рахунки, призначені для обліку стану, руху та
змін господарських засобів за їхніми видами.
Активно-пасивні рахунки — рахунки, які поєднують ознаки ак-
тивних і пасивних рахунків.
Акція — цінний безстроковий папір, що засвідчує корпоративне
право (право власності) на частину (пай) у статутному капіталі юридич-
ної особи, включаючи право на визначення та отримання відповідної
частини прибутку (дивідендів) цієї юридичної особи.
Амортизація (знос) — систематичний розподіл амортизованої
суми активу протягом терміну його корисної експлуатації.
Амортизація основних засобів у податковому обліку — посту-
пове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшен-
ня, на зменшення скоригованого прибутку платника в межах норм
амортизаційних відрахувань.
Амортизована собівартість фінансової інвестиції — собівар-
тість фінансової інвестиції з урахуванням часткового її списання
внаслідок зменшення корисності, збільшена (зменшена) на суму наг-
ромадженої амортизації дисконту (премії).
Аналітичні рахунки — рахунки, за допомогою яких дають деталі-
зовану характеристику даних синтетичних рахунків.
Асоційоване підприємство — підприємство, в якому інвестору
належить блокувальний (понад 25%) пакет акцій і яке не є дочірнім
або спільним підприємством.
Бухгалтерський документ — документ, що містить відомості про
господарську операцію і є юридичним свідченням її здійсненням.
Бухгалтерський облік — система суцільного, неперервного
спостереження й контролю за господарськими процесами підпри-
ємства, що передбачає виявлення, вимірювання, реєстрацію, нако-
пичення, узагальнення, зберігання та передачу інформації про діяль-
ність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прий-
няття рішень.
Бюджетно-розподільчі рахунки — рахунки, призначені для роз-
поділу отриманих доходів або витрат між звітними періодами.
Валовий дохід — загальна сума доходу платника податку від усіх
видів діяльності, одержаного (нарахованого) протягом звітного періо-
ду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах на території
України і за її межами.
Валові витрати — сума будь-яких витрат платника податку в гро-
шовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як
Короткий термінологічний словник
665
компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які купує або виготовляє
підприємство для наступного використання у своїй господарській ді-
яльності.
Вексель — безумовне грошове зобов'язання сплатити певну су-
му грошей на вимогу або у встановлений термін.
Вилучений капітал — фактична вартість акцій власної емісії та
часток, що викуплені товариством у його учасників.
Виробничі витрати — витрати на виготовлення продукції та за-
гальновиробничі (накладні) витрати.
Витрати — зменшення економічних вигод у вигляді вибуття акти-
вів або збільшення зобов’язань, яке призводить до зменшення влас-
ного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилу-
чення або розподілу власниками).
Витрати фінансової діяльності підприємства — витрати на від-
сотки (за одержаними кредитами, випущеними облігаціями, фінансо-
вою орендою тощо) та інші витрати підприємства.
Власний капітал — власні джерела фінансування підприємс-
тва, які без зазначення строку повернення внесені його засновни-
ками (учасниками), або суми реінвестованого чистого прибутку, наг-
ромаджені протягом строку існування підприємства, а також дарчий
капітал.
Втрати від участі в капіталі — збитки від інвестицій в асоційова-
ні, дочірні або спільні підприємства, які обліковують за методом учас-
ті в капіталі.
Господарська операція — дія або подія, що зумовлює зміну в
структурі активів (господарських засобів) і зобов’язань, у власному
капіталі підприємства (джерелі господарських засобів).
Господарський облік — кількісне відображення та якісна характе-
ристика господарської діяльності з метою контролю за процесом вико-
нання бізнес-плану та управління діяльністю підприємства.
Господарські засоби — ресурси, що відповідають трьом основним
вимогам: є власністю підприємства; мають для нього певну цінність;
мають певну вартість (можуть бути перетворені на гроші).
Готова продукція — продукція, яка закінчена в обробці, пройшла
випробування, приймання, укомплектування згідно з умовами дого-
ворів із замовниками і відповідає технічним умовам та стандартам.
Грошові кошти — готівка, кошти на рахунках у банках, депозити
до запитання.
Дебіторська заборгованість — сума заборгованості дебіторів
підприємству на певну дату.
Довгострокова дебіторська заборгованість — сума дебітор-
ської заборгованості, яка не виникає у процесі нормального опера-
ційного циклу і буде погашена після дванадцяти місяців від дати ба-
лансу.
Довгострокове зобов’язання — зобов'язання, на яке нарахову-
ються відсотки і яке підлягає погашенню протягом дванадцяти міся-
ців від дати балансу, якщо первісний термін погашення перевищував
666
Короткий термінологічний словник
дванадцять місяців і до затвердження фінансової звітності існує дого-
вір про переоформлення цього зобов’язання як довгострокового.
Додаткова заробітна плата — винагорода за працю понад вста-
новлені норми, за трудові успіхи й винаходи та за особливі умови пра-
ці, яка включає доплати, надбавки, гарантовані й компенсаційні вип-
лати, передбачені чинним законодавством; премії, пов’язані з вико-
нанням виробничих завдань і функцій.
Додатковий капітал — сума, на яку вартість реалізації випуще-
них акцій перевищує їх номінальну вартість, а також суми дооцінки
активів і вартість необоротних активів, безоплатно отриманих підпри-
ємством.
Документообіг— рух бухгалтерських документів на підприємстві
з моменту їх одержання (створення) до завершення обробки та пере-
дання в архів.
Дохід — збільшення економічних вигод у вигляді надходження
активів або зменшення зобов’язань, внаслідок чого збільшується
власний капітал підприємства (за винятком збільшення капіталу за
рахунок внесків власників).
Дочірнє підприємство — підприємство, що перебуває під кон-
тролем материнського (холдингового) підприємства.
Забезпечення — зобов’язання з невизначеними сумою або ча-
сом погашення на дату балансу.
Запаси — матеріальні ресурси (засоби виробництва, предмети
споживання, інші цінності), необхідні для забезпечення розширеного
відтворення, обслуговування сфери нематеріального виробництва та
задоволення потреб населення, які зберігаються на складах або в ін-
ших місцях з метою їх наступного використання.
Збори (обов’язкові платежі) — обов'язкові платежі юридичних і
фізичних осіб за послуги, надані їм державними органами.
Зобов’язання — заборгованість підприємства, яка виникла
внаслідок подій, що відбулися, і погашення якої в майбутньому, як очі-
кується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють
економічні вигоди.
Інвентарний об’єкт — предмет або комплекс конструктивно по-
єднаних предметів з усіма пристроями та пристосуваннями для вико-
нання певних самостійних функцій і певної роботи.
Інвестиційна діяльність — придбання й реалізація необоротних
активів, а також фінансових інвестицій, які не є складовою еквіва-
лентів грошових коштів.
Інша діяльність — доходи від інвестиційної або фінансової діяль-
ності (дивіденди, відсотки та інші доходи; участь у дочірніх підприємс-
твах тощо).
Інші витрати — витрати, що виникають під час звичайної діяльнос-
ті (крім фінансових витрат), але не пов’язані безпосередньо з вироб-
ництвом і (або) реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг).
Історична собівартість основного засобу — його первісна
вартість.
Короткий термінологічний словник
667
Класифікація рахунків — науково обгрунтоване групування ра-
хунків за суттєвими однорідними ознаками.
Консолідована фінансова звітність — звітність, яка відображає
фінансовий стан і результати діяльності юридичної особи та її дочірніх
підприємств як єдиної економічної одиниці.
Ліквідаційна вартість — чиста сума, яку підприємство сподіваєть-
ся одержати за актив по закінченні строку його корисної експлуатації
після відрахування очікуваних витрат у зв’язку з вибуттям.
Метод бухгалтерського обліку — система способів безперер-
вного відображення та узагальнення об’єктів обліку за якісно одно-
рідними ознаками.
Метод ефективної ставки відсотка — метод нарахування амор-
тизації дисконту або премії, згідно з яким сума амортизації визнача-
ється як різниця між доходом за фіксованою ставкою відсотка і добут-
ком ефективної ставки та амортизованої вартості на початок періоду,
за який нараховується відсоток.
Метод подвійного запису — метод, згідно з яким кожну госпо-
дарську операцію в одній і тій самій сумі записують на двох рахунках:
на одному рахунку — на дебеті, на другому — на кредиті.
Надзвичайна діяльність — події та операції, які неможливо перед-
бачити в межах звичайної діяльності; вони відбуваються без участі під-
приємства і нерегулярно (повені, зсуви, землетруси, пожежі, аварії).
Надзвичайні витрати — втрати і витрати, пов’язані з подіями
або операціями, які відрізняються від звичайної діяльності підпри-
ємства, і не очікується, що вони повторюватимуться періодично чи в
кожному звітному періоді.
Нематеріальний актив — немонетарний актив, який не має ма-
теріальної форми, може бути ідентифікований та утримується підпри-
ємством з метою використання протягом періоду більше одного року
(або одного операційного циклу, якщо він перевищує один рік) для ви-
робництва, торгівлі, адміністративних цілей чи надання в оренду ін-
шим особам.
Неоплачений капітал — сума заборгованості власників (учасни-
ків) за внесками до статутного капіталу.
Непередбачене зобов’язання — 1) зобов’язання, що може ви-
никнути внаслідок минулих подій та існування якого буде підтвердже-
но лише тоді, коли відбудеться або не відбудеться одна чи більше не-
визначених майбутніх подій, за якими підприємство не має повного
контролю; або 2) теперішнє зобов’язання, що виникає внаслідок ми-
нулих подій, але не визнається, оскільки малоймовірно, що для його
урегулювання треба буде використовувати ресурси, які втілюють у со-
бі економічні вигоди, або оскільки суму зобов’язань не можна досто-
вірно визначити.
Неподібні активи — активи, що мають різну справедливу вар-
тість і (або) різне функціональне призначення.
Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) — сума прибут-
ку, отриманого від усіх видів діяльності, або сума непокритого збитку.
668
Короткий термінологічний словник
Норма витрат —максимально допустима кількість сировини, ма-
теріалів, палива, яка витрачається на виготовлення одиниці продукції
встановленої якості.
Об'єкт бухгалтерського обліку — господарські засоби підпри-
ємства та джерела утворення цих засобів (спосіб одержання певного
засобу).
Облігація — цінний папір, що засвідчує право її власника на від-
шкодування йому в установлений строк номінальної вартості облігації
та фіксованого відсотка.
Облікова оцінка — попередня оцінка, яку використовує підпри-
ємство для розподілу витрат і доходів між відповідними звітними пе-
ріодами.
Облікова політика — сукупність принципів, методів і процедур,
які підприємство використовує для складання й подання фінансової
звітності.
Облікові реєстри — паперові або машинні носії встановленого
формату, які використовують для реєстрації та групування даних про
наявність засобів та операції з ними, зафіксованих первинними носі-
ями інформації.
Оперативний облік — система спостереження та контролю за
визначеними господарськими операціями з метою швидкого одер-
жання інформації про перебіг процесу виробництва, реалізації про-
дукції.
Операційна діяльність — основна діяльність підприємства, а та-
кож інші види діяльності, що не є інвестиційною або фінансовою ді-
яльністю.
Операційні витрати — витрати, пов’язані з операційною діяль-
ністю.
Операційні рахунки — рахунки, призначені для відображення од-
норідних операцій, пов'язаних із господарськими процесами.
Операція в іноземній валюті — господарська операція, вартість
якої визначено в іноземній валюті або яка потребує розрахунків в
іноземній валюті.
Організація бухгалтерського обліку — цілеспрямована діяль-
ність із створення та вдосконалення системи економічної інформації
про всі аспекти діяльності підприємства та його господарські опера-
ції, що забезпечує прийняття обгрунтованих управлінських рішень.
Основна заробітна плата — винагорода за виконану роботу згід-
но з визначеними нормами праці, яка встановлюється у вигляді та-
рифних ставок (окладів) і відрядних розцінок для робітників та поса-
дових окладів для службовців.
Основні засоби — матеріальні активи, які підприємство утримує
з метою використання їх у процесі виробництва або поставки това-
рів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здій-
снення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний
термін корисного використання (експлуатації) яких більше одного ро-
ку (або операційного циклу, якщо він довший за рік).
Короткий термінологічний словник
669
Основні рахунки — рахунки, призначені для обліку наявності та
руху господарських засобів підприємства.
Пайовий капітал — сума пайових внесків членів спілок та інших
підприємств, передбачена установчими документами.
Пасив балансу — система показників, яка відображає джерела
утворення та цільове призначення засобів підприємства, що об’єдна-
ні у якісно однорідні групи.
Пасивні рахунки — рахунки, призначені для обліку стану, руху та
зміни джерел засобів підприємства.
Переоцінка товарно-матеріальних цінностей — зміна ціни або
щодо її зменшення (уцінка), або щодо збільшення (дооцінка).
План рахунків — систематизований перелік рахунків і схем реєс-
трації, групування на них фактів фінансово-господарської діяльності в
бухгалтерському обліку.
Податки — обов’язкові платежі, що справляються з юридичних і
фізичних осіб до бюджету відповідного рівня в порядку і на умовах,
визначених законодавством України.
Податкова накладна — документ, який підтверджує виникнення
податкового зобов’язання у платника податку у зв’язку з продажем
товарів (робіт, послуг) і водночас — право на податковий кредиту по-
купця — платника податку.
Податкове зобов'язання — загальна сума податку, нарахована
платником податку в звітному періоді від продажу товарів (робіт, послуг).
Податковий кредит — сума, на яку платник податку має право
зменшити податкове зобов’язання звітного періоду.
Подібні активи — активи, які мають однакове функціональне
призначення та однакову справедливу вартість.
Подія після дати Балансу — подія, що відбулася між датою скла-
дання Балансу і датою його затвердження керівництвом фінансової
звітності й вплинула або може вплинути на фінансовий стан, резуль-
тати діяльності і рух коштів підприємства.
Позабалансові рахунки — рахунки, залишки яких показують по-
за підсумком таблиці балансу.
Поточна дебіторська заборгованість — сума дебіторської забор-
гованості, яка виникає у процесі нормального операційного циклу або
буде погашена протягом дванадцяти місяців віддати балансу.
Поточне зобов'язання — зобов'язання, яке буде погашено у
процесі звичайного операційного циклу підприємства або має бути
погашено протягом дванадцяти місяців з дати балансу.
Предмет бухгалтерського обліку — господарська діяльність під-
приємства, що складається з окремих господарських операцій, у ре-
зультаті здійснення яких змінюються склад господарських засобів і
джерела їх утворення.
Примітки до фінансових звітів — сукупність показників і пояс-
нень, які забезпечують деталізацію і обгрунтованість статей фінансо-
вих звітів, а також інша інформація, розкриття якої передбачено по-
ложеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.
670
Короткий термінологічний словник
Регулюючі рахунки — рахунки, які виконують функції уточнення
(регулювання) оцінки господарських засобів та їхніх джерел.
Резервний капітал — сума резервів, утворених згідно з чинним
законодавством або установчими документами за рахунок нерозпо-
діленого прибутку підприємства.
Рух грошових коштів — надходження та вибуття грошових коштів
та їхніх еквівалентів.
Синтетичні рахунки — рахунки, за допомогою яких узагальне-
но відображають стан і рух економічно однорідних видів господар-
ських засобів за їхнім складом і розміщенням, а також за джерела-
ми їхнього формування та цільовим призначенням у грошовому ви-
раженні.
Система бухгалтерських рахунків — спосіб економічного групу-
вання, поточного відображення та оперативного контролю за госпо-
дарськими засобами підприємства, їхніми джерелами та господар-
ськими операціями.
Службове відрядження — поїздка працівника за розпорядженням
керівника підприємства на певний строк до іншої місцевості для вико-
нання службового доручення не за місцем основної роботи.
Спільна діяльність — господарська діяльність з утворенням або
без утворення юридичної особи, яка є об'єктом спільного контролю
двох або більше сторін згідно з договором між ними.
Справедлива вартість — сума, за якою може бути здійснено об-
мін активу або оплату зобов'язання в результаті операції між обізна-
ними, зацікавленими та незалежними сторонами.
Статистичний облік — вид господарського обліку, який забезпе-
чує кількісне вимірювання окремих суспільних явищ, що вивчаються,
у взаємозв’язку з їхнім якісним аспектом.
Статутний капітал — зафіксована в установчих документах за-
гальна вартість активів, які є внеском власників (учасників) у капітал
підприємства.
Субрахунок — синтетичний рахунок другого порядку.
Теперішня вартість — дисконтована сума майбутніх платежів (за
вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як передбача-
ється, буде потрібна для погашення зобов’язання в процесі звичай-
ної діяльності.
Товари — матеріальні цінності, що придбані (одержані) і зберіга-
ються підприємством з метою наступного продажу.
Управлінський облік — процес у межах конкретного підприємс-
тва, мета якого — забезпечення управлінського апарату інформаці-
єю, що використовується для планування, власне управління та кон-
тролю за діяльністю підприємства.
Фінансова (капітальна) оренда — оренда, яка передбачає пере-
дачу орендареві всіх ризиків і вигод, пов'язаних з правом викорис-
тання й володіння активом.
Фінансова діяльність — діяльність, яка зумовлює зміни розміру
й складу власного та позиченого капіталу.
Короткий термінологічний словник
671
Фінансова звітність — бухгалтерська звітність, яка містить ін-
формацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових
коштів підприємства за звітний період.
Фінансовий облік — сукупність правил і процедур, що забезпечу-
ють підготовку, оприлюднення інформації про результати діяльності
підприємства та його фінансовий стан згідно з вимогами законодав-
чих актів і П(С)БО.
Фінансовий результат— прибуток або збиток, одержаний від ді-
яльності підприємства.
Фінансові інвестиції — активи, утримувані підприємством з ме-
тою збільшення прибутку (відсотків, дивідендів тощо), зростання вар-
тості капіталу або інших вигод для інвестора.
Фінансово-результативний рахунок — рахунок, який призначе-
но для обліку та узагальнення інформації про фінансові результати
підприємства від здійснення операційної, фінансової та інвестиційної
діяльності, а також унаслідок надзвичайних подій.
Форма бухгалтерського обліку — сукупність реєстрів обліку,
способи реєстрації та узагальнення в них інформації про всі госпо-
дарські операції з урахуванням особливостей діяльності підприємс-
тва й технології обробки облікових даних вручну або з використанням
комп’ютерів.
Цінні папери — грошові або товарні документи, які надають їх-
ньому власникові майнові права і право на одержання відповідних
грошових сум доходів.
Чиста вартість реалізації — очікувана ціна реалізації активу в
умовах звичайної господарської діяльності за вирахуванням витрат
на завершення його виробництва та збут.
Н. В. Чебанова, Ю. А. Василенко
Ч 34 Бухгалтерський фінансовий облік: Посібник. —
К.: Видавничий центр «Академія», 2002. — 672 с.
(Альма-матер)
ІЗВМ 966—580—132—5
Посібник написано за новими Планом рахунків і На-
ціональними стандартами бухгалтерського обліку. Містить
системний виклад організації та методології бухгалтер-
ського фінансового обліку на основі узагальнення роботи
підприємств різних галузей.
Значну увагу приділено практиці відображення на ра-
хунках бухгалтерського обліку різноманітних господар-
ських операцій, розрахункам за податками, зборами,
обов’язковими платежами. Матеріал проілюстровано таб-
лицями, рисунками, прикладами.
Для студентів, які вивчають бухгалтерський фінансо-
вий облік у вищих навчальних закладах. Прислужиться
бухгалтерам-практикам.
ББК 65.052
Навчальне видання
Серія «Альма-матер»
Заснована в 1999 році
ЧЕБАНОВА Наталія Володимирівна
ВАСИЛЕНКО Юрій Андрійович
Бухгалтерський
фінансовий облік
Посібник
Редактор Л. М. Воронович
Технічний редактор Т. І. Семченко
Коректори В. Д. Бондар, П. О. Мусієнко
Комп’ютерна верстка
В.	П. Богуславця, Е. Є. Мільченко
Підписано до друку
з оригінал-макета 25. 04. 2002 р.
Формат 84x108/32. Папір офс. № 1.
Гарнітура Шкільна. Друк офсетний.
Ум.-друк. арк. 35,28. Ум. фарбовідб. 35,7.
Обл.-вид. арк. 38,8. Зам.2-95.
Видавничий центр «Академія»
04119, м. Київ-119, а/с 37.
Тел./факс: (044) 213-19-24; 446-84-63.
Е-таіГ. аса<іетіа-рс@зчііоп1іпе.сот
Свідоцтво: серія ДК № 555 від 03. 08. 2001 р.
ВАТ «Білоцерківська книжкова фабрика»
09117, м. Біла Церква, вул. Л. Курбаса, 4.